ECLI:CZ:NSS:2009:9.AFS.48.2009:80
sp. zn. 9 Afs 48/2009 - 80
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně Mgr. Daniely
Zemanové a soudců JUDr. Radana Malíka a JUDr. Barbary Pořízkové v právní věci
žalobkyně: L. Ž., zastoupené Mgr. Lukášem Raidou, advokátem se sídlem 28. října
875/275, Ostrava - Mariánské Hory, proti žalovanému: Finanční úřad v Ústí nad
Orlicí, se sídlem T. G. Masaryka 1393, Ústí nad Orlicí, proti rozhodnutím žalovaného ze
dne 14. 1. 2003, č. j. 2352/03/273910/5424, ze dne 21. 2. 2003,
č. j. 16010/03/273910/5424 a ze dne 21. 3. 2003, č. j. 27092/03/273910/5424, o
přezkumu výzev k odstranění pochybností o údajích v daňovém přiznání, o kasační
stížnosti žalobkyně proti usnesení Krajského soudu v Hradci Králové - pobočky v
Pardubicích ze dne 4. 11. 2008, č. j. 52 Ca 27/2008 - 40,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá.
II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
Žalobkyně (dále jen „stěžovatelka“) včas podanou kasační stížností napadá
v záhlaví označené usnesení Krajského soudu v Hradci Králové - pobočka v Pardubicích
(dále jen „krajský soud“), kterým byla odmítnuta její žaloba proti výzvám k odstranění
pochybností o údajích v daňovém přiznání k dani z přidané hodnoty (dále též „DPH“)
za zdaňovací období listopad 2002, prosinec 2002 a leden 2003, vydaným žalovaným dne
14. 1. 2003, č. j. 2352/03/273910/5424, ze dne 21. 2. 2003, č. j. 16010/03/273910/5424
a ze dne 21. 3. 2003, č. j. 27092/03/273910/5424, podle §43 odst. 1 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění účinném pro projednávanou věc (dále jen „zákon
o správě daní a poplatků“).
Stěžovatelka v podané kasační stížnosti zpochybňuje zákonnost napade ného
usnesení o odmítnutí žaloby a napadá procesní postup krajského soudu, který předmětná
rozhodnutí (vytýkací výzvy) vyloučil k samostatnému projednání a rozhodnutí. Ačkoli
stěžovatelka důvody kasační stížnosti výslovně nepodřazuje pod konkrétní ustanovení
§103 odst. 1 zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, v platném znění (dále jen
„s. ř. s.“), je z jejího obsahu patrné, že uplatňuje důvody dle ustanovení §103 odst. 1
písm. e) s. ř. s. Stěžovatelka poukazuje na skutečnost, že v podané žalobě zmiňovala
předmětná rozhodnutí (vytýkací výzvy) jako rozhodnutí podkladová, nikoli
jako rozhodnutí samostatná, a jejich přezkum žádala pouze a jedině v souvislosti
s řešením meritorní otázky v podobě nečinnosti žalovaného, resp. ochrany před
nezákonným zásahem. Stěžovatelka namítá, že ačkoli předmětné výzvy byly vydány zjevně
nezákonně a zásadním způsobem zasáhly do její materiální sféry, dosud nebyly v žádném
řízení soudem přezkoumány. Krajský soud v řízení vedeném pod sp. zn. 30 Ca 4/2007
vyslovil prekluzi daňových nároků žalovaného vůči stěžovatelce a následkem toho
se podkladovými rozhodnutími (vytýkacími výzvami) věcně nezabýval. Doposud tak trvá
stav, kdy stěžovatelka od finančních orgánů neobdržela nadměrné odpočty daně z přidané
hodnoty, které řádně přiznala. Stěžovatelka má zato, že krajský soud nesprávně posoudil
obsah podané žaloby, kterou měl věcně projednat a v části napadající nezákonnost
vytýkacích výzev ji měl vyhodnotit nejspíše jako žalobu o ochraně před nezákonným
zásahem. Ze všech výše uvedených důvodů proto stěžovatelka navrhuje, aby Nejvyšší
správní soud napadené usnesení krajského soudu o odmítnutí žaloby, stejně jako usnesení
o vyloučení předmětných vytýkacích výzev k samostatnému projednání, zrušil a věc vrátil
tomuto soudu k dalšímu řízení.
Žalovaný ve svém vyjádření ke kasační stížnosti shrnuje dosavadní průběh řízení
a je toho názoru, že při vyměření daně z přidané hodnoty za předmětná zdaňovací období
postupoval v souladu se zákonem, zejména s ustanovením §43 zákona o správě daní
a poplatků.
Z obsahu předloženého soudního a správního spisu vyplynuly pro věc následující
podstatné skutečnosti:
Žalobou podanou u krajského soudu dne 12. 5. 2008, označenou jako žaloba
v řízení o ochraně proti nečinnosti správního orgánu dle §79 a násl. s. ř. s., ve znění
repliky ze dne 22. 9. 2008, se stěžovatelka domáhala „vrácení přeplatků na DPH za zdaňovací
období listopad a prosinec 2002 a leden 2003 a vyplacení příslušného úroku z těchto přeplatků“.
Stěžovatelka jako předmět řízení vymezila nečinnost správce daně při vrácení nadměrných
odpočtů DPH za zdaňovací období měsíců 11/2002, 12/2002 a 1/2003, dle jejího názoru
konkludentně vyměřených na základě podaných daňových přiznání, jakož i vydání úroku
z těchto přeplatků na DPH, jejichž vznik správce daně zavinil. Stěžovatelka v dané
souvislosti zpochybnila zákonnost proběhlých vytýkacích řízení, zejména namítala
nezákonnost vydaných vytýkacích výzev ze dne 14. 1. 2003, č. j. 2352/03/273910/5424
(na zdaňovací období 11/2002), ze dne 21. 2. 2003, č. j. 16010/03/273910/5424
(na zdaňovací období 12/2002) a ze dne 21. 3. 2003, č. j. 27092/03/273910/5424
(na zdaňovací období 1/2003), neobsahujících sdělení konkrétních, jednoznačných
a srozumitelných pochybností tak, jak vyjádřil rozšířený senát Nejvyššího správního
soudu v rozhodnutí ze dne 8. 7. 2008, č. j. 9 Afs 110/2007 - 102. Proto se stěžovatelka
domáhala, aby soud v rámci řízení o nečinnosti přezkoumal také zákonnost předmětných
„rozhodnutí“ – vytýkacích výzev, a to podle ustanovení §75 odst. 2 s. ř. s.,
tj. jako rozhodnutí podkladových, případně aby vyslovil jejich nicotnost. V tomto smyslu
také stěžovatelka v petitu žaloby pod body V., VI. a VII. navrhla, aby krajský soud
předmětná rozhodnutí pro nezákonnost zrušil; pod body I. – IV. žalobního petitu
pak stěžovatelka koncipovala návrh výroků rozhodnutí krajského soudu tak,
že se žalovanému přikazuje, aby ve stanovené lhůtě vrátil stěžovatelce nadměrné odpočty
DPH za předmětná zdaňovací období a vydal platební výměry na úrok z takto zaviněných
přeplatků.
Krajský soud usnesením ze dne 13. 6. 2008, č. j. 52 Ca 22/2008 - 19 shora
označená rozhodnutí žalovaného (vytýkací výzvy) vyloučil k samostatnému projednání
s tím, že řízení proti nim bude nadále vedeno pod sp. zn. 52 Ca 27/2008. Dospěl
k závěru, že v mezích části petitu žaloby, obsažené pod body V., VI. a VII. , odpovídá
zákonnému postupu soudu její posouzení podle ustanovení §65 a násl. s. ř. s., a nikoli
jako žaloby na ochranu proti nečinnosti správního orgánu dle §79 a násl. téhož zákona.
Krajský soud v této souvislosti odůvodnil, že příslušný druh žaloby podle soudního řádu
správního, jakož i výběr řízení, v němž bude žaloba projednána, nezáleží na tom,
jak žalobce žalobu označí, ale na tom, čeho se podle jejího obsahu domáhá.
K charakteru samotných výzev, vydaných správcem daně podle ustanovení §43
zákona o správě daní a poplatků v rámci vytýkacího řízení, pak krajský soud uzavřel,
že uvedená výzva je pouze úkonem umožňujícím správci daně odstranit pochybnosti
o správnosti, pravdivosti, průkaznosti nebo úplnosti podaného daňového přiznání
nebo hlášení, a jako taková není rozhodnutím ve smyslu §65 odst. 1 s. ř. s., neboť
se jí nezakládají, nemění, neruší ani závazně neurčují veřejná subjektivní práva nebo
povinnosti stěžovatelky. Vytýkací výzva je podle ustanovení §70 písm. a) s. ř. s.
ze soudního přezkumu vyloučena a soud ji podle §46 odst. 1 písm. d), ve spojení
s §68 písm. e) s. ř. s., odmítne.
Kasační stížnost je podle §102 a násl. s. ř. s. přípustná a vzhledem k tomu,
že je jí napadeno usnesení o odmítnutí žaloby, přicházejí pro stěžovatelku z povahy věci
pouze kasační důvody dle ustanovení §103 odst. 1 písm. e) s. ř. s., spočívající v tvrzené
nezákonnosti rozhodnutí o odmítnutí návrhu. Pod tento důvod spadá také případ, kdy
vada řízení před soudem měla nebo mohla mít za následek vydání nezákonného
rozhodnutí o odmítnutí návrhu (k tomu srovnej rozhodnutí Nejvyššího správního soudu
ze dne 21. 4. 2005, č. j. 3 Azs 33/2004 - 98). Rozsahem a důvody kasační stížnosti
je Nejvyšší správní soud podle ustanovení §109 odst. 2 a 3 s. ř. s. vázán.
Stěžovatelka kasační stížností napadla usnesení o odmítnutí žaloby, jehož
nezákonnost spatřuje v nesprávném postupu krajského soudu, který shora označená
„rozhodnutí“, tj. vytýkací výzvy, vyloučil k samostatnému projednání a nepřezkoumal
jejich zákonnost jako rozhodnutí podkladových v rámci řízení o ochraně proti nečinnosti
žalovaného. Nejvyšší správní soud při posuzování důvodnosti podané kasační stížnosti
vycházel z následujících úvah:
Stěžovatelka se podanou žalobou (ve znění repliky ze dne 22. 9. 2008) domáhala
ochrany před nečinností správního orgánu dle §79 a násl. s. ř. s., a to ve věci vrácení
přeplatků na DPH za zdaňovací období listopad a prosinec 2002 a leden 2003 včetně
vyplacení příslušného úroku z těchto přeplatků, a v tomto duchu také v závěru žalobního
návrhu koncipovala pod body I. až IV. žalobní petit. Z obsahu žaloby dále vyplynulo,
že stěžovatelka žalovanému finančnímu orgánu vytýkala také pochybení při vydání tří
vytýkacích výzev, které dle jejího názoru neobsahovaly sdělení konkrétních a jednoznačně
a srozumitelně sdělených pochybností o správnosti, pravdivosti a úplnosti podaných
daňových přiznání a ze kterých nebylo jednoznačně patrné, jaké pochybnosti by měla
stěžovatelka žalovanému vysvětlit nebo vyvrátit. Z uvedených důvodů proto stěžovatelka
požadovala, aby soud dle ustanovení §75 odst. 2 s. ř. s. přezkoumal také zákonnost
vytýkacích výzev jakožto rozhodnutí podkladových a v závěru žaloby pod body V. až VII.
navrhla, aby soud tato „rozhodnutí“ (specifikovaná dnem jejich vydání a číslem jednacím)
jako nezákonná zrušil.
Z výše uvedeného je patrné, ž e stěžovatelka se podanou žalobou výslovně
domáhala ochrany před nečinností žalovaného finančního orgánu, čemuž odpovídají
i první čtyři body žalobního petitu, a dále je z jejího obsahu a bodů V. až VII. petitu
zřejmé, že požadovala také zrušení konkrétních rozhodnutí finančního orgánu,
která nezaměnitelným způsobem (dnem vydání a číslem jednacím) identifikovala.
Stěžovatelka v žalobě podrobným způsobem popsala jednání žalovaného, kterým se cítila
být zkrácena na svých právech, a svým obsahem toto jednání odpovídalo jednak
požadavku na ochranu proti nečinnosti žalovaného, a dále požadavku na zrušení
konkrétních rozhodnutí žalovaného pro nezákonnost. Nemůže proto obstát kasační
námitka stěžovatelky, dle níž si soud měl podaný návrh na zahájení řízení vyhodnotit jako
žalobu na ochranu před nezákonným zásahem. Pro uvedený závěr žaloba soudu
neposkytovala žádný podklad, a to ani z hlediska svých obsahových náležitostí,
ani z hlediska povahy popsaného jednání žalovaného.
V dané souvislosti je nutno připomenout, že ochrana proti nečinnosti správního
orgánu je upravena v části třetí, hlavě druhé, dílu druhém s. ř. s. Dle ustanovení §79 odst. 1
s. ř. s. ten, kdo bezvýsledně vyčerpal prostředky, které procesní předpis platný pro řízení
u správního orgánu stanoví k jeho ochraně proti nečinnosti správního orgánu, může
se žalobou domáhat, aby soud uložil správnímu orgánu povinnost vydat rozhodnutí
ve věci samé nebo osvědčení. Řízení o žalobě proti rozhodnutí správního orgánu jakožto
další ze zvláštních druhů řízení pak soudní řád správní upravuje v části třetí, hlavě druhé, dílu
prvém.
Nejvyšší správní soud rovněž poukazuje na znění ustanovení §37 odst. 3 s. ř. s.,
které vypočítává náležitosti, které musí obsahovat každé podání učiněné u soudu
(tzv. obecné náležitosti podání), kdy z každého podání musí být zřejmé, čeho se týká,
kdo jej činí, proti komu směřuje, co navrhuje, a musí být podepsáno a datováno. Kromě
obecných náležitostí podání pak žaloba proti rozhodnutí správního orgánu podle
ustanovení §71 odst. 1 s. ř. s. musí obsahovat: a) označení napadeného rozhodnutí a den
jeho doručení nebo jiného oznámení žalobci, b) označení osob na řízení zúčastněných,
jsou-li žalobci známy, c) označení výroků rozhodnutí, které žalobce napadá, d ) žalobní
body, z nichž musí být patrno, z jakých skutkových a právních důvodů považuje žalobce
napadené výroky rozhodnutí za nezákonné nebo nicotné, e) jaké důkazy k prokázání
svých tvrzení žalobce navrhuje provést, f) návrh výroku rozsudku. Žaloba na ochranu proti
nečinnosti pak musí kromě obecných náležitostí podání obsahovat: a ) označení věci, v níž
se žalobce ochrany proti nečinnosti domáhá, b) vylíčení rozhodujících skutečností,
c) označení důkazů, jichž se žalobce dovolává, d) návrh výroku rozsudku (§80 odst. 3
s. ř. s.).
Stanovené náležitosti je třeba v podání uvést takovým způsobem, aby z obsahu
podání jednoznačně vyplývaly, popřípadě aby bylo možné je bez jakýchkoli pochybností
z textu podání dovodit. Řízení před soudy jednajícími a rozhodujícími ve správním
soudnictví je determinováno dispoziční zásadou, z níž mimo jiné vyplývá, že soud
je vázán obsahem a rozsahem žalobních námitek uplatněných žalobcem. Z žalobního
návrhu tak musí být objektivně zřejmé, jakými pochybeními správního orgánu je třeba
se zabývat a z jakých konkrétních důvodů, přičemž tyto následně nacházejí svůj odraz
ve formulaci návrhu výroku rozhodnutí soudu.
V projednávané věci stěžovatelka dostála své povinnosti vyplývající jí z procesního
postavení žalobce a účastníka řízení, kterou bylo podat soudu řádný návrh na zahájení
řízení ve smyslu shora citovaných ustanovení soudního řádu správního. Krajský soud byl
po zahájení řízení povinen dle obsahu žalobního návrhu určit, jakému typu ochrany
odpovídají tvrzení stěžovatelky. Pokud by tak nemohl bez pochybností učinit, pak by bylo
namístě odstranění vad podání postupem podle §37 odst. 5 s. ř. s. , který zcela odpovídá
povinnosti soudu posuzovat úkony účastníků podle jejich obsahu a nikoli podle formy.
O takovou situaci se však v posuzovaném případě nejednalo.
Krajský soud v souzené věci vyloučil v petitu žaloby specifikovaná rozhodnutí
(pod body V. až VII.) k samostatnému projednání a rozhodnutí, a tedy využil aplikace
ustanovení §39 odst. 2 s. ř. s., z něhož vyplývá, že předseda senátu může usnesením
vyloučit rozhodnutí k samostatnému projednání, není-li společné řízení možné nebo
vhodné. V uvedeném postupu krajského soudu Nejvyšší správní soud neshledal
pochybení. Na rozdíl od stěžovatelky je toho názoru, že krajský soud při posuzování
vhodnosti vyloučení předmětných rozhodnutí k samostatnému projednání nepřekročil
meze svého uvážení, ale „pouze“ reagoval na stěžovatelkou podaný žalobní návrh,
o jehož obsahu neměl důvod pochybovat. Úvaha krajského soudu byla vedena obsahem
žalobního návrhu a formulací žalobního petitu, který vymezila sama stěžovatelka a který
svým obsahem a strukturou jednoznačně odpovídal ustanovení §71 odst. 1 s. ř. s.
Na to nemá vliv ani ta skutečnost, že stěžovatelka se podanou žalobou domáhala
přezkumu vytýkacích výzev jakožto rozhodnutí podkladových ve smyslu §75 odst. 2
s. ř. s., neboť i v takovém případě se jedná o přezkum zařazený do dílu prvního části třetí,
hlavy druhé, tedy do zvláštní části upravující řízení o žalobách proti rozhodnutím
správního orgánu, a nikoli žaloby na ochranu proti nečinnosti. Kasační námitka
stěžovatelky, jíž zpochybňuje zákonnost postupu krajského soudu, tak nebyla shledána
důvodnou.
Stěžovatelka dále v kasační stížnosti namítá, že ve věci samé, tj. v řízení
o nezákonnosti rozhodnutí žalovaného ohledně jí stanovené daňové povinnosti na dani
z přidané hodnoty za zdaňovací období listopad 2002 až leden 2003, vedeném
u krajského soudu pod sp. zn. 30 Ca 4/2007, byla konstatována prekluze daňových
nároků žalovaného vůči stěžovatelce a v důsledku toho se soud věcně nezabýval
žalobními námitkami zpochybňujícími zákonnost vydaných vytýkacích výzev. Doposud
tak trvá stav, kdy zákonnost a platnost vydaných vytý kacích výzev nebyla v žádném
soudním řízení přezkoumána.
K takto uplatněné kasační námitce Nejvyšší správní soud uvádí, že rozhodnutí
krajského soudu ve věci vedené pod sp. zn. 30 Ca 4/2007 bylo Nejvyšším správním
soudem ke kasační stížnosti žalovaného zrušeno (rozhodnutím ze dne 26. 2. 2009,
sp. zn. 9 Afs 36/2008) a věc byla tomuto soudu vrácena k dalšímu řízení. Krajský soud
byl zdejším soudem zavázán znovu posoudit obsah stěžovatelkou podané žaloby,
a tedy se zabývat veškerými námitkami uplatněnými v žalobě včetně těch, které se vztahují
a zpochybňují zákonnost předmětných vytýkacích výzev, jinak samostatně ze soudního
přezkumu vyloučených (k tomu srovnej rozhodnutí Nejvyššího správního soudu ze dne
10. 5. 2007, č. j. 7 Afs 92/2006 - 69, zveřejněno na www.nssoud.cz).
Nejvyšší správní soud tak na základě výše uvedeného dospěl k závěru, že krajský
soud se ve svém rozhodování nedopustil nezákonnosti, a tedy nedošlo k naplnění důvodu
kasační stížnosti dle ustanovení §103 odst. 1 písm. e) s. ř. s. Nejvyšší s právní soud
nezjistil ani jiné vady uvedené v ustanovení §109 odst. 3 s. ř. s., k nimž by musel
přihlédnout z úřední povinnosti, kasační stížnost proto podle ustanovení §110 odst. 1
s. ř. s. jako nedůvodnou zamítl.
Výrok o náhradě nákladů řízení je odůvodněn ustanovením §60 odst. 1 s. ř. s.,
ve spojení s §120 s. ř. s., dle kterého stěžovatel ka, která neměla v tomto soudním řízení
úspěch, nemá právo na náhradu nákladů řízení ze zákona a žalovanému správnímu orgánu
žádné náklady řízení nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 26. března 2009
Mgr. Daniela Zemanová
předsedkyně senátu