ECLI:CZ:NSS:2009:9.AFS.18.2008:85
sp. zn. 9 Afs 18/2008 - 85
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně Mgr. Daniely
Zemanové a soudců JUDr. Radana Malíka a JUDr. Barbary Pořízkové v právní věci
žalobce: Nieten Internationale Spedition, k.s., se sídlem U Nietenu 65, Chrastavice,
zastoupeného JUDr. Lenkou Faltýnovou, advokátkou se sídlem nám. Míru 143,
Domažlice, proti žalovanému: Celní úřad Tachov, se sídlem T. G. Masaryka 1326,
Tachov, proti sdělení žalovaného ze dne 20. 4. 2006, č. j. 2530-02/06-1861-21, o ověření
neplatnosti rozhodnutí, o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu
v Plzni ze dne 31. 8. 2007, č. j. 57 Ca 73/2006 - 39,
takto:
I. Rozsudek Krajského soudu v Plzni ze dne 31. 8. 2007, č. j. 57 Ca 73/2006 – 39,
se zrušuje .
II. Žaloba žalobce ze dne 10. 5. 2006 se odmítá .
III. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
IV. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení o žalobě.
Odůvodnění:
Žalobce (dále jen „stěžovatel“) včas podanou kasační stížností napadá v záhlaví
označený rozsudek Krajského soudu v Plzni (dále jen „krajský soud“), kterým byla
zamítnuta jeho žaloba proti přípisu žalovaného ze dne 20. 4. 2006, č. j. 2530-02/06-1861-
21. Tímto přípisem žalovaný k opakovanému podnětu žalobci sdělil, že trvá na svém
stanovisku k ověření neplatnosti rozhodnutí Celního úřadu Rozvadov, pobočka Vysočany
(dále jen „celní úřad“), ze dne 7. 8. 2000, zn. 22767/00/4, tj. že nepřistoupí k ověření
neplatnosti uvedeného rozhodnutí, neboť uplynula tříletá lhůta pro vyměření daně.
Stěžovatel v kasační stížnosti uplatňuje kasační námitky dle ustanovení §103
odst. 1 písm. a) a d) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění
pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“). Dle jeho názoru krajský soud nesprávně vyložil
a aplikoval ustanovení §32 odst. 2 písm. d) zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní
a poplatků, v platném znění (dále jen „zákon o správě daní a poplatků“), tj. nesprávně
posoudil otázku základních náležitostí rozhodnutí vydaného v daňovém řízení. Stěžovatel
dále namítá, že krajský soud se nevypořádal s žalobní námitkou týkající se důvodů,
pro které Celní úřad Tachov (právní nástupce zrušeného Celního úřadu Rozvadov) odmítl
ověřit splnění podmínek neplatnosti svého dřívějšího rozhodnutí.
Žalovaný se k podané kasační stížnosti nevyjádřil.
Z obsahu předloženého soudního a správního spisu Nejvyšší správní soud zjistil
následující skutečnosti rozhodné pro posouzení důvodnosti kasační stížnosti:
Stěžovatel v záruční listině ze dne 9. 6. 2000 jako ručitel prohlásil, že poskytuje
celnímu úřadu záruku ve výši 458 000 Kč a zavazuje se společně a nerozdílně s dlužníkem
J. D. splnit celní dluh, který vznikl v souvislosti s propuštěním zboží do celního režimu
jiného než tranzitu. Celní úřad záruku žalobce téhož dne 9. 6. 2000 přijal.
Celní úřad po zjištění, že dlužník J. D. neuhradil celní dluh v celkové výši 457 399
Kč, vydal dne 7. 8. 2000 pod č. j. 22767/00/4 rozhodnutí, kterým stěžovateli jako ručiteli
uložil dle §260 odst. 1 celního zákona uhradit celní dluh ve výši 457 399 Kč (clo: 5798
Kč, spotřební daň: 323 431 Kč, daň z přidané hodnoty: 128 170 Kč). V jeho závěru celní
úřad stěžovatele poučil o možnosti podat proti rozhodnutí „ odvolání do 30 dnů ode dne, který
následuje po doručení tohoto rozhodnutí, písemně nebo ústně do protokolu k Celnímu úřadu Rozvadov,
pobočka Vysočany (ustanovení §48 odst. 3 a 5 zákona o správě daní)“; a dále, že „podané odvolání
nemá odkladný účinek (ustanovení §322 odstavce 1 celního zákona)“. Toto rozhodnutí bylo
stěžovateli oznámeno doručením jeho písemného vyhotovení dne 9. 8. 2000 a stěžovatel
na jeho základě celní dluh plnil.
Následně provedenou odbornou vnitřní kontrolou však stěžovatel dospěl k závěru,
že výše uvedené rozhodnutí celního úřadu vykazuje znaky neplatnosti dle ustanovení §32
odst. 7 zákona o správě daní a poplatků, a proto ž alovanému jakožto nástupnickému
celnímu úřadu doručil první podnět ze dne 18. 4. 2005 k ověření splnění podmínek
neplatnosti předmětného rozhodnutí. V něm stěžovatel namítal absenci odkazu na zákon
o správě daní a poplatků, podle kterého bylo procesně rozhodováno, ve výroku
rozhodnutí o uložení povinnosti k úhradě celního dluhu. Žalovaný sdělením ze dne
20. 4. 2005, č. j. 2764-02/05-21, stěžovatele uvědomil o tom, že nepřistoupí k ověření
neplatnosti tohoto rozhodnutí, neboť návrh byl podán až po uplynutí tříleté lhůty
pro vyměření daně.
Stěžovatel podáním ze dne 19. 8. 2005 žalovanému sdělil, že s jeho závěrem
nesouhlasí a že očekává vydání deklaratorního rozhodnutí o ověření neplatnosti
rozhodnutí nebo další sdělení žalovaného, že neplatnost rozhodnutí neověří. Žalovaný
sdělením ze dne 5. 9. 2005, č. j. 2764-04/05-21, stěžovateli oznámil, že nadále trvá
na svém závěru, že neověří neplatnost rozhodnutí vzhledem ke skutečnosti, že podnět
stěžovatele byl podán až po uplynutí tříleté lhůty stanovené pro vyměření daně.
Stěžovatel následně podal žalovanému dne 28. 3. 2006 další podnět k ověření
splnění podmínek neplatnosti rozhodnutí, v němž namítal stejné vady rozhodnutí jako
v prvním podnětu a které posléze učinil také obsahem podané žaloby. K uvedenému
podnětu žalovaný stěžovateli přípisem ze dne 20. 4. 2006 sdělil, že u něj nadále trvá názor
vyslovený ve sděleních ze dne 20. 4. 2005 a ze dne 5. 9. 2005, tj. že z důvodu uplynutí
lhůty pro vyměření daně neplatnost rozhodnutí, kterým stěžovateli byla uložena
povinnost zaplatit celní dluh za primárního dlužníka, neověří.
Stěžovatel s uvedeným názorem žalovaného nesouhlasil a podal proti sdělení
žalovaného žalobu, v níž namítal, že rozhodnutí celního úřadu, jímž mu byla jako ručiteli
uložena povinnost uhradit celní dluh za dlužníka, vykazuje znaky neplatnosti, neboť
v jeho výroku nejsou uvedeny veškeré právní předpisy, podle kterých bylo rozhodováno.
Namítal, že v uvedeném rozhodnutí chybí citace samotného zákona o správě daní
a poplatků jakožto procesního právního předpisu, podle kterého bylo postupováno,
rozhodnutí tedy postrádá základní náležitost předepsanou ustanovením §32 odst. 2
písm. d) zákona o správě daní a poplatků. Stěžovatel se domnívá, že uvedeným postupem
správce daně, který odmítl ověřit neplatnost předmětného rozhodnutí, byl zkrácen
na svých právech, přičemž v dané souvislosti poukazuje na skutečnost, že podle
judikovaného názoru Krajského soudu v Plzni je sdělení celního úřadu o tom, že neověří
splnění podmínek neplatnosti rozhodnutí dle §32 odst. 7 zákona o správě daní
a poplatků, rozhodnutím ve smyslu §65 odst. 1 s. ř. s. Stěžovatel nesouhlasí
ani s názorem žalovaného, dle kterého překážku pro ověření splnění podmínek
neplatnosti u dotčeného rozhodnutí představuje výhradně uplynutí tříleté lhůty
pro vyměření daně. Stěžovatel odkazuje na dostupnou judikaturu Ústavního soudu,
dle které povinnost správce daně ověřit splnění podmínek neplatnosti rozhodnutí
plynutím času nezaniká, konkrétně na nález sp. zn. II. ÚS 599/02, v němž Ústavní soud
vyjádřil názor, že realizace povinnosti ověřit splnění podmínek neplatnosti rozhodnutí
správcem daně není lhůtou pro vyměření daně omezena.
Krajský soud žalobu zamítl. V odůvodnění rozsudku odkázal na judikaturu
Nejvyššího správního soudu týkající se základních náležitostí rozhodnutí vydaného dle
§32 zákona o správě daní a poplatků a dospěl k závěru, že stěžovateli se v rozhodnutí
celního úřadu ze dne 7. 8. 2000 dostalo všech potřebných a zákonem stanovených
informací k tomu, aby toto rozhodnutí pro něho bylo srozumitelné.
Kasační stížnost je podle §102 a násl. s. ř. s. přípustná. Stěžovatel opírá
kasační stížnost o důvody vymezené v ustanovení §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s.,
tj. poukazuje na nezákonnost spočívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem
v předcházejícím řízení; dále namítá nepřezkoumatelnost napadeného rozsudku dle §103
odst. 1 písm. d) s. ř. s.
Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek krajského soudu a dospěl
k závěru, že kasační stížnost není důvodná, avšak již v řízení před krajským soudem byly
důvody pro odmítnutí návrhu (§110 odst. 1 s. ř. s.), nebo ť žaloba směřovala proti úkonu,
který není rozhodnutím ve smyslu §65 odst. 1 s. ř. s. K tomuto závěru Nejvyšší správní
soud dospěl na základě následujících úvah:
Stěžovatel se v řízení o žalobě před krajským soudem domáhal zrušení sdělení
žalovaného, jehož obsahem byla informace o tom, že neshledal podmínky k ověření
neplatnosti rozhodnutí celního úřadu ze dne 7. 8. 2000. Institut ověření neplatnosti
rozhodnutí je upraven v §32 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků. V tomto
ustanovení jsou uvedeny skutečnosti, které způsobují neplatnost rozhodnutí vydaného
v daňovém řízení, splnění podmínek neplatnosti ověřuje správce daně, který rozhodnutí
vydal. Daňový subjekt má tedy dle citovaného ustanovení právo domáhat se ověření
neplatnosti rozhodnutí. Případný návrh daňového subjektu na ověření neplatnosti
dle ustanovení §32 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků, systematicky zařazeného
do prvé části tohoto zákona zahrnující obecná ustanovení, je však nutno důsledně
odlišovat od opravných prostředků upravených v části čtvrté či páté zákona o správě daní
a poplatků. Správce daně dle §32 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků posoudí,
zda podmínky pro ověření neplatnosti jsou dány či nikoli. Pokud by příslušný správce
daně naplnění podmínek pro ověření neplat nosti shledal a bylo by třeba vyslovit
neplatnost předmětného rozhodnutí, je zřejmé, že tak musí učinit pouze rozhodnutím.
Tento závěr vyplývá z ustanovení §32 odst. 1 zákona o správě daní a poplatků, dle něhož
lze v daňovém řízení ukládat povinnosti nebo přiznávat práva pouze rozhodnutím,
z čehož je nutno logicky dovodit, že práva či povinnosti upravená již vydaným
rozhodnutím lze změnit opět pouze formou rozhodnutí. Pokud však správce daně
podmínky k ověření neplatnosti neshledá, tuto skutečnost daňovému subjektu pouze
sdělí, neboť do práv či povinností daňového subjektu upravených předmětným
rozhodnutím nebylo zasaženo. Tento závěr je zastáván nejen ustálenou judikaturou
Nejvyššího správního soudu (srovnej rozsudek tohoto soudu ze dne 30. 9. 2004,
č. j. 7 Afs 33/2003 - 80, případně rozsudek ze dne 25. 4. 2007, č. j. 7 Ans 9/2006 - 72,
oba dostupné na www.nssoud.cz), ale též judikaturou Ústavního soudu (usnesení ze dne
29. 8. 2001, sp. zn. IV. ÚS 390/01; usnesení ze dne 27. 2. 2001, sp. zn. IV. ÚS 705/2000;
usnesení ze dne 1. 8. 2001, sp. zn. IV. ÚS 355/01; všechna dostupná
na http://nalus.usoud.cz). Ve všech uvedených rozhodnutích byl vysloven závěr,
dle něhož zákon správci daně neukládá povinnost vydat rozhodnutí, pokud neshledá
splnění podmínek neplatnosti, ale může o tom daňový subjekt vyrozumět toliko přípisem.
Předmětem řízení o žalobě dle části třetí, hlavy druhé, dílu prvního s. ř. s. může
být pouze rozhodnutí správního orgánu, jímž se zakládají, mění, ruší nebo závazně určují
jeho práva nebo povinnosti (§65 odst. 1 s. ř. s.). Z výše uvedeného však vyplývá,
že krajský soud vedl řízení o sdělení či přípisu správce daně, který tuto základní podmínku
řízení nesplňoval. Krajský soud proto pochybil, pokud o žalobě věcně rozhodoval
a žalobními námitkami se meritorně zabýval (žalobu zamítl), ač bylo namístě návrh
jako nepřípustný odmítnout [§46 odst. 1 písm. d) s. ř. s.], neboť žaloba směřovala proti
úkonu, který není rozhodnutím [§70 písm. a) s. ř. s.].
Z tohoto důvodu Nejvyšší správní soud nesprávné rozhodnutí krajského soudu
zrušil. Vzhledem k tomu, že již v řízení před krajským soudem byly důvody pro odmítnutí
návrhu, sám podanou žalobu odmítl v souladu dle §110 odst. 1 s. ř. s., neboť není
důvodu pro pokračování řízení před krajským soudem po zruš ení jeho rozhodnutí.
Nejvyšší správní soud byl vzhledem k výroku rozhodnutí povinen rozhodnout
jak o nákladech řízení o kasační stížnosti, tak o nákladech řízení o žalobě před krajským
soudem. V případě řízení o kasační stížnosti bylo rozhodnuto, že žádný z účastníků nemá
právo na náhradu nákladů řízení, neboť vzhledem k povaze rozhodnutí nelze žádného
z účastníků považovat za úspěšného ve věci ve smyslu §60 odst. 1 s. ř. s. Pro úplnost
Nejvyšší správní soud podotýká, že stěžovatel nebyl ve věci úspěšný, přestože bylo
rozhodnutí krajského soudu zrušeno, neboť nebylo vráceno k dalšímu řízení, ve kterém
by bylo rozhodnuto ve prospěch jeho námitek, ale žaloba byla zároveň odmítnuta. Výrok
o náhradě nákladů řízení o žalobě pak vychází z §60 odst. 3 s. ř. s., podle něhož žádný
z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení, byla-li žaloba odmítnuta.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně 29. ledna 2009
Mgr. Daniela Zemanová
předsedkyně senátu