ECLI:CZ:NSS:2009:2.AFS.22.2009:112
sp. zn. 2 Afs 22/2009 - 112
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Vojtěcha Šimíčka
a soudců Mgr. Radovana Havelce a JUDr. Miluše Doškové v právní věci žalobce
Kooperativa ČR, a. s., se sídlem Dobruška, Na Poříčí 859, zastoupeného JUDr. Františkem
Hanákem, advokátem se sídlem Hlinsko, Adámkova 149, proti žalovanému
Finančnímu ředitelství v Hradci Králové, se sídlem Hradec Králové, Horova 17, v řízení
o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne
30. 10. 2008, č. j. 31 Ca 133/2008 - 45,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává .
Odůvodnění:
Rozhodnutím ze dne 15. 5. 2008, č. j. 4377/08-1500-602525 (dále jen „napadené
rozhodnutí“), zamítl žalovaný odvolání žalobce proti rozhodnutí Finančního úřadu v Dobrušce
(dále jen „správce daně“) ze dne 3. 12. 2007, č. j. 35847/07/254974/2298, kterým byla podle
ustanovení §64 odst. 4 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění
pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“) zamítnuta žádost žalobce o vrácení přeplatku ve výši
799 803 Kč na osobním účtu úpadce Kooperativa ČR, a. s. na příjmu Zvláštní prostředky – exekuce.
Rozhodnutí žalovaného napadl žalobce u Krajského soudu v Hradci Králové žalobou,
který ji rozsudkem ze dne 30. 10. 2008, č. j. 31 Ca 133/2008 - 45, zamítl.
Krajský soud v odůvodnění svého rozsudku po stránce skutkové konstatoval,
že společnosti ELMAN, a. s., jakožto poplatníkovi daně, byla dne 25. 1. 2000 vyměřena daň
z převodu nemovitostí ve výši 5 966 120 Kč; žalobce se stal ze zákona ručitelem této daně.
Správce daně na poplatníkovi daň z převodu nemovitostí nevymáhal, nýbrž vyzval žalobce
k zaplacení daňového nedoplatku ručitelem, a to výzvou ze dne 7. 3. 2000. Žalobce proti výzvě
podal odvolání, jež bylo odvolacím orgánem zamítnuto, stejně jako žaloba proti tomuto
rozhodnutí podaná následně žalobcem ke správnímu soudu (rozsudek Krajského soudu v Hradci
Králové ze dne 20. 12. 2000, č. j. 30 Ca 190/2000 - 20). V roce 2001 byla zahájena a následně
i provedena daňová exekuce vůči žalobci, coby ručiteli za daňové nedoplatky, jejímž cílem bylo
vydobytí částek ve výši 5 966 120 Kč a 410 795 Kč. Následně bylo rozsudkem Krajského soudu
v Hradci Králové ze dne 21. 11. 2002, č. j. 38 Cm 72/2001 - 108, v řízení o žalobě podané
správcem konkursní podstaty žalobce rozhodnuto, že smlouva o zajištění závazku převodem
práva ze dne 9. 2. 1998, jež byla podkladem pro vyměření shora uvedené daně z převodu
nemovitostí ve výši 5 966 120 Kč, je neplatná. Správce daně proto v rámci obnovy řízení vydal
dne 23. 2. 2004 nový platební výměr, jímž daň z převodu nemovitostí vyměřil v nulové výši.
Pohledávka správce daně za daňovým nedoplatkem ve výši 410 795 Kč tím nebyla nijak dotčena.
Dne 24. 8. 2005 uplatnil správce konkursní podstaty žalobce u Krajského soudu v Hradci
Králové žalobou svůj požadavek vůči správci daně na zaplacení částky 799 803 Kč, z titulu
zmiňované exekuce. Řízení před soudem bylo zastaveno pro věcnou nepříslušnost a věc byla
postoupena k vyřízení správci daně. Ten o podání rozhodl jako o žádosti o vrácení daňového
přeplatku ve smyslu ustanovení §64 odst. 1 daňového řádu s tím, že žádost zamítl.
Krajský soud dovodil, že pokud žalobce žádal vrácení částky 799 803 Kč, tedy částky
vymožené na žalobci zmiňovanou daňovou exekucí, bylo rozhodnutí o této žádosti v pravomoci
správce daně, a to dle zásad stanovených daňovým řádem. Ten umožňuje dispozici s částkami
na osobním daňovém účtu pouze postupem podle ustanovení §64 daňového řádu,
tedy postupem, při němž správce daně zvažuje, zda daňovému subjektu vznikl přeplatek na dani
a případně též, jak s ním má být naloženo. Konstatoval, že daňový řád nezná jiné zařazení pojmu
vyexekuované peníze než pod institut upravený v ustanovení §64, tedy institut přeplatku na dani.
Postup správce daně, který žádost žalobce hodnotil jako žádost o vrácení daňového
přeplatku, označil krajský soud za zákonný; dále se pak zabýval otázkou, zda správce daně
postupoval v souladu s daňovým řádem, pokud žádost o vrácení přeplatku zamítl. Žalovaný
v odůvodnění napadeného rozhodnutí uvedl velice podrobný a konkrétní výčet částek, jež byly
exekucí vymoženy, následně jako přeplatek na základě obnovy řízení vráceny, eventuálně použity
k úhradě splatných daňových pohledávek. Provedl též podrobný výpočet, z něhož bylo
patrno, že při daňové exekuci byla na žalobci vymožena částka celkem 1 400 373,60 Kč,
z které po odpočtu exekučních nákladů (23 305 Kč) a částky za daňový nedoplatek, jenž nebyl
obnovou řízení dotčen (410 795 Kč), bylo žalobci vráceno celkem 966 273,60 Kč; výši této částky
ostatně žalobce nikterak nehodnotil ani nesporoval. Správce konkursní podstaty byl s výší
přeplatku seznámen a dále s ním nakládal v souladu s ustanovením §64 odst. 2 a 3 daňového
řádu.
Krajský soud tak nepřisvědčil námitce žalobce, že daňová povinnost v jeho případě vůbec
nevznikla, pročež nemohl ani vzniknout přeplatek na dani a tudíž se od samého počátku mělo
jednat o náhradu újmy vzniklé protiprávní exekucí. Jak již krajský soud uvedl, správce daně byl
v daném případě oprávněn i povinen postupovat podle ustanovení §64 daňového řádu a žádost
žalobce tudíž posuzovat pouze jako žádost o vrácení daňového přeplatku. Jiný způsob
ani daňový řád nepřipouští. Krajský soud uzavřel, že správce daně nemá pravomoc k posuzování
otázky, zda žalobci vznikla protiprávní exekucí újma či nikoliv, eventuálně zda mu za tuto újmu
náleží náhrada. Daňové orgány tedy postupovaly zákonně, pokud žádost hodnotily toliko
z pohledu existence daňového přeplatku a jejich postupu při zamítnutí žádosti nemohl krajský
soud nic vytknout, neboť přesným výpočtem dospěly k závěru, že ke dni žádosti byl již přeplatek
žalobci v plném rozsahu vrácen.
Rozsudek krajského soudu napadl žalobce (dále jen „stěžovatel“) včas podanou kasační
stížností, v níž namítá důvody podle ustanovení §103 odst. 1 písm. a), b), d) soudního řádu
správního (dále jen „s. ř. s.“).
Stěžovatel je přesvědčen, že se krajský soud dopustil nesprávného právního posouzení věci,
neboť věc neposuzoval s ohledem na ustanovení zákona č. 328/1991 Sb., o konkursu
a vyrovnání, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o konkursu“), ačkoliv si byl vědom,
že usnesením Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 21. 12. 2001, sp. zn. 41 K 32/2001,
byl na majetek stěžovatele prohlášen konkurs. Odkazuje přitom na konkursní spis, z jehož listu
č. 560 vyplývá, že správce konkursní podstaty doplnil dne 2. 6. 2005 soupis konkursní podstaty
úpadce Kooperativa ČR, a. s. mimo jiné o částku ve výši 799 803 Kč, uvedenou pod položkou 3.
Dále stěžovatel odkazuje na ustanovení §18 odst. 3 zákona o konkursu, z něhož vyplývá,
že jakmile je věc, právo nebo jiná majetková hodnota zapsána do soupisu, může s ní nakládat
pouze správce konkursní podstaty nebo osoba, jíž dal správce k tomu souhlas. Z tohoto
ustanovení dovozuje, že pokud správce konkursní podstaty oznámil správci daně, že do soupisu
konkursní podstaty sepsal pohledávky za správcem daně, nebyl zde dán prostor pro zamítnutí
takové výzvy podle daňového řádu. Zákon o konkursu je v této věci lex specialis, a proto je nutno
použít jeho ustanovení před daňovým řádem. Z toho pak stěžovatel dovozuje, že jediným
zákonným postupem, jak brojit proti zápisu věci, práva či jiné majetkové hodnoty do soupisu
konkursní podstaty, byl postup podle ustanovení §19 zákona o konkursu. Správce daně tedy
na výzvu správce konkursní podstaty nebyl oprávněn reagovat vydáním rozhodnutí podle
daňového řádu, ale mohl pouze z vlastní iniciativy podat excindační žalobu proti správci
konkursní podstaty.
Ve dvou doplněních kasační stížnosti, doručených krajskému soudu ve dnech 22. 1. 2009
a 9. 2. 2009, stěžovatel poukázal na to, že je nesporné, že si správce daně (jako věřitel) přihlásil
do konkursního řízení mimo jiné pohledávku ve výši 410 795 Kč z titulu neuhrazené daně
z převodu nemovitostí. Současně je z vyjádření žalovaného nesporné, že správce daně započetl
část finančních prostředků získaných v daňové exekuci (podle rozsudku Krajského
soudu v Hradci Králové, pobočky v Pardubicích ze dne 9. 9. 2004, č. j. 48 Cm 60/2002 - 224,
na neexistující pohledávku) a následně prohlásil, že tato část pohledávky již neexistuje a byla
tímto uhrazena. To je zřejmé i z toho, že správce daně vzal část přihlášených pohledávek zpět
z důvodu jejich zániku započtením. Všechny tyto skutečnosti stěžovatel navrhoval prokázat
konkursním spisem sp. zn. 41 K 32/2001 a denním výpisem z osobního daňového účtu
stěžovatele za období vedení konkursu. Tyto návrhy na provedení důkazů však krajský soud
zamítl. Stěžovatel poukazuje i na ustanovení §14 odst. 1 písm. i) zákona o konkursu,
které neumožňuje provést započtení na majetek patřící do podstaty. Správce daně, jakožto
konkursní věřitel, nemohl provést započtení, a to ani podle daňového řádu. Krajský soud měl
výzvu správce konkursní podstaty k vydání peněžních prostředků do podstaty, adresovanou
správci daně, posoudit podle ustanovení §27 odst. 4 zákona o konkursu, tj. jako uplatnění
pohledávky ve prospěch podstaty a nikoliv jako žádost o vrácení přeplatku na dani. Správce daně
neměl po sepsání pohledávky do konkursní podstaty jinou možnost, než ji podle zákona
o konkursu správci konkursní podstaty vydat.
Stěžovatel dále, ve smyslu ustanovení §103 odst. 1 písm. a), b) s. ř. s., namítá, že krajský
soud nesprávně dovodil, že daňové orgány neměly jinou možnost, než žádost stěžovatele
o vrácení dané částky, posoudit jako žádost o vrácení přeplatku na dani. Žádost měla být od
samého počátku posuzována jako žádost o vydání bezdůvodného obohacení. Stěžovatel se jí totiž
domáhal vydání bezdůvodného obohacení ve výši 410 795 Kč, tj. částky nezákonně započtené,
a dále částky rovnající se zbytku nevrácených finančních prostředků (např. náklady exekuce),
které byly vymoženy k uspokojení pohledávky ve výši 5 966 120 Kč, která však nikdy
neexistovala. Správce daně úmyslně posoudil žádost nesprávně a účelově ji překvalifikoval,
ačkoliv předtím sám považoval částku, tvořící předmět tohoto řízení, za „neidentifikovatelné
finanční prostředky“. Stěžovatel je přesvědčen, že nevznikla-li daňová povinnost, nemohl
vzniknout ani přeplatek na dani. Správce daně měl žádost o vydání bezdůvodného obohacení
správně vyhodnotit a pro nedostatek vlastní pravomoci ji měl postoupit k vyřízení příslušným
státním orgánům. Stěžovatel rovněž nesouhlasí s tím, že daňové orgány neměly možnost jiného
postupu, než žádost zamítnout. Byly zde i jiné možnosti postupu, neboť daňovým orgánům bylo
známo, že stěžovatel vede spor o náhradu škody způsobené nesprávným úředním postupem u
Okresního soudu v Rychnově nad Kněžnou, pod sp. zn. 3 C 101/2006. Výsledek tohoto řízení
je rozhodný pro posouzení dané předběžné otázky; proto měl správce daně řízení přerušit
do pravomocného skončení tohoto soudního řízení. Posouzení žádosti stěžovatele jako žádosti
o vrácení daňového přeplatku, a nikoliv jako žádosti o vydání bezdůvodného obohacení,
v podstatě vedlo k odepření práva stěžovatele na soudní ochranu, neboť nejprve soudy v rámci
obecného soudnictví konstatovaly svou věcnou nepříslušnost a poté daňové orgány žádost
zamítly z hlediska vázanosti daňovým řádem (tj. nemožnosti rozhodovat o vydání bezdůvodného
obohacení). Není zde již jiná možnost procesního postupu, jak dosáhnout věcného projednání
věci. I kdyby stěžovatel připustil, že bezdůvodné obohacení bylo na místě posoudit jako přeplatek
na dani, stejně daňové orgány pochybily, neboť se nemohou dovolávat zákonných mezí
či postupu posouzení přeplatku sensu stricto dle daňového řádu, jestliže předtím samy postupovaly
nezákonně při započtení pohledávek a tedy neexistence přeplatku byla způsobena úmyslně
nezákonným postupem. Z postupu správce daně je zřejmé, že se nezákonným započtením chtěl
vyhnout účasti v konkursním řízení a domoci se efektivního uspokojení pohledávky jiným
způsobem. Správce daně se tímto postupem nezákonně zvýhodnil oproti ostatním konkursním
věřitelům.
Stěžovatel též odmítá závěr krajského soudu, že výši přeplatku vypočteného žalovaným
nesporoval. V uvedeném výpočtu totiž nebyl zohledněn přeplatek, který vznikl nezákonným
započtením (částka 410 795 Kč), a v důsledku chybného právního hodnocení nebyl na osobním
daňovém účtu evidován. Ve smyslu ustanovení §14 odst. 1 písm. i) zákona o konkursu bylo
započtení učiněné vůči pohledávce ve výši 410 795 Kč nezákonné. Bylo nutno zohlednit taktéž
pohyby na osobním daňovém účtu v minulosti, zejména v případě daného započtení,
na které bylo nutno nahlížet analyticky jako na dvě proti sobě stojící pohledávky (daňový dluh
vůči částce vymožené v rámci exekuce). Tímto postupem by bylo zjištěno, že na osobním
daňovém účtu přeplatek existuje. V této souvislosti odkazuje stěžovatel na tabulku č. 1 obsaženou
v jeho podání.
Dále stěžovatel nesouhlasí s názorem, že daňové orgány neměly jinou možnost
než postupovat podle daňového řádu. Daňové orgány byly povinny ex offo aplikovat příslušná
ustanovení zákona o konkursu, ale i ustanovení občanského zákoníku, týkající se bezdůvodného
obohacení, a to taktéž přednostně. Podle ustanovení §14 odst. 1 písm. i) zákona o konkursu,
který je nutno posoudit jako lex specialis vůči daňovému řádu, nelze provést započtení v průběhu
konkursu. Daňové orgány měly konstatovat nepřípustnost tehdejšího započtení pohledávky
ve výši 410 795 Kč oproti částce vymožené v rámci daňové exekuce. Ke dni tohoto nezákonného
započtení vzniklo bezdůvodné obohacení ve výši 410 795 Kč. Tuto splatnou pohledávku nesměl
správce daně takto uspokojit, nýbrž ji měl přihlásit do konkursního řízení vedeného na majetek
stěžovatele (což ostatně učinil, avšak po provedení nezákonného započtení vzal přihlášku zpět).
Tato částka, nedotčená započtením, měla být vrácena ve prospěch konkursní podstaty v celé výši.
Ve smyslu ustanovení §103 odst. 1 písm. d) s. ř. s. stěžovatel konečně zopakoval, že krajský
soud zamítl jeho návrh na provedení důkazu podrobným výpisem z osobního daňového účtu,
ze kterého by jasně vyplynuly platby příchozí (částka vyexekuovaná) a platby odchozí
(vrácení jednotlivých dílčích částek jako přeplatku na dani). Tímto důkazním návrhem, učiněným
v průběhu jednání před krajský soudem, zamýšlel stěžovatel prokázat, že přeplatek na dani
existuje a existoval i ke dni vydání napadeného rozhodnutí. Zamítnutím provedení důkazu porušil
krajský soud právo stěžovatele na spravedlivý proces, neboť odmítl-li provedení důkazu pro jeho
nadbytečnost, avšak poté vydal rozhodnutí, kterým stěžovateli jakožto žalobci, nesoucímu
důkazní břemeno, nevyhověl, zatížil řízení podstatnou vadou.
Žalovaný ve svém vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že ve smyslu ustanovení §19 odst. 2
zákona o konkursu nebylo správci daně nikdy soudem uloženo podat žalobu na vyloučení
dotyčných pohledávek sepsaných do konkursní podstaty a nebyla mu tudíž k tomu soudem
stanovena lhůta. Žádný zákon nemůže dlužníka z takto sepsané pohledávky zbavit práva použít
ke své obraně všech dostupných právních prostředků; v tom není omezen lhůtou pro podání
excindační žaloby. Správce konkursní podstaty nejprve uplatnil požadavek na peněžité plnění
vůči správci daně (ve prospěch konkursní podstaty) formou žaloby u Krajského soudu v Hradci
Králové; pro věcnou nepříslušnost bylo toto řízení zastaveno a věc byla postoupena správci daně.
Podle názoru soudu vyjádřeného v tomto usnesení, uplatnění pohledávky vůči správci daně
na peněžité plnění do konkursní podstaty není sporem vyvolaným konkursem, ale jedná
se o nárok, který má být řešen podle daňového řádu. Tento názor potvrdil i Vrchní soud
v Praze a vyplývá i z konstantní judikatury Nejvyššího soudu (např. rozsudek ze dne 24. 7. 2007,
sp. zn. 29 Cdo 2244/2007). Námitku nevyužití postupu podle ustanovení §19 zákona o konkursu
navíc stěžovatel neuplatnil v odvolání, ani v žalobě, ani při ústním jednání.
Žalovaný nezpochybňuje, že stěžovatel měl vůči správci daně v určitém období
pohledávku; spor se však týká výše stěžovatelem nárokovaného peněžitého plnění. Stěžovatel
uplatnil svůj nárok na peněžité plnění z přebytku daňové exekuce vůči správci daně současně
dvojím způsobem. Jednak žádostmi o vrácení přeplatku, respektive o jeho použití k úhradě
pohledávek správce daně za podstatou a jednak žalobou u Krajského soudu v Hradci Králové.
Důvodem pro vydání zamítavých rozhodnutí o žádosti a o odvolání stěžovatele nebylo tedy
zpochybnění soupisu pohledávek do konkursní podstaty, ale skutečnost, že požadované plnění
již bylo správcem daně v maximálním možném rozsahu poskytnuto ve prospěch konkursní
podstaty, respektive stěžovatele. Případné další nároky, které převyšují skutečný
přebytek z výtěžku daňové exekuce, může stěžovatel uplatňovat toliko postupem podle zákona
č. 82/1998 Sb., o odpovědnosti za škodu způsobenou při výkonu veřejné moci rozhodnutím
nebo nesprávným úředním postupem a o změně zákona České národní rady č. 358/1992 Sb.,
o notářích a jejich činnosti (notářský řád), ve znění pozdějších předpisů.
V replice k doplnění kasační stížnosti žalovaný uvedl, že je zjevné, že se stěžovatel
dodatečně snaží tvrdit, že řízení bylo vedeno o jiné věci, než tomu ve skutečnosti bylo. Původní
žaloba, podaná u Krajského soudu v Hradci Králové, zněla na zaplacení částky 799 803 Kč
do konkursní podstaty. Do částky, kterou stěžovatel požadoval, nikdy nezahrnoval i částku
410 795 Kč. Tvrzení, že nárok na vydání finančního plnění správcem daně vznikl stěžovateli
v důsledku neoprávněného započtení výtěžku exekuce na nedoplatek ve výši 410 795 Kč,
byl poprvé uveden až v doplnění kasační stížnosti. Správce daně se nedopustil neoprávněného
zápočtu na majetek konkursní podstaty; daňová exekuce byla vedena i na vymožení nedoplatku
ve výši 410 795 Kč, proto byla tato pohledávka správce daně pokryta výtěžkem daňové exekuce.
Výtěžek daňové exekuce byl správcem daně získán v roce 2001 ještě před prohlášením konkursu
na majetek stěžovatele. Následně žalovaný zaslal na vědomí usnesení Vrchního soudu v Praze ze
dne 14. 9. 2009, č. j. 1 Ko 41/2009 - 1223 (ve věci žádosti stěžovatele o zrušení konkurzu)
a korespondenci stěžovatele se žalovaným, týkající se snahy stěžovatele o započtení vzájemných
pohledávek se správcem daně.
Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek v rozsahu podané kasační stížnosti
(§109 odst. 2, věta před středníkem s. ř. s.) a z důvodů v ní uvedených (§109 odst. 3, věta před
středníkem s. ř. s.). Ve věci přitom rozhodl bez nařízení jednání za podmínek vyplývajících
z ustanovení §109 odst. 1, věty první s. ř. s.
Kasační stížnost není důvodná.
Nejvyšší správní soud se musel předně zabývat přípustností jednotlivých kasačních námitek
stěžovatele, ve smyslu ustanovení §104 odst. 4 s. ř. s. Citované ustanovení stanoví, že kasační
stížnost není přípustná, opírá-li se jen o jiné důvody, než které jsou uveden y v §103, nebo o důvody,
které stěžovatel neuplatnil v řízení před soudem, jehož rozhodnutí má být přezkoumáno, ač tak učinit mohl.
Z obsahu kasační stížnosti a jejích doplnění nelze přehlédnout, že některé okruhy námitek nebyly
stěžovatelem uplatněny již v žalobě (či později, ve lhůtě k podání žaloby), ačkoliv se jedná
o námitky, které evidentně takto být uplatněny mohly. Stěžovatel navíc ani netvrdí žádné důvody,
které by mu snad v takovém postupu bránily. Takto uplatněnými námitkami se tudíž Nejvyšší
správní soud nemohl zabývat, jelikož jsou ve smyslu ustanovení §104 odst. 4 s. ř. s. nepřípustné.
Konkrétně se jedná o tvrzení, že se krajský soud nezabýval věcí s ohledem na zákon o
konkursu; že byl správce daně povinen postupovat podle ustanovení §18 odst. 3 a §19 zákona o
konkursu, a to z důvodu, že zákon o konkursu je lex specialis ve vztahu k daňovému řádu; že se
stěžovatel domáhá vydání bezdůvodného obohacení ve výši 410 795 Kč; že správce daně, při
vědomí zahájeného sporu o náhradu škody způsobené nesprávným úředním postupem u
Okresního soudu v Rychnově nad Kněžnou, měl řízení o vrácení daňového přeplatku přerušit až
do pravomocného rozhodnutí o této věci, neboť se jedná posouzení předběžné otázky; že byl
správce daně povinen přednostně před daňovým řádem aplikovat ustanovení občanského
zákoníku o bezdůvodném obohacení; a že výzva správce konkursní podstaty k vydání peněžních
prostředků do podstaty měla být posuzována jako uplatnění a vymáhání pohledávky ve prospěch
podstaty ve smyslu ustanovení §27 odst. 4 zákona o konkursu.
I námitka, že správce daně prováděl v rozporu s ustanovením §14 odst. 1 písm. i) zákona
o konkursu nepřípustná započtení na majetek patřící do konkursní podstaty, spadá
pod ustanovení §104 odst. 4 s. ř. s. Tato námitka sice byla vznesena na ústním jednání dne
29. 10. 2008, nicméně podle ustanovení §71 odst. 2 in fine s. ř. s. ve spojení s ustanovením
§72 odst. 1 s. ř. s. byla uplatněna opožděně, neboť rozšířit žalobu o další žalobní body lze jen
ve lhůtě pro podání žaloby, která čítá dva měsíce ode dne, kdy bylo rozhodnutí oznámeno žalobci
doručením písemného vyhotovení, nestanoví-li zvláštní zákon lhůtu jinou. Lhůta pro podání
žaloby tak uplynula ve středu 16. 7. 2008 (§40 odst. 2 s. ř. s.) a krajský soud proto nebyl povinen
se touto argumentací věcně zabývat. Jelikož tato námitka byla uplatněna opožděně v řízení před
krajským soudem, tj. nebyla uplatněna v žalobě nebo ve lhůtě pro podání žaloby, je taktéž nutné
nahlížet na ni jako na nepřípustnou ve smyslu ustanovení §104 odst. 4 s. ř. s. K tomu
se již Nejvyšší správní soud vyjádřil v tom smyslu, že „nepřípustnost důvodů neuplatněných v řízení před
soudem I. stupně (§104 odst. 4 s. ř. s.) a nemožnost uplatnění skutkových novot (§109 odst. 4 s. ř. s.) je třeba
vztáhnout k důvodům a skutečnostem uplatněným ve lhůtě uvedené v §72 odst. 1 s. ř. s.“ (rozsudek
Nejvyššího správního soudu ze dne 12. 1. 2005, č. j. 7 Azs 329/2004 - 48, dostupný
z www.nssoud.cz). Obecně se k ustanovení §104 odst. 4 s. ř. s. vyslovil Nejvyšší správní soud
v rozsudku ze dne 25. 9. 2008, č. j. 8 Afs 48/2006 - 155, publikovaném pod č. 1743/2009 Sb.
NSS, z něhož se podává, že „ustanovení §104 odst. 4 s. ř. s. nesleduje restrikci práv fyzických a právnických
osob na přístup k soudní ochraně, nýbrž zachování kasačního charakteru řízení o kasační stížnosti. Po aktivně
legitimovaných účastnících předcházejícího žalobního řízení lze spravedlivě žádat, aby na principu vigilantibus iura
uplatnili veškeré důvody nezákonnosti správního rozhodnutí již v řízení před soudem prvé instance. Pokud
tak neučiní, je legitimní, že z hlediska možnosti uplatnění argumentace v dalším stupni ponesou případné
nepříznivé následky s tím spojené.“
Ve vztahu k námitce nepravomoci žádného státního orgánu projednat
danou věc meritorně, je třeba uvést, že z usnesení Nejvyššího soudu ze dne 24. 7. 2007,
sp. zn. 29 Cdo 2244/2007, dostupného z www.nsoud.cz, plyne, že „spor, v němž se správce konkursní
podstaty úpadce domáhá toho, aby správce daně do konkursní podstaty vrátil (zaplatil) přeplatek na dani
z příjmů fyzických osob, není sporem vyvolaným konkursem. Pravomoc k rozhodnutí takového sporu nemají
soudy, ale správci daně.“ Ve světle tohoto judikátu (s nímž se zdejší soud ztotožňuje) bylo zcela
v pořádku, jestliže civilní soud řízení o takto podané žalobě zastavil. Správce daně se pak
postoupeným podáním stěžovatele zabýval a jeho obsah vyhodnotil v rámci své pravomoci jako
žádost o vrácení daňového přeplatku ve smyslu ustanovení §64 daňového řádu. Správce
daně přitom žádost stěžovatele posoudil věcně, avšak dospěl k závěru, že není důvodná,
a proto ji zamítl. Jím vydané rozhodnutí pak podléhá soudní kontrole v rámci správního
soudnictví. Není proto pravdivá argumentace stěžovatele, že neexistuje žádná možnost,
jak dosáhnout věcného projednání předmětné věci.
K samotnému postupu správce daně podle ustanovení §64 daňového řádu se vyjádřil
Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 6. 8. 2008, č. j. 1 Afs 101/2008 - 60, dostupném
z www.nssoud.cz, v tom smyslu, že „zkoumá-li správce daně podmínky pro vrácení přeplatku
(§64 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků), zkoumá nejprve, zda vůbec nějaký přeplatek
daňovému subjektu vznikl a zda-li jej na některé z daní eviduje. Zjistí-li, že tomu tak je, zkoumá další
podmínky pro zacházení s ním; zkoumá totiž nejprve, zda neeviduje on sám nebo některý z jiných správců daně
nedoplatek téhož daňového subjektu. Až v situaci, kdy tomu tak není, je oprávněn takový vratitelný přeplatek
vydat, vrátit. Pokud však dospěje k závěru, že žádný přeplatek neeviduje, žádost o vrácení přeplatku
zamítne.“ Správce daně tedy není oprávněn v mezích své pravomoci uvážit – v rovině
soukromoprávní - o tom, zda vznikla stěžovateli majetková újma či vzniklo bezdůvodné
obohacení na straně správce daně a takovou majetkovou hodnotu daňovému subjektu vydat.
Proto se správce daně zcela správně s podáním stěžovatele vypořádal v režimu práva veřejného,
tedy postupem dle ustanovení §64 daňového řádu. Jestliže je stěžovatel přesvědčen, že má nárok
na vydání bezdůvodného obohacení ze strany správce daně, nezbývá mu než tento svůj nárok
řešit v režimu občanského soudního řízení, a to podáním žaloby na vydání bezdůvodného
obohacení. Takovou žalobou by se civilní soudy nemohly odmítnout zabývat,
a to v souladu s usnesením zvláštního senátu, zřízeného podle zákona č. 131/2002 Sb.,
o rozhodování některých kompetenčních sporů, ve znění pozdějších předpisů, ze dne 30. 6. 2006,
č. j. Konf 132/2005 - 7, publikovaným pod č. 955/2006 Sb. NSS, z něhož plyne, že „je-li podání
podle svého označení i obsahu žalobou na vydání bezdůvodného obohacení, přísluší rozhodovat o něm soudu
v občanském soudním řízení. Soud nemůže popřít svou pravomoc jen proto, že podle jeho názoru by se měl žalobce
domáhat sporné částky za použití prostředků správního (resp. daňového) řízení.“ Samostatným nárokem
stěžovatele pak zůstává i tvrzený nárok na náhradu škody způsobené nezákonným rozhodnutím
nebo nesprávným úředním postupem, kterého se lze domáhat podle zákona č. 82/1998 Sb.,
o odpovědnosti za škodu způsobenou při výkonu veřejné moci rozhodnutím nebo nesprávným
úředním postupem a o změně zákona České národní rady č. 358/1992 Sb., o notářích a jejich
činnosti (notářský řád), ve znění pozdějších předpisů.
Obecně vzato, částku, kterou správce daně vymohl v rámci daňové exekuce, u níž jeden
z exekučních titulů byl posléze zrušen a nahrazen vyměřením daně ve výši 0 Kč, je nutno
považovat za přeplatek na dani ve smyslu definice podle ustanovení §64 odst. 1 daňového řádu,
a to z následujících důvodů. Výtěžek provedené daňové exekuce byl poukázán na úhradu
daňových nedoplatků na osobním daňovém účtu stěžovatele. Jakmile došlo k tomuto poukázání,
bylo nutno na tyto prostředky nahlížet jako na platbu podle ustanovení §59 daňového řádu.
V okamžiku zrušení vyměřené daně se pak na příslušném osobním daňovém účtu stěžovatele
obnovila částka, která nyní převyšovala splatnou daň. Tuto částku převyšující splatnou daň je pak
nutno, bez ohledu na její původ, považovat za daňový nedoplatek, se kterým je správce daně
oprávněn ale i povinen nakládat výlučně v mezích ustanovení §64 daňového řádu. Daňový řád
vskutku nenabízí jiné instituty, pod které by daný výtěžek daňové exekuce, již dříve poukázaný
na úhradu tehdy existujícího daňového nedoplatku, nyní vyměřeného ve výši 0 Kč, mohl spadat.
Stěžovatel je dále přesvědčen, že pokud mu nevznikla daňová povinnost, nemohl vzniknout
ani přeplatek na dani. Ani tento názor není správný. Ve smyslu ustanovení §64 odst. 1 daňového
řádu se totiž za daňový přeplatek považuje jakákoliv platba, která přesáhla splatnou daň včetně
příslušenství daně. Dojde-li například k tomu, že daňový subjekt zaplatí daň na svůj osobní
daňový účet, ačkoliv mu nebyla pravomocně vyměřena (např. v důsledku absence řádného
doručení platebního výměru), považuje se taková částka za daňový přeplatek a jako s takovou
je s ní nakládáno. Ačkoliv takovému subjektu daňová povinnost nevznikla, vznikl mu uhrazením
nesplatné daně daňový přeplatek, se kterým bude naloženo podle pravidel ustanovení
§64 daňového řádu. Vznik daňového přeplatku proto není imanentně vázán na vznik či existenci
konkrétní daňové povinnosti.
Ve zbytku lze ke shora uvedeným otázkám v podrobnostech odkázat i na právní názory
krajského soudu, vyslovené na str. 8 a 9 přezkoumávaného rozsudku, s kterými se zdejší soud
zcela ztotožňuje.
Ve smyslu ustanovení §103 odst. 1 písm. d) s. ř. s. dále stěžovatel namítal podstatnou vadu
řízení před krajským soudem s tím, že krajský soud zamítl jeho návrhy na provedení důkazů,
a to konkrétně konkursním spisem sp. zn. 41 K 32/2001 a denním výpisem z osobního
daňového účtu stěžovatele za období vedení konkursního řízení. Těmito důkazními návrhy
zamýšlel stěžovatel prokázat, že přeplatek na dani existoval ke dni vydání napadeného
rozhodnutí. Tuto námitku shledává Nejvyšší správní soud nedůvodnou, neboť z protokolu
o ústním jednání ze dne 29. 10. 2008 nevyplývá, že by stěžovatel explicitně činil jakékoli důkazní
návrhy. Podle ustanovení §49 odst. 12 s. ř. s. (ve znění účinném do 30. 6. 2009) přitom veškerý
průběh jednání a zejména úkony při něm učiněné musí být součástí tohoto protokolu. Ve smyslu
ustanovení §40 odst. 3 občanského soudního řádu ve spojení s ustanovením §64 s. ř. s. je přitom
účastník řízení oprávněn vznášet případné návrhy na doplnění protokolu o jednání či námitky
proti jeho znění. Tohoto práva stěžovatel nevyužil, a proto Nejvyšší správní soud zcela vychází
z obsahu protokolu o jednání; z něho pak má za prokázané, že stěžovatel sice o konkursním spise
a výpisu z osobního daňového účtu hovořil, nicméně výslovně nenavrhoval obstarání a provedení
těchto listin jako důkazů. Nejvyšší správní soud nemůže též přehlédnout, že stěžovatel zřejmě
zcela účelově dezinterpretuje průběh ústního jednání před soudem a svou argumentací podstatu
věci spíše zatemňuje. Nelze především odhlédnout od toho, že na jedné straně stěžovatel tvrdí,
že se v žádném případě nedomáhal vrácení přeplatku na dani, nýbrž vydání bezdůvodného
obohacení, a na straně druhé tvrdí, že chtěl zmiňovaným výpisem z osobního daňového účtu
dokazovat, že daňový přeplatek v okamžiku vydání napadeného rozhodnutí existoval. Taková
argumentace je zavádějící a svědčí přinejmenším o tom, že stěžovatel nemá ujasněno,
čeho se vlastně domáhá a co žaluje.
Poslední přípustnou námitkou stěžovatele, kterou reagoval na argumentaci krajského
soudu, byla námitka, že odmítá závěry soudu o tom, že výši přeplatku vypočteného žalovaným
nesporoval. Stěžovatel uvedl, proč s výpočtem nesouhlasí, nicméně tak učinil nesrozumitelným
a matoucím způsobem, a proto Nejvyšší správní soud není s to tuto námitku věcně vypořádat.
Vzhledem k tomu, že Nejvyšší správní soud shledal kasační stížnost nedůvodnou, nezbylo
mu, než ji za podmínek vyplývajících z ustanovení §110 odst. 1 in fine s. ř. s. rozsudkem
zamítnout.
O náhradě nákladů tohoto řízení bylo rozhodnuto ve smyslu ustanovení §60 odst. 1,
věty první s. ř. s., ve spojení s ustanovením §120 s. ř. s., dle kterého nestanoví-li tento zákon
jinak, má účastník, který měl ve věci plný úspěch, právo na náhradu nákladů řízení před soudem,
které důvodně vynaložil proti účastníkovi, který ve věci úspěch neměl. Vzhledem k tomu,
že stěžovatel byl v řízení o kasační stížnosti procesně neúspěšný, právo na náhradu nákladů řízení
mu nenáleží. Pokud jde o procesně úspěšného účastníka – žalovaného, v jeho případě nebylo
prokázáno, že by mu v souvislosti s tímto řízením nějaké náklady vznikly. Nejvyšší správní soud
proto v jeho případě rozhodl tak, že se mu právo na náhradu nákladu řízení nepřiznává.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 30. listopadu 2009
JUDr. Vojtěch Šimíček
předseda senátu