ECLI:CZ:NSS:2007:8.AFS.114.2006
sp. zn. 8 Afs 114/2006-55
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu JUDr. Michala
Mazance a soudců JUDr. Petra Příhody a Mgr. Jana Passera v právní věci žalobce M. S.,
zastoupeného JUDr. Ing. Vladimírem Nedvědem, advokátem v Litoměřicích, Zítkova 9,
proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Ústí nad Labem, Ústí nad Labem, Velká
hradební 61, v řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 23. 2. 2005, čj.
9247/150/04, o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad
Labem ze dne 17. 5. 2006, čj. 15 Ca 90/2005-26,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá.
II. Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení.
III. Žalovanému se právo na náhradu nákladů řízení nepřiznává.
Odůvodnění:
Finanční úřad v Litoměřicích (správce daně) sdělil žalobci platebním výměrem ze dne
10. 12. 2003, čj. 106222/03/196911/6520, rozdíl oproti původně doměřenému penále ve
výši 54 407 Kč (penále bylo žalobci vypočteno v celkové výši 411 890 Kč) za dodatečně
vyměřenou daň z příjmů obyvatelstva za zdaňovací období roku 1992. Žalobce podal
proti platebnímu výměru odvolání, které žalovaný zamítl rozhodnutím ze dne 23. 2. 2005,
čj. 9247/150/04.
Žalobce napadl rozhodnutí žalovaného žalobou u Krajského soudu v Ústí nad
Labem, který ji rozsudkem ze dne 17. 5. 2006, čj. 15 Ca 90/2005-26, zamítl.
Žalobce (stěžovatel) brojil proti rozsudku krajského soudu kasační stížností z důvodu
tvrzené nezákonnosti spočívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v
předcházejícím řízení [§103 odst. 1 písm. a) s. ř. s.] a v jiné vadě řízení před soudem, která
mohla mít za následek nezákonné rozhodnutí o věci samé [§103 odst. 1 písm. d) s. ř. s.].
Za nesprávně posouzenou právní otázku stěžovatel označil posouzení nicotnosti
rozhodnutí (dodatečného platebního výměru) správce daně ze dne 22. 11. 1994, čj.
210/200/93, kterým byla stěžovateli dodatečně vyměřena daň z příjmů obyvatelstva za
rok 1992 ve výši 237 438 Kč. Právě na základě tohoto platebního výměru přitom bylo
stěžovateli sděleno penále ve výši 411 890 Kč, jež je předmětem přezkumu v této věci.
Stěžovatel v žalobě namítl, že dodatečný platební výměr na daň z příjmů obyvatelstva,
jako podkladové rozhodnutí pro sdělení penále, je neplatný (nicotný), neboť neobsahuje
základní náležitosti, zejm. uvedení procesně právního předpisu, podle kterého bylo
rozhodováno. Absence uvedené náležitosti má podle §32 odst. 7 zákona č. 337/1992 Sb.,
o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“), za
následek neplatnost rozhodnutí. Krajský soud vyšel při posouzení této otázky z rozsudku
rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 22. 7. 2005, čj. 6 A 76/2001-96 (č.
793/2006 Sb. NSS), který však podle stěžovatele nelze na danou věc aplikovat, neboť v
tehdy posuzované věci sice nebyl procesně právní předpis uveden v samotném výroku
rozhodnutí, ale nacházel se v jeho záhlaví. Krajský soud dospěl k závěru, že rozhodnutí
bylo vydáno na základě §46 odst. 7 daňového řádu a není nicotné, ale stěžovatel tvrdí, že
citovaný předpis není uveden v žádné části sporného rozhodnutí a krajský soud měl proto
posoudit podkladové rozhodnutí jako nicotné, stejně jako v případě nyní posuzovaného
platebního výměru o sděleném penále.
Stížní námitka jiné vady řízení před soudem s následkem nezákonného rozhodnutí o
věci samé se opírá o tvrzení stěžovatele, že se krajský soud nezabýval nicotností
podkladového rozhodnutí na základě jeho originálu. Vyhotovení rozhodnutí, které
žalovaný předložil se správním spisem, není originálem, protože neobsahuje viditelný
otisk úředního razítka. Stěžovatel se domnívá, že není-li v řízení předložen originál
rozhodnutí, které má být neplatné a nicotné, nemůže soud dospět k závěru, že rozhodnutí
nicotné není. Není-li takové rozhodnutí ve správním spisu, nemůže být předmětem
přezkumu. Stěžovatel navrhl zrušení napadeného rozhodnutí a vrácení věci k dalšímu
řízení.
Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti zdůraznil, že dodatečný platební výměr ze
dne 22. 11. 1994 nebyl napaden žalobou a stěžovatel tedy proti němu nyní nemůže
uplatnit žádné námitky.
K absenci úředního razítka na podkladovém rozhodnutí žalovaný uvedl, že správní
spis opravdu neobsahuje rozhodnutí s otiskem úředního razítka, ale z přiložené kopie je
obsah rozhodnutí zřejmý. Krajský soud se námitkou nicotnosti podkladového rozhodnutí
z důvodu chybějícího razítka zabýval a uzavřel, že i kdyby originál rozhodnutí razítko
neobsahoval, nezpůsobuje to jeho nicotnost. Směřovala-li by námitka k tomu, že je
podkladové rozhodnutí z uvedeného důvodu neplatné, musela by být uplatněna již v
žalobě, což se nestalo. Žalovaný navrhl zamítnutí kasační stížnosti.
Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek, vázán rozsahem a důvody
kasační stížnosti (§109 odst. 2 a 3 s. ř. s. ), aniž shledal vady, k nimž by musel přihlédnout
z úřední povinnosti (§109 odst. 3 s. ř. s.).
Kasační stížnost není důvodná.
Ze spisů vyplývá, že dodatečným platebním výměrem ze dne 22. 11. 1994, čj.
210/200/93, byla stěžovateli na základě daňové kontroly dodatečně vyměřena daň z
příjmů obyvatelstva za zdaňovací období roku 1992 ve výši 237 438 Kč. Toto rozhodnutí
bylo k odvolání stěžovatele změněno rozhodnutím správce daně tak, že namísto částky
237 438 Kč byla stěžovateli stanovena daňová povinnost ve výši 237 600 Kč. Obě
rozhodnutí byla stěžovateli řádně doručena a nabyla právní moci. Na jejich základě byl
posléze stěžovateli sdělen nyní posuzovaným platebním výměrem rozdíl oproti původně
doměřenému penále ve výši 54 407 Kč. Stěžovatel požádal dne 12. 5. 2003 správce daně o
ověření podmínek neplatnosti dodatečného platebního výměru ze dne 22. 11. 1994, ale
protože tak učinil téměř devět let po jeho vydání, správce daně s ohledem na běh
prekluzivních lhůt tento postup odmítl.
Penále se stanoví na základě včas nezaplacené daně, je jejím příslušenstvím a sleduje
její osud (§63 a §58 daňového řádu). Je-li daň doměřena dodatečným platebním
výměrem, jako v nyní posuzované věci, odvíjí se i vyměření penále od existence a
platnosti tohoto platebního výměru. Ten ovšem mohl být předmětem samostatného
soudního přezkumu a v nyní posuzované věci je proto již ze soudního přezkumu
vyloučen. K rozsahu přezkumu rozhodnutí o sdělení výše penále se ostatně Nejvyšší
správní soud vyjádřil již v rozsudku ze dne 11. 5. 2005, čj. 1 Afs 137/2004-62 (č.
1182/2007), a konstatoval, že při přezkumu rozhodnutí, kterým správce daně sdělil
stěžovateli předpis penále, se zjišťuje pouze existence rozhodnutí, kterým byla povinnost
hradit daňový dluh daňovému subjektu řádně sdělena, zda stěžovatel nesplnil platební
povinnost ve stanovené lhůtě a zda se penále počítá v souladu s §63 odst. 2 daňového
řádu.
V nyní posuzované věci stěžovatel činí předmětem přezkumu de facto rozhodnutí o
dodatečném vyměření daně, přičemž v době jeho vydání proti němu nebrojil žalobou.
Námitku „neplatnosti (nicotnosti)“ tohoto platebního výměru stěžovatel poprvé uplatnil
až v žádosti o ověření splnění podmínek neplatnosti dodatečného platebního výměru a
následně v odvolání a v žalobě proti platebnímu výměru na penále.
Nejvyšší správní soud již dříve rozlišil pojmy nicotnosti, neplatnosti a nezákonnosti
rozhodnutí, jejichž podstatou se zabýval, a na svoji judikaturu pro stručnost odkazuje
[srov. např. rozsudek ze dne 15. 12. 2005, čj. 1 Afs 130/2004–90 (www.nssoud.cz),
rozsudek dne 18. 11. 2003, čj. 2 Afs 12/2003-216 (č. 212/2004 Sb. NSS), a zejm.
rozsudek rozšířeného senátu ze dne 22. 7. 2005, čj. 6 A 76/2001-96 (č. 793/2006 Sb.
NSS), na který odkázal i krajský soud v nyní posuzované věci]. Nicotnost znamená, že
správní rozhodnutí vůbec nevzniklo, může být prohlášena v zásadě kdykoliv, a soud je
povinen přihlédnout k ní z úřední povinnosti. Za nicotný lze považovat zejména akt,
který trpí nedostatkem pravomoci či příslušnosti rozhodujícího orgánu, zásadními
nedostatky projevu vůle, ukládá absolutně nemožné nebo protiprávní plnění apod.
Chybějící zákonné náležitosti správního aktu ovšem mohou vyvolávat jeho nicotnost
pouze tehdy, jestliže je tento nedostatek natolik intenzivní a zřejmý, že po účastnících
dotčeného právního vztahu nelze spravedlivě žádat, aby správní akt respektovali. Vady
rozhodnutí podle §32 odst. 7 daňového řádu nemohou samy o sobě zakládat jeho
nicotnost a neuvedení konkrétního ustanovení není důvodem nicotnosti daňového
rozhodnutí ani s poukazem na §32 odst. 7 daňového řádu (srov. rozsudek Nejvyššího
správního soudu ze dne 18. 11. 2003, čj. 2 Afs 12/2003-216, č. 212/2004 Sb. NSS).
Neuplatnění námitky neplatnosti v odvolání proti platebnímu výměru, kterým je
doměřena daň, a zejména nepodání žaloby proti takovému výměru, však způsobí, že
dodatečný platební výměr již nemůže být posuzován z hlediska své platnosti v rámci
žaloby proti platebnímu výměru na penále.
Stěžovatel tvrdí, že podkladovému rozhodnutí chyběly základní náležitosti (§32 odst.
2 daňového řádu), a to uvedení procesního předpisu, podle nějž bylo rozhodováno. V
žalobě stěžovatel namítl, že podkladové rozhodnutí je rozhodnutím „neplatným
(nicotným)“ pro chybějící údaj o procesním předpisu. Krajský soud uvedl, že podkladové
rozhodnutí netrpí vadami způsobujícími jeho nicotnost a k vadám způsobující neplatnost
krajský soud nemůže přihlížet, protože podkladové rozhodnutí není předmětem
přezkumu v nyní posuzované věci. Krajský soud zároveň správně zdůraznil, že stěžovatel
nenapadl podkladové rozhodnutí žalobou, ač tak učinit mohl. Nejvyšší správní soud
uvedeným závěrům krajského soudu zcela přisvědčuje.
Nejvyšší správní soud nepřisvědčil ani stížní námitce, podle níž krajský soud
nerozhodoval na základě originálu podkladového rozhodnutí, jemuž chyběl otisk
úředního razítka. Rozhodnutí založené ve správním spise skutečně neobsahuje otisk
úředního razítka. Je ovšem podepsáno pověřeným pracovníkem správce daně a lze
posoudit jeho obsah. Krajský soud nepochybil, když posoudil absenci úředního razítka
jako nedostatek základních náležitostí ve smyslu §32 odst. 2 daňového řádu. Nejvyšší
správní soud již ve své předchozí argumentaci konstatoval, že chybějící zákonné
náležitosti správního aktu mohou vyvolávat jeho nicotnost pouze tehdy, je-li tento
nedostatek natolik intenzivní a zřejmý, že po účastnících dotčeného právního vztahu
nelze spravedlivě žádat, aby správní akt respektovali. Takové následky nemůže absence
úředního razítka způsobit (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne
21. 12. 2005, čj. 5 Afs 136/2004–79, www.nssoud.cz) a je možné přisvědčit krajskému
soudu v závěru, že toto rozhodnutí není nicotné.
Nejvyšší správní soud navíc připomíná, že stěžovatel poprvé vznesl námitku
chybějícího úředního razítka na podkladovém rozhodnutí u ústního jednání dne
17. 5. 2006, tedy po marném uplynutí zákonné lhůty pro rozšíření žaloby podle §71 odst.
2 věta třetí s. ř. s. Pokud se krajský soud k této otázce v odůvodnění rozsudku vyjádřil,
učinil tak nad nutný rámec svého rozhodnutí, neboť k dodatečně uplatněným námitkám
již nemohl přihlédnout. Uvedená skutečnost ovšem nijak neovlivnila správnost a
zákonnost závěrů krajského soudu a nezakládá nepřezkoumatelnost napadeného
rozsudku ve smyslu §103 odst. 1 písm. d) s. ř. s.
Důvody kasační stížnosti lze opřít jen o takové konkrétní právní či skutkové důvody,
jež byly v řízení před krajským soudem přípustně uplatněny a formulovány v žalobě či
jejím včasném rozšíření (srov. usnesení Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 7. 2005, čj.
2 Azs 134/2005-43, č. 685/2005 Sb. NSS).
Nejvyšší správní soud neshledal kasační stížnost důvodnou, proto ji v souladu s §110
odst. 1 s. ř. s. zamítl.
O nákladech řízení Nejvyšší správní soud rozhodl podle §60 odst. 1 s. ř. s. ve spojení
s §120 s. ř. s. Stěžovatel nemá právo na náhradu nákladů řízení, neboť ve věci neměl
úspěch a žalovanému, kterému by jako úspěšnému účastníku řízení právo na náhradu
nákladu řízení příslušelo, náklady řízení podle obsahu spisu nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně 20. listopadu 2007
JUDr. Michal Mazanec
předseda senátu