ECLI:CZ:NSS:2014:9.AFS.127.2013:56
sp. zn. 9 Afs 127/2013 – 56
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně JUDr. Barbary
Pořízkové a soudců JUDr. Radana Malíka a JUDr. Petra Mikeše, Ph.D., v právní věci
žalobce: CEODEUX LPG VALVES TECHNOLOGY S.A., se sídlem v Lucembursku,
Rue de Diekirch 24, 7440 Lintgen, zast. JUDr. Tomášem Kociánem, advokátem se sídlem
Jetelová 254/2, Plzeň, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem
Masarykova 31, Brno, proti rozhodnutí Finančního ředitelství pro hlavní město Prahu ze dne
27. 4. 2012, č. j. 5924/12-1300-104880, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku
Městského soudu v Praze ze dne 15. 10. 2013, č. j. 11 Af 25/2012 – 51,
takto:
Rozsudek Městského soudu v Praze ze dne 15. 10. 2013, č. j. 11 Af 25/2012 – 51,
se z r ušuj e a věc se v rac í tomuto soudu k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
[1] Kasační stížností se žalobce (dále jen „stěžovatel“) domáhá zrušení shora označeného
rozsudku Městského soudu v Praze (dále jen „městský soud“), kterým byla zamítnuta jeho žaloba
proti rozhodnutí Finančního ředitelství pro hlavní město Prahu (dále jen „odvolací orgán“)
ze dne 27. 4. 2012, č. j. 5924/12-1300-104880. Tímto rozhodnutím odvolací orgán zamítl
odvolání stěžovatele a potvrdil rozhodnutí Finančního úřadu pro Prahu 1 ze dne 21. 1. 2010,
č. j. 13250/10/001533108607, jímž bylo zastaveno řízení ve věci žádosti o vrácení daně osobě
registrované k dani v jiném členském státě Evropské unie za období leden až prosinec roku 2008,
podané dle §82 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění účinném
pro posuzované období (dále jen „zákon o dani z přidané hodnoty“).
[2] Předmětem sporu mezi stěžovatelem a žalovaným je otázka včasnosti podané žádosti
a tím i otázka nároku na vrácení daně. Podle §82 odst. 3 zákona o dani z přidané hodnoty vzniká
za splnění zákonem stanovených podmínek osobám registrovaným v jiných členských státech
Evropské unie, nárok na vrácení daně dnem podání písemné žádosti na tiskopisu předepsaném
Ministerstvem financí. Podle odst. 6 uvedeného ustanovení lze žádost o vrácení daně za příslušný
kalendářní rok podat nejpozději do 30. června následujícího kalendářního roku, jinak nárok
zaniká.
[3] Dle názoru městského soudu dospěly správní úřady obou stupňů k jednoznačnému
závěru, že nárok stěžovatele za období leden až prosinec roku 2008 nebyl u příslušného správce
daně uplatněn včas. Otázkou, kdy došlo k podání zásilky obsahující předmětnou žádost
k poštovní přepravě subjektu, který je oprávněn provozovat přepravu listovních zásilek,
se odvolací orgán zabýval dostatečně podrobně.
[4] Správní uvážení, tj. hodnocení rozhodných skutečností rozhodujícím správním orgánem,
nebylo v daném případě soudem shledáno v rozporu s obsahem spisového materiálu. Odlišný
náhled účastníka řízení na způsob hodnocení rozhodujících skutečností správním orgánem není
sám o sobě důvodem pro zrušení rozhodnutí. V dané věci nebylo zjištěno, že by závěry
správního orgánu nebyly podloženy skutkovými zjištěními nebo s nimi byly v rozporu či že by
se správní orgán nevypořádal se všemi odvolacími námitkami. Závěry, k nimž správní orgán
dospěl při hodnocení rozhodujících skutečností, nejsou v rozporu se zásadami logického myšlení
a uvažování.
[5] Tím jsou zároveň i vymezeny meze přezkumné činnosti soudu ve správním soudnictví,
pokud jde o správní uvážení. Úkolem soudu tak není nahradit správní orgán v jeho odborné
kompetenci ani nahradit správní uvážení uvážením soudním, ale naopak posoudit, zda se správní
orgán v napadeném rozhodnutí dostatečně vypořádal se zjištěným skutkovým stavem,
resp. zda řádně a úplně zjistil skutkový stav řádným procesním postupem, a zda tam, kde se jeho
rozhodnutí opíralo o správní uvážení, nedošlo k vybočení z mezí a hledisek stanovených
zákonem. Pokud jsou tyto předpoklady splněny, nemůže soud z týchž skutečností vyvozovat jiné
nebo přímo opačné závěry.
[6] Podání je možné považovat za včas učiněné jen tehdy, bylo-li by stěžovatelem (kterého
v daňovém řízení tíží břemeno tvrzení i břemeno dokazování jím tvrzených skutečností)
jednoznačným a pochybnosti nevzbuzujícím způsobem prokázáno, že bylo předáno subjektu
oprávněnému provádět přepravu (držiteli poštovní či obdobné licence). Žalobní argumentace
řetězcem subjektů, podílejících se na přepravě předmětné zásilky, není přiléhavá, neboť bylo
na stěžovateli, aby prokázal, že zásilku obsahující žádost o uplatnění nároku na vrácení daně
z přidané hodnoty odevzdal tomu, kdo je v tom kterém příslušném státě oprávněn provádět
poštovní přepravu, do dne 30. 6. 2009. Takový jednoznačný důkaz však předložen ani označen
v daňovém řízení nebyl, proto je zřejmé, že správními úřady nebylo možno učinit závěr
o včasném uplatnění nároku.
[7] Městský soud posoudil žalobu jako nedůvodnou, a proto ji podle §78 odst. 7 zákona
č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ s. ř. s.“)
zamítl.
II. Obsah kasační stížnosti a vyjádření ke kasační stížnosti
[8] Stěžovatel napadá rozsudek městského soudu kasační stížností z důvodu dle §103 odst. 1
písm. a), b) a d) s. ř. s. Má za to, že napadený rozsudek je nepřezkoumatelný pro nedostatek
důvodů rozhodnutí, dále je současně nezákonný pro nesprávné právní posouzení a vady řízení
spočívající v tom, že skutková podstata, z níž správní orgán vycházel, je se spisy v rozporu
a při jejím zjišťování byl porušen zákon.
[9] Namítá, že se městský soud bez jakéhokoliv bližšího odůvodnění ztotožnil s procesním
postupem daňových orgánů, které postupovaly podle §27 odst. 1 písm. d) zákona č. 337/1992
o správě daní a poplatků, ve znění účinném za posuzované období (dále jen „zákon o správě daní
a poplatků“), ačkoliv měly rozhodovat dle §82 odst. 6 zákona o dani z přidané hodnoty,
a rozhodovat o případném zániku nároku na vrácení daně. V této části je jeho rozhodnutí
nepřezkoumatelné. Dále namítá vnitřní rozpornost §82 uvedeného zákona, o čemž mimo jiné
vypovídá nové ustanovení §82a, které v odstavci 10 lhůtu pro podání žádosti prodloužilo.
[10] Městskému soudu vytýká nesprávné vyhodnocení skutkového stavu, neboť důkazními
prostředky provedenými před správními orgány bylo bez pochybností prokázáno, že poštovní
zásilka obsahující žádost o vrácení daně byla k poštovní přepravě předána společnosti Spring
Global Mail před dnem 30. 6. 2009. Opak je dovozován z jediného důkazu, a to z datumového
razítka společnosti TNT, uvedeného na obálce „žádosti“, tj. zcela jiné společnosti, než které bylo
stěžovatelem předáno podání k poštovní přepravě.
[11] Stěžovatel trvá na tom, že řízení bylo stiženo vadou, neboť nebyl v žádné fázi řízení
informován o tom, že jeho návrhu na dokazování bude vyhověno a že jím navrženi svědci budou
vyslechnuti. Tím byl zkrácen na svém právu být výslechů svědků přítomen a klást jim otázky.
Stěžovatel nebyl navíc seznámen ani s protokolem, ve kterém byly výpovědi svědků zachyceny,
čímž mu byla odepřena možnost se k provedenému důkazu vyjádřit. Tyto vady převzal i městský
soud, který nepřistoupil k dokazování a bez dalšího vycházel z nezákonně provedeného
dokazování v daňovém řízení, čímž porušil stěžovatelovo právo na spravedlivý proces.
[12] Nejvyššímu správnímu soudu navrhuje, aby napadený rozsudek městského soudu zrušil
a věc mu vrátil k dalšímu řízení. Rovněž požaduje přiznání náhrady nákladů řízení.
[13] Žalovaný k podané kasační stížnosti uvádí, že byla-li kasační stížnost podána 28. 11. 2013,
pak vzhledem k doručení napadeného rozsudku (13. 11. 2013) stěžovateli, byla podána
po zákonem stanovené lhůtě. Nejvyššímu správnímu soudu navrhuje její odmítnutí.
[14] Pokud by Nejvyšší správní soud tomuto návrhu nevyhověl, navrhuje zamítnutí kasační
stížnosti. Stěžovatel svá tvrzení o včasném podání žádosti neprokázal, výpovědi svědků
či přepravních společností správce daně nepřesvědčily. Zásilka, v níž byla žádost obsažena,
obsahovala razítko společnosti TNT Post s datem 3. 7. 2009, a byla proto podána po zákonem
stanovené lhůtě.
[15] Žalovaný nesouhlasí ani s namítanou rozporností §82 zákona o dani z přidané hodnoty.
III. Posouzení Nejvyšším správním soudem
[16] Nejvyšší správní soud posoudil formální náležitosti kasační stížnosti a shledal, že kasační
stížnost byla podána včas (k poštovní přepravě dne 27. 11. 2013), jde o rozhodnutí, proti němuž
je kasační stížnost přípustná, a stěžovatel je zastoupen advokátem (§105 odst. 2 s. ř. s.).
Poté přezkoumal napadený rozsudek městského soudu v rozsahu kasační stížnosti a v rámci
uplatněných důvodů (§109 odst. 3 a 4 s. ř. s.), ověřil při tom, zda napadené rozhodnutí netrpí
vadami, k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 3 a 4 s. ř. s.), a dospěl
k závěru, že kasační stížnost je důvodná.
[17] Zdejší soud se nejprve zabýval namítanou nepřezkoumatelností napadeného rozhodnutí.
Vlastní přezkum rozhodnutí městského soudu je totiž možný pouze za předpokladu, že napadené
rozhodnutí splňuje kritéria přezkoumatelnosti. Tedy že se jedná o rozhodnutí srozumitelné, které
je opřeno o dostatek relevantních důvodů, z nichž je zřejmé, proč soud rozhodl tak,
jak je uvedeno ve výroku rozhodnutí. Nepřezkoumatelnost rozhodnutí je natolik závažnou
vadou, že k ní soud přihlíží i bez námitky, z úřední povinnosti (§109 odst. 4 s. ř. s.).
[18] V projednávané věci je nutné nejprve zhodnotit, zda se městský soud přezkoumatelným
způsobem vypořádal s řádně uplatněnými žalobními námitkami. Ze soudního spisu Nejvyšší
správní soud ověřil, že stěžovatel uplatnil v žalobě 4 žalobní námitky. První žalobní námitkou
směřoval do nepřezkoumatelnosti rozhodnutí odvolacího orgánu pro nesrozumitelnost
a nedostatek důvodů. Rozhodnutí je dle jeho přesvědčení opřené o rozporné ustanovení §82
zákona o dani z přidané hodnoty a z obsahu odůvodnění není zřejmé, zda odvolací orgán
rozhodoval o zániku nároku či o zastavení řízení, z důvodu zmeškání zákonné lhůty. Druhá
žalobní námitka směřovala do nesprávného procesního postupu při provádění dokazování.
Stěžovatel nebyl předem správcem daně informován o výsleších svědků, nemohl být
tedy výslechům přítomen a klást svědkům otázky. Tím byl porušen §96 odst. 5 zákona
č. 280/2009 Sb., daňového řádu, ve znění účinném pro posuzovanou věc (dále jen „daňový řád“)
a čl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod zaručující právo na spravedlivý proces. Třetí
žalobní námitka napadala nesprávné hodnocení důkazních prostředků, čtvrtá žalobní námitka
nezákonný přenos důkazního břemene. Stěžovatel namítal, že v průběhu daňového řízení
předložil celou řadu důkazních prostředků, které prokazují, že žádost předal k poštovní přepravě
společnosti Spring Global Mail, dne 29. 6. 2009, tj. v zákonem stanovené lhůtě. Rozhodnutí
odvolacího orgánu je opřeno o jediný důkaz, a to obálku označenou razítkem společnosti TNT
Post, ze dne 3. 7. 2009, prostřednictvím které však stěžovatel podání neodesílal. Správci daně
tvrzení stěžovatele dostatečným způsobem nevyvrátily, a proto došlo k přesunu důkazního
břemene ze stěžovatele na správce daně.
[19] Z obsahu napadeného rozsudku je zřejmé, že žalobními námitkami 2 a 4 se městský soud
vůbec nezabýval. Tato skutečnost je dostatečným důvodem pro zrušení napadeného rozsudku
a vrácení věci soudu k dalšímu řízení. V souladu s konstantní judikaturou (srov. např. rozsudky
ze dne 4. 12. 2003, č. j. 2 Ads 58/2003 – 75, ze dne 29. 7. 2004, č. j. 4 As 5/2003 – 52, ze dne
18. 10. 2005, č. j. 1 Afs 135/2004 - 73, č. 787/2006 Sb. NSS, ze dne 14. 7. 2005,
č. j. 2 Afs 24/2005 - 44, č. 689/2005 Sb. NSS, ze dne 25. 5. 2006, č. j. 2 Afs 154/2005 – 245,
ze dne 17. 1. 2008, č. j. 5 As 29/2007 – 64) je rozhodnutí soudu nepřezkoumatelné
pro nedostatek důvodů, pokud soud opomněl vypořádat některou z řádně uplatněných námitek.
Obdobně judikoval i Ústavní soud, který konstatoval, že „[s]oudy jsou povinny svá rozhodnutí řádně
odůvodnit; jsou povinny též vysvětlit, proč se určitou námitkou účastníka řízení nezabývaly (např. proto, že nebyla
uplatněna v zákonem stanovené lhůtě). Pokud tak nepostupují, porušují právo na spravedlivý proces garantované
čl. 36 odst. 1 Listiny“ (srov. nález Ústavního soudu ze dne 17. 12. 2008, sp. zn. I. ÚS 1534/08).
[20] K námitce napadající vnitřní rozpornost §82 zákona o dani z přidané hodnoty
a nesprávný procesní postup, tj. zastavení řízení, městský uvedl, že „žalovanému odvolacímu
správnímu úřadu nelze v posuzované věci vytýkat, že se nezabýval odvolacími námitkami z hlediska věcné stránky
důvodnosti uplatněné žádosti o vrácení daně osobě registrované k dani z přidané hodnoty v jiném členském státě
EU. Je tomu tak proto, že správní úřady obou stupňů dospěly na základě soustředěného spisového materiálu
k jednoznačnému závěru, že nárok žalobce za období leden až prosinec roku 2008 nebyl u příslušného správce
daně - Finančního úřadu pro Prahu 1 – uplatněn včas, tedy v zákonné lhůtě nejpozději do 30. června
následujícího kalendářního roku, v posuzovaném případě do dne 30. 6. 2009. Po tomto datu nárok žalobce
na vrácení daně podle ustanovení §82 odstavce 6 tehdy platného zákona o DPH zanikl“.
[21] Citované odůvodnění městského soudu se míjí s žalobní námitkou, která nenapadla
naplnění věcných důvodů uplatněného nároku, ale nesprávný procesní postup žalovaného, a dále
vnitřní rozpornost §82 zákona o dani z přidané hodnoty.
[22] Jedinou námitkou, kterou se soud po věcné stránce zabýval, byla žalobní námitka č. 3
tj. námitka napadající nesprávné hodnocení důkazů, avšak i odůvodnění této námitky je naprosto
nedostatečné. Městský soud bez jakéhokoliv zhodnocení provedeného dokazování pouze
konstatoval, že jednoznačný důkaz o předání žádosti poštovnímu přepravci předložen
ani označen v daňovém řízení nebyl, proto je zřejmé, že správními úřady nebylo možno učinit
závěr o včasném uplatnění nároku. V souladu se shora uvedenou judikaturou je rozhodnutí
soudu nepřřezkoumatelné pro nedostatek důvodů i pokud není zřejmé, jakými úvahami se soud
řídil při naplňování zásady volného hodnocení důkazů nebo při utváření právního závěru,
z jakého důvodu soud považoval žalobní námitky za liché či mylné, proč nepovažoval
za důvodnou právní argumentaci v žalobě, proč podřadil daný skutkový stav pod určitou právní
normu, apod.
[23] Městský soud při posouzení této námitky vycházel ze zcela mylného předpokladu,
že hodnocení důkazů je věcí správního uvážení, čímž jsou zároveň limitovány i meze přezkumné
činnosti soudu ve správním soudnictví.
[24] Pojem správního uvážení není v doktríně jednoznačně definován, v obecné rovině o něm
lze hovořit všude tam, kde zákon poskytuje správnímu orgánu ve stanovených hranicích určitý
volný prostor k rozhodnutí. Tento prostor, v němž s existencí určitého skutkového stavu není
jednoznačně spojen jediný právní následek a zákonodárce dává správnímu orgánu možnost zvolit
po zvážení daných okolností jedno z více řešení předvídaných právní normou., bývá typicky
vymezen formulací „správní orgán může“, „lze“ apod. (srovnej např. P. Mates, Správní uvážení
v judikatuře správních soudů, pravniradce.ihned.cz, 26. 8. 2010 a zejm. seznam literatury
v poznámce pod čarou č. 1 uvedeného článku).
[25] Hodnocení důkazů je založeno na správní úvaze, která je odrazem zásady volného
hodnocení důkazů. Tuto správní úvahu není možné ztotožňovat se správním uvážením, které má
zcela jiné zákonné vymezení a následně i podmínky soudního přezkumu. Jakkoliv se u hodnocení
důkazů vyskytuje určitá míra „uvážení“ správního orgánu, zaměřuje se vždy na skutkový stav
a jeho vyhodnocení. Výsledkem je pak závěr, který nemá alternativu. O diskreční právo správního
orgánu by se jednalo tehdy, byla-li by správnímu orgánu dána volnost zvolit jedno z více právně
dovolených řešení. Tak tomu ovšem při dokazování není.
[26] To, že zákon o dani z přidané hodnoty předpokládá, že výsledkem řízení podle §82
může být vrácení či nevrácení daně, neznamená, že správce daně by se mohl volně rozhodnout,
zda daň vrátí či nevrátí. Správce daně na základě v řízení shromážděných podkladů a jejich
konfrontace se zákonem založenými povinnostmi osob registrovaných v jiných členských státech
musí posoudit, zda žadateli nárok na vrácení daně vznikl resp., v projednávané věci, zda žádost
o vrácení daně byla podána včas. Nejedná se tedy o volné správní uvážení, ale o volné hodnocení
důkazů, které správcům daní obecně náleží. Výsledek této úvahy včetně postupu při získávání
a vyhodnocování důkazů, je plně přezkoumatelný soudem ve správním soudnictví.
[27] Správní soudy jsou dle soudního řádu správního oprávněny zkoumat nejen to,
zda rozhodnutí správního orgánu obsahuje jeho úvahu stran hodnocení důkazů, tedy otázky
právní, nýbrž i to, jaký je obsah této úvahy, tj. otázky skutkové, a v případě, že soud dospěje
k závěru o nedostatečnosti této úvahy v rovině skutkové, nahradit ji úvahou vlastní s tím,
že je oprávněn i k provádění dokazování ve věci a dospět k vlastním skutkovým zjištěním.
[28] Rozhodnutí městského soudu je nepřezkoumatelné pro nedostatek důvodů. Základním
pochybením je soudem uplatněný rozsah soudního přezkumu, v jehož důsledku nebyly řádně
uplatněné žalobní námitky vypořádány buď vůbec, anebo zcela nedostatečně. V dalším řízení
je proto městský soud povinen přezkoumatelným způsobem vypořádat veškeré stěžovatelem
řádně uplatněné žalobní námitky, včetně všech namítaných procesních pochybení.
IV. Závěr
[29] Nejvyšší správní soud z výše uvedených důvodů v souladu s §110 odst. 1 s. ř. s.
rozhodnutí městského soudu zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení. V souladu s ustanovením
§110 odst. 4 s. ř. s. je městský soud vázán právním názorem uvedeným v tomto rozhodnutí.
[30] Nejvyšší správní soud rozhodl o kasační stížnosti rozsudkem bez jednání dle §109 odst. 2
s. ř. s.
[31] O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti rozhodne městský soud v novém
rozhodnutí, jak je stanoveno v §110 odst. 3 s. ř. s.
Poučení: Proti tomuto rozsudku n e j s ou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 12. června 2014
JUDr. Barbara Pořízková
předsedkyně senátu