ECLI:CZ:NSS:2022:5.AFS.452.2019:31
sp. zn. 5 Afs 452/2019 - 31
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Jakuba Camrdy a soudců
JUDr. Lenky Matyášové a JUDr. Viktora Kučery v právní věci žalobce: BAU-HOLD a.s.,
se sídlem Loketská 344/12, Karlovy Vary, zast. JUDr. Pavlem Tomkem, advokátem se sídlem
Polská 61/4, Karlovy Vary, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem
Masarykova 427/31, Brno, v řízení o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského
soudu v Plzni ze dne 3. 12. 2019, č. j. 57 Af 13/2019 – 69,
takto:
Rozsudek Krajského soudu v Plzni ze dne 3. 12. 2019, č. j. 57 Af 13/2019 – 69, se r uší
a věc se v rací tomuto soudu k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
I.
Průběh dosavadního řízení
[1] Kasační stížností se žalovaný domáhá zrušení rozsudku ze dne 3. 12. 2019,
č. j. 57 Af 13/2019 – 69, jímž krajský soud zrušil rozhodnutí žalovaného ze dne 31. 1. 2019,
č. j. 4532/19/5100-31462-804325, a platební výměr Finančního úřadu pro Karlovarský kraj
ze dne 8. 6. 2018, č. j. 664325/18/2401-70461-401712, a vrátil věc žalovanému k dalšímu řízení.
Uvedeným platebním výměrem uložil správce daně žalobci dle §250 zákona č. 280/2009 Sb.,
daňového řádu (dále jen „daňový řád“), pokutu za opožděné tvrzení daně ve výši 13 850 Kč.
Rozhodnutím ze dne 31. 1. 2019, č. j. 4532/19/5100-31462-804325, ve znění opravného
rozhodnutí ze dne 9. 5. 2019, č. j. 18477/19/5100-31462-804325, žalovaný zamítl odvolání
žalobce a potvrdil uvedený platební výměr.
[2] Krajský soud v napadeném rozsudku konstatoval, že shledal důvodnou žalobní námitku,
podle níž žalovaný nevypořádal odvolací námitku nepřezkoumatelnosti platebního výměru
spočívající v tom, že z něj nebylo patrné, proč žalobci vznikla ke dni 1. 2. 2016 povinnost podat
daňové přiznání. To mělo žalobci znemožnit věcnou obranu proti uložené pokutě. Krajský soud
v této souvislosti s odkazem na četnou judikaturu Nejvyššího správního soudu a Ústavního
soudu konstatoval, že řízení o pokutě za opožděné tvrzení daně dle §250 daňového řádu
je i přesto, že povinnost zaplatit pokutu vzniká ex lege a platební výměr správce daně tak
má pouze deklaratorní povahu, řízením v oblasti správního trestání. Obecně tedy platí, že soud
musí k námitce účastníka zrušit rozhodnutí, jehož výrok neobsahuje popis skutku, v němž
spočívá delikt, s uvedením místa, času a způsobu spáchání, popřípadě i uvedením jiných
skutečností, jichž je třeba k tomu, aby nemohl být zaměněn s jiným. Výrok napadeného
platebního výměru těmto požadavkům dle krajského soudu nedostál, neboť je z něj ve vztahu
k sankcionovanému jednání zřejmé pouze to, že je žalobci vyměřena pokuta za opožděné tvrzení
daně z nemovitých věcí na zdaňovací období roku 2016, nelze z něj však zjistit, v jakém
konkrétním jednání či opomenutí žalobce je spatřován trestaný delikt, tj. zejména, odkdy dokdy
byl žalobce v prodlení s podáním daňového přiznání k této dani, případně kdy a proč vznikla
žalobci povinnost daňové přiznání podat. Výrok platebního výměru tedy neobsahuje vůbec žádný
popis skutku, v němž spočívá posuzovaný delikt, neboť chybí údaj o čase a způsobu spáchání
a jiné skutečnosti, jichž je třeba k tomu, aby nemohl být skutek zaměněn s jiným. Jelikož
v platebním výměru zcela chybí popis skutku a všechny další podstatné náležitosti výroku
o deliktu, jednalo se o vadu, kterou měl žalovaný vzhledem k jednoznačné odvolací námitce
žalobce v žalobou napadeném rozhodnutí napravit, což se však nestalo. Odůvodnění platebního
výměru ani žalobou napadeného rozhodnutí popsané nedostatky nejsou s to napravit.
[3] Následně krajský soud stručně vypořádal ostatní žalobní námitky, žádnou z nich však
neshledal důvodnou, Nejvyšší správní soud proto nepokládá za nutné tuto část rozsudku
podrobněji rekapitulovat. Krajský soud konstatoval, že s ohledem na důvodnost první žalobní
námitky žalobou napadené rozhodnutí zrušil pro nezákonnost. Jelikož vadami, které shledal,
je zatíženo i prvoinstanční rozhodnutí správce daně, přistoupil rovněž k jeho zrušení.
II.
Obsah kasační stížnosti a vyjádření žalobce
[4] Žalovaný (stěžovatel) napadá rozsudek krajského soudu kasační stížností, v níž namítá
zmatečnost a nezákonnost napadeného rozsudku. Stěžovatel s odkazem na usnesení
rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 11. 2009, č. j. 1 Aps 2/2008 – 76,
publ. pod č. 1997/2010 Sb. NSS, a na rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 4. 2014,
č. j. 7 Afs 88/2013 – 24, ze dne 2. 3. 2017, č. j. 1 Afs 322/2016 – 49, a ze dne 30. 9. 2019,
č. j. 3 Afs 220/2017 – 53 (všechna zde zmiňovaná rozhodnutí Nejvyššího správního soudu jsou
dostupná na www.nssoud.cz), zdůrazňuje, že prvostupňové rozhodnutí správce daně je v řízení
před správním soudem možné zrušit pouze v případě, kdy vůbec nemělo být vydáno, nebo
pokud předchozí daňové řízení trpělo takovými vadami, že v něm nelze dále pokračovat. Taková
situace však v posuzovaném případě nenastala, krajský soud naopak v bodě 47 napadeného
rozsudku uvedl, že žalobce měl povinnost tvrdit změnu rozhodných skutečností ohledně
nastalých změn předmětu daně z nemovitých věcí. Krajský soud neshledal ani žádnou vadu řízení
před správcem daně, pro kterou by bylo nutné jeho rozhodnutí zrušit. Zrušení platebního výměru
tedy stěžovatel považuje za nezákonné.
[5] Stěžovatel pokládá současně výrok I. napadeného rozsudku za právně a fakticky
neuskutečnitelný, neboť krajský soud zrušil jak rozhodnutí stěžovatele, tak rozhodnutí správce
daně, přičemž však věc vrátil k dalšímu řízení stěžovateli, nikoliv správci daně. Krajský soud tedy
uložil stěžovateli vést řízení o odvolání proti rozhodnutí, které již neexistuje. Z uvedených
důvodů stěžovatel považuje napadený rozsudek rovněž za vnitřně rozporný a porušující
mechanismus odvolacího řízení upravený daňovým řádem.
[6] Dále stěžovatel namítá, že krajský soud porušil dispoziční zásadu tím, že vybočil
z rozsahu žalobních bodů. Žalobce v žalobě namítal toliko absenci řádného odůvodnění
platebního výměru, nikoliv nedostatečnou specifikaci skutku v jeho výroku. Stěžovatel připustil,
že v posuzovaném případě rozhodné skutečnosti týkající se údajů o čase a způsobu spáchání
deliktu nebyly uvedeny ve výroku platebního výměru, ale až v jeho odůvodnění, tam však již byly
specifikovány dostatečně. Stěžovatel nerozporuje judikaturu Nejvyššího správního soudu, z níž
krajský soud při posouzení věci vyšel, poukazuje však na to, že žalobou napadené rozhodnutí
bylo vydáno ještě před touto judikaturou, kterou tedy nemohl při rozhodování o odvolání
zohlednit. Dle stěžovatele nebyla práva žalobce nijak zkrácena, neboť v odůvodnění platebního
výměru a žalobou napadeného rozhodnutí byl skutek vymezen dostatečně. Pokud by totiž žalobci
nebyly závěry správce daně a stěžovatele zřejmé, nebyl by proti nim ani schopen brojit žalobou.
[7] Žalobce ve vyjádření ke kasační stížnosti vedle argumentace vztahující se k uplatněným
kasačním námitkám předestřel rovněž řadu námitek směřujících proti závěrům krajského soudu
o nedůvodnosti většiny žalobních bodů. Nejvyšší správní soud v této souvislosti předesílá,
že v řízení o kasační stížnosti vymezuje rozsah soudního přezkumu stěžovatel prostřednictvím
kasační stížnosti, Nejvyšší správní soud se tedy výtkami žalobce směřujícími do odlišné části
rozsudku, než je ta napadená kasační stížností, nemůže zabývat, a nepovažuje proto ani
za potřebné zde dané výhrady rekapitulovat.
[8] Ke kasačním námitkám žalobce uvedl, že stěžovatel předkládá Nejvyššímu správnímu
soudu účelově zavádějící premisu, když uvádí, že žalobci s ohledem na jeho prodlení s podáním
daňového přiznání k dani z nemovitých věcí na rok 2016 vznikla povinnost uhradit pokutu
za opožděné tvrzení daně; žalobce neměl povinnost podat přiznání k dani z nemovitých věcí
na rok 2016, a tudíž se v tomto směru nemohl dostat do prodlení. Stěžovatel dle žalobce
nesprávně parafrázoval a pozměnil význam bodu 43 napadeného rozsudku. Názor krajského
soudu je dle žalobce takový, že absence skutkové věty ve výroku o spáchaném deliktu nemůže
být zhojena obsahem odůvodnění, „pravdivostní hodnota“ odůvodnění platebního výměru a žalobou
napadeného rozhodnutí je tedy v tomto směru irelevantní. Jedná se o vadu výroku platebního
výměru, kterou stěžovatel nikterak nezhojil a dle napadeného rozsudku ani zhojit nemohl.
Žalobce považuje výrok napadeného rozsudku za věcně správný, zrušení platebního výměru bylo
logickým vyústěním závěru o jeho nepřezkoumatelnosti. Pokud je vyměření pokuty
nepřezkoumatelné a stěžovatel tuto vadu nezhojil a ani tak učinit nemohl, je na místě zrušit
platební výměr, v němž primárně nastala chyba. Je rovněž správné vrátit věc k dalšímu řízení
stěžovateli, neboť on je účastníkem soudního řízení a subjektem, který disponuje spisovým
materiálem. Správci daně nic nebrání v tom, aby obnovil daňové řízení v souladu s daňovým
řádem.
[9] Ostatní uplatněné kasační námitky dle žalobce nejsou způsobilé napadnout nezákonnost
rozhodnutí správního soudu ve smyslu soudního řádu správního. Judikatura, na niž stěžovatel
poukazuje, se týkala vyměření daně, nikoliv pokuty. K námitce překročení rozsahu žalobních
bodů žalobce s odkazem na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 11. 2003, č. j. 2 Azs
23/2003 – 39, publ. pod č. 272/2004 Sb. NSS, uvedl, že soud je oprávněn rozhodovat i nad
rámec žaloby, žaloba je navíc komplexní a postihuje napadené rozhodnutí v celém rozsahu,
přičemž je namítána i jeho nepřezkoumatelnost. Dále žalobce uvádí, že stěžovatel převrací
význam textu uvedeného v rozsudku, neboť soud nekonstatoval, že by žalobce měl povinnost
tvrdit změnu rozhodných skutečností v daňovém přiznání právě na rok 2016, ani se nevyjádřil
k tomu, zda by měla být tato povinnost prekludována, či nikoliv, naopak ohledně merita věci
přímo konstatuje absenci odůvodnění platebního výměru.
III.
Posouzení věci Nejvyšším správním soudem
[10] Nejvyšší správní soud nejprve posoudil formální náležitosti kasační stížnosti a shledal,
že kasační stížnost je podána včas, neboť byla podána ve lhůtě dvou týdnů od doručení
napadeného rozhodnutí krajského soudu (§106 odst. 2 s. ř. s.), je podána oprávněnou osobou,
neboť stěžovatel byl účastníkem řízení, z něhož napadené rozhodnutí krajského soudu vzešlo
(§102 s. ř. s.), a je zastoupen advokátem (§105 odst. 2 s. ř. s.).
[11] Nejvyšší správní soud dále přezkoumal napadený rozsudek krajského soudu v mezích
rozsahu kasační stížnosti a uplatněných důvodů, přičemž zkoumal, zda napadené rozhodnutí
krajského soudu netrpí vadami, k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 3
a 4 s. ř. s.), a dospěl k závěru, že kasační stížnost je v dále vymezeném rozsahu důvodná.
[12] Nejvyšší správní soud předesílá, že stěžovatel v kasační stížnosti mimo jiné namítá
zmatečnost výroku I. rozsudku krajského soudu, tedy kasační důvod upravený v §103 odst. 1
písm. c) s. ř. s., neuvádí však, v čem přesně tuto vadu spatřuje, a žádnou z jím konkrétně
tvrzených vad nelze pod tento kasační důvod podřadit. Ani Nejvyšší správní soud na základě
spisové dokumentace neshledal, že by snad v posuzovaném případě v řízení před krajským
soudem chyběly podmínky řízení, ve věci rozhodoval vyloučený soudce nebo byl soud nesprávně
obsazen, anebo bylo rozhodnuto v neprospěch stěžovatele v důsledku trestného činu soudce.
Tuto jen obecně formulovanou námitku tedy Nejvyšší správní soud neshledal důvodnou.
[13] Dále se Nejvyšší správní soud zabýval námitkou stěžovatele, podle níž krajský soud
závěrem o neurčitosti výroku platebního výměru vybočil z mezí žalobních námitek, neboť
žalobce v žalobě nenamítal nedostatečné vymezení skutku ve výroku napadeného rozhodnutí
(resp. platebního výměru), nýbrž pouze nepřezkoumatelnost daných rozhodnutí. Pokud by totiž
Nejvyšší správní soud shledal tuto námitku důvodnou, nebylo by již na místě zabývat se věcnou
správností závěrů, k nimž v této souvislosti krajský soud dospěl. Ani této stížní námitce však
nelze přisvědčit. Krajský soud se posouzením obsahu výroku platebního výměru zabýval
na podkladě námitky, podle níž stěžovatel nevypořádal odvolací námitku nepřezkoumatelnosti
platebního výměru spočívající v tom, že z něj nebylo možné zjistit, proč žalobci vznikla ke dni 1.
2. 2016 povinnost podat daňové přiznání (viz body 34 – 36 napadeného rozsudku). Krajský soud
přitom dospěl k závěru, že na rozhodnutí, jímž je daňovému subjektu stanovena pokuta dle §250
daňového řádu, lze vztáhnout požadavky týkající se formulace výroku rozhodnutí ve věcech
správních deliktů (správnost tohoto závěru vycházejícího zejména z rozsudku Nejvyššího
správního soudu ze dne 19. 9. 2019, č. j. 10 Afs 81/2019 – 45, stěžovatel nezpochybňuje); popis
skutku, za který je pokuta stanovena, tedy musí být obsažen nejen v odůvodnění platebního
výměru, nýbrž i v jeho výroku. Krajský soud tedy vyšel z podstaty uplatněné námitky
(nedostatečné vymezení sankcionovaného skutku), zohlednil však požadavky, které judikatura
klade na daný typ rozhodnutí (vymezení skutku musí být obsaženo ve výroku rozhodnutí). Nelze
tedy uzavřít, že by k dané skutečnosti soud přihlédl bez námitky, pouze při jejím vypořádání vyšel
ze závěrů relevantní judikatury.
[14] Pro úplnost Nejvyšší správní soud dodává, že skutečnost, že dané rozsudky byly vydány
až poté, co stěžovatel vydal žalobou napadené rozhodnutí, není pro posouzení věci relevantní,
neboť, jak již Nejvyšší správní soud opakovaně judikoval (např. v rozsudku ze dne 13. 3. 2015,
č. j. 5 As 2/2014 – 62), judikatura se v zásadě uplatní i retrospektivně, neuplatnění nové
judikatury představuje výjimku, k níž je na místě přikročit pouze v mimořádných případech,
zejména tam, kde by uplatnění nového právního názoru zbavilo jednotlivce bez jeho zavinění
možnosti domáhat se ochrany svých veřejných subjektivních práv nebo by do těchto práv jinak
obdobně nepřiměřeně zasáhlo. K ničemu takovému však v posuzovaném případě nedošlo.
[15] Těžištěm kasační argumentace je však především nesouhlas stěžovatele s postupem
krajského soudu, který výrokem I. napadeného rozsudku zrušil jak rozhodnutí stěžovatele, tak
rozhodnutí správce daně, přičemž věc vrátil stěžovateli k dalšímu řízení. Stěžovatel považuje daný
výrok napadeného rozsudku za neuskutečnitelný a současně má za to, že pro zrušení platebního
výměru nebyly dány důvody.
[16] Dle §78 odst. 1 věty první s. ř. s., je-li žaloba důvodná, soud zruší napadené rozhodnutí
pro nezákonnost nebo pro vady řízení. Dle §78 odst. 3 s. ř. s. zrušuje-li soud rozhodnutí, podle
okolností může zrušit i rozhodnutí správního orgánu nižšího stupně, které mu předcházelo. Dle
odst. 4 daného ustanovení zrušuje-li soud rozhodnutí, vysloví současně, že věc se vrací k dalšímu
řízení žalovanému.
[17] Tvrzení stěžovatele o neuskutečnitelnosti daného výroku vyplývající z faktické
rozpornosti zrušení rozhodnutí obou stupňů a vrácení věci stěžovateli nelze přisvědčit. Zákon
správnímu soudu neumožňuje v případě vydání zrušujícího rozsudku postupovat jinak, než
že v souladu s §78 odst. 4 s. ř. s. vrátí věc k dalšímu řízení žalovanému. Tato povinnost platí
i pro případy, kdy soud vedle rozhodnutí žalovaného ruší rovněž rozhodnutí správního orgánu
prvního stupně. Jedná se o běžný a zákonem předvídaný postup uplatňovaný také Nejvyšším
správním soudem (viz např. recentní rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 18. 5. 2022,
č. j. 5 Azs 84/2021 – 142), který je akceptován rovněž odbornou literaturou: „Obligatorním výrokem
rozsudku soudu, který ruší správní rozhodnutí, je též výrok, že se ‚věc vrací k dalšímu řízení žalovanému‘. Tento
výrok je nezbytný dokonce i tehdy, pokud soud ruší též rozhodnutí prvostupňového orgánu. I tehdy dle dikce
zákona vrací věc žalovanému správnímu orgánu. Tato norma má svou logiku, neboť správní soud komunikuje
během soudního řízení jen s žalovaným, nikoliv se správním orgánem prvního stupně, který stranou řízení
před soudem není (srov. §69). Stejně tak není rozhodné, že správní orgán nebude moci ve věci nijak rozhodovat,
resp. bude povinen řízení zastavit, či dokonce věc vyřídit jinak, neformálně. Sousloví ‚k dalšímu řízení‘ tak nelze
brát doslova, soud tu v podstatě ponechává v duchu subsidiarity soudního přezkumu rozhodnutí o nutném
procesním postupu na žalovaném správním orgánu. Správní soud tyto otázky výrokem řešit nesmí, byť k určitému
dalšímu postupu může žalovaný správní orgán zavázat v odůvodnění.“ [KÜHN, Z., KOCOUREK, T.,
MIKEŠ, P., KADLEC, O., ČERNÍN, K., DIENTSBIER, F., BERAN, K. Soudní řád správní.
Komentář. Praha: Wolters Kluwer, 2019, komentář k §78 odst. 4 (dostupný v ASPI)]. Je tedy
zřejmé, že výrok I. napadeného rozsudku není ani neuskutečnitelný, ani vnitřně rozporný, a daná
námitka tedy není důvodná.
[18] Důvodnou ovšem Nejvyšší správní soud shledal námitku, podle níž nebyly dány
podmínky pro zrušení platebního výměru správce daně. Podmínkami, za nichž lze v řízení
o žalobě zrušit rovněž platební výměr správce daně vydaný v daňovém řízení, se Nejvyšší správní
soud poprvé komplexně zabýval ve stěžovatelem zmiňovaném usnesení rozšířeného senátu
ze dne 24. 11. 2009, č. j. 1 Aps 2/2008 – 76, v němž rozšířený senát navázal na své předchozí
rozhodnutí k povaze odvolacího daňového řízení:
„Rozšířený senát se tímto problémem zabýval ve svém usnesení ze dne 14. 4. 2009,
č. j. 8 Afs 15/2007 - 75 (publikováno pod č. 1865/2009 Sb. NSS). Srovnal zde principy odvolacího řízení
podle správního řádu a daňového řádu [pozn. NSS: zde míněn zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní
a poplatků (dále mimo citaci „zákon o správě daní“)]. Správní řád upravuje možnost zrušení rozhodnutí
a vrácení věci k novému projednání prvostupňovému správnímu orgánu společně se závazným právním názorem
pro jeho další postup. Pokud je tedy v odvolacím správním řízení třeba doplnit řízení či odstranit jeho vady,
správní řád dává odvolacímu orgánu právo volby, zda doplnění dokazování či odstranění vad řízení provede sám,
nebo zda rozhodnutí zruší a věc vrátí se závazným právním názorem. V daňovém řízení je tomu jinak. Rozšířený
senát na základě odlišné právní úpravy v daňovém řádu vyslovil, že:
- Rozhodnutím odvolacího orgánu o odvolání proti platebnímu výměru daňové řízení končí. Vady
odvoláním napadeného rozhodnutí či postupu správce daně prvního stupně v řízení, které vydání rozhodnutí
předcházelo, musí být odstraněny v rámci odvolacího řízení. Je vyloučeno, aby po zrušení platebního výměru správce
daně prvního stupně pokračoval v daňovém řízení a o dani znovu rozhodl.
- Vady odvoláním napadeného rozhodnutí či postupu v řízení, které jeho vydání předcházelo, odstraní
správce daně prvního stupně autoremedurou (§49 odst. 1 daňového řádu) nebo odvolací orgán postupem
podle §50 odst. 3 daňového řádu. Postup podle §50 odst. 3 daňového řádu se uplatní jak v řízení o odvolání
proti dani stanovené dokazováním (§50 odst. 6 daňového řádu), tak v řízení o odvolání proti dani stanovené
podle pomůcek (§50 odst. 5 daňového řádu). V odvolacím řízení je přípustná i změna způsobu stanovení daně.
- V řízení o odvolání proti dani stanovené podle pomůcek (§50 odst. 5 daňového řádu) může odvolací
orgán také vrátit věc správci daně prvního stupně k rozhodnutí podle §49 odst. 1 daňového řádu. Podmínky
pro takový postup jsou dány i tehdy, je-li na místě změna způsobu stanovení daně.
- Vydá-li správce daně po zrušení platebního výměru v odvolacím řízení znovu platební výměr, jedná
se o rozhodnutí nezákonné. Nezákonnost tohoto rozhodnutí musí být v řízení před soudem namítána.
Ze závěru rozšířeného senátu v popsané věci tak vyplývá, že prvostupňový orgán v daňovém řízení nemůže
po zrušení svého rozhodnutí (platebního výměru) v řízení pokračovat a vydat rozhodnutí nové. Nemůže-li tak
učinit po zrušení rozhodnutí odvolacím orgánem, nemůže tak učinit ani po zrušení platebního výměru soudem.
Úvaha soudu, zda doplnění řízení přesahuje možnosti odvolacího řízení, zde nemá místa, neboť z citovaného
usnesení rozšířeného senátu lze dovodit, že odvolací orgán je oprávněn ke všem úkonům, jimiž je třeba řízení
doplnit, a že je dokonce oprávněn i změnit způsob stanovení daně. Pokud tedy byl výše označený dodatečný
platební výměr ze dne 9. 12. 2004 spolu s rozhodnutím žalovaného ze dne 16. 8. 2005 zrušen rozsudkem
krajského soudu ze dne 28. 3. 2007, nemůže správce daně I. stupně v řízení pokračovat. Přitom krajský soud
zrušil uvedený dodatečný platební výměr právě pro procesní pochybení spočívající v neprovedení výslechu svědků
a pro nejasnosti ve způsobu stanovení daně - tedy pro vady, které by mohl a měl v dalším řízení odstranit odvolací
orgán sám.
Zrušil-li soud dodatečný platební výměr, nemůže být vydán znovu a nepřichází v úvahu ani pokračování
daňového řízení.
Rozhoduje-li tedy krajský soud o žalobě proti rozhodnutí vydanému podle daňového řádu, není důvodu,
aby s odvolacím rozhodnutím současně zrušil i rozhodnutí správního orgánu I. stupně (platební výměr) tam, kde
má řízení pokračovat. V takovém případě je na místě zrušit pouze rozhodnutí žalovaného, jehož zaváže právním
názorem. Řízení se tak vrací do odvolacího stadia.“ (pozn.: podtržení doplněno soudem)
[19] Jak dovodila pozdější, stěžovatelem citovaná judikatura Nejvyššího správního soudu,
uvedené závěry rozšířeného senátu dopadají shodně i na daňová rozhodnutí přijatá dle
současného daňového řádu a na podmínky jejich zrušení správními soudy, neboť úprava
odvolacího řízení v §109 a násl. daňového řádu je založena na shodném principu úplné apelace,
jako tomu bylo v zákoně o správě daní (srov. zejména §116 daňového řádu). Nelze přitom ani
vycházet z toho, že by se tato úprava v daném ohledu měla uplatňovat jinak ve věci platebního
výměru, jímž byla stanovena povinnost zaplatit pokutu za daňový delikt, oproti (dodatečným)
platebním výměrům, jimiž byla (dodatečně) vyměřena daňová povinnost, jak naznačoval žalobce.
[20] Lze tedy uzavřít, že přezkoumává-li soud rozhodnutí odvolacího správního orgánu
v daňovém řízení a shledá-li důvody k jeho zrušení, může zrušit zároveň i platební výměr vydaný
správcem daně prvního stupně pouze tehdy, pokud neměl být vůbec vydán nebo pokud
předchozí daňové řízení trpělo takovými vadami, že v něm nelze dále pokračovat. K tomu však
v posuzovaném případě zjevně nedošlo, neboť krajský soud spatřoval vadu platebního výměru
toliko v nedostatečném vymezení skutku v jeho výroku. Takovou vadu jistě lze v odvolacím
řízení napravit prostřednictvím změny odvoláním napadeného platebního výměru ve smyslu
§116 odst. 1 písm. a) daňového řádu. Nelze tedy než uzavřít, že zrušením platebního výměru
správce daně krajský soud pochybil, neboť pro tento postup nebyly dány důvody.
IV.
Závěr a náklady řízení
[21] Nejvyšší správní soud dospěl k závěru, že kasační stížnost je ve výše vymezeném rozsahu
důvodná, a proto rozsudek krajského soudu zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení (§110 odst. 1
s. ř. s.). Vzhledem k tomu, že krajský soud zrušil rozhodnutí stěžovatele i platební výměr správce
daně jediným výrokem, nezbylo Nejvyššímu správnímu soudu než napadený rozsudek zrušit
v celém rozsahu. V dalším řízení bude krajský soud vázán právním názorem vysloveným
Nejvyšším správním soudem v tomto rozsudku (§110 odst. 4 s. ř. s.), přičemž v novém
rozhodnutí rozhodne též o náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti (§110 odst. 3 věta první
s. ř. s.).
Poučení:
Proti tomuto rozsudku ne j so u opravné prostředky přípustné (§53 odst. 3, §120 s. ř. s.).
V Brně dne 30. května 2022
JUDr. Jakub Camrda
předseda senátu