ECLI:CZ:NSS:2017:1.AFS.157.2017:36
sp. zn. 1 Afs 157/2017 - 36
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně JUDr. Lenky Kaniové a soudců
JUDr. Josefa Baxy a JUDr. Miluše Doškové v právní věci žalobce:
AGRODIESEL HANÁ, a. s., se sídlem Wellnerova 301/20, Olomouc, zastoupený
JUDr. Martinem Vychopeněm, advokátem se sídlem Masarykovo náměstí 225, Benešov, proti
žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, o žalobě proti
rozhodnutí žalovaného ze dne 14. 10. 2015, č. j. 34436/15/5100-41458-711929, v řízení o kasační
stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě - pobočka v Olomouci ze dne
11. 4. 2017, č. j. 65 Af 48/2015 – 69,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalobce n emá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti n e př i z ná v á .
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
[1] Finanční úřad pro Olomoucký kraj (dále jen „správce daně“) vydal dne 11. 8. 2015
zajišťovací příkazy
č. j. 1480903/15/3101-80542-800355, č. j. 1481523/15/3101-80542-800355,
č. j. 1481658/15/3101-80542-800355, č. j. 1482612/15/3101-80542-800355,
č. j. 1483101/15/3101-80542-800355, č. j. 1483323/15/3101-80542-800355,
č. j. 1483876/15/3101-80542-800355, č. j. 1484240/15/3101-80542-800355,
č. j. 1484560/15/3101-80542-800355 a č. j. 1484750/15/3101-80542-800355,
jimiž žalobci uložil, aby složením jistoty na účet správce daně zajistil úhradu dosud nestanovené
daně z přidané hodnoty (DPH) za období leden – říjen 2013.
[2] Proti zajišťovacím příkazům žalobce brojil odvoláním, které žalovaný jakožto nedůvodné
zamítl. Následně se žalobce obrátil se správní žalobou na Krajský soud v Ostravě – pobočka
v Olomouci, který ji v záhlaví specifikovaným rozsudkem taktéž zamítl. V odůvodnění svého
rozsudku krajský soud uvedl, že podmínky pro vydání zajišťovacích příkazů byly splněny. Pokud
se jedná o otázku potenciality dodatečného stanovení daně, vycházel krajský soud z rozsudku
Nejvyššího správního soudu ze dne 25. 11. 2015, č. j. 5 Afs 77/2015 – 43, podle něhož
je pro stanovení daňové povinnosti relevantní okamžik, kdy bylo na daňový subjekt převedeno
právo nakládat se zbožím jako vlastník. Podle tohoto okamžiku se pak určí místo plnění
při dodání zboží podle §7 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen „zákon
o DPH“).
[3] Správce daně dospěl na základě výpovědi pana P. M. k závěru, že žalobce zajišťoval
přepravu pohonných hmot z místa nakládky mimo tuzemsko a měl jako jediná osoba právo
disponovat s ním po celou dobu přepravy od jeho převzetí a nakládky v jiném členském státě, až
do okamžiku předání finálním odběratelům v tuzemsku. Místo plnění podle §7 zákona o DPH se
nachází mimo tuzemsko a správce daně proto řádně dovodil, že žalobce uplatnil odpočet daně
protizákonně. Námitku žalobce ohledně nesprávného posouzení místa plnění proto krajský soud
nepovažoval za důvodnou.
[4] Krajský soud uvedl, že správce daně může zajišťovací příkaz vydat tehdy, existuje-li
odůvodněná obava, že daň bude v budoucnu stanovena, a současně, že v době její vymahatelnosti
bude nedobytná, nebo bude její vybrání spojeno se značnými obtížemi. V podrobnostech odkázal
na rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 7. 1. 2016, č. j. 4 Afs 22/2015 – 104, a ze dne
11. 6. 2015, č. j. 10 Afs 18/2015 – 48. Dále vyjádřil přesvědčení, že správní orgány svoji
povinnost splnily a řádně posoudily a osvědčily existenci obou předpokladů pro vydání
zajišťovacích příkazů. Pokud se jedná o obavu z nedobytnosti daně v budoucnu, poukázaly
správní orgány na několik skutečností, a to: neprodloužení bankovní záruky žalobce spojené
se zánikem registrace žalobce jako distributora pohonných hmot, založení nové obchodní
korporace AGRODIESEL HANÁ invest, s. r. o., v níž je jediným společníkem a jednatelem
předseda představenstva žalobce, a v neposlední řadě též na skutečnost, že žalobce podal dne
4. 6. 2015 žádost o prominutí zálohy na daň z příjmů právnických osob z důvodu, že podle
předběžné účetní uzávěrky bude žalobci vyplývat povinnost platit zálohy v mnohem menších
částkách než doposud. Současně správce daně zjistil, že žalobce nevlastní takový majetek,
aby postačoval k úhradě budoucí daňové povinnosti. Krajský soud tedy shledal vydané
zajišťovací příkazy zcela zákonnými, přičemž za důvodnou nepovažoval ani námitku žalobce,
že v jednotlivých zajišťovacích příkazech chyběla lhůta k plnění, neboť se jedná o běžný postup.
Není-li lhůta k plnění stanovena, je zajišťovací příkaz vykonatelný okamžikem doručení.
II. Obsah kasační stížnosti
[5] Žalobce (dále též „stěžovatel“) brojil proti rozsudku krajského soudu kasační stížností,
v níž uvedl, že rozsudek krajského soudu spočívá na nesprávném právním posouzení a je
v rozporu s konstantní judikaturou Nejvyššího správního soudu.
[6] Předmětem sporu mezi stěžovatelem a žalovaným je nárok na odpočet DPH a dodatečné
doměření této daně za rozhodné období. Správce daně vycházel z úvahy, že pokud byly
předmětné pohonné hmoty po jejich stočení do cisteren v zahraničí dovezeny přímo stěžovateli,
byl tento i jejich pořizovatelem s místem nakládky mimo tuzemsko, čímž uskutečnil přeshraniční
intrakomunitární transakci. Správce daně přitom považoval za nerozhodné, ve kterém okamžiku
získal stěžovatel právo disponovat s pohonnými hmotami jako vlastními. K této problematice
se nicméně již v mezidobí vyjádřil Nejvyšší správní soud, který zdůraznil, že dodáním zboží
se pro účely DPH rozumí vždy získání práva nakládat se zbožím jako vlastník, nikoli fyzické
převzetí věci. K tomu stěžovatel odkázal na několik rozhodnutí Nejvyššího správního soudu,
zejména na rozsudek ze dne 22. 11. 2015, č. j. 5 Afs 77/2015 – 43 či rozsudek ze dne 7. 1. 2016,
č. j. 4 Afs 22/201 – 104.
[7] Stěžovatel dále opírá svůj názor, že daňová povinnost nevznikla, o závěry formulované
v rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem, č. j. 15 Af 13/2014 – 73. Ve zmiňovaném
případě krajský soud označil shodný názor žalovaného za nesprávný poté, co z dožádání
na rakouskou daňovou správu vyplynulo, že z její strany bylo plnění předcházející dodávce
konečnému odběrateli akceptováno jako intrakomunitární. Stěžovatel se domnívá,
že i v projednávané věci měl správce daně provést dožádání obdobného charakteru, přičemž lze
předpokládat, že odpověď by byla shodná jako ve věci řešené Krajským soudem v Ústí
nad Labem.
[8] Stěžovatel zdůraznil, že správní orgány ani krajský soud nehodnotily některé okolnosti,
které jsou pro posouzení věci relevantní a na něž upozorňoval. Mimo jiné uváděl, že na základě
Rámcové kupní smlouvy s jeho dodavatelem, společností
KONT FUEL DISTRIBUTION, s. r. o., bylo sjednáno, že místem plnění podle zákona o DPH
je místo, kde je zboží v ČR uvedeno do oběhu. Způsob převzetí zboží pak byl upraven takovým
způsobem, že stěžovatel převezme zboží v místě uvedení do volného daňového oběhu na území
ČR. Tímto způsobem fungoval vzájemný vztah i fakticky. Dále stěžovatel poukazuje na smlouvu
o přepravě č. 09/2011 ze dne 1. 10. 2011 se společností RORENTO, s. r. o., podle níž byla
doprava pro stěžovatele započata okamžikem, kdy bylo dodání zboží ukončeno v systému EMCS
s tím, že místem zahájení přepravy byla tedy konkrétní místa v ČR. Stěžovatel zboží vždy nabýval
až po jeho uvolnění do volného daňového oběhu v ČR (tj. po zaplacení spotřební daně).
V neposlední řadě stěžovatel v této souvislosti dodává, že se obrátil na Generální ředitelství cel
s dotazem, zda eviduje, že by stěžovatel dopravil ve svůj prospěch na daňové území ČR z jiného
členského státu či ze třetích zemí v období let 2012–2015 tzv. vybrané výrobky. Na tento dotaz
se mu od Generálního ředitelství cel dostalo negativní odpovědi, což potvrzuje pravdivost tvrzení
stěžovatele.
[9] Zmiňovanými skutečnostmi se krajský soud dostatečně nezabýval a nevěnoval
tak náležitou pozornost otázce, zda je daň vůči stěžovateli doměřitelná. Soud své rozhodnutí
do značné míry vystavěl na výpovědi pana P. M., ani z ní však nevyplývá, že by k přechodu
vlastnického práva na stěžovatele došlo tak, jak tvrdí správce daně. Výpověď svědka M. byla
navíc zachycena v rámci podání vysvětlení v souvislosti s trestním řízením vedeným s jinou
společností. Svědek tedy nevypovídal v souvislosti s činností stěžovatele, přičemž stěžovatel ani
neměl možnost se úkonu účastnit a klást svědkovi dotazy.
[10] Stěžovatel podnikal v rozhodné době tak, že dodával pohonné hmoty svým stálým
odběratelům a dále je prodával na své čerpací stanici. Pro tyto účely stěžovatel průběžně
pořizoval pohonné hmoty od svých dodavatelů. Je logické, že měl zájem znát informace
o průběhu dopravy a vědět, kdy bude zboží dodáno, aby jej mohl následně prodat dalším
osobám. To však nemá žádný vliv na okamžik přechodu vlastnického práva k předmětným
pohonným hmotám a oprávnění nakládat s nimi jako vlastník. Tento okamžik nastal
až po provedení deklarace na území ČR, a proto stěžovateli vznikl nárok na odpočet DPH.
[11] Krajský soud dále podle mínění stěžovatele nesprávně posoudil i naplnění druhého
předpokladu pro vydání zajišťovacího příkazu, a to domněnky, že daň bude v budoucnu
nedobytná, potažmo bude její vybrání spojeno se značnými obtížemi. Tento závěr přitom opřel
o tři skutečnosti, a to o zánik registrace distributora pohonných hmot v důsledku neprodloužení
bankovní záruky, založení nové obchodní korporace AGRODIESEL HANÁ invest, s. r. o.
a žádost stěžovatele o prominutí zálohy na daň z příjmů právnických osob.
[12] Pokud se jedná o finanční garanci, stěžovatel ji nezrušil, ale pouze ji neprodloužil,
neboť dlouhodobě plánoval změnu charakteru své hospodářské činnosti tak, aby bylo jeho
podnikání ekonomicky výhodnější. Udržování bankovní garance bylo finančně náročné,
což činilo podnikání méně efektivním. Stěžovatel mohl dále podnikat v rámci dealerské pozice,
která bankovní záruku nevyžaduje. Na tuto formu podnikání přitom přešlo nemalé množství
obchodníků s pohonnými hmotami. Jednání stěžovatele tedy nebylo nijak neobvyklé a pouze
kopírovalo aktuální trendy na trhu s pohonnými hmotami. Neznamená to však, že by plánoval
ukončení své podnikatelské činnosti. Navíc bankovní záruka byla ukončena až dne 1. 10. 2013,
tj. po dokončení všech inkriminovaných transakcí pohonných hmot.
[13] Na ukončení činnosti stěžovatele nelze usuzovat ani ze založení nové společnosti,
jejíž aktivity měly naopak podpořit další rozvoj stěžovatele. Pokud se týká žádosti o snížení záloh
na daň z příjmu, učinil tak z toho důvodu, že ke dni vydání zajišťovacích příkazů měl přeplatek
na dani z příjmu právnických osob ve výši 1.784.000 Kč. Je tedy logické, že chtěl učinit kroky
k tomu, aby předmětná částka nebyla vázána na účtu správce daně a nadále se nezvyšovala.
Zmiňovaná částka byla následně započtena správcem daně na daňovou povinnost stěžovatele.
[14] Ze všech uvedených důvodů považuje stěžovatel rozsudek krajského soudu za nesprávný
a navrhuje, aby jej Nejvyšší správní soud zrušil, stejně jako jemu předcházející rozhodnutí obou
stupňů správních orgánů.
III. Vyjádření žalovaného
[15] Žalovaný se k obsahu kasační stížnosti vyjádřil s tím, že závěry vyvozované stěžovatelem
z rozsudku č. j. 5 Afs 77/2015 – 43 nejsou na posuzovanou věc přiléhavé. Citovaný rozsudek byl
totiž vydán ve věci přezkumu rozhodnutí o stanovení daně, v němž musí být postaveno najisto,
že nárok na odpočet DPH daňovému subjektu nepřísluší. Nadto není pravdou, že by Nejvyšší
správní soud zcela odmítl kritérium organizace přepravy, ale pouze uvedl, že z něj není možné
bez dalšího dovozovat přechod práva nakládat se zbožím jako vlastník již v místě nakládky zboží.
[16] Žalovaný dále poukazuje na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 7. 1. 2016,
č. j. 4 Afs 22/2015 – 104, z něhož vyplývá, že nižší míru odůvodněné obavy (pravděpodobnosti)
ve vztahu k budoucímu stanovení daně lze částečně kompenzovat vysokou mírou odůvodněné
obavy ve vztahu k budoucí vymahatelnosti daně. V daném případě přitom není dle názoru
žalovaného o existenci obav ve vztahu k budoucím možnostem vymožení daně žádných pochyb.
[17] Celkově je nicméně žalovaný přesvědčen, že i samotná míra pravděpodobnosti budoucího
vyměření daně je dostatečně vysoká, neboť přeprava byla zajišťována třetími subjekty,
jimž stěžovatel od počátku přepravy dával instrukce. Stěžovatel tedy se zbožím nakládal
jako vlastník, aniž by ze spisového materiálu vyplývalo jiné možné právní odůvodnění
(např. smluvní úprava) takového jednání. Popsaný stav vede k závěru, že obchodní řetězec byl
po faktické stránce zcela odlišný od stavu formálně deklarovaného.
[18] Žalovaný uzavřel, že krajský soud věc posoudil zcela správně, když aproboval jeho
rozhodnutí a jemu předcházející rozhodnutí správce daně. Proto navrhl, aby Nejvyšší správní
soud kasační stížnost jakožto nedůvodnou zamítl.
IV. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem
[19] Nejvyšší správní soud nejprve posuzoval splnění podmínek řízení, přičemž shledal,
že kasační stížnost byla podána včas, osobou oprávněnou a jedná se o kasační stížnost,
která je ve smyslu §102 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále jen „s. ř. s.“) přípustná.
Důvodnost kasační stížnosti posoudil v mezích jejího rozsahu a uplatněních důvodů, současně
při tom zkoumal, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nimž by byl nucen přihlédnout
z úřední povinnosti (§109 odst. 3 a 4 s. ř. s.).
[20] Kasační stížnost není důvodná.
[21] V posuzované věci je stěžejní otázkou, zda byl správce daně oprávněn zajišťovací příkazy
vydat, respektive zda byly splněny podmínky, které jsou pro užití tohoto daňového instrumentu
zákonem stanoveny.
[22] Podle §167 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, „je-li odůvodněná obava, že daň,
u které dosud neuplynul den splatnosti, nebo daň, která nebyla dosud stanovena, bude v době její vymahatelnosti
nedobytná, nebo že v této době bude vybrání daně spojeno se značnými obtížemi, může správce daně vydat
zajišťovací příkaz.“
[23] Předpoklady pro vydání zajišťovacího příkazu se Nejvyšší správní soud podrobně zabýval
v rozsudku ze dne 7. 1. 2016, č. j. 4 Afs 22/2015 - 104, č. 3368/2016 Sb. NSS, v němž shrnul,
že podmínkou pro vydání zajišťovacího příkazu na daň dosud nestanovenou podle §167 odst. 1
daňového řádu je „odůvodněná obava, tj. přiměřená pravděpodobnost, (i) že daň bude v budoucnu stanovena
a zároveň, (ii) že v době její vymahatelnosti bude nedobytná nebo bude její vybrání spojeno se značnými potížemi.“
[24] V odkazovaném rozsudku pak Nejvyšší správní soud dále zdůraznil, že po správci daně
nelze požadovat, aby při vydávání zajišťovacího příkazu, potažmo v řízení o odvolání
proti zajišťovacímu příkazu, detailně prokazoval veškeré skutečnosti relevantní pro stanovení
daně, neboť zajišťovací řízení není řízením nalézacím a jeho předmětem není stanovení daně.
Na druhou stranu nelze při vydávání zajišťovacího příkazu od otázky existence dosud
nestanovené daňové povinnosti zcela odhlédnout. Zajišťovací příkaz je způsobilým exekučním
titulem a jako takový představuje závažný zásah do základního práva na ochranu vlastnictví
a do práva podnikat. Správce daně je proto povinen v odůvodnění zajišťovacího příkazu
přezkoumatelně uvést důvody, pro které je budoucí stanovení daně přiměřeně pravděpodobné,
a v odůvodnění rozhodnutí o odvolání řádně vypořádat námitky, kterými daňový subjekt vyvrací
tuto nestanovenou daňovou povinnost. Odůvodněnou obavu ve smyslu §167 odst. 1 daňového
řádu nelze vztahovat pouze k budoucí vymahatelnosti daně, ale k celé dispozici tohoto
ustanovení. Musí zde tudíž existovat i přiměřená pravděpodobnost budoucího stanovení daně.
Pokud bude možno odůvodněnou obavu ve vztahu k jednomu či druhému prvku s jistotou
vyloučit, pak zpravidla nebude možné zajišťovací příkaz vydat. Na druhou stranu Nejvyšší
správní soud ve shora citovaném rozsudku připustil určitou míru vzájemné kompenzace obou
prvků s tím, že nižší pravděpodobnost (slabší důvody) ve vztahu k budoucímu stanovení daně lze
vyvážit silnými důvody svědčícími o nedobytnosti daně v budoucnu.
[25] Pokud se jedná o první z předpokladů vydání zajišťovacího příkazu, tj. pravděpodobnost
budoucího vyměření daně, ze správního spisu vyplývají následující rozhodné skutečnosti.
Správce daně obdržel v průběhu května 2015 od Generálního finančního ředitelství informace,
na jejichž základě pojal podezření, že si stěžovatel neoprávněně uplatnil odpočet DPH za nákup
pohonných hmot v období od ledna do října 2013. V této souvislosti zahájil u stěžovatele
daňovou kontrolu, v jejímž průběhu získal další poznatky potvrzující jeho prvotní domněnku,
a proto (s ohledem na existující pochybnosti o budoucí dobytnosti daně) přikročil k vydání
zajišťovacích příkazů. V odůvodnění těchto příkazů konkrétně uvedl, že stěžovatel odebíral
od společnosti KONF FUEL DISTRIBUTION, s. r. o. pohonné hmoty, jejichž přepravu
zajišťoval prostřednictvím společnosti RORENTO, s. r .o. Jakkoliv se podle faktur
předkládaných stěžovatelem při daňové kontrole jednalo o tuzemskou přepravu, správce daně
zjistil, že ve skutečnosti byly pohonné hmoty nakládány v jiných členských státech EU. K těmto
závěrům dospěl zejména na základě porovnání s údaji fakturovanými stěžovateli jinými subjekty
zajišťujícími pro něj intrakomunitární dopravu, neboť bylo zjištěno, že cena za tvrzenou dopravu
realizovanou v rámci ČR společností RORENTO, s. r. o. odpovídala cenám u jiných dopravců
při realizaci přepravy s místy nakládky v jiných členských státech EU. Správce daně rovněž
disponoval úředním záznamem o podání vysvětlení sepsaným s panem P. M., jednatelem
společnosti RORENTO, s. r. o., v němž se podává, že pro stěžovatele a několik dalších subjektů
realizoval přepravu s místem nakládky v Mariboru, Berlíně a Vlčanech, přičemž od kontaktních
osob z těchto společností byl instruován ohledně průběhu dopravy a způsobu vyplňování
dokladů. V případě přepravy realizované pro stěžovatele byly jednotlivé dodávky vyskladňovány
v různých zemědělských společnostech v ČR. Správce daně tedy dovodil, že stěžovatel měl jako
jediný subjekt právo disponovat se zbožím již od jeho okamžiku nakládky v jiném členském státě
EU až do ukončení jeho přepravy a předání koncovým odběratelům na území ČR. Místo plnění
se tedy nacházelo mimo tuzemsko, a proto stěžovatel uplatnil odpočet DPH za nákup
pohonných hmot od společnosti KONF FUEL DISTRIBUTION, s. r. o. v období leden až říjen
2013 neoprávněně.
[26] Z výše uvedeného je zřejmé, že správce daně považoval při vydání zajišťovacích příkazů
za nosné kritérium organizace přepravy. Stěžovatel považuje tento postup za vadný, přičemž
na podporu svých tvrzení odkázal na současnou judikaturu Nejvyššího správního soudu,
především na rozsudek ze dne 25. 11. 2015, č. j. 5 Afs 77/2015 – 43. Jakkoliv se nicméně
stěžovatel domnívá, že úvahy správce daně jsou s citovaným rozsudkem v rozporu, Nejvyšší
správní soud dospěl k závěru opačnému, a je přesvědčen, že i optikou aktuální judikatury postup
správce daně obstojí.
[27] Předně je nutno akcentovat, že Nejvyšší správní soud ve zmiňovaném rozsudku
ani v jiných rozhodnutích (např. rozsudky ze dne 19. 1. 2017, č. j. 1 Afs 87/2016 – 45, či ze dne
28. 2. 2017, č. j. 2 Afs 108/2016 – 132), kritérium organizace přepravy neodmítl, avšak pouze
kladl důraz na skutečnost, že se nemůže jednat o kritérium jediné a správce daně tak musí
přihlédnout ke všem individuálním okolnostem posuzovaného případu. Citovaná rozhodnutí
vycházela i z judikatury Soudního dvora EU vztahující se k problematice tzv. řetězových
transakcí (rozsudky ze dne 6. 4. 2006, ve věci C-245/04, EMAG; a ze dne 16. 12. 2010, ve věci
C-430/09, Euro Tyre Holding BV), přičemž vyzdvihovala, že v takové situaci je nezbytné pátrat
po prvotním pořizovateli, který získal právo nakládat se zbožím jako vlastník na území jiného
členského státu. I v posuzované věci se zjevně jednalo o případ řetězové transakce, během
níž bylo zboží přeprodáváno mezi několika subjekty, a to v rámci jedné přepravy. Jakkoliv totiž
v transakci nepochybně figuroval stěžovatel, zboží bylo i podle výpovědi jednatele přepravní
společností vyskladňováno (stáčeno) u jiných subjektů, odběratelů stěžovatele. Nelze nicméně
přehlédnout, že posuzovaná věc je od situací řešených ve shora citovaných rozsudcích přece
jen poněkud odlišná.
[28] Kupříkladu ve stěžovatelem hojně zmiňovaném rozsudku č. j. 5 Afs 77/2015 – 43
se jednalo o případ, kdy daňovým subjektem, jemuž byla daň stanovena, byla společnost,
která sice organizovala přepravu, žádné další skutečnosti však nenasvědčovaly tomu, že by byla
prvním pořizovatelem zboží (rovněž pohonných hmot), neboť v řetězci před ní figurovalo
několik dalších subjektů, mezi nimiž bylo předmětné zboží přeprodáváno. V nynější věci naopak
veškeré poznatky získané správcem daně do okamžiku vydání zajišťovacích příkazů nasvědčovaly
tomu, že to byl právě stěžovatel, kdo nejenže zajišťoval přepravu pohonných hmot z jiných
členských států prostřednictvím smluvního přepravce, ale rovněž nabyl právo nakládat s tímto
zbožím jako vlastník, přičemž jej pak na území ČR prodával dalším subjektům. Pokud přitom
stěžovatel v kasační stížnosti zpochybňuje výpovědní hodnotu stěžejního podkladu,
a to úředního záznamu sepsaného dne 28. 5. 2013 s panem P. M., pak jeho výhrady nepovažuje
soud za opodstatněné. Ať již byla výpověď pana M. sepsána v jakékoliv souvislosti, z jeho
výpovědi nepochybně vyplývá, že společnost RORENTO, s. r. o. zajišťovala pro stěžovatele
přepravu pohonných hmot z jiných členských států EU, přičemž místem vykládky v ČR byly
různé zemědělské společnosti (zjevně odběratelé stěžovatele). Jedná-li se pak o zbylou část
úředního záznamu, soud připouští, že pan M. nehovořil adresně jen o stěžovateli, ale souhrnně o
několika společnostech, pro něž dopravu zajišťoval. Mezi těmito společnostmi nicméně výslovně
zmínil i stěžovatele, přičemž uvedl, že pro něj realizoval cca 300 dovozů pohonných hmot (což je
mnohonásobně více než u jiných společností). Pakliže tedy pan M. následně uvedl, že předmětné
společnosti jej instruovaly a dávaly mu pokyny ohledně přepravy a způsobu vyplňování dokladů,
lze důvodně předpokládat, že se to týkalo i stěžovatele.
[29] V posuzované věci nadto nelze přehlédnout, že podle zjištění správce daně stěžovatel
záměrně zastíral, že k nakládce pohonných hmot docházelo v jiných členských státech a fingoval
tak dopravu tuzemskou. Za těchto okolností má soud za to, že správce daně disponoval
dostatkem indicií nasvědčujících budoucímu vyměření daně. Je třeba opětovně zdůraznit,
že ve fázi vydání zajišťovacího příkazu pro účely dosud nestanovené daně nemusí mít správce
daně postaveno najisto, že daňová povinnost dotčeného daňového subjektu existuje. Postačí
toliko odůvodněné obavy ve vztahu k budoucímu stanovení daně a ty v posuzované věci
bezesporu panovaly.
[30] Tyto závěry nebyly samy o sobě s to zvrátit ani odkazy stěžovatele na odpověď
Generálního ředitelství cel ohledně dovozu tzv. vybraných výrobků, či na smluvní ujednání
mezi jím a společností KONF FUEL DISTRIBUTION, s. r. o. Nutno vyzdvihnout,
že rozhodující je stav faktický, nikoliv deklarovaný stav právní. Pokud tedy zjistil správce daně
mezi těmito dvěma stavy disproporci, nelze nic namítat proti tomu, že upřednostnil fakticitu
vztahů mezi stěžovatelem a dalšími dotčenými subjekty. Nadto nelze přehlédnout, že ve fázi
vydání zajišťovacích příkazů správce daně vychází toliko z předběžných zjištění. Podrobnější
dokazování bude vedeno až v řízení o stanovení daně. V tomto typu řízení je pak důkazní
standard o poznání vyšší než pro účely vydání zajišťovacích příkazů a správce daně
tak již nevystačí pouze s dosud uváděnou argumentací. Nutno zdůraznit, že požadavek
na odůvodnění předpokladu budoucího vyměření daně v zajišťovacích příkazech nenahrazuje
nalézací řízení, ale je pouze prostředkem zamezení svévole ze strany správce daně. V posuzované
věci byl nicméně postup správce daně veden zcela racionálními důvody podloženými
objektivními poznatky z vlastní činnosti (kontrola prováděná u stěžovatele) i činnosti jiných
správních orgánů (Generální finanční ředitelství, Celní úřad pro Olomoucký kraj apod.). Námitky
stěžovatele ve vztahu k naplnění první z podmínek pro vydání zajišťovacích příkazů
(tj. přiměřené pravděpodobnosti budoucího stanovení daně) proto soud považuje za zcela
nedůvodné.
[31] V neposlední řadě pak Nejvyšší správní soud navíc připomíná, že případné slabší důvody
ve vztahu k budoucímu stanovení daně lze kompenzovat silnými důvody zakládajícími důvodné
obavy z nedobytnosti daně. Je přitom ve shodě s žalovaným přesvědčen, že v posuzované věci
existovaly natolik závažné indicie svědčící o utlumení podnikatelské činnosti stěžovatele, že obavy
ohledně vymahatelnosti daně v budoucnu byly zcela na místě. Především je třeba zdůraznit,
že stěžovatel neprodloužil bankovní záruku u Komerční banky, a. s., v důsledku čehož přestal
splňovat jednu z podmínek pro výkon činnosti distributora pohonných hmot a dne 26. 5. 2015
tak stěžovateli zanikla příslušná registrace. V inkriminované době nadto předseda představenstva
stěžovatele založil novou obchodní společnost pod názvem
AGRODIESEL HANÁ invest, s. r. o. a vznikla proto logická obava že těžiště podnikatelské
činnosti stěžovatele bude přeneseno právě na tuto společnost. Odůvodněné obavy správce daně
pak dokreslila žádost stěžovatele ze dne 4. 6. 2015 o prominutí záloh na daň z příjmů
právnických osob s odůvodněním, že v návaznosti na předběžnou účetní uzávěrku bude
stěžovateli vyplývat povinnost platit zálohy ve výrazně nižších částkách než dosud.
[32] Nejvyšší správní soud zcela souhlasí se správcem daně v tom směru, že všechny tyto
skutečnosti vytváří v součtu dojem, že podnikatelská činnost stěžovatele bude razantně utlumena
a jeho příjmy by tak v budoucnu pravděpodobně nepostačovaly k úhradě předpokládané daňové
povinnosti. Tuto úvahu přitom správce daně doprovodil též přehledem majetkových poměrů
stěžovatele, pokud se jedná o jím vlastněné nemovité věci, přičemž dospěl k závěru, že ani jejich
zpeněžením by nebylo možno pohledávku na předpokládané v budoucnu stanovené dani
uspokojit. Správce daně tak i naplnění druhé z podmínek pro vydání zajišťovacího příkazu
řádným a přezkoumatelným způsobem odůvodnil. Na tom nemohou nic změnit tvrzení
stěžovatele, že ve skutečnosti bylo jeho záměrem přejít na jiný druh podnikání a že nově založená
společnost měla jeho aktivity spíše podpořit. Jedná se totiž o ničím nepodložená tvrzení,
která jsou navíc v rozporu s jím sdělenými informacemi v žádosti o prominutí daně,
v níž sám avizoval, že jeho budoucí příjmy budou výrazně nižší. Riziko budoucí nedobytnosti,
či obtížné vymahatelnosti daně tak i přes tvrzení stěžovatele zůstalo příliš vysoké,
a proto se Nejvyšší správní soud ztotožňuje s žalovaným i krajským soudem v tom směru,
že i druhý z předpokladů pro vydání zajišťovacích příkazů byl splněn.
V. Závěr a náklady řízení
[33] Nejvyšší správní soud tedy neshledal námitky stěžovatele důvodnými. Jelikož v řízení
nevyšly najevo ani žádné vady, k nimž musí kasační soud přihlížet z úřední povinnosti
(§109 odst. 3 a 4 s. ř. s.), zamítl kasační stížnost jako nedůvodnou (§110 odst. 1 věta druhá
s. ř. s.).
[34] O náhradě nákladů řízení bylo rozhodnuto podle §60 odst. 1 za použití §120 s. ř. s.
Stěžovatel nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti, neboť ve věci neměl
úspěch. Žalovanému žádné náklady nad rámec jeho úřední činnosti nevznikly, a proto mu soud
náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznal.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 16. srpna 2017
JUDr. Lenka Kaniová
předsedkyně senátu