ECLI:CZ:NSS:2010:2.AFS.65.2009:69
sp. zn. 2 Afs 65/2009 - 69
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Miluše Doškové
a soudců Mgr. Radovana Havelce a JUDr. Vojtěcha Šimíčka v právní věci žalobce
BRNUS CZ s. r. o., se sídlem Brno, Bratislavská 201/14, zastoupeného JUDr. Ing. Janem
Kopřivou, advokátem se sídlem Brno, Zahradnická 6, proti žalovanému Finančnímu ředitelství
v Brně, se sídlem Brno, nám. Svobody 4, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku
Krajského soudu v Brně ze dne 25. 2. 2009, č. j. 30 Ca 131/2007 - 39,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává .
Odůvodnění:
Rozhodnutím ze dne 16. 3. 2007, č. j. 1798/07-1300-700225 (dále jen „napadené
rozhodnutí“), zamítl žalovaný podle ustanovení §50 odst. 6 zákona č. 337/1992 Sb., o správě
daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“) a s odkazem na zákon
č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o dani
z přidané hodnoty“), odvolání proti platebnímu výměru Finančního úřadu Brno I ze dne
1. 3. 2006, č. j. 55705/06/288912/0831, kterým byla žalobci vyměřena daň z přidané hodnoty
za zdaňovací období I. čtvrtletí roku 2005 ve výši nadměrného odpočtu 5084 Kč. Rozhodnutí
žalovaného napadl žalobce u Krajského soudu v Brně žalobou, který ji rozsudkem ze dne
25. 2. 2009, č. j. 30 Ca 131/2007 - 39, zamítl.
Krajský soud konstatoval, že správce daně neosvědčil blíže specifikované faktury
(č. 051503/01, 051703/01, 052203/01, 052503/01 a 053003/01 od dodavatele SECULAR CZ,
s. r. o., se sídlem B., Ú. 12, za dodání váz a džbánů zn. MOSER) za důkazy prokazující nárok na
odpočet daně ve smyslu ustanovení §73 odst. 1 zákona o dani z přidané hodnoty, neboť
neobsahovaly pravdivé údaje předepsané v ustanovení §28 odst. 2 písm. f) téhož zákona. Správce
daně prokázal, že se zbožím zn. MOSER nebylo žalobcem obchodováno i že údaje na pěti
předložených fakturách nejsou pravdivé, a to na základě písemného sdělení společnosti MOSER,
a. s., Karlovy Vary ze dne 8. 11. 2005. Z něho se podává, že společnost MOSER, a. s.
je rukodělnou manufakturou s roční produkcí váz a džbánů v řádu desítek kusů. Objem zboží
uváděný na zpochybněných fakturách (od 980 ks do 1400 ks u jednotlivých váz či džbánů)
neodpovídá výrobním statistikám dotazované společnosti. Krajský soud uvedl, že tímto sdělením
byla dostatečným způsobem vyvrácena pravdivost předmětu plnění, uvedeného žalobcem na pěti
fakturách, neboť jediný výrobce skla zn. MOSER popřel, že by kdy vůbec vyrobil předmětné
zboží v tak velkém množství. Skutkový stav byl tak správcem daně, v souladu s ustanovením
§31 odst. 2 daňového řádu, dostatečně zjištěn. Ani z výpovědi svědka H. B., jednatele dodavatele
žalobce, neměl krajský soud za prokázanou pravdivost předmětu plnění, neboť svědek pouze
viděl krabice popsané nápisem MOSER, certifikáty ke zboží však neměl k dispozici. Jednatel
žalobce R. Š. přitom uvedl, že zboží, které koupil, bylo jednoznačně zn. MOSER. Krajský soud
dodal, že zn. MOSER je registrovaná a chráněná v ČR a na nejvýznamnějších trzích, proto zboží
této značky nemůže být vyrobeno jiným výrobcem než společností MOSER, a. s., Karlovy Vary.
Z těchto důvodů pak neměly finanční orgány povinnost vyzývat k součinnosti ani jiné potenciální
výrobce skleněných výrobků. Žalobcem uváděný výčet dalších společností, které mají v názvu
slovo MOSER, jako potenciálních výrobců skleněných výrobků, byl proto bezpředmětný. Jím
uváděné společnosti totiž ani nemají podnikatelské oprávnění na výrobu a zpracování skla (s
výjimkou MOSER, a. s., Karlovy Vary).
Rozsudek napadl žalobce (dále jen „stěžovatel“) kasační stížností odkazující na důvody
uvedené v ustanovení §103 odst. 1 písm. a), b) soudního řádu správního, ve znění pozdějších
předpisů (dále jen „s. ř. s.“).
Stěžovatel vymezil důvody kasační stížnosti naprosto shodně jako žalobní body. Uvedl,
že na základě pěti sporných faktur odebral od společnosti SECULAR CZ, s. r. o.
zboží zn. MOSER v celkové hodnotě 53 880 046,50 Kč, z toho daň z přidané hodnoty činila
8 500 000 Kč. Při uplatnění odpočtu daně z přidané hodnoty u správce daně žalobce předložil
veškeré požadované důkazy, a to packing listy, výpověď jednatele stěžovatele, výpověď p. M.,
faktury dopravce a listy CMR. Stěžovatel je přesvědčen, že beze zbytku prokázal realizaci
uvedených obchodů. Dle správce daně i žalovaného je však stěžejním důkazem písemné sdělení
obchodní společnosti MOSER, a. s. ze dne 8. 11. 2005. Správce daně tak opírá své závěry
o sdělení jednoho výrobce, i když je zřejmé, že jenom v „nicotném okruhu České a Slovenské
republiky“ se nachází nejméně pět společností s názvem MOSER, tj. potencionálních výrobců
či obchodníků s tímto zbožím, jejichž výčet stěžovatel uvádí. Stěžovatel konstatuje, že je obecně
známou skutečností, že podstatná část světové výroby a obchodu se skleněnými produkty
se odehrává mimo Evropu. Stěžejní tvrzení správce daně by tak mělo důkazní hodnotu,
pokud by vyloučilo možnost výroby předmětných produktů u všech výrobců skleněného zboží
s názvem MOSER, a to především z Asie. Správce daně neprokázal, že předmětné zboží
nemohlo být vyrobeno, ale pouze to, že společnost MOSER, a. s., Karlovy Vary, vyrobila
předmětné zboží v řádu kusů. Žalovaný i správce daně zjevně ztotožňují výrobek s označením
MOSER se společností MOSER, a. s., Karlovy Vary, i když je zřejmé, že s ohledem na charakter
globálního světového obchodu je dnes taková představa naivní, neboť drtivá většina adekvátního
zboží je vyráběna pod tzv. evropskými značkami jinde. Stěžovatel je tedy přesvědčen, že správce
daně porušil ustanovení §31 odst. 2 daňového řádu, neboť nezjistil rozhodné skutečnosti
co nejúplněji, přičemž jednal zavádějícím způsobem, oslovil-li pouze jednoho potencionálního
výrobce z řádově tisíce jiných možností.
Dne 17. 2. 2010 obdržel Nejvyšší správní soud podání stěžovatele označené jako doplnění
kasační stížnosti. Obsahem tohoto podání jsou výhrady stěžovatele ke způsobu odůvodnění
napadeného rozsudku; dle názoru stěžovatele krajský soud fakticky pouze převzal právní
hodnocení žalovaného bez toho, že by k věci zaujal vlastní právní názor. Odůvodnění rozsudku
považuje proto za nepřezkoumatelné. Dále stěžovatel rozporuje závěry krajského soudu týkající
se původu (výrobce) zboží deklarovaného jako sklo zn. MOSER. Zde poukazuje na možnost,
že předmětné výrobky mohly být vyrobeny jmenovanou společností již v minulých letech s tím,
že by byly postupně obchodníky za účelem pozdější redistribuce skupovány; mohly též být
pod shora uvedenou značkou vyrobeny v zahraničí. Tyto možnosti daňové orgány i krajský soud
zcela pominuly.
Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že je toho názoru, že kasační stížnost
neobsahuje konkrétní skutkové a právní důvody, pro které rozsudek krajského soudu napadá.
Stěžovatel do kasační stížnosti pouze převzal svou žalobní argumentaci, která však směřuje proti
výroku rozhodnutí žalovaného a nikoliv proti výrokům rozsudku krajského soudu. Žalovaný
proto navrhuje kasační stížnost zamítnout.
Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek v rozsahu podané kasační stížnosti
(§109 odst. 2, věta před středníkem s. ř. s.) a současně i z důvodů uvedených v ustanovení
§109 odst. 3, větě za středníkem s. ř. s. Ve věci přitom rozhodl bez nařízení jednání za podmínek
vyplývajících z ustanovení §109 odst. 1, věty první s. ř. s.
Kasační stížnost není důvodná.
Především je nutno uvést, že soudy ve správním soudnictví nepřezkoumávají žalobami
napadená rozhodnutí v neomezeném rozsahu, nýbrž činí tak toliko v mezích žalobních bodů
(§75 odst. 2, věta první s. ř. s.), to znamená z pohledu skutkových či právních důvodů, pro které
žalobce považuje napadené rozhodnutí za nezákonné či nicotné [§71 odst. 1 písm. d) s. ř. s.].
Obdobně je tomu v případě přezkumu rozhodnutí krajských soudů Nejvyšším správním soudem.
I zde se uplatňuje zmiňovaná disposiční zásada, neboť podle ustanovení §109 odst. 3, věty před
středníkem s. ř. s., je Nejvyšší správní soud vázán důvody kasační stížnosti. Rozsudek krajského
soudu je tak přezkoumán v intencích žalobních námitek, se zřetelem k důvodům obsaženým
v ustanovení §103 odst. 1 s. ř. s. Kasační stížnost je opravným prostředkem proti
pravomocnému rozhodnutí krajského soudu (§102 s. ř. s.) a důvody, které lze v kasační stížnosti
s úspěchem uplatnit, se musí vztahovat právě k němu. Nejvyšší správní soud již v rozsudku
ze dne 31. 5. 2004, č. j. 3 Azs 43/2003 - 48, dostupném z www.nssoud.cz, uvedl, že „[k]asační
stížnost jako mimořádný opravný prostředek je podle ustanovení §103 s. ř. s. koncipována na principu nutného
konkrétního tvrzení stěžovatele, v čem krajský soud, který jeho věc projednával a rozhodl, ve svém rozhodnutí
pochybil. (…) V kasační stížnosti (…) je především třeba, aby stěžovatel uvedl, v čem nezákonnost rozhodnutí
soudu spatřuje. Omezí-li se však stěžovatel v kasační stížnosti pouze na výtky směřující proti rozhodnutí
správního orgánu, aniž by jakkoli zpochybnil rozhodnutí soudu (…) a argumentačně podložil, v čem nezákonnost
rozhodnutí soudu spočívá, nelze než konstatovat nedůvodnost takové kasační stížnosti, neboť výtky v ní obsažené
jdou mimo rámec rozhodnutí soudu.“ Obdobně srov. například rozsudek Nejvyššího správního soudu
ze dne 31. 5. 2007, č. j. 8 Afs 53/2005 – 59, dostupný z www.nssoud.cz).
V posuzovaném případě stěžovatel podal včas kasační stížnost v blanketní podobě,
a to s pouhým konstatováním, že napadá rozsudek krajského soudu z důvodů vyplývajících
z ustanovení §103 odst. 1 písm. a), b) s. ř. s. a že navrhuje jeho zrušení. K usnesení krajského
soudu ze dne 23. 4. 2009, č. j. 30 Ca 131/2007 – 43a, vyzývajícího ke konkretizaci důvodů kasační
stížnosti, podal stěžovatel ve stanovené lhůtě doplnění kasační stížnosti, v němž na první straně
uvádí, že napadá rozsudek krajského soudu z důvodů podle ustanovení §103 odst. 1 písm. a), b)
s. ř. s., nicméně v dalším se obsah tohoto podání naprosto shoduje se zněním žaloby. Závěrečný
petit kasační stížnosti pak navrhuje zrušení rozsudku krajského soudu. Z obsahu takto podané
kasační stížnosti je naprosto zřejmé, že není reakcí na právní argumentaci obsaženou v rozsudku
krajského soudu, ale je jen pouhým zopakováním žalobních bodů, uvedených již v žalobě ze dne
18. 5. 2007. Pokud stěžovatel usiloval o procesní úspěšnost v kasačním řízení, měl důvody
kasační stížnosti konkretizovat uvedením argumentů, proč považuje rozsudek krajského soudu
za nezákonný a jeho závěry za nesprávné či mylné, nikoli prostě zopakovat žalobní argumentaci.
Taková argumentace k úspěchu ve sporu nestačí, neboť jde mimo rámec rozhodnutí krajského
soudu (míří přímo na správní rozhodnutí) a jako taková není s to zpochybnit jeho zákonnost.
Nejvyšší správní soud přezkoumal rozsudek krajského soudu i v intencích ustanovení
§109 odst. 3, věty za středníkem s. ř. s., tj. ex officio, nad rámec důvodů kasační stížnosti, přičemž
neshledal žádná pochybení tímto ustanovením předpokládaná. Zde je především třeba uvést, že
z rozsudku krajského soudu je patrné, že vypořádal všechny žalobní body, a to přezkoumatelným
způsobem. V řízení před krajským soudem pak nebyla shledána ani zmatečnost řízení ani vada,
která mohla mít za následek nezákonnost rozhodnutí o věci samé. Konečně napadené rozhodnutí
žalovaného nelze označit ani za nicotné.
Pokud jde o podání označené jako doplnění kasační stížnosti, doručené zdejšímu soudu dne
17. 2. 2010, jeho obsahem se Nejvyšší správní soud nezabýval. Z ustanovení §106 odst. 3 s. ř. s.
totiž vyplývá, že nemá-li kasační stížnost všechny náležitosti již při jejím podání, musí být tyto náležitosti
doplněny ve lhůtě jednoho měsíce od doručení usnesení, kterým byl stěžovatel vyzván k doplnění podání. Jen v této
lhůtě může stěžovatel rozšířit kasační stížnost na výroky dosud nenapadené a rozšířit její důvody. Tuto lhůtu
může soud na včasnou žádost stěžovatele z vážných důvodů prodloužit, nejdéle však o další měsíc.
V posuzované věci bylo ze spisu krajského soudu zjištěno, že kasační stížnost byla podána
(v otevřené lhůtě) v blanketní podobě; krajský soud proto stěžovatele, v souladu s ustanovením
§108 odst. 1, větou první s. ř. s. a ustanovením §106 odst. 3 s. ř. s., vyzval k jejímu doplnění
ve lhůtě jednoho měsíce. Toto usnesení bylo zástupci stěžovatele doručeno dne 27. 4. 2009
a ještě téhož dne bylo doplněno shora popsaným způsobem. Další doplnění kasační stížnosti
ve smyslu rozšíření jejího rozsahu a důvodů bylo (nad rámec doplnění již provedeného) možno
provést ve lhůtě do 27. 5. 2009. K obsahu podání, doručenému zdejšímu soudu až dne
17. 2. 2010, tedy nebylo možné věcně přihlédnout, neboť jím nebyly toliko upřesněny či blíže
rozvedeny již (řádně a včas) uplatněné kasační námitky, nýbrž se jednalo o námitky zcela nové,
uplatněné po uplynutí kogentně stanovené lhůty ve smyslu §106 odst. 3, věty druhé s. ř. s.
Legitimitu tohoto postupu potvrdil opakovaně i Ústavní soud. Zmínit lze například jeho nález
ze dne 14. 3. 2007, sp. zn. II. ÚS 136/06 (dostupný z http://nalus.usoud.cz), dle kterého „Ústavní
soud opětovně zdůrazňuje, že tak závažné procesní oprávnění, jakým je možnost stěžovatele rozšířit kasační
stížnost na výroky dosud nenapadené a rozšířit její důvody, nelze činit závislou na právně nejisté a nepředvídatelné
skutečnosti, tj. na tom, zda soud vyzve stěžovatele k doplnění náležitostí kasační stížnosti ve smyslu §106 odst. 3
soudního řádu správního či nikoli. To nic nemění na skutečnosti, že pokud je stěžovatel vyzván k doplnění
kasační stížnosti postupem dle §106 odst. 3 soudního řádu správního, může rozšířit kasační stížnost na výroky
dosud nenapadené a rozšířit její důvody jen ve lhůtě jednoho měsíce v tomto ustanovení zakotvené, pokud nebyla
na včasnou žádost stěžovatele z vážných důvodů soudem prodloužena.“
Uvedené nicméně nic nemění na skutečnosti, že otázkou nepřezkoumatelnosti se Nejvyšší
správní soud v dané věci zabýval. Nečinil tak ovšem ke kasační námitce, ale z důvodů
vyplývajících z ustanovení §109 odst. 3 s. ř. s., které ho zavazuje přihlížet k případné
nepřezkoumatelnosti napadaného soudního rozhodnutí ex offo. S ohledem na shora konstatovaný
obsah rozsudku krajského soudu je zcela evidentní, že je vyloučeno hodnotit jej jako
nepřezkoumatelný pro nesrozumitelnost; výkladem této vady rozhodnutí se Nejvyšší správní
soud zabýval například v rozsudku ze dne 4. 12. 2003, sp. zn. 2 Ads 58/2003 (publikovaném
pod č. 133/2004 Sb. NSS), kde konstatoval, že „[z]a nepřezkoumatelné pro nesrozumitelnost lze obecně
považovat takové rozhodnutí soudu, z jehož výroku nelze zjistit, jak vlastně soud ve věci rozhodl, tj. zda žalobu
zamítl, odmítl nebo jí vyhověl, popřípadě jehož výrok je vnitřně rozporný. Pod tento pojem spadají i případy, kdy
nelze rozeznat, co je výrok a co odůvodnění, kdo jsou účastníci řízení a kdo byl rozhodnutím zavázán.“
Napadený rozsudek Nejvyšší správní soud neshledává ani nepřezkoumatelným pro nedostatek
důvodů. Z rozsáhlé judikatury zdejšího soudu k tomuto tématu (srov. např. rozsudky ze dne
29. 7. 2004, č. j. 4 As 5/2003 – 52, ze dne 18. 10. 2005, č. j. 1 Afs 135/2004 – 73, publikovaný
pod č. 787/2006 Sb. NSS, ze dne 14. 7. 2005, č.j. 2 Afs 24/2005 – 44, publikovaný pod
č. 689/2005 Sb. NSS, ze dne 17. 1. 2008, č. j. 5 As 29/2007 – 64, nebo ze dne 25. 5. 2006,
č. j. 2 Afs 154/2005 – 245) se podává, že rozhodnutí je nepřezkoumatelné pro nedostatek
důvodů, jestliže: není zřejmé, jakými úvahami se soud řídil při naplňování zásady volného
hodnocení důkazy či utváření závěru o skutkovém stavu; dále z jakého důvodu nepovažoval
za důvodnou právní argumentaci v žalobě; proč považuje žalobní námitky za liché, mylné nebo
vyvrácené; proč subsumoval skutkový stav pod zvolené právní normy. Dalším důvodem
nepřezkoumatelnosti rozhodnutí může být případ, kdy soud opomněl přezkoumat některou
ze včas uplatněných žalobních námitek či obsahuje-li odůvodnění rozsudku toliko převzaté
pasáže z publikovaného judikátu v jiné, skutkově i právně odlišné věci, aniž dále rozvádí dopad
převzatých závěrů na konkrétní souzený případ a na samotné rozhodnutí ve věci. Těmito vadami
rozsudek krajského soudu netrpí, neboť, jak již bylo výše podrobně popsáno, v odůvodnění jsou
vyhodnoceny rozhodující důkazy provedené v daňovém řízení, přičemž toto hodnocení
krajského soudu nikterak nevybočuje z mezí obecné i právní logiky. Krajský soud
též srozumitelným způsobem aproboval procesní postup daňových orgánů a jejich právní
hodnocení věci. Otázky, zda byl takto zjištěný stav věci vyhodnocen odpovídajícím a způsobem
a zda je přiléhavé jeho následné právní hodnocení, již nejsou spojeny s přezkoumatelností
rozhodnutí.
Vzhledem k tomu, že Nejvyšší správní soud shledal kasační stížnost nedůvodnou
a nenalezl ani žádné pochybení předpokládané ustanovením §109 odst. 3, větou za středníkem
s. ř. s., nezbylo mu než ji za podmínek vyplývajících z ustanovení §110 odst. 1, věty druhé s. ř. s.
rozsudkem zamítnout.
O náhradě nákladů tohoto řízení bylo rozhodnuto ve smyslu ustanovení §60 odst. 1, věty
první s. ř. s., ve spojení s ustanovením §120 s. ř. s., dle kterého nestanoví-li tento zákon jinak,
má účastník, který měl ve věci plný úspěch, právo na náhradu nákladů řízení před soudem,
které důvodně vynaložil proti účastníkovi, který ve věci úspěch neměl. Vzhledem k tomu,
že stěžovatel byl v řízení o kasační stížnosti procesně neúspěšný, právo na náhradu nákladů řízení
mu nenáleží. Pokud jde o procesně úspěšného účastníka – žalovaného, v jeho případě nebylo
prokázáno, že by mu v souvislosti s tímto řízením nějaké náklady vznikly. Nejvyšší správní soud
proto v jeho případě rozhodl tak, že se mu právo na náhradu nákladu řízení nepřiznává.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 26. února 2010
JUDr. Miluše Došková
předsedkyně senátu