ECLI:CZ:NSS:2007:9.AFS.74.2007:43
sp. zn. 9 Afs 74/2007 - 43
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Radana Malíka
a soudkyň JUDr. Barbary Pořízkové a Mgr. Daniely Zemanové v právní věci stěžovatele L.
K., zastoupeného JUDr. Jaroslavem Savkem, advokátem se sídlem v Teplicích, Dlouhá 31/63,
za účasti Finančního ředitelství v Plzni, se sídlem v Plzni, Hálkova 14, v řízení o kasační
stížnosti podané proti usnesení Krajského soudu v Plzni ze dne 11. 12. 2006 (správně ze dne
30. 11. 2006), č. j. 30 Ca 101/2006 - 10, ve znění opravného usnesení ze dne 3. 1. 2007,
č. j. 30 Ca 101/2006 – 23,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá.
II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
Včas podanou kasační stížností se stěžovatel domáhá zrušení shora označeného
usnesení Krajského soudu v Plzni (dále jen „krajský soud“), kterým byla podle ustanovení
§46 odst. 1 písm. d) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, v platném znění
(dále jen „s. ř. s.“) , odmítnuta jeho žaloba směřující proti rozhodnutí Finančního ředitelství
v Plzni ze dne 6. 9. 2006, č. j. 6928/06-1500-403101 (dále jen „odvolací orgán“),
jímž bylo zamítnuto odvolání stěžovatele proti rozhodnutí Finan čního úřadu Plzeň – sever
(dále jen „správce daně“) ze dne 9. 2. 2006, č. j. 11048/06/145940. Tímto rozhodnutím vyzval
správce daně stěžovatele k zaplacení daňového nedoplatku v celkové výši 7 996 979 Kč
v náhradní lhůtě.
Krajský soud dospěl k závěru, že výzvou správce daně podle §73 odst. 1 zákona
č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, v platném znění (dále jen „zákon o správě daní
a poplatků“), se nezakládají, nemění ani závazně neurčují práva a povinnosti stěžovatele
44
a že tedy nejde o rozhodnutí ve smyslu §65 odst. 1 s. ř. s. Přezkoumání této výzvy správním
soudem je dle názoru krajského soudu ustanovením §70 písm. a) s. ř. s. vyloučeno a žaloba
směřující proti úkonu správního orgánu, jenž je ze soudního přezkumu vyloučen,
je proto podle §68 písm. e) s. ř. s. nepřípustná.
Stěžovatel v kasační stížnosti nepodřadil své námitky pod zákonné kasační důvody
obsažené v ustanovení §103 s. ř. s., avšak z obsahu podání je patrné, že namítá nezákonnost
rozhodnutí o odmítnutí návrhu ve smyslu §103 odst. 1 písm. e) s. ř. s. Stěžovatel jako důvod
svého podání uvádí, že výzva k zaplacení daňového nedoplatku je dle ustálené judikatury
Nejvyššího správního soudu úkonem správce daně směřujícím k vybrání, zajištění
nebo vymožení daňového nedoplatku ve smyslu ustanovení §70 odst. 2 zákona o správě daní
a poplatků a je tedy úkonem, kterým se přerušuje promlčecí lhůta a začíná běžet nová
promlčecí lhůta po uplynutí kalendářního roku, ve kterém byl daňový dlužník o tomto úkonu
zpraven (zde tedy podle názoru stě žovatele počíná běžet nová promlčecí lhůta od 1. 1. 2007).
Dle ustálené judikatury pak tato výzva není úkonem správce daně směřujícím k vyměření
daně, a proto tento úkon nemá povahu úkonu, kterým by byl založen běh nové prekluzivní
lhůty pro vyměření daně podle ustanovení §47 odst. 1 a 2 zákona o správě daní a poplatků.
Správce daně se domáhá vrácení poskytnutých finančních prostředků na základě
smluv č. 1/43 a 34/93 v celkové výši 7 996 979 Kč, avšak stěžovatel v odvolání proti výzvě
namítal promlčení pohledávky státu, když úkon, který by bylo lze považovat za uplatnění
práva u soudu v této věci, nebyl správcem daně učiněn, když se mezi účastníky vztahu jedná
o vztah občanskoprávní nebo obchodněprávní a promlčecí lhůta je tak podle názoru
stěžovatele určena občanským nebo obchodním zákoníkem, a nikoliv zákonem o správě daní
a poplatků. I pokud by byla věc nesprávně posuzována podle zákona o správě daní a poplatků,
podlehla by prekluzi, když po roce 2000 nebyl správcem daně učiněn žádný úkon,
který by založil běh nové tříleté prekluzivní lhůty ve smyslu ustanovení §47 odst. 2
tohoto zákona. Nárok státu tak podlehl prekluzi v plné výši a stát tak nemá vůči stěžovateli
žádnou pohledávku ze smluv č. 1/43 ze dne 14. 12. 1992 a č. 34/93 ze dne 24. 5. 1993
a stěžovatel nemá vůči státu žádný dluh (stěžovatel v kasační stížnosti odkazuje na spisy
Krajského soudu v Plzni k č. j. 30 Ca 190/2000 a č. j. 30 Ca 101/2006, jakož i na správní
spisy správce daně a odvolacího orgánu jako na důkazní prostředek).
Posledními úkony správce daně a odvolacího orgánu směřujícími k vyměření daně
či jejímu dodatečnému stanovení byla rozhodnutí uvedená v odůvodnění touto stížností
napadeného usnesení, která nabyla právní moci dne 9. 5. 2000 a 25. 9. 2000.
K této skutečnosti je správní orgán povinen přihlédnout z úřední povinnosti, to se však
v této věci nestalo. Správce daně naopak vyzývá stěžovatele k zaplacení pohledávky,
která již zanikla nebo je promlčena. Protože správce daně vede pohledávku vůči stěžovateli
v evidenci, ač zanikla, je tento postup nezákonný, a pokud vyzývá k jejímu zaplacení,
je výzva nezákonná. Jestliže je výzva k zaplacení nedoplatku úkonem, kterým se přerušuje
promlčecí lhůta a počíná běžet nová promlčecí lhůta po uplynutí kalendářního roku, ve kterém
byl daňový dlužník o tomto úkonu zpraven, jedná se o úkon, kterým se mění práva daňového
subjektu, není tak vyloučena z přezkumu ve správním soudnictví. Stěžovatel tak má právo,
aby správní soud vyslovil, zda je učiněna po právu a v souladu se zákonem, když jiný přístup
by znamenal bránění stěžovateli v přístupu k soudu, stěžovatel by tak neměl žádnou možnost,
jak se bránit neoprávněným výzvám k zaplacení pohledávky státu, která již po právu
neexistuje, nemá možnost donutit správce daně, aby vyřadil pohledávku státu vůči stěžovateli
z evidence pohledávek vůči daňovým subjektům, nemůže tak zabránit ani případným
neoprávněným exekucím. Stěžovatel proto tvrdí, stejně jako to tvrdil už v žalobě,
45
že „byl zkrácen na svých právech úkonem správce daně i odvolacího orgánu, když se jedná
o úkony, kterými se zakládají, mění, ruší nebo závazně určují jeho práva a povinnosti,
a za takové úkony je považována i výzva k zaplacení nedoplatku v náhradní lhůtě i rozhodnutí
odvolacího orgánu o odvolání proti této výzvě, to vše z důvodů uvedených shora, a že správce
daně i odvolací orgán porušily svým postupem ve věci také čl. 2 odst. 2 Listiny základních
práv a svobod“, a z uvedených důvodů se domáhá toho, aby usnesení krajského soudu
napadené touto kasační stížností Nejvyšší správní soud zrušil.
Odvolací orgán ve svém vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že souhlasí s názorem
krajského soudu, neboť má za to, že výzva k zaplacení nedoplatku v náhradní lhůtě vydaná
podle §73 odst. 1 zákona o správě daní a poplatků nezasahuje sféru subjektivních práv
stěžovatele, když navíc k uvedené problematice existuje již konstantní judikatura správních
soudů. Proto nepovažuje za nutné se k podané kasační stížnosti dále vyjadřovat. Současně
odvolací orgán navrhuje, aby Nejvyšší správní soud kasační stížnost zamítl.
Nejvyšší správní soud nejprve posoudil formální náležitosti kasační stížnosti
a konstatoval, že kasační stížnost je podána včas, jde o rozhodnutí, proti němuž je kasační
stížnost přípustná, a stěžovatel je v souladu s §105 odst. 2 s. ř. s. řádně zastoupen.
Poté přezkoumal napadené usnesení krajského soudu v rozsahu kasační stížnost i a v rámci
uplatněných důvodů (§109 odst. 2 a 3 s. ř. s.), zkoumal při tom, zda napadené rozhodnutí
netrpí vadami, k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 2, 3 s. ř. s.),
a dospěl k závěru, že kasační stížnost není důvodná.
Nejvyššímu správnímu soudu jsou ze soudního spisu a z jeho úřední činnosti
známy následující skutečnosti, pro posuzovanou věc nanejvýš podstatné: stěžovateli
byla rozhodnutími správce daně v prvním stupni (ze dne 7. 1. 2000, č. j. 730/2000, a ze dne
22. 5. 2000, č. j. 33290/00/145960) podle zákona č. 576/1990 Sb., o pravidlech hospodaření
s rozpočtovými prostředky České republiky a obcí v České republice, uložena povinnost
odvést zpět do státního rozpočtu neoprávněně čerpané a zadržené finanční prostředky,
které byly stěžovateli poskytnuty v rámci podpory privatizace v agrárním potravinářském
komplexu v podobě bezúročné půjčky na výstavbu stáje s přístřeškem a nákup zemědělských
strojů a dotace (návratné finanční výpomoci) k podpoře výstavby tržních zemědělských
podniků a služeb zemědělské prvovýroby na základě dvou smluv (č. 1/43 ze dne 14. 12. 1992
a č. 34/93 ze dne 24. 5. 1993) mezi stěžovatelem a regionálním odborem Ministerstva
zemědělství. Proti citovaným rozhodnutím, která v obou případech nabyla právní moci
v roce 2000 (rozhodnutí odvolacího orgánu ze dne 18. 4. 2000, č. j. 2870/140/2000,
jež nabylo právní moci dne 9. 5. 2000, a rozhodnutí odvolacího orgánu ze dne 18. 9. 2000,
č. j. 6627/140/2000, jež nabylo právní moci dne 25. 9. 2000), byla ze strany
stěžovatele podána správní žaloba. Rozsudkem Krajského soudu v Plzni ze dne 28. 8. 2003,
sp. zn. 30 Ca 190/2000 - 41, byly obě žaloby zamítnuty. Kasační stížnost,
která pak proti citovanému rozsudku byla podána, zamítl Nejvyšší správní soud rozsudkem
ze dne 19. 11. 2004, č. j. 3 Afs 8/2004 - 86. Tento rozsudek byl poté napaden i ústavní
stížností, která byla dne 13. 10. 2005 Ústavním soudem odmítnuta (sp. zn. IV. ÚS 178/05).
Z této stručné rekapitulace je patrno, že subjektivním právům stěžovatele
již byla poskytnuta soudní ochrana v plném rozsahu a že stěžovatel, ačkoli řádně vyčerpal
všechny procesní prostředky, které mu zákon k ochraně jeho práv poskytuje,
nebyl v konečném výsledku úspěšný. Porušení ústavně zaručeného práva nebo svobody
pravomocným rozhodnutím orgánu veřejné moci také nebylo potvrzeno vzhledem k tomu,
že ústavní stížnost stěžovatele byla Ústavním soudem odmítnuta, jak již bylo řečeno shora.
46
Výluky ze soudního přezkumu nelze v žádném případě vykládat extenzivně,
naopak v pochybnostech je třeba přístup k soudu umožnit vždy. Jak připomněl Nejvyšší
správní soud např. v usnesení rozšířeného senátu ze dne 23. 3. 2005, č. j. 6 A 25/2002 – 42,
publikovaném pod č. 906/2006 Sb. NSS, www.nssoud.cz, – stejně jako v řadě dalších
rozhodnutí – tvoří právo na přístup k soudu jednu ze základních komponent práva
na spravedlivý proces, garantovaného jak mezinárodními smlouvami, tak i vnitrostátním
ústavním právem. Na ústavní úrovni má pro správní soudnictví klíčový význam čl. 36 odst. 2
Listiny základních práv a svobod, na úrovni mezinárodní především čl. 6 odst. 1 Úmluvy
o ochraně lidských práv a základních svobod. Citovaný článek Listiny zakládá pravomoc
správních soudů na generální klauzuli: přezkoumat lze každé rozhodnutí správního orgánu,
ledaže by je ze soudního přezkumu výslovně vyloučil zákon (u rozhodnutí týkajících
se základních práv a svobod však žádná zákonná kompetenční výluka možná není). Právo
na soudní přezkum každého rozhodnutí správního orgánu (ledaže by bylo zákonem výslovně
vyloučeno) je tedy jedním z veřejných subjektivních práv explicitně zaručených Listinou.
Dopadá na něj i příkaz ústavodárce obsažený v čl. 4 odst. 4 Listiny, aby při používání
ustanovení o mezích základních práv a svobod bylo šetřeno jejich podstaty a smyslu
a aby taková omezení nebyla zneužívána k jiným účelům, než pro které byla stanovena.
Mezemi práva na přístup k soudu jsou mj. kompetenční výluky: proto při jejich používání
je nutno vždy klást si otázku, proč zákon určitou kompetenční výluku obsahuje, a respektovat
její smysl; nepřípustný je zejména formalistický výklad dovolávající se textu zákona
proti jeho skutečnému smyslu. Z ústavních interpretačních pravidel zároveň plyne,
že v pochybnostech o tom, zda žalobci svědčí právo na přístup k soudu či nikoliv, je nezbytné
přiklonit se k výkladu svědčícímu ve prospěch výkonu tohoto práva.
Ze shora uvedených ústavních východisek se zároveň podává, jak přistupovat
k interpretaci a aplikaci §65, §68 a §70 písm. a) s. ř. s.: uvedená ustanovení nelze vykládat
doslovným jazykovým výkladem, ale podle jejich smyslu a účelu tak, že žalobní legitimace
je dána pro všechny případy, kdy se úkon správního orgánu, vztahující se ke konkrétní věci
a konkrétním adresátům, dotýká právní sféry žalobce. Nejde tedy o to, zda úkon správního
orgánu založil, změnil, zrušil či závazně určil práva a povinnosti žalobce, nýbrž o to, zda se –
podle tvrzení žalobce v žalobě – negativně projevil v jeho právní sféře (v podrobnostech
se odkazuje na citované usnesení rozšířeného senátu). Je nepochybné, že shora specifikovaný
daňový nedoplatek byl stěžovateli ze strany správce daně ve správním řízení řádně
a pravomocně vyměřen a úkon, který správce daně učinil výzvou podle §73 odst. 1
zákona o správě daní a poplatků k zaplacení nedoplatku v náhradní lhůtě ze dne 9. 2. 2006,
č. j. 11048/06/145940, má již jen povahu procesního úkonu adresovaného daňovému dlužníku
s přesně stanovenou daňovou povinností. Tato výzva tedy není rozhodnutím, kterým by byl
stěžovatel na své právní sféře jakkoliv dotčen. Dle ustálené judikatury Nejvyššího správního
soudu, na niž v odůvodnění svého rozhodnutí odkázal i krajský soud, nepodléhá přezkumu
ve správním soudnictví (podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 29. 1. 2004,
č. j. 2 Afs 28/2003 – 48, na www.nssoud.cz). Na tomto místě považuje kasační soud
za vhodné podotknout, že výše uvedený názor je výslovně uveden také v nálezu Ústavního
soudu ze dne 21. 12. 2006, sp. zn. IV. ÚS 178/05, který sice zrušil rozsudek Nejvyššího
správního soudu ze dne l3. 11. 2004, č. j. 1 Afs 22/2004 - 72, taktéž dostupný
na www.nssoud.cz, týkající se soudního přezkumu „výzvy k zaplacení nedoplatku v náhradní
lhůtě,“ doručované osobě odlišné od daňového dlužníka, avšak současně uvedl, že: „závěry
Nejvyššího správního soudu o nepřezkoumatelnosti výzvy k zaplacení nedoplatku v náhradní
lhůtě ve správním soudnictví, by byly správné, pokud by byla výzva k uhrazení daňového
nedoplatku dle §73 odst. 1 zák. č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále jen „daňový
47
řád“), adresována daňovému dlužníku označenému jako daňový dlužník přímo v rozhodnutí,
od něhož se daňový nedoplatek odvozuje. Za této situace by měla výzva k uhrazení daňového
nedoplatku v náhradní lhůtě podle ustanovení §73 odst. 1 daňového řádu skutečně povahu
procesního úkonu, neboť při jejím zasílání se vychází z toho, že její adresát je již v pozici
daňového dlužníka s přesně stanovenou daňovou povinností. Z této situace také vycházel
Ústavní soud ve svém usnesení ze dne 17. 6. 1999, sp. zn. IV. ÚS 198/99, sv. 14,
usnesení č. 43, str. 367 Sb. ÚS, na něž Nejvyšší správní soud odkazoval. V souzené věci
není o postavení stěžovatele jako daňového dlužníka žádných pochyb.
Nad rámec výše uvedeného odůvodnění Nejvyšší správní soud považuje za vhodné
vyjádřit souhlas s názorem stěžovatele v tom směru, že výzva k zaplacení daňového
nedoplatku není úkonem správce daně směřujícím k vyměření daně a nemá tak povahu
úkonu, kterým by byl založen nový běh prekluzivní lhůty pro vyměření daně podle ustanovení
§47 odst. 1 a 2 zákona o správě daní a poplatků. K tomu však kasační soud podotýká,
že vzhledem k tomu, že daňová povinnost již byla stěžovateli jednou řádně vyměřena,
je pro souzenou věc tato argumentace zcela nepřípadná. Dále lze souhlasit se stěžovatelem
i v tom, že výzva k zaplacení daňového nedoplatku je úkonem, kterým se přerušuje běh
šestileté promlčecí lhůty, kterou má správce daně k dispozici k vymožení daňových
nedoplatků. V daném případě však tato lhůta, jejíž běh dle dikce ustanovení §70 odst. 1
zákona o správě daní a poplatků končí po šesti letech po roce, kdy byl daňový nedoplatek
poprvé splatný, zůstala zachována. „Exekuční výzva“ vydaná správcem daně dne 9. 2. 2006
byla učiněna ve lhůtě a v souladu se zákonem, neboť právo správce daně vymáhat daňový
nedoplatek stěžovatele by se promlčelo teprve od konce roku 2006 s ohledem na to, že daňová
povinnost, jež byla předmětem dotčeného správního řízení, byla poprvé splatná v roce 2000.
Výzvou naopak došlo k přerušení této lhůty a správci daně tak počala v souladu
se zněním odst. 2 citovaného ustanovení běžet nová promlčecí lhůta pro vymožení
předmětného nedoplatku až do konce roku 2013.
Ve světle toho, co bylo uvedeno shora, nemohl kasační soud žádné z námitek
stěžovatele přisvědčit. Lze naopak uzavřít, že krajský soud nepochybil v právním posouzení
charakteru výzvy podle ustanovení §73 odst. 1 zákona o správě daní a poplatků,
a zcela v souladu se zákonem žalobu stěžovatele podle ustanovení §46 odst. 1 písm. d) s. ř. s.
jako nepřípustný návrh odmítl.
Nejvyšší správní soud proto kasační stížnost jako nedůvodnou podle ustanovení
§110 odst. 1 s. ř. s. zamítl.
Výrok o nákladech řízení se opírá o ustanovení §60 odst. 1 s. ř. s., ve spojení s §120
s. ř. s., když stěžovateli, který ve věci neměl úspěch, nevzniklo právo na náhradu nákladů
řízení, a Finančnímu ředitelství v Plzni jako druhému účastníku řízení o kasační stížnosti
žádné náklady nad rámec jeho úřední činnosti nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 13. prosince 2007
JUDr. Radan Malík
předseda senátu