ECLI:CZ:NSS:2021:5.AFS.361.2020:44
sp. zn. 5 Afs 361/2020 - 44
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Viktora Kučery a soudců
JUDr. Lenky Matyášové a JUDr. Jakuba Camrdy v právní věci žalobců: a) K. B., b) MUDr. E.
B., oba zast. Mgr. Radkem Salajkou, LL.M., advokátem se sídlem Hlubočepská 1156/38b, Praha,
proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, o kasační
stížnosti žalobců proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 6. 10. 2020, č. j. 29 Af 90/2018 -
74,
takto:
I. Rozsudek Krajského soudu v Brně ze dne 6. 10. 2020, č. j. 29 Af 90/2018 - 74,
se ruší.
II. Rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne 6. 8. 2018, č. j. 34977/18/5100-
41453-712277, ve znění opravného rozhodnutí ze dne 22. 11. 2018, č. j. 52323/18/5100-
41453-712277, se ruší a věc se v rací žalovanému k dalšímu řízení.
III. Žalovaný je po v i ne n zaplatit žalobcům náhradu nákladů řízení o žalobě a o kasační
stížnosti ve výši 56 188 Kč, a to do jednoho měsíce od právní moci tohoto rozsudku
k rukám zástupce žalobců Mgr. Radka Salajky, LL.M., advokáta.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
[1] Kasační stížností se žalobci (dále „stěžovatelé“) domáhali zrušení v záhlaví označeného
rozsudku Krajského soudu v Brně (dále jen „krajský soud“), kterým krajský soud zamítl
jejich žalobu proti rozhodnutí žalovaného ze dne 6. 8. 2018, č. j. 34977/18/5100-41453-712277.
Tímto rozhodnutím žalovaný zamítl odvolání stěžovatelů a potvrdil rozhodnutí Finančního
úřadu pro Zlínský kraj, územního pracoviště ve Zlíně (dále jen „správce daně“), ze dne 8. 1. 2018,
č. j. 8415/18/3301-80541-707340, kterým bylo podle §170 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb.,
daňový řád, ve znění účinném do 30. 6. 2017 (dále jen „daňový řád“), zřízeno zástavní právo
k nemovitostem ve společném jmění manželů (stěžovatelů) zapsaným na listu vlastnictví č. X
v katastrálním území N. k zajištění daňové pohledávky ve výši 7 347 557 Kč. Konkrétně se
jednalo o pozemky parcelní číslo st. X (zastavěná plocha a nádvoří), XA (zahrada), XB (ostatní
plocha) a budovu číslo popisné X stojící na pozemku parcelní číslo st. X (rodinný dům).
[2] Správce daně celkem pěti dodatečnými platebními výměry ze dne 19. 12. 2016 doměřil
stěžovateli a) daň z přidané hodnoty (dále jen „DPH“) za zdaňovací období IV. čtvrtletí 2011,
leden 2012, únor 2012, březen 2012 a duben 2012 v celkové výši 478 371 Kč a současně
mu uložil povinnost uhradit penále z doměřené daně v celkové výši 95 672 Kč (dále jen
„dodatečné platební výměry A“). Odvolání proti těmto dodatečným platebním výměrům
žalovaný zamítl rozhodnutím ze dne 26. 1. 2018, č. j. 2594/18/5300-22442-707666, které nabylo
právní moci dne 2. 2. 2018 (dále jen „rozhodnutí o dodatečných platebních výměrech A“),
a stěžovatel a) jeho rozhodnutí napadl žalobou u krajského soudu, který usnesením v řízení
vedeném pod sp. zn. 29 Af 19/2018 přiznal žalobě odkladný účinek (usnesení nabylo právní moci
dne 20. 3. 2018).
[3] Správce daně dvěma dodatečnými platebními výměry ze dne 19. 12. 2019 doměřil
stěžovateli a) daň z příjmů fyzických osob za období roku 2011 a 2012 v celkové výši 358 530 Kč
a stanovil mu povinnost uhradit penále v celkové výši 71 706 Kč (dále jen „dodatečné platební
výměry B“). Odvolání proti těmto dodatečným platebním výměrům žalovaný zamítl rozhodnutím
ze dne 24. 1. 2018, č. j. 3574/18/5200-10424-711507, které nabylo právní moci dne 2. 2. 2018
(dále jen „rozhodnutí o dodatečných platebních výměrech B“), a stěžovatel a) jeho rozhodnutí
napadl žalobou u krajského soudu, který usnesením v řízení vedeném pod sp. zn. 29 Af 20/2018
přiznal žalobě odkladný účinek (usnesení nabylo právní moci dne 20. 3. 2018).
[4] Správce daně celkem dvaceti dodatečnými platebními výměry dne 14. 11. 2017
za zdaňovací období leden, březen až září 2013, leden až duben, červen, červenec, září
až prosinec 2014, leden a březen 2015 doměřil stěžovateli a) DPH v souhrnné výši 5 286 074 Kč
a současně mu uložil povinnost uhradit penále ve výši 1 057 204 Kč (dále jen „dodatečné platební
výměry C“). Odvolání proti těmto dodatečným platebním výměrům žalovaný zamítl rozhodnutím
ze dne 16. 1. 2019, č. j. 446/19/5300-22442-707666 (dále jen „rozhodnutí o dodatečných
platebních výměrech C“; ze spisu není zřejmé, kdy toto rozhodnutí nabylo právní moci),
a stěžovatel a) jeho rozhodnutí napadl žalobou u krajského soudu, který usnesením v řízení
vedeném pod sp. zn. 29 Af 22/2019 přiznal žalobě odkladný účinek (ze spisu nevyplývá, kdy toto
usnesení nabylo právní moci, nicméně řízení o žalobě bylo zahájeno dne 5. 3. 2019).
[5] K zajištění všech těchto pohledávek správce daně již zmiňovaným rozhodnutím ze dne
8. 1. 2018, č. j. 8415/18/3301-80541-707340, zřídil zástavní právo k výše specifikovaným
nemovitostem. Odvolání proti tomuto rozhodnutí žalovaný zamítl výše citovaným rozhodnutím
dne 6. 8. 2018, č. j. 34977/18/5100-41453-712277. Právě toto rozhodnutí bylo předmětem
přezkumu ze strany krajského soudu v nyní posuzované věci. Posledně citované rozhodnutí
změnil žalovaný rozhodnutím o opravě zřejmých nesprávností ze dne 22. 11. 2018,
č. j. 52323/18/5100-41453-712277, tak, že datum zaevidování odvolání změnil ze dne
29. 12. 2017 na den 6. 2. 2018.
II. Rozhodnutí krajského soudu
[6] Stěžovatelé u krajského soudu brojili proti rozhodnutí žalovaného žalobou, kterou krajský
soud podle §78 odst. 7 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů
(dále jen „s. ř. s.“), zamítl.
[7] Krajský soud nepovažoval za důvodnou námitku stěžovatelů, že je napadené rozhodnutí
nezákonné, neboť je v něm uvedeno chybně datum podání odvolání. Podle krajského soudu
by mělo chybné uvedení tohoto data význam, kdyby žalovaný v jeho důsledku vyhodnotil
odvolání jako předčasné či opožděné. K tomu však nedošlo a věc byla meritorně projednána.
Chyba též nebyla obsažena ve výroku, ale v záhlaví označujícím projednávanou věc, nicméně
ani tím nezpůsobila jakékoliv pochybnosti o tom, kterou věc žalovaný projednával, jelikož bylo
správně identifikováno rozhodnutí správce daně a osoby stěžovatelů coby odvolatelů.
[8] Stěžovatelé dále namítali, že správce daně postupoval v rozporu se subsidiaritou
zástavního práva. Krajský soud však ani této námitce nepřisvědčil a uvedl, že v daném případě
bylo zřízení zástavního práva nepochybně přiměřeným prostředkem zajištění budoucí úhrady
daňové pohledávky. Správce daně totiž zjistil, že stěžovatel a) vlastní dva automobily registrované
v letech 1998 a 2002, které však k zajištění tak vysoké pohledávky nepostačovaly, a logicky tak
musel přistoupit k zajištění pohledávky nemovitostí ve společném jmění manželů - obou
stěžovatelů.
[9] Stěžovatelé rovněž namítali, že zástavní právo bylo zřízeno k neexistujícím pohledávkám
– tím, že žalobám směřujícím proti všem rozhodnutím o dodatečných platebních výměrech byl
přiznán odkladný účinek, je třeba na dodatečné platební výměry nahlížet tak, jako by nenabyly
právní moci. Krajský soud konstatoval, že v době rozhodnutí správce daně (8. 1. 2018) existovala
konkrétní pravomocná rozhodnutí, jimiž byly stěžovateli a) jednotlivé daňové povinnosti
stanoveny. Dne 20. 3. 2018 nabyla právní moci usnesení krajského soudu o přiznání odkladného
účinku žalobám ve věcech sp. zn. 29 Af 19/2018 a sp. zn. 29 Af 20/2018, a ke dni rozhodování
žalovaného (6. 8. 2018) tedy již bylo zřejmé, že je třeba na dodatečné platební výměry hledět, jako
by nenabyly právní moci. Žalovaný tuto skutečnost nezohlednil, čímž zatížil své rozhodnutí
vadou. Tato vada však podle názoru krajského soudu nemohla mít vliv na zákonnost rozhodnutí.
Zmíněná usnesení krajského soudu totiž přiznala odkladný účinek žalobám proti rozhodnutím
o dodatečných platebních výměrech A a B, které zakládaly pohledávku ve výši 1 004 279 Kč.
Vzhledem k tomu, že i po odečtení této částky z celkové pohledávky 7 347 557 Kč zbývá
pohledávka ve výši 6 343 278 Kč, zůstala pohledávka řádově podobná a zákonnost rozhodnutí
žalovaného byla nedotčena navzdory tomu, že mělo znít na nižší částku. K odkladnému účinku
žaloby ve věci vedené krajským soudem pod sp. zn. 29 Af 22/2019 (proti rozhodnutí
o dodatečných platebních výměrech C), žalovaný přihlédnout nemohl, neboť bylo řízení v dané
věci zahájeno několik měsíců poté, co vydal napadené rozhodnutí. Co se týče námitky
stěžovatelů, že nelze zřídit zástavní právo k zajištění nesplatné daně, krajský soud odkázal
na rozsudek Krajského soudu v Ostravě ze dne 29. 3. 2018, č. j. 65 Af 125/2016 - 41, podle
něhož se neuhrazenou daní, u níž lze zřídit zástavní právo, rozumí taková daň, která je jako
výsledek vyměřovacího řízení zapsána v daňové evidenci daňového subjektu (stanovená daň)
a není zaplacena, bez ohledu na to, zda u takové daně již uplynula lhůta splatnosti.
III. Kasační stížnost, vyjádření žalovaného a replika stěžovatelů
[10] Stěžovatelé podali proti rozsudku krajského soudu kasační stížnost, v níž navrhli, aby
Nejvyšší správní soud napadený rozsudek zrušil a věc vrátil krajskému soudu k dalšímu řízení.
Zároveň požadovali náhradu nákladů řízení.
[11] Předně namítali, že krajský soud bagatelizoval namítané formální vady. Zdůraznili,
že žalovaný vydal opravné usnesení, kterým se snažil svou chybu spočívající v uvedení
nesprávného data podání (zaevidování) odvolání napravit. Pokud by se nejednalo o závažnou
vadu, neměl by dle stěžovatelů důvod opravné rozhodnutí vůbec vydávat. Stěžovatelé
nesouhlasili s omlouváním formálních a gramatických chyb, neboť se jich správní orgány
dopouštějí běžně; zdůrazňovali výchovný aspekt rozsudku, který by rozhodnutí správního orgánu
pro takové vady zrušil.
[12] Stěžovatelé nesouhlasili ani s tím, jak se krajský soud vypořádal s námitkou subsidiarity.
Dle jejich názoru lze zřídit zástavní právo k nemovité věci pouze v krajním případě vedle celé
škály jiných způsobů, jak zajistit daňovou pohledávku. Rozhodnutí o zřízení zástavního práva
bylo v daném případě nepřiměřeně tvrdé, neboť jde o omezení jejich vlastnického práva
k nemovitosti, v níž oba bydlí. Se stěžovateli ani nebyla projednána možnost posečkání s úhradou
daně, splátkový kalendář, případně jiný, mírnější a šetrnější způsob úhrady daně. Takový postup
by měl vyplývat z principu dobré správy a měl by být projednán vždy před použitím krajního
způsobu zajištění daně, kterým je zástavní právo k nemovitosti.
[13] Podle stěžovatelů krajský soud dále pochybil, pokud nevyhověl jejich námitce nedodržení
zásady akcesority zástavního práva. K zajištění daňové pohledávky musí být dána existence
takové pohledávky. V posuzovaném případě však existence pohledávky dána nebyla – rozhodnutí
o dodatečných platebních výměrech byla napadena žalobami a těm byl přiznán odkladný účinek.
Podle stěžovatelů měly správní orgány před vydáním rozhodnutí o zřízení zástavního práva
vyčkat uplynutí lhůty pro podání žaloby a zástavní právo zřídit pouze v případě, že žaloba nebude
podána. Nesouhlasili ani s argumentací krajského soudu, že pochybení žalovaného, že nevzal
při rozhodování v potaz odkladný účinek žalob, nebylo dostatečně intenzivní, aby mohlo mít vliv
na zákonnost napadeného rozhodnutí. Navíc podle stěžovatelů určil krajský soud částku,
o kterou se pohledávka snížila přiznáním odkladného účinku žalobám, nesprávně, neboť nevzal
v potaz přiznání odkladného účinku ve věci vedené sp. zn. 29 Af 22/2019 (o žalobě proti
rozhodnutí o dodatečných platebních výměrech C). Stěžovatelé jsou rovněž toho názoru,
že nelze zřídit zástavní právo k dani, která doposud není splatná – ohledně toho odkázali
na komentářovou literaturu, která má podle nich větší argumentační sílu než krajským soudem
odkazovaný rozsudek č. j. 65 Af 125/2016 - 41.
[14] Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti navrhl, aby ji Nejvyšší správní soud zamítl.
Formální vada spočívající v nesprávném uvedení data podání odvolání nemělo žádný negativní
dopad do práv stěžovatelů, kteří se jen snaží vyvolat dojem, že se jednalo o pochybení zásadní.
Co se týče namítaného porušení zásady subsidiarity zástavního práva, žalovaný se ztotožnil
s odůvodněním napadeného rozsudku. Dále žalovaný uvedl, že nebyl povinen jakýmkoliv
způsobem zohledňovat odkladný účinek přiznaný žalobám proti napadeným rozhodnutím
o dodatečných platebních výměrech. Tato skutečnost totiž nemá žádný vliv na existenci
neuhrazené daně. Neuhrazenou daní je stanovená daň bez ohledu na datum splatnosti. Správce
daně může zajistit zástavním právem daň stanovenou dodatečným platebním výměrem i předtím,
než vůbec bude rozhodnuto o odvolání proti tomuto dodatečnému platebnímu výměru, tzn.
předtím, než takto stanovená daň bude pravomocná. Žalovaný dále polemizoval se stěžovateli
ohledně argumentační síly výše citovaného rozsudku č. j. 65 Af 125/2016 - 41 a komentářové
literatury.
[15] V replice stěžovatelé setrvali na svých názorech a trvali na důvodnosti svých námitek.
Upozornili, že krajský soud všechna rozhodnutí ve věcech dodatečných platebních výměrů zrušil,
přičemž ve dvou případech žalovaný podal kasační stížnost; řízení o kasační stížnosti ve věci
sp. zn. 1 Afs 133/2020 (toto řízení se týká rozhodnutí o dodatečných platebních výměrech A)
bylo přerušeno a vyčkává se na zodpovězení otázky ze strany Soudního dvora Evropské unie.
Přesto správce daně odmítá reflektovat pravomocné rozsudky krajského soudu a nemovitosti
stěžovatelů ponechává obstaveny.
IV. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem
[16] Nejvyšší správní soud nejprve posoudil formální náležitosti kasační stížnosti stěžovatelů
a shledal, že kasační stížnost byla podána včas, směřuje proti rozhodnutí, proti němuž je podání
kasační stížnosti přípustné, a stěžovatelé jsou řádně zastoupeni v souladu s §105 odst. 2 s. ř. s.
Poté přezkoumal napadený rozsudek krajského soudu v rozsahu kasační stížnosti a v rámci
uplatněných důvodů, ověřil při tom, zda netrpí vadami, k nimž by musel přihlédnout z úřední
povinnosti, a dospěl k následujícímu závěru.
[17] Kasační stížnost je důvodná.
[18] Nejvyšší správní soud konstatuje, že mu stěžovatelé předložili k posouzení v zásadě tyto
otázky: (i) závažnost formálních vad rozhodnutí žalovaného, (ii) rozpor rozhodnutí žalovaného
se subsidiární povahou zástavního práva, (iii) možnost zřídit zástavní právo k zajištění daně
na základě dodatečných platebních výměrů, na které nelze hledět jako na pravomocné a splatné
(akcesorita zástavního práva). V tomto pořadí se zdejší soud s námitkami vypořádá.
[19] Ad (i) Žalovaný v záhlaví svého rozhodnutí uvedl, že přezkoumával „odvoláními napadené
rozhodnutí o zřízení zástavního práva podle ust. §170 odst. 1 daňového řádu s použitím ust. §1309 a násl.
zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů (dále jen ‚občanský zákoník‘),
Finančního úřadu pro Zlínský kraj, č. j. 8415/18/3301-80541-707340 ze dne 8. 1. 2018 […] ve věci
odvolání příjemce rozhodnutí K. B., J. X, X, N., IC: X (dále jen ‚odvolatel‘) a MUDr. E. B., J. X, X, N.,
RC: X (dále jen ‚odvolatelka‘), evidovaných dne 29. 12. 2017 pod č. j. 222930/18 a č. j. 740111/18“
(důraz přidán). Jak správně uvedl krajský soud, jednalo se o záhlaví rozhodnutí, jehož účelem je
specifikovat, v jakém věci bylo rozhodováno. Vzhledem k tomu, že bylo správně identifikováno
napadené rozhodnutí správce daně a stejně tak i stěžovatelé jako odvolatelé, byl předmět řízení
specifikován dostatečně, a to přesto, že žalovaný uvedl nesprávné datum odvolání (správně mělo
být uvedeno, že bylo odvolání evidováno dne 6. 2. 2018). Myslitelným negativním dopadem do
práv stěžovatelů by bylo, kdyby žalovaný na základě nesprávného data odvolání vyhodnotil jejich
podání jako opožděné nebo předčasné, jak krajský soud též správně uvedl. Na tuto argumentační
snahu krajského soudu stěžovatelé reagovali pouze povzdechy nad tím, že rozhodnutí správních
orgánů obecně obsahují mnoho formálních chyb včetně těch gramatických. Správní soudnictví
slouží k ochraně veřejných subjektivních práv, k tomu však není třeba samoúčelného lpění
na naprosté formální bezvadnosti a gramatické dokonalosti správních rozhodnutí. Nejvyšší
správní soud nespatřuje žádný konkrétní negativní dopad do práv stěžovatelů zapříčiněný
uvedením nesprávného data zaevidování odvolání, a tuto námitku tedy považuje za nedůvodnou.
[20] Ad (ii) Stěžovatelé dále namítali, že bylo zástavní právo zřízeno v rozporu se zásadou
subsidiarity. Podle stěžovatelů bylo zřízení zástavního práva pro stěžovatele nepřiměřeně tvrdé
a zároveň správce daně měl nejdříve se stěžovateli projednat použití jiných, méně invazivních
institutů.
[21] Co se týče přiměřenosti zřízení zástavního práva, lze odkázat na rozsudek Nejvyššího
správního soudu ze dne 27. 5. 2015, č. j. 4 Afs 48/2015 - 32, podle něhož „[p]rincip přiměřenosti,
který je dle rozsudku rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu plně uplatnitelný i při rozhodování o zřízení
zástavního práva, má chránit pouze před zjevnými excesy správce daně. To znamená, že z celého okruhu možných
případů, v nichž přichází v úvahu zřízení zástavního práva prostřednictvím aplikace §170 daňového řádu,
vylučuje ty, v nichž by postup správce daně byl zjevně nepřiměřený, nespravedlivý, formální, případně kdy
by vykazoval znaky šikanózního postupu. Typickým příkladem takového nesprávného postupu by podle názoru
Nejvyššího správního soudu bylo zřízení zástavního práva k majetku, jehož hodnota bude již na první pohled -
bez nutnosti podrobného znaleckého zkoumání, ale za použití zdravého rozumu a obecných znalostí o cenové
relaci - činit několik desítek milionů korun, přičemž zástavní právo bude zřízeno kvůli neuhrazené dani v řádech
tisíců korun a kdy bude zjevné, že daňový subjekt má jiné disponibilní majetkové prostředky, jejichž
prostřednictvím by mohl neuhrazenou daň uhradit.“ Nejvyšší správní soud se však ztotožňuje s krajským
soudem v tom, že zajištění daně ve výši řádově několika milionů Kč zřízením zástavního práva
k nemovitosti nelze bez dalšího považovat za nepřiměřené – není na první pohled zřejmé,
že by zastavený majetek několikanásobně převyšoval svou hodnotou výši zajišťované daně.
Rovněž není zřejmé, že by měl být postup správce daně spočívající ve zřízení zástavního práva
šikanózní či nespravedlivý. Stěžovatelé ostatně ani žádný relevantní důvod nepřiměřenosti
neuvádějí a omezují se pouze na obecné konstatování, že bylo zřízení zástavního práva
nepřiměřeně tvrdé s ohledem na to, že se jedná o nemovitost, ve které bydlí a se kterou
v důsledku zástavního práva nebudou moci volně disponovat.
[22] Stěžovatelé sice uvádějí, že správce daně mohl přistoupit k méně invazivním
prostředkům, nicméně z ničeho nevyplývá, že by mohl správce daně efektivním způsobem zajistit
uhrazení tak vysoké daně jiným způsobem. Daňový řád sice upravuje zásadu zdrženlivosti
správce daně a apeluje na ochranu práv daňových subjektů (§5 odst. 3 daňového řádu), nicméně
to neznamená, že by mělo být rozhodnutí o zřízení zástavního práva nezákonné jen kvůli tomu,
že správce daně před jeho zřízením neprojednal s daňovým subjektem méně invazivní řešení.
Takový postup by byl neefektivní a daňový řád jej ani výslovně nepředvídá. Správce daně by sice
teoreticky mohl přistoupit přednostně ke zřízení zástavního práva k movitému majetku, to ovšem
v daném případě nepřicházelo v úvahu – správce daně nezjistil (a ze spisu ani z podání
stěžovatelů nevyplývá), že by stěžovatelé disponovali movitým majetkem, který by byl dostatečné
hodnoty, aby byl s to daň zajistit. Správce daně zjistil, že je stěžovatel a) vlastníkem automobilů,
u nichž však zvláště s přihlédnutím k jejich roku výroby nelze předpokládat, že by mohly jako
zástava postačovat. Nejvyšší správní soud se z uvedených důvodů nedomnívá, že správce daně
zřízením zástavního práva postupoval v rozporu se zákonem. Námitka je tedy nedůvodná.
[23] Ad (iii) Stěžovatelé dále namítali, že zástavní právo k nemovitostem nemělo být zřízeno,
neboť v důsledku přiznání odkladného účinku žalobám proti rozhodnutím o dodatečných
platebních výměrech, z nichž pramenily zajišťované pohledávky, bylo třeba pohlížet
na dodatečné platební výměry, jako by nenabyly právní moci.
[24] Podle §170 odst. 1 daňového řádu platí, že „[s]právce daně může zřídit rozhodnutím zástavní
právo k majetku daňového subjektu k zajištění jím neuhrazené daně za podmínek stanovených občanským
zákoníkem, pokud tento zákon nestanoví jinak“. Otázkou, kdy je možno zahájit zajišťovací řízení,
v němž dochází ke zřízení zástavního práva, se Nejvyšší správní soud ve své rozhodovací činnosti
již zabýval, a dospěl k závěru, že toto řízení může být zahájeno jen v případě existence daňové
pohledávky zjištěné a pravomocně stanovené ve vyměřovacím řízení (srov. rozsudky Nejvyššího
správního soudu ze dne 14. 12. 2016, č. j. 2 Afs 276/2016 - 28, a ze dne 31. 7. 2013,
č. j. 9 Afs 93/2012 - 44, obdobně též rozsudek Krajského soudu v Praze ze dne 29. 4. 2020,
č. j. 48 Af 40/2017 - 31). To znamená, že pokud daňový subjekt brojí proti dodatečnému
platebnímu výměru odvoláním, do nabytí právní moci rozhodnutí o odvolání nemůže být zřízeno
zástavní právo podle §170 odst. 1 daňového řádu (shodně srov. rozsudek Nejvyššího správního
soudu ze dne 17. 2. 2021, č. j. 6 Afs 214/2020 – 54, bod [13]).
[25] Ze správního spisu vyplývá, že v nyní posuzované věci správce daně rozhodl o zřízení
zástavního práva dne 8. 1. 2018. Téhož dne bylo rozhodnutí doručeno příslušnému katastrálnímu
úřadu, a tím pádem též došlo ke vzniku zástavního práva (§170 odst. 4 věta druhá daňového
řádu). Vzhledem k tomu, že stěžovatel a) brojil proti všem dodatečným platebním výměrům
odvoláními, nabývaly dodatečné platební výměry právní moci teprve zároveň s rozhodnutími
o odvoláních. Dodatečné platební výměry A a B tak nabyly právní moci teprve dne 2. 2. 2018.
Ze správního spisu nevyplývá, kdy nabyly právní moci dodatečné platební výměry C, nicméně
Nejvyššímu správnímu soudu je z jeho úřední činnosti známo, že rozhodnutí o odvolání proti
těmto výměrům bylo vydáno dne 16. 1. 2019, a před tímto datem tedy dodatečné platební
výměry C nabýt právní moci nemohly. Je proto zřejmé, že v době zřízení zástavního práva nebylo
pravomocně rozhodnuto o žádném z odvolání proti dodatečným platebním výměrům.
V důsledku toho tedy správce daně zřídil zástavní právo k nemovitostem k zajištění daně, která
nebyla zjištěna a pravomocně stanovena ve vyměřovacím řízení. Za takových okolností bylo
zřízení zástavního práva nezákonné.
[26] Se stěžovateli tedy lze souhlasit v tom, že nebylo možno zajistit daňovou pohledávku,
neboť daň nebyla pravomocně stanovena, jak vyplynulo z obsahu správního spisu. Za takové
situace je předčasné se zabývat otázkami vyplývajícími z argumentace stěžovatelů, tedy zda mohla
být daň zajištěna před svou splatností či zda měl žalovaný při rozhodování zohlednit odkladný
účinek podaných žalob (obdobně srov. výše citovaný rozsudek č. j. 6 Afs 214/2020 - 54). I bez
zodpovězení těchto otázek je totiž zřejmé, že byla zajištěna daň zástavním právem v době, kdy
správce daně k takovému zajištění přistoupit nemohl. Krajský soud tedy pochybil, pokud tuto
skutečnost, která je zřejmá ze správního spisu, přehlédl, ačkoliv stěžovatelé učinili žalobním
bodem rozpor rozhodnutí s akcesorní povahou zástavního práva (byť samotná argumentace
stěžovatelů směřovala k odkladnému účinku žalob).
V. Závěr a náklady řízení
[27] Ve světle všech shora uvedených skutečností Nejvyšší správní soud uzavírá, že shledal
kasační stížnost důvodnou, a proto v souladu s §110 odst. 1 s. ř. s. zrušil rozsudek krajského
soudu (výrok I.).
[28] Zruší-li Nejvyšší správní soud rozhodnutí krajského soudu, a pokud již v řízení před
krajským soudem byly pro takový postup důvody, současně se zrušením rozhodnutí krajského
soudu může sám podle povahy věci rozhodnout o zrušení rozhodnutí správního orgánu [§110
odst. 2 písm. a) s. ř. s.]. V dan é věci by krajský soud v souladu s vysloveným závazným právním
názorem neměl jinou možnost než rozhodnutí žalovaného zrušit. Nejvyšší správní soud proto
v souladu s §110 odst. 2 písm. a) ve spojení s §78 odst. 1 s. ř. s. rozhodl tak, že sám rozhodnutí
žalovaného zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení (výrok II.). V dalším řízení je žalovaný vázán
výše vysloveným právním názorem zdejšího soudu [§78 odst. 5 ve spojení s §110 odst. 2
písm. a) s. ř. s.].
[29] Podle §110 odst. 3 s. ř. s. rozhodne Nejvyšší správní soud v případě, že zruší podle §110
odst. 2 písm. a) s. ř. s. rozhodnutí žalovaného, o nákladech řízení o kasační stížnosti i o nákladech
řízení před krajským soudem. Podle §60 odst. 1 s. ř. s., aplikovaného na základě §120 s. ř. s.,
mají úspěšní stěžovatelé právo na náhradu důvodně vynaložených nákladů proti účastníkovi,
který ve věci úspěch neměl.
[30] V řízení před Nejvyšším správním soudem byl zaplacen soudní poplatek ve výši 5000 Kč
za podanou kasační stížnost (položka 19 přílohy k zákonu č. 549/1991 Sb., o soudních
poplatcích) každým ze stěžovatelů; v řízení před krajským soudem došlo k úhradě soudního
poplatku ve výši 3000 Kč za podanou žalobu [položka 18 bod 2 písm. a) přílohy k zákonu
o soudních poplatcích] každým ze stěžovatelů a rovněž k úhradě soudního poplatku ve výši
1000 Kč za návrh na přiznání odkladného účinku žalobě (položka 20 přílohy k zákonu
o soudních poplatcích), a to taktéž oběma stěžovateli. Stěžovatelé tedy celkově za soudní
poplatky zaplatili 18 000 Kč.
[31] Stěžovatelé byli v řízení před krajským soudem a v řízení před Nejvyšším správním
soudem zastoupeni advokátem. Z obsahu soudních spisů vyplývá, že v řízení před krajským
soudem zástupce učinil čtyři úkony právní služby (převzetí a příprava zastoupení, sepis podané
žaloby a repliky a účast na jednání před soudem) dle §11 odst. 1 písm. a), d) a g) vyhlášky
č. 177/1996 Sb., o odměnách advokátů a náhradách advokátů za poskytování právních služeb,
ve znění pozdějších předpisů (dále jen „advokátní tarif“); v řízení před Nejvyšším správním
soudem zástupce učinil dva úkony právní služby, a to podání kasační stížnosti a repliky
k vyjádření žalovaného dle §11 odst. 1 písm. d) advokátního tarifu. Celkem tedy zástupce
stěžovatelů učinil šest úkonů právní služby. Za každý z těchto úkonů mu náleží odměna ve výši
3100 Kč dle §7 bodu 5 a §9 odst. 4 písm. d) advokátního tarifu. Podle §12 odst. 4 advokátního
tarifu jde-li o společné úkony při zastupování nebo obhajobě dvou nebo více osob, náleží
advokátovi za každou takto zastupovanou nebo obhajovanou osobu mimosmluvní odměna
snížená o 20 %, tj. 2480 Kč. Vzhledem k tomu, že zástupce stěžovatelů činil veškeré úkony
při zastupování dvou osob, náleží mu celková odměna ve výši 29 760 Kč (12 x 2480 Kč).
Náhrada hotových výdajů v paušální výši 300 Kč dle §13 odst. 4 advokátního tarifu zástupci
stěžovatelů náleží za každý úkon jen jedenkrát bez ohledu na to, že jej činil za více osob, celkem
tedy 1800 Kč (6 x 300 Kč). Protože je zástupce plátcem daně z přidané hodnoty, zvyšuje
se odměna a náhrada hotových výdajů (po zaokrouhlení) o částku 6628 Kč odpovídající této dani.
Celková náhrada nákladů řízení, čítající odměnu za zastupování a náhradu hotových výdajů
ve výši 38 188 Kč (včetně daně z přidané hodnoty) a dále zaplacené soudní poplatky ve výši
18 000 Kč, tedy činí 56 188 Kč. K jejímu uhrazení byla žalovanému stanovena lhůta jednoho
měsíce od právní moci tohoto rozsudku (výrok III.).
Poučení:
Proti tomuto rozsudku ne j so u opravné prostředky přípustné (§53 odst. 3, §120 s. ř. s.)
V Brně dne 3. prosince 2021
JUDr. Viktor Kučera
předseda senátu