ECLI:CZ:NSS:2022:10.AFS.66.2019:51
sp. zn. 10 Afs 66/2019 - 51
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy Ondřeje Mrákoty, soudce Zdeňka
Kühna a soudkyně Michaely Bejčkové v právní věci žalobkyně: A-VERSE, s. r. o., Boreč 15,
Lovosice, zastoupené advokátem JUDr. Ing. Vladimírem Nedvědem, Kostelní náměstí 233/1,
Litoměřice, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, Masarykova 427/31, Brno,
proti rozhodnutí žalovaného ze dne 8. 12. 2015, čj. 42665/15/5300-21442-700225,
v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem
ze dne 13. 2. 2019, čj. 15 Af 23/2016 - 40,
takto:
I. Kasační stížnost se zamí t á .
II. Žádný z účastníků n emá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
Vymezení věci, kasační námitky a vyjádření žalovaného
[1] Finanční úřad pro Ústecký kraj (správce daně) doměřil žalobkyni dodatečným platebním
výměrem ze dne 20. 2. 2015 daň z přidané hodnoty za zdaňovací období červenec 2010 ve výši
46 676 Kč a zároveň jí uložil povinnost uhradit penále ve výši 9 335 Kč. Správce daně měl
pochybnosti, zda žalobkyně opravdu přijala zdanitelná plnění (pohonné hmoty) od tvrzeného
dodavatele Lucky CS GOLD s. r. o. Žalovaný zamítl odvolání žalobkyně a potvrdil rozhodnutí
správce daně.
[2] Žalobkyně se proti rozhodnutí žalovaného bránila žalobou, kterou krajský soud zamítl
rozsudkem označeným v záhlaví.
[3] Žalobkyně (stěžovatelka) podala proti rozsudku kasační stížnost. V jejím úvodu
odcitovala body 17 až 21 napadeného rozsudku. Poté namítla, že skutková zjištění nemají oporu
ve spise. Zdanitelná plnění byla uskutečněna a byla poskytnuta stěžovatelce. Ta má proto nárok
na odpočet daně. Správní orgány hodnotily důkazní prostředky nesprávně - žalovaný se nezabýval
tím, zda byly pohonné hmoty fakticky dodány, přijaty do vlastnictví stěžovatelky a následně
prodány. Svědkyně potvrdily jejich dodání a převzetí.
[4] Podle žalovaného nelze z tvrzení, že stěžovatelka obdržela pohonné hmoty, které prodala
a obdržela za ně úplatu, dovodit nepochybný závěr, že stěžovatelka přijala od jiného plátce DPH
zdanitelné plnění, na jehož základě by mohla uplatnit nárok na odpočet daně. Pouhá skutečnost,
že stěžovatelka prodala blíže neupřesněné pohonné hmoty, které byly nejasným způsobem
stočeny na její čerpací stanici, neznamená, že má stěžovatelka nárok na odpočet DPH.
Nekonkrétní výpověď zaměstnankyň stěžovatelky nelze považovat za dostatečný důkaz, jenž
by podpořil její tvrzení.
[5] Předseda desátého senátu přerušil dne 20. 1. 2021 nynější řízení o kasační stížnosti, neboť
zjistil, že rozšířený senát zdejšího soudu položil Soudnímu dvoru předběžné otázky ; odpověď
na ně přitom mohla mít vliv na posouzení této věci. Soudní dvůr rozhodl o položených otázkách
rozsudkem ze dne 9. 12. 2021 (C-154/20, věc Kemwater ProChemie). Následně věcně rozhodl
i rozšířený senát rozsudkem ze dne 23. 3. 2022, čj. 1 Afs 334/2017 - 208. Odpadla tak překážka
pro pokračování v řízení o stěžovatelčině kasační stížnosti. Předseda desátého senátu proto
dne 10. 3. 2022 rozhodl o tom, že se v řízení pokračuje. Současně vyzval strany, aby se vyjádřily
k nejnovější judikatuře Soudního dvora a rozšířeného senátu ve věci Kemwater ProChemie, jejíž
závěry jsou významné i pro právě posuzovanou věc.
[6] Žalovaný v reakci na výzvu upozornil, že v případě stěžovatelky nebylo postaveno najisto,
že přijala plnění od tvrzeného dodavatele ani to, že všechna plnění přijala od jediného dodavatele.
Ani hodnota zdanitelného plnění a výše nároku na odpočet daně, který stěžovatelka uplatnila,
nenasvědčuje tomu, že by se dodavatel musel nacházet v postavení plátce daně ve smyslu
§6 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty. Otázka, jakým způsobem
stěžovatelka nabyla pohonné hmoty, zůstala v daňovém řízení nezodpovězena.
[7] Stěžovatelka sdělila, že pohonné hmoty, z kterých uplatnila nárok na odpočet daně, samy
o sobě nasvědčují tomu, že jejich dodavatel musel být v postavení plátce DPH. Množství
přijatých plnění svědčí o tom, že plnění bylo dodáno jedním dodavatelem, nikoli několika, jak
tvrdí žalovaný.
Posouzení věci Nejvyšším správním soudem
[8] Kasační stížnost není důvodná.
[9] V právě posuzované věci je spornou otázkou, zda byly splněny podmínky pro odpočet
DPH ve smyslu §72 a §73 zákona o dani z přidané hodnoty. Správní orgány i krajský soud
shodně uzavřely, že stěžovatelka neprokázala, že uplatnila odpočet DPH za nákup pohonných
hmot, na nichž byla jako dodavatel uvedena společnost Lucky CS GOLD, z přijatého
zdanitelného plnění na základě daňového dokladu vystaveného plátcem (závěr str. 6 rozhodnutí
žalovaného, obdobně bod 17 rozsudku krajského soudu).
[10] Stěžovatelka soustředila svou argumentaci (odvolací, žalobní i kasační) na skutečnost,
že pohonné hmoty nabyla do svého vlastnictví a následně prodala. Krajský soud a před ním
ani správní orgány nepostavily svá rozhodnutí na závěru, že stěžovatelka neobdržela žádné
zdanitelné plnění. Ze správního spisu je zřejmé, že stěžovatelka pravidelně přijímala pohonné
hmoty. Jak ale vysvětlil správce daně ve zprávě o daňové kontrole ze dne 16. 2. 2015 (str. 12),
stěžovatelka nakupovala pohonné hmoty u vícero dodavatelů. Správce daně nezpochybnil
veškerý nákup pohonných hmot. Stěžovatelka uplatnila odpočet daně z daňových dokladů také
od společnosti KYČMOR, KM-PRONA a AKTIV OIL, za pohonné hmoty od posledních dvou
dodavatelů stěžovatelka platila převodem z bankovního účtu.
[11] NSS proto opakuje, že hlavní spornou otázkou v této věci je, zda stěžovatelka dostatečně
prokázala, že sporná zdanitelná plnění za zdaňovací období červenec 2010 přijala od tvrzeného
dodavatele Lucky CS GOLD, a tedy otázka, zda jí bylo plnění poskytnuto osobou v postavení
plátce DPH.
[12] NSS upozorňuje, že zmíněný rozsudek Soudního dvora ve věci Kemwater ProChemie
(C-154/20) významně pozměnil způsob, jak mají správci daně posuzovat prokázání skutečné
totožnosti dodavatele zboží či poskytovatele služeb při hodnocení nároku daňového subjektu
na odpočet DPH. Soudní dvůr konkrétně stanovil, že postavení dodavatele zboží (poskytovatele
služeb) jako osoby povinné k dani představuje jednu z hmotněprávních podmínek nároku
na odpočet DPH (body 25 a 32). Prokázání toho, že osoba dodavatele (poskytovatele) je osobou
povinnou k dani, v zásadě náleží osobě uplatňující nárok na odpočet DPH. Výjimku tvoří
případy, kdy sám správce daně může s ohledem na zjištěné skutkové okolnosti věci s jistotou
dovodit, že dodavatel (poskytovatel) nutně měl postavení osoby povinné k dani – v takovém
případě není nutné identifikovat konkrétního dodavatele či poskytovatele zdanitelného plnění
(body 33, 34 a 37 až 42).
[13] Žalovaný ve vyjádření k rozsudku Soudního dvora sdělil, že v případě stěžovatelky nebylo
postaveno najisto, že stěžovatelka přijala plnění od tvrzeného dodavatele ani to, zda plnění přijala
od jediného dodavatele. NSS s tímto názorem souhlasí.
[14] Stěžovatelka v průběhu daňového řízení tvrdila, že sporné dodávky pohonných hmot jí
v červenci 2010 dodala společnost Lucky CS GOLD, která je taktéž uvedena jako dodavatel
na doložených fakturách č. 2010186 a č. 2010203. Faktury byly údajně placeny v hotovosti.
Jednatel uvedené společnosti ovšem při výslechu dne 4. 7. 2013 u správce daně vyvrátil,
že by se stěžovatelkou někdy obchodoval. Stěžovatelku nezná, jeho společnost nevystavila
doložené faktury ani za ně nepřijala příslušnou platbu. Jednatel dále uvedl, že jeho společnost
používá jiné razítko (to správce daně ověřil místním šetření u společnosti Lucky CS GOLD)
ani mu není znám podpis na fakturách. Bývalé zaměstnankyně stěžovatelky při výslechu dne
22. 10. 2014 sdělily, že na čerpací stanici jezdily cisterny různých firem. Názvy si přesně
nepamatovaly, ale mohly mezi ním být i „Gold s. r. o.“, „CS Gold“ či „Gold“. Zaměstnankyně nikdy
neplatily za dodávky pohonných hmot. Objednávky, platby i inventuru zařizoval majitel čerpací
stanice (tj. jednatel stěžovatelky). Stěžovatelka ke sporným plněním nedoložila žádné pokladní
doklady o zaplacení dodaných pohonných hmot ani stáčecí lístky.
[15] Pokud tvrzený dodavatel popírá, že stěžovatelce poskytl jakákoli plnění a stěžovatelka
nenabízí jiné vysvětlení (kdo jí sporné dodávky pohonných hmot v červenci 2010 poskytl),
nachází se v chabé důkazní situaci. Okolnosti ohledně sporných dodávek neobjasňují
ani skutková zjištění ve spise. V tomto případě nelze ani uvažovat o možnosti, že by byl blíže
nezjištěný dodavatel nutně v postavení plátce DPH s ohledem na objem dodávek, jejichž
uskuteční ani nebylo s jistotou prokázáno (srov. §6 zákona o dani z přidané hodnoty). Správní
orgány proto správně stěžovatelce odepřely nárok na odpočet DPH za tvrzená zdanitelná plnění
v červenci 2010 (srov. bod 41 rozsudku Soudního dvora ve věci Kemwater ProChemie).
[16] Krajský soud odůvodnil zamítnutí žaloby především z důvodu, že stěžovatelka
neprokázala, že sporné pohonné hmoty přijala právě od společnosti Lucky CS GOLD (závěr
bodu 17 napadeného rozsudku). Dále uvedl, že identita dodavatele musí být určena
jednoznačným a nezpochybnitelným způsobem. Nestačí proto obecně tvrdit, že se plnění
uskutečnilo a že jej někdo musel poskytnout. Žalobkyně (nyní stěžovatelka) přitom neprokázala,
že by jí pohonné hmoty v daném období dodal konkrétní dodavatel, který byl plátcem DPH
(bod 19). NSS konstatuje, že krajský soud mířil se svými závěry správným směrem, tehdy ještě
veden původním většinovým judikaturním názorem zdejšího soudu. Proto jeho závěry obstojí.
NSS s ohledem na nový judikaturní vývoj nastolený rozsudky ve věci Kemwater ProChemie pouze
mírně doplňuje citované závěry krajského soudu: Stěžovatelka v této věci neprokázala, že jí
dodávky pohonných hmot dodala osoba, která je v postavení plátce DPH, takový závěr
jednoznačně nevyplývá ani ze skutkových okolností a informací, které stěžovatelka poskytla
v průběhu daňového řízení. Ze správního spisu je přitom zjevné, že jí správce daně poskytl
dostatečný prostor k objasnění sporných dodávek (např. výzva ze dne 9. 8. 2013 k prokázání
okolností, za nichž stěžovatelka přijala sporná plnění, výslech jednatele společnosti Lucky CS
GOLD dne 4. 7. 2013, jehož se stěžovatelka nezúčastnila, či výslech bývalých zaměstnankyň
stěžovatelky dne 22. 10. 2014).
[17] Závěrem NSS uvádí, že nová judikatura nepředstavuje jakýsi paušální poukaz na zrušení
všech zamítavých soudních i správních rozhodnutí, která předcházela rozsudkům ve věci
Kemwater ProChemie, bez ohledu na okolnosti konkrétní věci. Vrátit věc až do daňového řízení je
naopak namístě zpravidla tehdy, pokud tu existuje alespoň nějaká indicie ukazující na osobu
odlišnou od deklarovaného dodavatele, která mohla fakticky dodat sporná plnění. V této věci
taková indicie ve spisu není a ani stěžovatelka k výzvě NSS nic takového netvrdila (srov. bod 20
rozsudku NSS ze dne 13. 5. 2022, čj. 10 Afs 254/2018 - 43).
Závěr a náklady řízení
[18] NSS pro všechny shora uvedené důvody zamítl kasační stížnost podle §110 odst. 1
poslední věty s. ř. s. O náhradě nákladů řízení rozhodl podle §60 odst. 1 ve spojení s §120 s. ř. s.
Stěžovatelka neměla v tomto soudním řízení úspěch, nemá proto právo na náhradu nákladů
řízení o kasační stížnosti (§60 odst. 1 ve spojení s §120 s. ř. s.); žalovanému nevznikly v řízení
náklady nad rámec jeho běžné činnosti.
Poučení: Proti tomuto rozsudku ne j so u opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 29. června 2022
Ondřej Mrákota
předseda senátu