ECLI:CZ:NSS:2011:2.AFS.7.2011:61
sp. zn. 2 Afs 7/2011 - 61
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Vojtěcha Šimíčka
a soudců JUDr. Miluše Doškové a Mgr. Radovana Havelce v právní věci žalobce: JUDr. V. Z.,
proti žalovanému: Finanční ředitelství pro hlavní město Prahu, se sídlem Štěpánská 28, Praha
1, o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 30. 7. 2010,
č. j. 6 Ca 282/2007 - 30,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalovanému se nepřiznává právo na náhradu nákladů řízení o kasační
stížnosti.
Odůvodnění:
I. Předmět řízení
[1.] Žalobce (dále jen „stěžovatel“) včas podanou kasační stížností brojí proti shora
označenému rozsudku Městského soudu v Praze. Tímto rozsudkem soud zamítl jeho žalobu
brojící proti rozhodnutí Finančního ředitelství pro hlavní město Prahu („žalovaný“) ze dne
16. 8. 2007, č. j. 13209/07/1300-108391. Citovaným rozhodnutím žalovaný zamítl stěžovatelovo
odvolání proti platebnímu výměru Finančního úřadu pro Prahu 10 („správce daně“) ze dne
20. 11. 2006, č. j. 362759/06/010523/8380, na daň z přidané hodnoty (dále též „DPH“)
za zdaňovací období prosinec 2004 ve výši 120 095 Kč.
II. Obsah kasační stížnosti
[2.] Stěžovatel v kasační stížnosti uplatňuje důvod obsažený v ustanovení §103 odst. 1
písm. a) zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále jen „s. ř. s.“), když namítá nesprávné
posouzení právní otázky městským soudem.
[3.] Stěžovatel trvá na tom, že neměl být správcem daně vyzýván k prokázání nároku
na odpočet daně z přidané hodnoty, neboť mu svědčila zákonná domněnka podle §21 odst. 6
písm. a) zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty. Bylo na správci daně a žalovaném,
aby prokázali opak, a nemohli na stěžovatele přenést důkazní povinnost. To odporuje
i principům konstrukce DPH a vede to k výsledku, že by bylo zdanitelné plnění použité
stěžovatelem pro jeho ekonomickou činnost zdaněno dvakrát. Stěžovatel nesouhlasí
ani s tvrzením městského soudu, že uvedení dodavatele na daňovém dokladu nestačí k prokázání
skutečné realizace zdanitelného plnění. Stěžovatel naopak trvá na tom, že přijetí zdanitelného
plnění dostatečně prokázal. Správce daně a žalovaný sice tvrdili, že v průběhu vytýkacího řízení
nebyla prokázána pravdivost údajů v řádku č. 310 přiznání k DPH za prosinec 2004
a že předmětná faktura č. FV 05200009 nebyla daňovým dokladem obsahujícím náležitosti podle
§28 odst. 2 zákona o DPH, když neobsahovala údaje identifikující plátce, který uskutečnil
zdanitelné plnění. Takové posouzení však vychází z nesprávného vyhodnocení důkazů. Správce
daně neměl pochybnosti o tom, že plátcem uskutečňujícím ve stěžovatelův prospěch zdanitelné
plnění byla Daňová a účetní kancelář MATOULEK a. s., jak je zjevné z nahlédnutí do dokladu.
Stěžovatel prokázal přijetí zdanitelného plnění v podobě nehmotných služeb, konkrétně
daňového poradenství, svou účetní závěrkou za rok 2004, v níž jsou zdanitelná plnění souhrnně
uvedena, dále svým prohlášením a svědeckou výpovědí daňového poradce.
[4.] Daňový poradce docent M. i stěžovatel jako advokát však mají zákonem uloženou
mlčenlivost, kterou v daném případě nemohli porušit a seznámit správce daně s obsahem
poskytovaných rad. Bylo pak vadným postupem ze strany daňových orgánů, pokud se pokoušely
tuto povinnost mlčenlivosti prolomit a pokud vyslechly jako svědka slečnu L., aniž by ji
upozornily na možnost odmítnout výpověď z důvodu mlčenlivosti.
[5.] Z těchto důvodů stěžovatel navrhuje zrušit rozsudek městského soudu a věc mu vrátit
k dalšímu řízení.
III. Podstatný obsah správního a soudního spisu
[6.] Součástí daňového spisu je přiznání k DPH za prosinec 2004, v němž stěžovatel uplatnil
jako odpočet DPH částku 687 538 Kč, přičemž většina z této částky vycházela ze zdanitelného
plnění spočívajícího v přijetí daňového poradenství fakturovaného Daňovou a účetní kanceláří
MATOULEK a. s. fakturou č. FV 05200009 ze dne 6. 1. 2005 v celkové částce 3 510 500 Kč,
z čehož DPH tvořila 560 500 Kč.
[7.] Následně bylo se stěžovatelem zahájeno vytýkací řízení a v jeho rámci jej správce daně
vyzval k odstranění pochybností. Dne 14. 6. 2006 se konalo ústní jednání, při němž stěžovatel
tuto fakturu vysvětlil tak, že pro většinu klientů vykonával společně s touto daňovou a účetní
kanceláří právní a daňové služby, přičemž kancelář poskytovala své služby celoročně a na konci
roku vyfakturovala svou část za celoroční služby. Upřesnil, že tyto služby byly nejvíce
poskytovány právě v roce 2004, s ohledem na vstup ČR do EU. Mnohdy stěžovatel připravoval
smlouvy, jejich obsah ale specifikovala daňová a účetní kancelář, přičemž šlo i o klienty
s miliardovým obratem. Ceny služeb se odvíjely jednak od ceníku, který neměl k dispozici
stěžovatel, nýbrž daňová a účetní kancelář, a jednak od ústních dohod, přičemž částka byla vždy
rozdělena dohodou, podle toho, zda se na dané kauze podílela spíš daňová a účetní kancelář
anebo stěžovatel.
[8.] Dne 13. 9. 2006 se konalo ústní jednání se svědkyní M. L., která vypověděla, že právě ona
vystavila předmětnou fakturu, a to na základě ústního pokynu docenta M., aniž by tuto částku
podložil nějakými písemnými materiály, z nichž by se dala odvodit jejich kalkulace. Poradenství
klientům stěžovatele tvořilo podle svědkyně asi 65 až 70% činnosti docenta M. Dále vypovídal i
docent M., který sice poskytl sazebník smluvních odměn své kanceláře, jinak se ovšem cítil být ve
své výpovědi omezen jednak souhlasem odběratele jeho služeb, tedy stěžovatele, a jednak
zákonem č. 523/1992 Sb., o daňovém poradenství a Komoře daňových poradců České republiky.
K předmětné faktuře tak uvedl pouze, kdo ji vystavil, k obsahu faktury se ovšem odmítl vyjádřit.
[9.] Při jednání se samotným stěžovatelem jej správce daně upozornil, že mlčenlivost
daňového poradce je prolomena §34 odst. 4 tehdy platného zákona č. 337/1992 Sb., o správě
daní a poplatků (dále jen „daňový řád“). Stěžovatel nemohl podle svých slov poskytnout žádné
písemné důkazy, které by prokazovaly, že přijatá zdanitelná plnění v předmětné faktuře byla
použita k uskutečnění jeho ekonomické činnosti. Nabídl sice nakonec, že zbaví docenta M.
mlčenlivosti, to však správce daně odmítl, neboť stěžovatel měl již dvě možnosti tak učinit
při dvou výsleších jmenovaného, ke kterým se ovšem stěžovatel bez omluvy nedostavil. Tím bylo
vytýkací řízení ukončeno a správce daně vydal výše označený platební výměr ze dne 20. 11. 2006.
[10.] V odvolání proti citovanému platebnímu výměru stěžovatel uvedl, že jako advokát
poskytuje řadě subjektů komplexní právní pomoc, jejíž součástí je i právní pomoc v daňové
oblasti, ovšem daňové poradenství nakupuje, vzhledem k potřebě specializace, u jiných subjektů,
což se stává zdanitelným plněním. Nemůže ovšem správci daně sdělit, jak, kdy a kde byla přijatá
zdanitelná plnění použita k poskytnutí právní pomoci klientům, neboť by to z jeho strany
znamenalo porušení advokátní mlčenlivosti a obdobně ze strany docenta M. porušení
mlčenlivosti daňového poradce. Podle §21 odst. 6 zákona o DPH se navíc zdanitelné plnění
považuje za uskutečněné dnem poskytnutí nebo dnem vystavení daňového dokladu. Vzhledem
k tomu, že obě strany potvrzují poskytnutí služby v souladu se zákonem, je na správci daně,
aby prokázal opak.
[11.] V rámci odvolacího řízení se konalo další ústní jednání se stěžovatelem a slečnou L., kde
byl stěžovatel seznámen také s výsledky dosavadního dokazování, včetně zjištění, že Daňová a
účetní kancelář MATOULEK, a. s. zahrnula předmětnou fakturu do svého účetnictví a uhradila
z ní DPH, jak bylo zjištěno z dožádání od Finančního úřadu pro Prahu 2.
[12.] Podané odvolání žalovaný zamítl výše označeným rozhodnutím ze dne 16. 8. 2007.
K námitce nucení k porušení mlčenlivosti žalovaný uvedl, že advokátní mlčenlivost je podle
§21 odst. 5 zákona č. 85/1996 Sb., o advokacii, prolomena povinnostmi stanovenými zvláštními
daňovými předpisy, tedy i ustanovením §34 odst. 4 daňového řádu. Žalovaný ostatně
nepožadoval informace o konkrétní povaze věci, v níž daňové poradenství poskytoval, jen chtěl,
aby stěžovatel prokázal přijetí a využití zdanitelného plnění k ekonomické činnosti, což stěžovatel
neučinil. K údajně neoprávněnému přenosu důkazního břemene ze správce daně na stěžovatele
žalovaný uvedl, že stěžovatel nedoložil žádné důkazní prostředky o druhu a rozsahu plnění,
ceně jednotlivých kauz a využití údajně přijatého plnění pro svou ekonomickou činnost,
proto správce daně jeho nárok na odpočet DPH neuznal. Platí, že pouhé předložení formálně
správných důkazních prostředků neznamená, že správce daně automaticky tyto důkazy přijme
a shledá, že stěžovatel unesl důkazní břemeno a má tedy nárok na odpočet daně. V případě
faktury o zdanitelném plnění jsou navíc podle §28 odst. 2 zákona o DPH zákonnou náležitostí
daňového dokladu také údaje identifikující plátce, který uskutečnil zdanitelné plnění. Stěžovatel
však realizaci přijetí zdanitelného plnění od plátce uvedeného na předmětné faktuře neprokázal
a neunesl tak svou důkazní povinnost plynoucí z §31 odst. 9 daňového řádu.
[13.] Městský soud zamítl žalobu brojící proti citovanému rozhodnutí žalovaného, když vyšel
z toho, že daňový subjekt má povinnost daň přiznat a také doložit tvrzení v daňovém přiznání
obsažená. Nárok na odpočet DPH pak vzniká za současného splnění podmínky přijetí
zdanitelného plnění uskutečněného jiným plátcem a zároveň podmínky, že toto plnění bylo
plátcem použito k jeho ekonomické činnosti. Správce daně tudíž mohl vyzvat stěžovatele
k prokázání tvrzení obsažených v daňovém přiznání. Nevyzýval jej ostatně k prokázání „zákonné
domněnky“, ale k odstranění pochybností ohledně skutečné realizace zdanitelného plnění a jeho
přijetí v rozsahu uvedeném na předmětné faktuře. Přitom pouhé správné uvedení dodavatele
na předmětné faktuře k prokázání tohoto nároku nestačí za situace, kdy ani jeden z účastníků
uvedené transakce nedoložil, jaké konkrétní plnění bylo uskutečněno či přijato. Jak na stěžovatele,
tak analogicky i na daňového poradce, lze vztáhnout §34 odst. 4 daňového řádu ukládající třetím
osobám na výzvu správce daně vydat nebo zapůjčit k ohledání listiny a jiné věci. Správce daně
správně poučil svědkyni L. a ani ji, ani docenta M. či stěžovatele nevyzýval k tomu, aby sdělili
podrobnosti věcí, v nichž svým klientům radili, nýbrž pouze aby prokázali věcné, časové i
finanční souvislosti mezi přijatými a uskutečněnými zdanitelnými plněními. Soud odmítl i
námitku údajného dvojího zdanění, neboť povinnost odvést daň z jimi vykázaných poskytnutých
plnění mají všichni plátci, přičemž nárok na čerpání odpočtu mají pouze při splnění zákonem
daných podmínek. K dvojímu zdanění tak ve stěžovatelově případě nedošlo.
IV. Posouzení důvodnosti kasační stížnosti
[14.] Důvodnost kasační stížnosti posoudil Nejvyšší správní soud v mezích jejího rozsahu
a uplatněných důvodů (§109 odst. 2, 3 s. ř. s.).
[15.] Kasační stížnost je tvořena konstrukcí vysvětlující, proč po stěžovateli nemohlo být
požadováno, aby podrobněji prokazoval, že se opravdu uskutečnilo zdanitelné plnění, jež bylo
vykázáno fakturou č. FV 05200009. Stížnost je tak opřena o dvě námitky vycházející z tohoto
tvrzení. Zaprvé tvrdí, že další prokazování nemohlo být v dané situaci požadováno, neboť
stěžovateli svědčila zákonná domněnka podle §21 odst. 6 písm. a) zákona o DPH. Zadruhé tvrdí,
že to nemohlo být požadováno právě po něm, neboť jej i jeho dodavatele, tedy daňového
poradce, váže mlčenlivost. Jinak řečeno, první námitka směřuje k tomu, že nic dalšího, nad rámec
předložených dokladů, podle daňových předpisů prokazovat nemusel, druhá k tomu, že podle
profesních předpisů o mlčenlivosti nic dalšího prokazovat nemohl. Obě tyto námitky jsou
nicméně nedůvodné.
[16.] První námitka je opřena o ustanovení §21 odst. 6 písm. a) zákona o DPH, které zní:
„(6) Při poskytnutí služby se zdanitelné plnění považuje za uskutečněné dnem jejího poskytnutí nebo dnem
vystavení daňového dokladu s výjimkou splátkového nebo platebního kalendáře nebo dokladu na přijatou platbu,
a to tím dnem, který nastane dříve,...“
[17.] Stěžovatelův výklad tohoto ustanovení je ovšem chybný, když se domnívá, že mu z něj
plyne jakási vyvratitelná domněnka, pro jejíž vyvrácení musí nejprve správce daně předložit
důkazy. Jádrem tohoto ustanovení totiž není spojení „považuje za uskutečněné“, nýbrž slovo
„dnem“. Jinak řečeno, smyslem tohoto ustanovení není vytvořit vyvratitelnou domněnku
uskutečnění, nýbrž určit den, od něhož je pokládáno za uskutečněné takové plnění, které bylo
realizováno a doloženo. Nijak však nebrání správci daně v tom, aby pojal pochybnosti,
zda realizováno opravdu bylo. Vystavení daňového dokladu je sice základní náležitostí
prokazování uskutečnění zdanitelného plnění; z toho však neplyne, že by se pouhým
jeho předložením přeneslo důkazní břemeno na správce daně, jak tvrdí stěžovatel,
a že by požadováním prokázání realizace takto uplatněného zdanitelného plnění byla
nepřiměřeně narušena informační autonomie daňového subjektu ve smyslu nálezu Ústavního
soudu sp. zn. IV. ÚS 29/05 ze dne 1. 6. 2005 (všechny citované nálezy jsou dostupné
na http://nalus.usoud.cz/). Opaku nasvědčuje setrvalá judikatura městského soudu
(viz např. rozsudek ze dne 17. 6. 2010, sp. zn. 11 Ca 103/2009), a zejména soudu zdejšího. Zdejší
soud tak již ve svém rozsudku ze dne 25. 10. 2006, sp. zn. 2 Afs 7/2006 (všechna rozhodnutí
NSS jsou dostupná na www.nssoud.cz), uvedl: „Prokazuje-li daňový subjekt nárok na nadměrný odpočet
daně z přidané hodnoty formálně bezvadným daňovým dokladem, ale o faktickém stavu jsou pochybnosti,
je součástí důkazní povinnosti daňového subjektu prokázání existence zdanitelného plnění.“
[18.] V případě DPH je pak zcela pochopitelné, pokud správce daně u plnění, které
je prokázáno pouze fakturou znějící na dosti vysokou částku, nabude pochybnosti o tom,
zda se toto plnění opravdu uskutečnilo. Uskutečnění takového plnění je přitom jednou
z nezbytných podmínek pro uznání odpočtu, jak je vymezil Nejvyšší správní soud ve svém
rozsudku ze dne 27. 10. 2004, sp. zn. 2 Afs 6/2004: „Nárok na odpočet daně z přidané hodnoty
ve smyslu §19 odst. 1 zákona ČNR č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění zákona
č. 196/1993, zákona č. 258/1994 Sb. a zákona č. 208/1997 Sb., vzniká za současného splnění dvou
podmínek: první z nich je skutečnost, že plátce daně přijal zdanitelné plnění uskutečněné jiným plátcem, druhou
podmínkou pak je fakt, že přijaté plnění bylo plátcem použito k dosažení obratu za vlastní zdanitelná plnění
a že je zde zároveň věcná a časová souvislost přijatých zdanitelných plnění se zdanitelnými plněními vlastními,
z nichž je dosahováno obratu.“ Právě o prokázání této věcné a časové souvislosti přijatých
zdanitelných plnění se zdanitelnými plněními stěžovatele jde i v nyní posuzovaném případe.
[19.] Ještě podrobněji se pak k nedostatečnosti pouhého předložení formálně bezvadného
daňového dokladu pro uznání daňového odpočtu vyjádřil zdejší soud v již zmíněném rozsudku
ze dne 25. 10. 2006, sp. zn. 2 Afs 7/2006: „Nelze však přisvědčit stěžovateli, že pouhým doložením
účetního dokladu, obsahujícího formální náležitosti, je nárok prokázán. Daň či nárok na odpočet daně nemají
základ ve formálním dokladu, ale v existenci zdanitelného plnění (§1 zákona o DPH). Tomu také
koresponduje povinnost plátce vést záznamy o přijatých a uskutečněných zdanitelných plněních a evidovat zvlášť
přijaté a vystavené doklady (§11 odst. 1). Zákon tedy nestojí na formálním vykázání zdanitelného plnění,
ale na stavu faktickém. Jiný závěr by popíral smysl a účel zákona. ... Jestliže zdanitelné plnění nebylo
uskutečněno, nemůže být důkazní povinnost naplněna pouhým předložením, byť formálně správného, daňového
dokladu. Daňový doklad, který jen simuluje uskutečnění zdanitelného plnění, není relevantním důkazem a jeho
předložení může vést k formulaci požadavku směřujícího k dokázání hmotněprávního úkonu, tj. k důkazu
existence zdanitelného plnění. Proto nemůže být jen samotné doložení po formální stránce bezvadného daňového
dokladu dostatečným podkladem pro uznání nároku na odpočet daně, vždy musí být v prvé řadě fakticky
podložen existujícím zdanitelným plněním. ... Pokud jde o důkazní povinnost v daňovém řízení, je zásadou,
že daňový subjekt prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání, hlášení a vyúčtování nebo
k jejichž průkazu byl správcem daně v průběhu daňového řízení vyzván (§31 odst. 9 daňového řádu). Přesto,
že je povinností správce daně dbát, aby skutečnosti rozhodné pro správné stanovení daňové povinnosti byly zjištěny
co nejúplněji, a není v tom vázán jen návrhy daňových subjektů (odst. 2 cit. ust.), není daňové řízení založeno
na zásadě vyšetřovací, ale na prioritní povinnosti daňového subjektu dokazovat vše, co sám tvrdí.“
[20.] Výše citované úvahy jsou plně aplikovatelné i na nyní posuzovanou situaci. Zde správce
daně zpochybnil dostatečnost faktury č. FV 05200009, neboť její vystavitel sice toto vystavení
nepopíral, ale nedokázal sám nijak prokázat, že uskutečnil porady s klienty stěžovatele,
tedy zdanitelné plnění, které stěžovatel i v nyní posuzovaném případě „nikoliv zanedbatelně
honoroval“. Jejich prokázání je přitom nezbytné jednak k tomu, aby měl správce daně přehled
o celém řetězci na sebe navazujících zdanitelných plnění, z nichž se určuje ona „přidaná
hodnota“; jednak i k tomu, aby bylo vyloučeno, že předmětná faktura je pouze pokusem
jak uplatnit odpočet neoprávněně, tedy bez vazby na skutečné plnění.
[21.] Stěžovatel sice zmiňuje svou obavu z dvojího zdanění a správce daně během řízení
prokázal dožádáním u dalšího finančního úřadu, že stěžovatelův dodavatel částku uvedenou
na předmětném faktuře řádně uvedl při svém vyúčtování DPH. I přesto si však lze představit
celou řadu situací, v nichž by společné zaúčtování faktury nevycházející ze skutečného plnění
a následné odvedení DPH stěžovatelovým dodavatelem, a nikoli stěžovatelem samotným, mohlo
být pro obě strany finančně či jinak výhodné. Nejvyšší správní soud ani správce daně či žalovaný
určitě nechtějí stěžovateli takovou ani podobnou motivaci jakkoliv podsouvat. Důležité je však
uvést, že pochybnosti správce daně byly v této konkrétní situaci zcela logické a pochopitelné
a ani poukaz na existenci faktury a na hrozbu dvojího zdanění nemění nic na tom,
že se stěžovateli nepodařilo prokázat, že se předmětná plnění uskutečnila a že zde opravdu
existovalo nejen předání formální faktury, nýbrž i reálné předání plateb a zdanitelných služeb
mezi stěžovatelem, jeho dodavatelem a jejich klienty.
[22.] Druhá námitka je opřena o tvrzení, že existenci takových služeb stěžovatel prokázat
nemohl, neboť jej vázala advokátní mlčenlivost; jeho dodavatele docenta M. pak mlčenlivost
daňového poradce. Podle §8 odst. 3 daňového řádu nesmí být vyslechnut jako svědek ten, kdo
by porušil zákonem uloženou nebo zákonem uznanou povinnost mlčenlivosti, ledaže by byl této
povinnosti zproštěn příslušným orgánem nebo tím, v jehož zájmu tuto povinnost má. V daném
případě povinnost mlčenlivosti vyplývala stěžovateli z §21 zákona o advokacii a jeho dodavateli z
§6 odst. 8 zákona o daňovém poradenství a Komoře daňových poradců České republiky.
[23.] Je třeba přisvědčit stěžovateli potud, že obě osoby splňovaly podmínku této mlčenlivosti
a že toto jejich právo (které je zároveň i jejich povinností), je třeba vnímat poměrně široce
a plně je respektovat, jak připomněl zdejší soud např. v již citovaném rozsudku ze dne
25. 10. 2006, sp. zn. 2 Afs 7/2006: „Tvrdí-li osoba, která je daňovým poradcem, že daňovému subjektu
poskytovala daňové poradenství, může v daňovém řízení odmítnout vypovídat s poukazem na povinnost
mlčenlivosti vyplývající z §6 odst. 8 zákona č. 523/1992 Sb., o daňovém poradenství a Komoře daňových
poradců České republiky. Může tak učinit i za situace, kdy ji daňový subjekt zprostil povinnosti mlčenlivosti,
neboť úvaha o nezbytnosti ochrany zájmu klienta přísluší daňovému poradci. Ani při sporném náhledu na povahu
smluvního vztahu mezi daňovým poradcem a daňovým subjektem není v pravomoci správce daně jej k podání
výpovědi přinutit.“
[24.] Správce daně však ani jednoho z nich nenutil porušit jejich mlčenlivost. Princip
mlčenlivosti advokátů a daňových poradců se totiž v podobných případech střetává s principem
povinnosti spolupráce, jak je vyjádřen např. v §34 odst. 4 daňového řádu. O nastolení rovnováhy
mezi těmito dvěma principy ve vztahu k advokátům zákonodárce zjevně usiloval zněním
ustanovení §21 odst. 5 zákona o advokacii: „Povinností mlčenlivosti advokáta nejsou dotčeny
jeho povinnosti jako daňového subjektu stanovené zvláštními předpisy o správě daní a poplatků; i v tomto případě
je však advokát povinen zachovávat mlčenlivost o povaze věci, ve které právní služby poskytl nebo poskytuje.“
Ústavní soud navíc toto pravidlo analogicky vztáhl i na daňové poradce, a to ve svém usnesení
ze dne 24. 4. 2001, sp. zn. II. ÚS 189/01, jež rozsah mlčenlivosti advokátů a daňových poradců
(byť toliko v usnesení a nikoliv v nálezu), komplexně rozebírá: „Postavení daňového poradce při výkonu
daňového poradenství je obdobné a srovnatelné s postavením advokáta při poskytování právní pomoci podle zákona
č. 85/1996 Sb., o advokacii, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 523/1992 Sb., o daňovém poradenství
a Komoře daňových poradců České republiky, jakož i zákon č. 85/1996 Sb. upravují, a to v podstatě shodně,
povinnost mlčenlivosti. Podle §6 odst. 8 zákona č. 523/1992 Sb. jsou daňový poradce, jeho pracovník nebo
zástupce, jakož i osoba, která pozbyla oprávnění k výkonu daňového poradenství povinni zachovávat mlčenlivost
o všech skutečnostech, o nichž se dozvěděli v souvislosti s výkonem daňového poradenství. Podle §21 odst. 1
zákona č. 85/1996 Sb. je advokát povinen zachovávat mlčenlivost o všech skutečnostech, o nichž se dozvěděl
v souvislosti s poskytováním právních služeb. V §21 odst. 5 zákona č. 85/1996 Sb. se pak uvádí,
že povinností mlčenlivosti advokáta nejsou dotčeny povinnosti stanovené zvláštními předpisy o správě daní
a poplatků; i v tomto případě je však advokát povinen zachovávat mlčenlivost o totožnosti klienta, jakož
i o povaze věci, ve které právní služby poskytl nebo poskytuje. Takovou povinností je povinnost součinnosti
se správcem daně podle §34 odst. 4 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků. To je možné analogicky
vztáhnout i na postavení daňového poradce. Na daňové poradce stejně tak jako na advokáty se tedy vztahuje §34
odst. 4 zákona č. 337/1992 Sb., který ukládá osobám, které mají listiny a jiné věci, jež mohou být důkazním
prostředkem při správě daní, povinnost na výzvu správce daně listiny a jiné věci vydat nebo zapůjčit k ohledání,
pokud zvláštní zákony nestanoví jinak.“
[25.] Mlčenlivost tedy jak stěžovateli jako advokátovi, tak analogicky jeho dodavateli jako
daňovému poradci brání v tom, aby správci daně prozrazovali informace o „povaze věci, ve které
právní služby poskytli nebo poskytují,“ tedy obsah poskytovaných rad. To po nich ale správce daně
ani nepožadoval. K prokázání uskutečnění zdanitelného plnění by totiž plně dostačovala evidence
o rozsahu poskytovaných služeb, záznamy o uskutečnění schůzek a porad a podobně,
tedy podklady, které nijak neohrožují mlčenlivost obou subjektů. Je ostatně krajně
nepravděpodobné, že by k plnění v celkové ceně 3 510 500 Kč žádné takové podklady
nevypovídající o obsahu porad, ale pouze o jejich uskutečnění, neexistovaly; že by toto nikoliv
zanedbatelně honorované plnění spočívalo toliko v neplánovaných poradách a nahodilých
setkáních daňového poradce s klienty stěžovatele.
[26.] Není pak vůbec zjevné, z čeho stěžovatel dovozuje, že daňové orgány při výslechu
svědkyni L. neupozornily na možnost odmítnout výpověď z důvodu mlčenlivosti. Z Protokolu o
ústním jednání ze dne 13. 9. 2006, č. j. 299951/06/010523/8380, je naopak zjevné, že svědkyně
byla řádně poučena a svému poučení rozuměla, takže ani tato stěžovatelova námitka není
důvodná.
[27.] Lze tak uzavřít, že stěžovatel měl povinnost prokázat, že se uskutečnilo zdanitelné plnění
prokazované fakturou č. FV 05200009, a že to mohl on nebo jeho dodavatel prokázat způsobem,
který by neohrozil jejich mlčenlivost. Pokud k takovému prokázání nepřikročil, bylo zcela
namístě, pokud mu nebyl odpočet z DPH uznán, neboť k jeho uznání nedostačuje předložení
faktury, ale zásadně realizace prokazatelného plnění.
V. Závěr
[28.] Ze všech shora vyložených důvodů soud uzavírá, že kasační stížnost není důvodná,
a proto ji zamítl (§110 odst. 1 s. ř. s.).
[29.] Stěžovatel, který neměl v tomto soudním řízení úspěch, nemá právo na náhradu nákladů
řízení a žalovanému náklady řízení nevznikly. Proto soud rozhodl, že se žalovanému právo
na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává (§60 odst. 1, §120 s. ř. s.).
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 24. března 2011
JUDr. Vojtěch Šimíček
předseda senátu