ECLI:CZ:NSS:2022:10.AFS.123.2020:31
sp. zn. 10 Afs 123/2020 - 31
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Ondřeje Mrákoty, soudce Zdeňka
Kühna a soudkyně Michaely Bejčkové v právní věci žalobkyně: ENTERCOM, s. r. o.
(dříve Drilling - Polishing, s. r. o.), Donatellova 2003/6, Strašnice, Praha 10, zast. JUDr. Filipem
Mochnáčem, Heršpická 813/5, Brno, proti žalovanému: Odvolací finanční
ředitelství, Masarykova 427/31, Brno, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 25. 6. 2018,
čj. 29007/18/5300-21441-711676, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku
Městského soudu v Praze ze dne 28. 2. 2020, čj. 9 Af 25/2018-33,
takto:
I. Kasační stížnost se zamí t á .
II. Žádný z účastníků n emá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
II.
[1] Finanční úřad pro hlavní město Prahu (dále jen „správce daně“) rozhodnutím ze dne
21. 11. 2017 podle §129 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu,
a podle zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, zamítl žádost žalobkyně o registraci
k DPH ze dne 14. 9. 2017.
[2] Žalovaný rozhodnutím ze dne 25. 6. 2018 zamítl odvolání žalobkyně proti rozhodnutí
správce daně a toto rozhodnutí potvrdil.
[3] Žalobkyně se proti rozhodnutí žalovaného bránila žalobou, kterou městský soud
rozsudkem uvedeným v záhlaví zamítl. Městský soud ve shodě s finančními orgány dovodil,
že stěžovatelka neprokázala dosažení tvrzeného obratu na základě tvrzené ekonomické činnosti,
jakož i to, že registrace stěžovatelky k DPH by mohla být zneužita pro podvodné účely.
III. Kasační stížnost žalobce a vyjádření žalovaného
[4] Proti rozsudku městského soudu podala žalobkyně („stěžovatelka“) kasační stížnost.
[5] Stěžovatelka namítla, že se městský soud nevypořádal se všemi žalobními námitkami
a jeho rozsudek je nepřezkoumatelný. Žalobní námitky, které městský soud vypořádal,
pak posoudil nesprávně. Dále namítala, že splnila podmínky pro registraci k DPH. Nesouhlasila
se závěrem žalovaného a městského soudu, že nedosáhla deklarovaného obratu (resp. že nevyvíjí
ekonomickou činnost) a její registrace k DPH by mohla být zneužita pro podvodné účely.
Argumentaci finančních orgánů a městského soudu považuje za nesprávnou. Podle stěžovatelky
jsou pro danou věc nepodstatná i zjištění finančních orgánů stran povahy a průběhu daných
transakcí (např. zjištění o personální propojenosti stěžovatelky a jejích obchodních partnerů).
Podle stěžovatelky měly finanční orgány na projednávanou věc aplikovat rozsudek NSS ze dne
20. 7. 2014, čj. 8 Afs 59/2013-33. Rozhodnutí finančních orgánů a městského soudu považuje
stěžovatelka za diskriminační a narušující právní jistotu nejen její, ale i jejích obchodních
partnerů. Stěžovatelce dále není zřejmé, jak by měla po vydání rozhodnutí finančních orgánů
postupovat a jaké mají tato rozhodnutí pro ni důsledky. Vzhledem k tomu, že žaloba byla podána
důvodně, je nesprávný také výrok napadeného rozsudku o nákladech řízení.
[6] Stěžovatelka navrhla, aby NSS zrušil rozsudek městského soudu a věc mu vrátil k dalšímu
řízení.
[7] Žalovaný ve svém vyjádření ke kasační stížnosti odkázal zejména na odůvodnění svého
rozhodnutí a napadeného rozsudku, jakož i na své vyjádření k žalobě.
[8] Žalovaný navrhl, aby NSS kasační stížnost zamítl.
IV. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem
[9] Kasační stížnost není důvodná.
[10] Úvodem je nutné uvést, že v obdobné věci, která se týkala společnosti Rapid Drilling,
s. r. o. (jednatelem této společnosti i nynější stěžovatelky byl Mgr. Oleg Beznosik) rozhodoval
městský soud rozsudkem ze dne 18. 12. 2019, čj. 14 Af 7/2018- 37. Kasační stížnost
proti rozsudku městského soudu ve věci sp. zn. 14 Af 7/2018, která je doslova kopií kasační
stížnosti v nyní projednávané věci, pak zamítl NSS rozsudkem ze dne 26. 1. 2022,
čj. 2 Afs 12/2020-31. S ohledem na totožnost věcí NSS i v nyní projednávané věci závěry tohoto
rozsudku přebírá, neboť neshledal důvod, pro který by se od nich mohl odchýlit. Pro úplnost
NSS dodává, že se obdobnou věcí zabýval již dříve též v rozsudku ze dne 3. 12. 2020,
čj. 7 Afs 137/2020-21.
III. a) Nepřezkoumatelnost
[11] NSS nejprve konstatuje, že rozsudek městského soudu není nepřezkoumatelný.
Z napadeného rozsudku je zjevné, jaký skutkový stav vzal městský soud za rozhodný, jakým
způsobem postupoval při posuzování rozhodných skutečností, proč považoval právní závěry
účastníků řízení za nesprávné a z jakých důvodů považoval argumentaci účastníků řízení
za nedůvodnou (viz např. nálezy Ústavního soudu ze dne 20. 6. 1996, sp. zn. III. ÚS 84/94,
ze dne 26. 6. 1997, sp. zn. III. ÚS 94/97, a ze dne 11. 4. 2007, sp. zn. I. ÚS 741/06, a rozsudky
NSS ze dne 4. 12. 2003, čj. 2 Azs 47/2003-130, ze dne 29. 7. 2004, čj. 4 As 5/2003-52, ze dne
1. 6. 2005, čj. 2 Azs 391/2004-62, a ze dne 21. 8. 2008, čj. 7 As 28/2008-75). Rozsudek
městského soudu je tedy řádně odůvodněn a je plně srozumitelný.
III. b) Nesprávné posouzení právní otázky a rozpor skutkové podstaty se spisy
[12] Stěžovatelka namítala, že podmínky pro registraci k DPH splnila.
[13] K této námitce NSS nejprve konstatuje, že stěžovatelčina argumentace byla povětšinou
koncipována obecně, resp. jako obecná polemika s argumentací finančních orgánů a městského
soudu. Řízení o kasační stížnosti je ovšem ovládáno zásadou dispoziční. Obsah a kvalita kasační
stížnosti v podstatě předurčují obsah a kvalitu rozhodnutí soudu. Je-li kasační stížnost kuse
zdůvodněna, je tím předurčen nejen rozsah přezkumné činnosti NSS, ale i obsah jeho rozsudku.
Soud není povinen ani oprávněn domýšlet argumenty za stěžovatelku. Takovým postupem
by přestal být nestranným rozhodčím sporu, ale přebíral by roli advokáta. Jinými slovy, pokud
stěžovatelka uplatnila obecnou námitku, může se jí ve stejném rozsahu zabývat i NSS (srov.
rozhodnutí rozšířeného senátu NSS ze dne 24. 8. 2010, čj. 4 As 3/2008-78, a ze dne 20. 12. 2005,
čj. 2 Azs 92/2005-58, č. 835/2006 Sb. NSS, jakož i rozhodnutí Ústavního soudu, např. ze dne
8. 3. 2016, sp. zn. II. ÚS 460/15). Optikou uvedeného posoudil NSS kasační námitky a shledal je
nedůvodnými.
[14] Podle §6 odst. 1 zákona o DPH se plátcem stane osoba povinná k dani se sídlem v tuzemsku, jejíž
obrat za nejvýše 12 bezprostředně předcházejících po sobě jdoucích kalendářních měsíců přesáhne 1 000 000 Kč,
s výjimkou osoby, která uskutečňuje pouze plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně.
[15] Podle §128 odst. 1 daňového řádu správce daně prověří údaje uvedené daňovým subjektem
v přihlášce k registraci nebo v oznámení o změně registračních údajů a v případě pochybností o jejich správnosti
nebo úplnosti vyzve daňový subjekt, aby údaje vysvětlil, doložil, popřípadě doplnil nebo změnil, a zároveň stanoví
lhůtu, v níž je daňový subjekt povinen tak učinit.
[16] Výkladem citovaných ustanovení se NSS již opakovaně zabýval. Např. v rozsudku ze dne
14. 3. 2018, čj. 7 Afs 76/2017-43, uvedl, že: „Daňové řízení je postaveno na zásadě, že daňový subjekt má
jednak povinnost daň přiznat (břemeno tvrzení) a jednak povinnost toto své tvrzení prokázat (břemeno důkazní).
Daňový subjekt prokazuje podle §92 odst. 3 daňového řádu všechny skutečnosti, které je povinen uvádět
v řádném daňovém tvrzení, dodatečném daňovém tvrzení a dalších podáních. Tato povinnost se vztahuje i na údaje
uvedené daňovým subjektem v přihlášce k registraci k DPH. Je tedy odpovědný za to, že jím předložené důkazy
budou prokazovat skutečnost, že jeho obrat za nejvýše 12 bezprostředně předcházejících po sobě jdoucích
kalendářních měsíců přesáhl 1 000 000 Kč. Prokazování této skutečnosti je nejen záležitostí formální (předložení
příslušných daňových dokladů), ale také záležitostí skutkovou (k uskutečnění zdanitelného plnění musí fakticky
dojít). Daňové řízení tedy není založeno na zásadě vyšetřovací, nýbrž břemeno důkazní ve smyslu procesní
odpovědnosti za prokázání jím tvrzených skutečností spočívá na stěžovateli.“ (obdobně viz rozsudek NSS
ze dne 16. 8. 2018, čj. 9 Afs 216/2018-47).
[17] Povinnost ověřit pravdivost údajů v případě registrace k DPH vyplývá i z judikatury
Soudního dvora Evropské unie (dále též „SDEU“). Např. v rozsudku ze dne 14. 3. 2013,
C-527/11, Ablessio, SDEU uvedl, že členské státy jsou „povinny zaručit pravdivost zápisů do registru
osob povinných k dani za účelem zajištění řádného fungování systému DPH. Je tak věcí příslušného vnitrostátního
orgánu ověřit postavení osoby povinné k dani dříve, než jí přidělí identifikační číslo pro účely DPH.“ (obdobně
srov. rozsudek SDEU ze dne 6. 9. 2012, C-273/11, Mecsek Gabona Kft, bod 63).
[18] Finanční orgány tedy byly v této věci oprávněny ověřit údaje stěžovatelkou uvedené
v přihlášce k registraci. Ve shodě s městským soudem se NSS s finančními orgány ztotožňuje
v tom, že stěžovatelka neprokázala, že skutečně dosáhla zákonem stanoveného obratu
rozhodného pro registraci k DPH, resp. že vyvíjela ekonomickou činnost týkající se plnění, která
zahrnula do deklarovaného obratu (v přihlášce k registraci tvrdila, že dosáhla obratu ve výši
1 023 477 Kč). NSS odkazuje zejména na str. 2 až 3 rozhodnutí správce daně a str. 3 až 7
napadeného rozhodnutí, kde finanční orgány podrobně vysvětlily, z jakých důvodů nemohla být
provedena registrace stěžovatelky k DPH. Podle žalovaného (jakož i podle městského soudu,
který s jeho argumentací souhlasil) byl nalezen dostatek nepřímých důkazů nasvědčujících,
že výše obratu nutná pro registraci k DPH byla vytvořena účelově a deklarovanou obchodní
činnost stěžovatelka fakticky nevykonávala. Z předložených listin (výpisů z účetní evidence,
výpisů z účtů atp.) nelze dovodit skutečné dosažení tvrzeného obratu, resp. skutečný výkon
tvrzené ekonomické činnosti (za situace, kdy byly zjištěny skutečnosti, které stěžovatelčina tvrzení
zpochybňovaly - viz dále). Městský soud přiléhavě konstatoval, že stěžovatelka v řízení o první
přihlášce přiložila objednávkový list č. 0854/1/2017 ze dne 12. 5. 2017 vystavený na odběratele -
společnost SINEW, s. r. o. Totožný objednávkový list, jen se změnou dodavatele, však předložila
v registračním řízení také společnost Rapid Drilling, s. r. o., která má se stěžovatelkou stejného
jednatele. Z šetření provedeného v registračním řízení se společností Rapid Drilling, s. r. o., dále
vyplynulo, že s ní společnost SINEW, s. r. o., nikdy nespolupracovala. Byla to také právě
společnost Rapid Drilling, s. r. o., která v registračním řízení k prokázání tvrzeného obratu
dokládala daňové doklady, které jí jako odběrateli vystavila stěžovatelka jako její dodavatel,
přičemž se společnost Rapid Drilling, s. r. o., spolu s dalšími personálně propojenými
společnostmi měla podílet na dosažení stěžovatelkou tvrzeného obratu. Nadto správce daně
při místním šetření zjistil, že jak v přihlášce uvedené skutečné sídlo stěžovatelky, tak sídlo
stěžovatelky zapsané v obchodním rejstříku, vykazují znaky hromadné adresy. Správce daně
též analyzoval pohyby na bankovním účtu stěžovatelky (viz výpisy získané od banky v řízení
o přihlášce stěžovatelky). Z výpisu z účtu vyplynulo, že převody prostředků jsou uskutečňovány
mezi personálně propojenými subjekty, a to tak, že je na účet připsána částka personálně
propojenou společností nebo Mgr. B. a týž den je dán příkaz k úhradě faktury, kterou vystavila
rovněž personálně propojená společnost, resp. je z účtu vybrána hotovost. Obdobný postup
pohybu na bankovním účtu byl zjištěn i v registračním řízení s personálně propojenou
společností Rapid Drilling, s. r. o. Dále bylo zjištěno, že se telefonní číslo uvedené v přihlášce
objevuje též na webových stránkách nabízejících prodej obchodních korporací či pronájem
virtuálních sídel. Lze tedy přisvědčit městskému soudu, že v kontextu všech zjištěných
skutečností popsaných též v žalobou napadeném rozhodnutí, bylo možné učinit závěr,
že stěžovatelka neprokázala dosažení tvrzeného obratu na základě tvrzené ekonomické činnosti,
jakož i to, že registrace stěžovatelky k DPH by mohla být použita podvodným způsobem.
[19] Stěžovatelka přitom ani v řízení o kasační stížnosti konkrétně netvrdí, v čem jsou uvedené
závěry žalovaného a městského soudu nesprávné. Stěžovatelka v tomto ohledu zůstává v rovině
obecných tvrzení. Nezpochybňuje zcela konkrétní argumentaci žalovaného a městského soudu,
která má podle názoru NSS oporu v právní úpravě a judikatuře.
[20] Na základě výše uvedeného nelze souhlasit se stěžovatelkou, že na základě dané přihlášky
měl správce daně bez dalšího provést registraci.
[21] Poukaz stěžovatelky na rozsudek NSS ze dne 20. 7. 2014, čj. 8 Afs 59/2013-33, není
případný. Nezabýval se identickou skutkovou a právní situací (neřešil otázku splnění podmínek
pro registraci k DPH, ale zabýval se otázkou přiznání nároku na odpočet DPH daňového
subjektu, jehož dodavatel uváděl DPH na vystavených dokladech, přestože nebyl k DPH
registrován).
[22] Postup finančních orgánů, který odpovídá právní úpravě a judikatuře, nelze považovat
ani za postup, který by narušoval právní jistotu stěžovatelky či jejích obchodních partnerů, jak
tvrdila stěžovatelka v kasační stížnosti. Byla to stěžovatelka, která byla povinna prokázat
na základě podané přihlášky naplnění podmínek uvedených v zákoně o DPH. Protože se jí to
nepodařilo, musí nést následky s tím spojené. Z obsahu správního ani soudního spisu
ani nevyplývá, že by postup finančních orgánů či městského soudu vůči stěžovatelce byl
diskriminační. NSS přitom nezpochybňuje, že právní úprava nezapovídá, aby několik obchodních
společností bylo provázáno týmž společníkem či jednatelem, jakož ani zakládání společností
se sídly na hromadných adresách apod. Stěžovatelka se však mýlí, pokud tvrdí, že registrace
k DPH nebyla provedena pouze na základě takových skutečností. Uvedená zjištění (jakož i další
zjištění o povaze a průběhu daných transakcí - viz výše) zmínily finanční orgány pouze podpůrně.
Stěžejní bylo to, že stěžovatelka neprokázala dosažení tvrzeného obratu na základě tvrzené
ekonomické činnosti a to, že registrace stěžovatelky k DPH by mohla být zneužita pro podvodné
účely. Stěžovatelka přitom nekonkretizuje (a nedokládá), které obchodní společnosti byly
za identické skutkové a právní situace registrovány k DPH, čímž mělo dojít, jak tvrdí
stěžovatelka, k její diskriminaci. Z tohoto důvodu NSS nemohl posoudit, zda se jedná
o oprávněné tvrzení. Splnění podmínek pro registraci je třeba zkoumat individuálně
a s přihlédnutím ke všem zjištěným skutečnostem. Je to přitom daňový subjekt, kdo má prokázat
splnění těchto podmínek (viz shora citovanou právní úpravu a judikaturu). Žalovaný ani městský
soud se nevyjádřili v tom smyslu, že by se stěžovatelka či její obchodní partneři dopouštěli
podvodného jednání. Takové explicitní tvrzení se v rozhodnutí žalovaného či v rozsudku
městského soudu nenachází. Žalovaný se přitom řádně vyjádřil i k dotazu stěžovatelky, jaké
má rozhodnutí správce daně důsledky pro její osobu.
[23] Na základě výše uvedeného se NSS ztotožňuje s hodnocením a závěry městského soudu
v napadeném rozsudku, jež považuje za správné a řádně zdůvodněné.
V. Závěr a náklady řízení
[24] Stěžovatelka se svými námitkami neuspěla, NSS proto kasační stížnost zamítl.
Stěžovatelka nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti, neboť ve věci neměla
úspěch; žalovanému nevznikly náklady řízení vymykající se běžné úřední činnosti.
Poučení: Proti tomuto rozsudku ne j so u opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 18. srpna 2022
Ondřej Mrákota
předseda senátu