ECLI:CZ:NSS:2019:4.AFS.262.2017:37
sp. zn. 4 Afs 262/2017 - 37
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy senátu JUDr. Jaroslava Vlašína
a soudců Mgr. Petry Weissové a JUDr. Ivo Pospíšila v právní věci žalobkyně: Tlaková plynárna
Ústí nad Labem a.s., se sídlem Havířská 346/100, Ústí nad Labem, zast. JUDr. Lubomírem
Pánikem, advokátem, se sídlem Masarykova 1120/43, Ústí nad Labem, proti žalovanému:
Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, proti rozhodnutí
žalovaného ze dne 15. 7. 2015, č. j. 22419/15/5300-22443-701226, o kasační stížnosti žalovaného
proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 1. 11. 2017, č. j. 15 Af 89/2015 - 144,
takto:
I. Kasační stížnost se zamít á.
II. Žádný z účastníků n emá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
Odůvodnění:
I.
[1] Žalovaný v záhlaví označeným rozhodnutím (dále jen „napadené rozhodnutí“), zamítl
odvolání žalobkyně a potvrdil dodatečné platební výměry Finančního úřadu pro Ústecký kraj
(dále jen „správce daně“) ze dne 13. 12. 2013, č. j. 2129974/13/2501-24803-507381
a č. j. 2129980/13/2501-24803-507381 (dále jen „platební výměry“), kterými byla žalobkyni
doměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období měsíce listopadu 2010 ve výši
2.504.968 Kč a sděleno penále ve výši 500.993 Kč a za zdaňovací období měsíce prosince 2010
ve výši 30.480 Kč a sděleno penále ve výši 6.096 Kč. Správce daně vyloučil zdanitelná plnění
za demoliční práce a práce spojené s přípravou objektů na strojní demolice týkajících se akce
„Demoliční práce objektů v areálu TPÚ Úžín“. Shledal, že nárok na odpočet daně za tato plnění
žalobkyně uplatnila v rozporu s §72 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty,
neboť neprokázala, že deklarovaná zdanitelná plnění přijala od deklarovaných dodavatelů
v uvedeném období a v uvedeném rozsahu.
II.
[2] Žalobkyně brojila proti rozhodnutí žalovaného žalobou u Krajského soudu
v Ústí nad Labem (dále jen „krajský soud“). Ten výše označeným rozsudkem napadené
rozhodnutí žalovaného zrušil a vrátil mu věc k dalšímu řízení. Shledal, že žalovaný zatížil řízení
vadou, která mohla mít vliv na zákonnost rozhodnutí, protože použil jako důkazní prostředek
protokoly o výslechu svědků (T. S. a D. Ch.) převzaté ze dvou odlišných daňových řízení s jinými
daňovými subjekty (GENOVA spol. s r. o., respektive TEKO Trmice, a.s.). Žalovaný opřel svá
skutková zjištění o tyto podklady, přestože žalobkyně navrhovala, aby byl výslech uvedených
svědků proveden v „jejím“ daňovém řízení. Žalovaný užití těchto podkladů odůvodňoval tím, že
výslech v jiném daňovém řízení byl proveden k rozhodným skutečnostem (tedy ohledně
provedení a rozsahu sporných demoličních prací) a výslechu byl přítomen advokát, který
zastupoval i žalobkyni v „jejím“ daňovém řízení.
[3] Krajský soud výše uvedené stanovisko žalovaného nesdílel. Odkázal na zásadu přímosti
a bezprostřednosti, které se odrážejí v právu žalobkyně být přítomna výslechu svědků a klást
jim otázky. Navržený důkaz výslechem svědků proto nemůže být nahrazen listinným důkazem
zachycujícím jejich výslech v jiném řízení. Přítomnost advokáta, jenž je současně i zástupcem
žalobkyně, není podstatná, protože hájil zájmy svých klientů, společností GENOVA spol. s r. o.
a TEKO Trmice a. s., nikoli zájmy žalobkyně. Nelze vyloučit, že by z pozice zástupce žalobkyně
pokládal svědkům jiné otázky. Použitím protokolů o výsleších uvedených svědků proto došlo
k porušení §96 odst. 5 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád (dále jen „daňový řád“), které mohlo
mít za následek nezákonné rozhodnutí o věci samé; žalovaný totiž v napadeném rozhodnutí
vyslovil, že žalobkyně neunesla důkazní břemeno.
[4] Krajský soud za další pochybení žalovaného považoval skutečnost, že v daňovém řízení
nebyl proveden navrhovaný výslech svědka Miloslava Machalouše, jenž byl v rozhodném období,
k němuž se doměření daně vztahovalo, členem představenstva žalobkyně, jehož funkce
mu však zanikla dříve, než byl jako svědek ze strany žalobkyně navržen. V této souvislosti krajský
soud poukázal na ustálenou judikaturu Nejvyššího správního soudu, která nepřipouští
výslech členů statutárních orgánů jako svědků (například rozsudek ze dne 31. 3. 2010,
č. j. 1 Afs 58/2009 - 541). Krajský soud však zdůraznil, že pokud funkce v představenstvu
navrženému svědkovi již zanikla, jeho dřívější členství ve statutárním orgánu žalobkyně
nebylo překážkou, aby byl v řízení jako svědek vyslechnut. Daňové orgány mohly k předchozímu
angažmá přihlédnout při hodnocení výpovědi, nicméně nebyly oprávněny provedení
tohoto důkazu odepřít.
III.
[5] Rozsudek krajského soudu žalovaný (dále jen „stěžovatel“) napadl kasační stížností,
jejíž důvody podřadil pod §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. Navrhoval napadený rozsudek zrušit
a věc vrátit krajskému soudu k dalšímu řízení.
[6] Stěžovatel polemizoval s oběma důvody pro zrušení napadeného rozhodnutí. Co se týče
neprovedení výslechu navržených svědků, poukázal zejména na rozsáhlé dokazování (výslechy
čtyř svědků, listiny a informace od stavebního odboru Magistrátu města Ústí nad Labem a další
podklady získané od třetích osob) provedené v daňovém řízení vedeném se žalobkyní.
Stěžovatel návrhu na výslech svědků T. S. a D. Ch. nevyhověl, protože tito svědci - byť v jiném
daňovém řízení - neuvedli žádné informace, které by zpochybněná plnění (tedy provedení
demoličních prací) potvrdily.
[7] Stěžovatel poukazoval na to, že zástupce žalobkyně byl výslechům navržených svědků
v jiných daňových řízeních přítomen, byť jako zástupce dodavatele a subdodavatele zakázky
na demoliční práce zadané žalobkyní. Upozorňoval, že v případě zastoupení těchto osob
(tedy společností TEKO Trmice a.s. a GENOVA spol. s r. o.) a žalobkyně se nejednalo
o zastoupení klientů, jejichž zájmy jsou protichůdné. Otázky správce daně navíc směřovaly
obecně k tomu, které firmy pracovaly v rozhodné době v areálu žalobkyně na demoličních
pracích a naopak nesměřovaly výlučně k postavení daňových subjektů odlišných od žalobkyně
(tedy společností TEKO Trmice a.s. a GENOVA spol. s r. o.). Správce daně při těchto výsleších
nijak neomezoval otázky právního zástupce. Ten si byl vědom, že zastupuje v jiném řízení
i žalobkyni a v případě hrozící protichůdnosti zájmů svých klientů by do výslechů jistě zasáhl.
Stěžovatel vytkl i skutečnost, že kromě společného zástupce v daňovém řízení, JUDr. Lubomíra
Pánika, žalobkyně a společnost GENOVA spol. s r. o. mají (což platilo i v rozhodné době)
také totožný statutární orgán, pana Luboše Marečka. Prostřednictvím obou osob byla žalobkyně
obeznámena s provedením výslechu svědků. Stěžovatel v kasační stížnosti dále podrobně
rozebral a hodnotil výpovědi svědků s tím, že podle něj obsah těchto výpovědí nepřinesl
potvrzení skutkové verze žalobkyně, již v daňovém řízení uplatňovala.
[8] Stěžovatel odkázal také na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 14. 8. 2014,
č. j. 6 Afs 117/2014 - 49, a na nález Ústavního soudu ze dne 21. 3. 2002, sp. zn. I. ÚS 55/01,
z nějž zmíněný rozsudek Nejvyššího správního soudu vycházel. Podle Ústavního soudu
neakceptování důkazního návrhu účastníka řízení lze ospravedlnit, pokud tento důkaz
není s to ani ověřit, ani vyvrátit tvrzenou skutečnost, tedy pokud ve vazbě na toto tvrzení
nedisponuje „vypovídací potencí“. Stěžovatel setrval na stanovisku, že opakované výpovědi
navržených svědků by takovou potenci neměly, a proto by nepřispěly k objasnění skutkového
stavu. Nadto žalobkyně důkazní návrhy na výslechy svědků S. a Ch. uplatnila teprve v řízení před
žalovaným. Z tohoto důvodu nedošlo k zásahu do práv žalobkyně, jenž by byl takové intenzity,
aby krajský soud napadené rozhodnutí zrušil.
[9] Stěžovatel polemizoval i s druhým důvodem, pro nějž krajský soud napadené rozhodnutí
zrušil. Tím bylo neprovedení výslechu bývalého člena představenstva žalobkyně Miloslava
Machalouše jako svědka. Poukázal na §8 odst. 1, větu první daňového řádu a na analogické
použití právní úpravy §126a o. s. ř. ve spojení s §131 o. s. ř. Měl za to, že bývalého
člena statutárního orgánu daňového subjektu nelze v daňovém řízení vyslechnout jako svědka,
týká-li se výslech období, kdy vykonával svoji funkci. I když tedy Miloslav Machalouš přestal
být dne 27. 12. 2011 členem představenstva žalobkyně, jeho případný výslech by se stále
vztahoval k období, kdy tuto funkci vykonával (tj. zdaňovacího období listopadu a prosince
2010). Proto by se v řízení týkajícím se žalobkyně nejednalo o výslech svědka jako osoby odlišné
od žalobkyně, jak požaduje daňový řád. Stěžovatel na podporu svého názoru odkázal na rozsudek
Nejvyššího správního soudu ze dne 20. 9. 2017, č. j. 6 Afs 237/2017 - 23.
IV.
[10] Žalobkyně se ke kasační stížnosti nevyjádřila.
V.
[11] Nejvyšší správní soud posoudil kasační stížnost v mezích jejího rozsahu a uplatněných
důvodů a zkoumal přitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nimž je povinen
přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 3, 4 s. ř. s.).
[12] Kasační stížnost není důvodná.
[13] Nejvyšší správní soud předesílá, že obdobnou věcí (jejímž předmětem byl v případě
téže žalobkyně přezkum týchž závěrů krajského soudu na základě prakticky shodných kasačních
námitek ve vztahu k doměření daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2010)
se již zabýval v rozsudku ze dne 4. 4. 2019, č. j. 9 Afs 431/2017 - 39 a shodné právní otázky
posuzoval i v případě jednoho z dodavatelů žalobkyně (společnosti GENOVA, spol. s r. o.)
též v rozsudku ze dne 29. 3. 2018, č. j. 7 Afs 378/2017 - 50 (dále také jen „rozsudek sedmého
senátu“). Kasační soud nemá důvod se od tam vyslovených závěrů odchýlit ani v nynější věci.
Nadto doměření daně z příjmů právnických osob (věc sp. zn. 9 Afs 431/2017) a nynější věc,
týkající se doměření daně z přidané hodnoty za zdaňovací období listopadu a prosince roku 2010,
vychází ze stejného skutkového základu a týká se téhož plnění, jež se stalo předmětem daňové
kontroly správce daně.
[14] Pro přehlednost k dále uvedenému kasační soud rekapituluje, že zadavatelem sporné
zakázky (viz odst. [1]) byla žalobkyně, která uzavřela dne 4. 1. 2010 smlouvu o dílo na demolice
deseti přesně vymezených objektů ve svém areálu s dodavatelem, společností TEKO Trmice, a. s.
Ta dále uzavřela na provedení demolice blíže neurčených objektů postupně smlouvy o dílo
se svými subdodavateli, D. Ch., společností GENOVA spol. s r. o. a NOWAK, a. s. Společnost
GENOVA spol. s r. o. dále uzavřela na provedení demoličních prací na této zakázce smlouvu se
svým subdodavatelem NOWAK, a. s. a uvedená společnost dále uzavřela na demoliční práce
smlouvu o dílo se společností CST plus s. r. o. Kromě toho žalobkyně uzavřela ohledně
přípravných prací na demolice objektů smlouvu o dílo se společností ASPIENS, spol. s r. o.
Předmětem pochyb správce daně se stala právě plnění, jež měly žalobkyni poskytnout společnosti
TEKO Trmice, a. s. a ASPIENS, spol. s r. o.
[15] Co se týče kasační námitky směřující k otázce neprovedení výslechů svědků
v daňovém řízení týkajícím se daňové povinnosti žalobkyně, Nejvyšší správní soud považuje
za vhodné poukázat na závěry obsažené ve výše citovaném rozsudku sedmého senátu,
jež se zabývají užitím protokolů o výsleších svědků v jiném daňovém řízení. Soud tehdy odkázal
na svoji předcházející judikaturu (zejména na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne
30. ledna 2008, č. j. 2 Afs 24/2007 - 119, a uvedl: „Z posledně citovaného rozsudku (tj. rozsudku
č. j. 2 Afs 24/2007 - 119; poznámka soudu) vyplývají též podmínky, za nichž mohou protokoly o výpovědi
svědků pořízené v jiných řízeních sloužit jako podklady pro rozhodnutí. (1) Nesmějí být pořízeny účelově proto,
aby správce daně zabránil daňovému subjektu v přítomnosti u výslechu svědka a ve výkonu práva klást svědkovi
otázky; (2) výslechy musejí být provedeny v souladu se zákonem; a (3) musejí být daňovému subjektu
zpřístupněny, aby se s jejich obsahem mohl seznámit a případně navrhnout další důkazy. V případě, že výpovědi
svědků zaznamenané v listinách jsou v rozporu s jinými důkazy provedenými v daném daňovém řízení, je třeba
tyto rozpory odstranit, přičemž – je-li možno příslušného svědka předvolat – nejvhodnější cestou zpravidla
bude jeho výslech, při němž mu budou nejasnosti předestřeny. Svědka je třeba vyslechnout vždy, požaduje-li
to daňový subjekt, ledaže se jedná o požadavek vedený toliko snahou mařit či účelově prodlužovat daňové řízení.“
[16] Sedmý senát ve zmiňovaném rozsudku také s odkazem na §93 odst. 3 daňového řádu
dovodil, že „[t]oto ustanovení provedení výslechu svědka, jehož výpověď je zachycena v protokolu, který správce
daně zamýšlel použít jako důkaz v jiném daňovém řízení, neváže na splnění žádných podmínek – s výjimkou
situací, kdy výslech svědka není reálně možný (například v případě jeho úmrtí – srov. důvodovou zprávu k §93
daňového řádu, sněmovní tisk č. 685/0, 5. volební období, www.psp.cz). Stěžovatel tedy nemohl odmítnout provést
výslech (navržených svědků – pozn. soudu) proto, že při své předchozí výpovědi tito svědci neuváděli potřebné
podrobnosti o zakázce na demoliční práce a neuvedli nic, co by prokázalo tvrzení žalobkyně, že společnosti
NOWAK a CST pro ni skutečně práce v souvislosti s touto zakázkou provedly.“
[17] Nelze přehlédnout ani úvahu, jíž sedmý senát v uvedeném rozsudku odmítl
argument žalovaného, že postačovalo, pokud se výslechu svědků v jiném daňovém řízení
zúčastnil stejný zástupce, jenž zastupoval žalobkyni (zástupce JUDr. Pánik; ve věci
řešené sedmým senátem byla uvedenou žalobkyní společnost GENOVA, spol. s r. o. ). Vyslovil,
že „[j]e sice pravda, že výslechu svědka (…) se účastnil zástupce společnosti TPÚ (Tlaková plynárna
Ústí nad Labem, a. s. - poznámka soudu), jímž byl advokát, který v daňovém řízení zastupoval
i žalobkyni. Daňové řízení se společností TPÚ se však týkalo daňové povinnosti této společnosti,
pro niž však bylo zcela irelevantní, zda žalobkyně pro plnění svého závazku provést pro ni demoliční práce
využila služeb subdodavatelů či nikoli. Zástupce společnosti TPÚ tudíž neměl důvod ptát se svědka na okolnosti,
které mohly podpořit tvrzení žalobkyně, že demoliční práce pro společnost TPÚ za ni částečně provedli
subdodavatelé. Nelze tudíž dovozovat, jak to činí stěžovatel, že právo žalobkyně klást svědkovi otázky vykonával
její zástupce, který během výslechu svědka (…) působil jako alter ego zcela odlišného subjektu.“
[18] Nejvyšší správní soud v citovaném rozsudku sp. zn. 7 Afs 378/2017 uzavřel, že „stěžovatel
tím, že na žádost žalobkyně nevyslechl svědky (…), porušil §93 odst. 2 a 3 a §96 odst. 5 daňového řádu,
a zatížil tak své řízení podstatnou vadou. Stěžovatel totiž na jednu stranu vycházel z nezákonných důkazů,
neboť k použití protokolů o výslechu těchto svědků jako listinných důkazů nebyly splněny zákonné předpoklady.
Zároveň tyto svědky nevyslechl, i když k tomu byl podle §93 odst. 3 daňového řádu povinen bez ohledu
na to, jak důležité jejich výpovědi mohly být. Lze v zásadě konstatovat, že pokud stěžovatel výpovědi těchto svědků
nepovažoval za podstatné pro posouzení daňové povinnosti žalobkyně, neměl z daňového řízení se společností TPÚ
přebírat protokoly o jejich výsleších. Pokud tak však učinil, musel současně respektovat právo žalobkyně
požadovat výslech těchto svědků ve ‚svém‘ daňovém řízení.“
[19] Jak kasační soud uvedl výše, v projednávané věci jde prakticky o totožnou otázku,
tedy o přípustnost užití protokolů výslechů svědků z jiného daňového řízení. V projednávaném
případu ze správního spisu vyplývá, že žalobkyně navrhla výslech T. S. již v odvolání a poté
opakovaně jeho výslech požadovala spolu s výslechem svědka D. Ch. ve vyjádření ze dne 31. 3.
2015 učiněném v rámci odvolacího řízení. Podobně jako v citovaném rozsudku sedmého senátu i
zde stěžovatel zatížil své rozhodnutí vadou, která mohla mít vliv na zákonnost jeho rozhodnutí,
pokud návrhům žalobkyně nevyhověl a jako důkaz bez dalšího použil protokoly o výslechu
navržených svědků z jiného daňového řízení v řízení se žalobkyní. K výše předestřeným závěrům,
jež vyslovil sedmý senát, netřeba ničeho dodávat, neboť jsou beze zbytku použitelné i v souzené
věci.
[20] Nad rámec výše uvedeného Nejvyšší správní soud uvádí, že si je vědom, že stěžovatel,
resp. správce daně vedl daňová řízení s různými členy skupiny dodavatele, respektive
subdodavatelů žalobkyně (viz odst. [14]), a že tito členové byli navzájem personálně propojeni.
Za těchto okolností se může zdát racionální úvaha, že bude vhodné z hlediska procesní ekonomie
provádět výslechy svědků vždy jen v jednom daňovém řízení a pak protokoly z těchto výslechů
používat v dalších daňových řízeních s jinými daňovými subjekty, protože se týkaly vždy stejné
skutkové otázky [tedy (ne)provedení demoličních prací a přípravných prací pro demolice objektů
v areálu žalobkyně různými dodavateli a subdodavateli]. Jakkoli je však zásada hospodárnosti
řízení významná, nelze ji bez dalšího upřednostnit před výše zmíněnou zásadou přímosti
a bezprostřednosti.
[21] Stěžovatel v této souvislosti v kasační stížnosti odkazoval na rozsudek Nejvyššího
správního soudu ze dne 14. 8. 2014, č. j. 6 Afs 117/2014 - 49, v němž se mimo jiné uvádí,
že „[p]odle judikatury Ústavního soudu v zásadě nelze spatřovat porušení procesních práv účastníka
pouze v tom, že rozhodující subjekt nevyhoví všem jeho důkazním návrhům (nález Ústavního soudu ze dne
21. března 2002 sp. zn. I. ÚS 55/01, N 36/25 SbNU 279, citovaná rozhodnutí Ústavního soudu
jsou dostupná z http://nalus.usoud.cz). Na druhou stranu tento proces nemůže vykazovat prvky libovůle
rozhodujícího orgánu. V souladu s tím Ústavní soud stanovil, že neakceptování důkazního návrhu účastníka
lze ospravedlnit (1) z důvodů nadbytečnosti navrhovaného důkazu; (2) jestliže tvrzená skutečnost, k jejímuž
ověření nebo vyvrácení je navrhován důkaz, nemá relevantní souvislost s předmětem řízení a (3) pokud důkaz
není s to ani ověřit, ani vyvrátit tvrzenou skutečnost, čili ve vazbě na toto tvrzení nedisponuje vypovídací potencí
(nález Ústavního soudu ze dne 8. prosince 2009, sp. zn. I. ÚS 118/09, N 254/55 SbNU 455).“
[22] Stěžovatel vzhledem k těmto závěrům měl za to, že důkaz výslechem navržených svědků
nemusel být v posuzované věci akceptován z důvodu uvedeného sub (3) citovaného výše.
V této úvaze se však stěžovatel mýlí, neboť tento důvod dopadá výlučně na situace, kdy navržený
důkazní prostředek nemá vůbec vypovídací hodnotu pro probíhající řízení, a nemůže tedy přinést
žádné informace, které by bylo možné v řízení smysluplně využít. Tak tomu ale v projednávaném
případě nebylo. Stěžovatel se ve svém rozhodnutí na protokoly z výslechů obou navržených
svědků rozsáhle odvolává a hodnotí je, tyto důkazní prostředky tedy evidentně měly vliv
na jím učiněné skutkové závěry (viz str. 25 až 27 napadeného rozhodnutí ve vztahu k výslechu T.
S. a str. 27 až 28 ve vztahu k výslechu D. Ch.).
[23] Ve skutečnosti - soudě z obsahu kasační argumentace - stěžovatel míří na jiný důvod
neakceptování důkazního návrhu, a to důvod uvedený sub (1) rozsudku č. j. 6 Afs 117/2014 - 49,
tedy pro jeho nadbytečnost. Pro lepší pochopení tohoto důvodu je vhodné citovat přímo
odkazovaný nález Ústavního soudu (sp. zn. I. ÚS 118/09). Ten jako nadbytečnost důkazu
označuje „[a]rgument, podle něhož určité tvrzení, k jehož ověření nebo vyvrácení je důkaz navrhován,
bylo již v dosavadním řízení bez důvodných pochybností (s praktickou jistotou) ověřeno nebo vyvráceno.“ Ústavní
soud tedy zjevně považuje za legitimní, pokud soud (resp. v nyní souzené věci daňové orgány)
neprovede důkaz nadbytečný, který již nemůže přinést další objasnění skutkového základu věci.
Důležité však je, že i bez takového důkazu je dané tvrzení „bez důvodných pochybností ověřeno
nebo vyvráceno“. To ovšem nebyl souzený případ.
[24] Není úlohou zdejšího soudu, aby v nyní projednávané věci hodnotil, zda by skutková
zjištění stěžovatele obstála i bez provedení výslechu navrhovaných svědků. Je však zřejmé,
že stěžovatel tyto důkazy v době vydání svého rozhodnutí jako nadbytečné nehodnotil, jejich
provedení považoval za účelné, avšak učinil tak procesně vadným způsobem. Krajský soud
tedy uvedenou spornou právní otázku posoudil správně a tato kasační námitka je tudíž
nedůvodná.
[25] Co se týče druhé stížnostní námitky vztahující se k závěrům o neprovedení výslechu
bývalého člena představenstva žalobkyně - Miloslava Machalouše, Nejvyšší správní soud
stěžovateli přitakává. Naopak je nutné korigovat názor krajského soudu, podle něhož
lze tuto osobu vyslechnout jako svědka, protože v době výslechu již nebyla členem
představenstva žalobkyně.
[26] Obecně je nesporné, že jako svědka nelze vyslýchat člena statutárního orgánu účastníka
řízení. Jeho jednání je totiž přímo přičítáno účastníku řízení samému a jeho výslech jako svědka
by mohl být mimo jiné v rozporu se zásadou zákazu sebeobvinění. V tomto ohledu krajský soud
správně odkázal na judikaturu Nejvyššího správního soudu a vhodně citoval z rozsudku ze dne
31. 3. 2010, č. j. 1 Afs 58/2009 - 541. Přesto z něj nakonec dospěl k nesprávnému závěru.
[27] Sporným zde bylo, zda zánik funkce člena statutárního orgánu vede k tomu, že bývalý
člen již může být vyslýchán jako svědek, byť by se jeho výslech týkal okolností, které nastaly ještě
v době trvání jeho funkce. Krajský soud na ni odpověděl kladně s tím, že daňové orgány mohly
k předchozímu angažmá svědka přihlédnout při hodnocení jeho výpovědi.
[28] Uvedenou otázkou se však již kasační soud zabýval například v rozsudku
ze dne 20. 9. 2017, č. j. 6 Afs 237/2017 - 23, na nějž přiléhavě odkázal v kasační stížnosti
též stěžovatel. V tomto rozsudku dovodil, a to vzhledem k právní úpravě obsažené
v §126a o. s. ř., že „(…) bývalého člena statutárního orgánu daňového subjektu nelze v daňovém řízení
vyslechnout jako svědka, týká-li se výslech období, kdy vykonával svoji funkci.“ Miloslav Machalouš
tedy nemohl být v daňovém řízení vyslýchán jako svědek, jelikož se výslech měl týkat právě
období, ve kterém vykonával funkci člena představenstva žalobkyně.
[29] Přes právě uvedené dílčí pochybení krajského soudu však přesto napadený rozsudek
obstojí. Spornou otázku týkající se výslechu svědků v daňovém řízení (viz výše odst. [15] až [24])
totiž posoudil správně, jak již uvedeno. V dalším řízení tedy žalovaný zajistí provedení výslechu
navržených svědků T. S. a D. Ch., případně zdůvodní, proč jsou tyto výslechy nadbytečné, a to
v rozsahu a způsobem odpovídajícím požadavkům vyjádřeným ve zde citované judikatuře
Ústavního soudu a Nejvyššího správního soudu. Zbývá pro úplnost dodat, že hodnotit lze pouze
důkaz, který byl v řízení proveden.
VI.
[30] S ohledem na výše vyslovené Nejvyšší správní soud shledal kasační stížnost nedůvodnou,
a proto ji podle §110 odst. 1 věty druhé s. ř. s. zamítl.
[31] O nákladech řízení o kasační stížnosti rozhodl Nejvyšší správní soud podle §60
odst. 1 s. ř. s., ve spojení s §120 téhož zákona. Stěžovatel neměl ve věci úspěch,
nemá proto právo na náhradu nákladů řízení. Žalobkyně jako v řízení úspěšná účastnice má právo
na náhradu nákladů tohoto řízení, podle obsahu spisu jí však v řízení o kasační stížnosti žádné
náklady prokazatelně nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku ne j so u přípustné opravné prostředky.
V Brně dne 16. srpna 2019
JUDr. Jaroslav Vlašín
předseda senátu