ECLI:CZ:NSS:2022:9.AFS.148.2020:39
sp. zn. 9 Afs 148/2020 - 39
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Radana Malíka a soudců
JUDr. Barbary Pořízkové a JUDr. Pavla Molka v právní věci žalobce: Ing. I. Š., zast. Mgr.
Lenkou Lobovskou, advokátkou se sídlem Kopeckého sady 152/15, Plzeň, proti žalovanému:
Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, proti rozhodnutím
žalovaného ze dne 10. 2. 2017, č. j. 4914/17/5300-21441-704561, ze dne 28. 2. 2017, č. j.
9205/17/5200-10421-711070, a ze dne 28. 2. 2017, č. j. 9217/17/5200-10421-711070, v řízení o
kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 26. 5. 2020, č.
j. 15 Af 31/2017 - 85,
takto:
I. Kasační stížnost se zamí t á .
II. Žádný z účastníků n emá p ráv o na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
[1] Dodatečnými platebními výměry Finančního úřadu pro Ústecký kraj (dále jen „správce
daně“) ze dne 27. 8. 2015, č. j. 1907005/15/2511-50523-507179 a č. j. 1907100/15/2511-50523-
507179, byla žalobci na základě výsledků daňové kontroly doměřena daň z příjmů fyzických osob
a stanoveno penále z doměřené daně za zdaňovací období let 2010 a 2011. Správce daně neuznal
žalobci výdaje na propagační služby v celkové výši 1 500 000 Kč jako daňově uznatelné pro účely
základu daně [§23 a §24 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších
předpisů (dále jen „zákon o daních z příjmů“)]. K odvoláním žalobce žalovaný tyto dodatečné
platební výměry změnil výše nadepsanými rozhodnutími ze dne 28. 2. 2017, č. j. 9205/17/5200-
10421-711070 a č. j. 9217/17/5200-10421-711070, tak, že výši daně doměřené správcem daně,
jakož i penále snížil. Žalovaný žalobci uznal část výdajů vynaložených na propagační služby,
jejichž plnění se prokázalo, ovšem v souladu s §23 odst. 7 zákona o daních z příjmů pouze
ve výši ceny obvyklé.
[2] Správce daně dále na základě týchž výsledků daňové kontroly dodatečnými platebními
výměry ze dne 15. 10. 2015, č. j. 2080156/15/2511-50523-507179, č. j. 2080177/15/2511-50523-
507179, č. j. 2080180/15/2511-50523-507179, č. j. 2080190/15/2511-50523-507179
a č. j. 2080195/15/2511-50523-507179, žalobci doměřil daň z přidané hodnoty a stanovil penále
z doměřené daně za zdaňovací období 1., 2. a 3. čtvrtletí roku 2010 a 3. a 4. čtvrtletí roku 2011.
Neuznal žalobci nárokovaný odpočet daně z přidané hodnoty [§72 a násl. zákona
č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon
o DPH“)] z reklamních plnění v celkové výši 310 000 Kč. Odvolání žalobce proti těmto
dodatečným platebním výměrům správce daně bylo zamítnuto výše nadepsaným rozhodnutím
žalovaného ze dne 10. 2. 2017, č. j. 4914/17/5300-21441-704561.
[3] Proti rozhodnutím žalovaného ve věci daně z přidané hodnoty i daně z příjmů fyzických
osob se žalobce bránil souhrnnou žalobou podanou ke Krajskému soudu v Ústí nad Labem.
Ten ji nyní napadeným rozsudkem jako zcela nedůvodnou zamítl, neboť žalobce předložil
jen obecné námitky k nezákonnosti a nepřezkoumatelnosti napadených rozhodnutí žalovaného.
Především nespecifikoval, které konkrétní důkazy daňové orgány neprovedly a které posoudily
špatně. Dle krajského soudu ze správního spisu naopak vyplynulo, že byly provedeny všechny
i žalobcem navržené důkazy a každý byl důkladně posouzen, přičemž závěry daňových orgánů
jsou logické a jejich rozhodnutí přezkoumatelná.
II. Obsah kasační stížnosti a vyjádření žalovaného
[4] Žalobce (dále jen „stěžovatel“) napadá výše označený rozsudek krajského soudu kasační
stížností z důvodů podle §103 odst. 1 písm. a) a d) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu
správního, ve znění pozdějších předpisů (dál jen „s. ř. s.“).
[5] Stěžovatel předně považuje napadený rozsudek krajského soudu za nezákonný z důvodu
nesprávného posouzení právní otázky v předcházejícím řízení. Obecně namítá, že krajský soud
se důsledně nezabýval právní otázkou věci, především nesprávně posoudil rozhodnutí správce
daně, které bylo zjevně vydáno v rozporu s daňovými předpisy. Též zcela evidentně nesprávně
hodnotil veškeré důkazy, neboť jinak by musel dojít k závěru, že stěžovatel žádnou ze svých
povinností v daňovém řízení neporušil.
[6] Stěžovatel dále považuje napadený rozsudek krajského soudu za nepřezkoumatelný,
neboť jeho odůvodnění neodpovídá zákonným požadavkům. Krajský soud především
nehodnotil jednotlivé důkazy v souladu s hmotným právem, nezaujal k nim žádné stanovisko,
pouze mechanicky přepsal skutečnosti uvedené v nesprávných rozhodnutích daňových orgánů.
[7] Žalovaný ve svém vyjádření ke kasační stížnosti k námitce nezákonnosti uvedl,
že jde jen o obecná tvrzení, která nemají oporu ve spisovém materiálu ani v napadeném
rozsudku. Dále, že z odůvodnění rozsudku je zřejmé, jak se krajský soud s argumenty žalobce
vypořádal, které skutečnosti vzal za podklad rozhodnutí a jakými úvahami se při rozhodování
řídil. S odkazy na judikaturu Nejvyššího správního soudu (dále také „NSS“) konstatoval,
že stěžovatel měl skutkové okolnosti jako základ námitky nezákonnosti konkretizovat, krajský
soud požadavkům na odůvodnění soudního rozhodnutí dostál a nezákonnost napadeného
rozsudku nelze spatřovat ani v převzetí stanovisek daňových orgánů. Připomněl dispoziční
a koncentrační zásadu správního soudnictví.
III. Právní hodnocení Nejvyššího správního soudu
[8] Nejvyšší správní soud posoudil formální náležitosti kasační stížnosti a shledal, že byla
podána včas, osobou k tomu oprávněnou, směřuje proti rozhodnutí, proti němuž je podání
kasační stížnosti přípustné, z důvodů, které zákon připouští, a stěžovatel je zastoupen advokátem
(§102 a násl. s. ř. s.). Poté přistoupil k přezkumu rozsudku krajského soudu v rozsahu kasační
stížnosti a v rámci uplatněných důvodů. Ověřil také, zda netrpí vadami, k nimž by musel
přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 3 a 4 s. ř. s.).
[9] Kasační stížnost není důvodná.
[10] Nejvyšší správní soud se nejprve zabýval námitkou nepřezkoumatelnosti, kterou shledal
nedůvodnou.
[11] Nejvyšší správní soud předesílá, že nepřezkoumatelnost rozhodnutí znamená jeho
nesrozumitelnost nebo nedostatek důvodů. Konkrétním obsahem pojmu nepřezkoumatelnosti
se Nejvyšší správní soud ve své judikatuře již rozsáhle zabýval (viz např. rozsudky NSS ze dne
4. 12. 2003, č. j. 2 Ads 58/2003 - 75, č. 133/2004 Sb. NSS, ze dne 14. 7. 2005, č. j. 2 Afs 24/2005
- 44, č. 689/2005 Sb. NSS, ze dne 29. 7. 2004, č. j. 4 As 5/2003 - 52, nebo ze dne 16. 12. 2008, č.
j. 1 Ao 3/2008 - 136, č. 1795/2009 Sb. NSS). Dle citovaného rozsudku č. j. 2 Ads 58/2003 - 75:
„Za nesrozumitelné lze obecně považovat takové soudní rozhodnutí, jehož výrok je vnitřně rozporný, kdy nelze
zjistit, zda soud žalobu zamítl nebo o ní odmítl rozhodnout, případy, kdy nelze seznat co je výrok a co
odůvodnění, dále rozhodnutí, z něhož není patrné, které osoby jsou jeho adresátem, rozhodnutí s nevhodnou
formulací výroku, která má za následek, že rozhodnutí nikoho nezavazuje apod. Nedostatkem důvodů pak nelze
rozumět dílčí nedostatky odůvodnění soudního rozhodnutí, ale pouze nedostatek důvodů skutkových. Skutkovými
důvody, pro jejichž nedostatek je možno rozhodnutí soudu zrušit pro nepřezkoumatelnost, budou takové vady
skutkových zjištění, která utvářejí rozhodovací důvody, typicky tedy tam, kde soud opřel rozhodovací důvody o
skutečnosti v řízení nezjišťované, případně zjištěné v rozporu se zákonem anebo tam, kdy není zřejmé, zda vůbec
nějaké důkazy v řízení byly provedeny.“ Konstatování nepřezkoumatelnosti by pak mělo být
vyhrazeno opravdu výjimečným případům, kdy není z odůvodnění napadeného rozhodnutí vůbec
patrno hodnocení podstatných důvodů či skutečností uplatněných v žalobě (srov. např. usnesení
rozšířeného senátu NSS ze dne 5. 12. 2017, č. j. 2 As 196/2016 - 123, č. 3668/2018 Sb. NSS,
odst. [29]).
[12] V nyní projednávaném případě stěžovatel blíže nespecifikoval, v čem nepřezkoumatelnost
napadeného rozsudku spatřuje. Pouze obecně konstatoval, že odůvodnění napadeného rozsudku
neodpovídá zákonným hlediskům, což rozvinul toliko tím, že krajský soud řádně nehodnotil
jednotlivé důkazy a jen mechanicky přepsal skutečnosti uvedené v nesprávných rozhodnutích
správních orgánů. Nejvyšší správní soud se však s tímto tvrzením stěžovatele neztotožnil.
[13] Napadený rozsudek krajského soudu odpovídá obecným požadavkům
přezkoumatelného soudního rozhodnutí formulovaným v rozsáhlé judikatuře Nejvyššího
správního soudu k pojmu nepřezkoumatelnosti (srov. např. již citované rozsudky
č. j. 2 Ads 58/2003 - 75, č. j. 2 Afs 24/2005 - 44, č. j. 4 As 5/2003 - 52 a č. j. 1 Ao 3/2008 - 136).
Krajský soud ve svém rozsudku řádně a srozumitelně vyložil důvody svého rozhodnutí
a z odůvodnění napadeného rozsudku je zřejmé, jakými úvahami se při rozhodování řídil a jak
se vypořádal se žalobní argumentací stěžovatele, která byla obdobně jako nyní v kasační stížnosti
spíše obecná.
[14] Nelze souhlasit ani s tvrzením stěžovatele, že by krajský soud nehodnotil důkazy a pouze
mechanicky přebíral stanovisko správních orgánů. Obsah napadeného rozsudku je už z povahy
věci odlišný od rozhodnutí žalovaného i správce daně, neboť krajský soud jako správní soud
v řízení o žalobě proti rozhodnutí správního orgánu primárně přezkoumává zákonnost
rozhodnutí správního orgánu a není orgánem nalézacím (srov. např. usnesení rozšířeného senátu
NSS ze dne 23. 10. 2007, č. j. 9 Afs 86/2007 - 161, č. 1542/2008 Sb. NSS, nebo novější rozsudek
rozšířeného senátu NSS ze dne 23. 3. 2022, č. j. 1 Afs 334/2017 - 214, č. 4336/2022 Sb. NSS,
odst. [35]). Dle rozsudku rozšířeného senátu NSS ze dne 24. 8. 2010, č. j. 4 As 3/2008 - 78,
č. 2162/2011 Sb. NSS pak: „míra precizace žalobních bodů pak do značné míry určuje i to, jaké právní
ochrany se žalobci u soudu dostane. Čím je žalobní bod […] obecnější, tím obecněji k němu může správní soud
přistoupit a posuzovat jej. Není naprosto na místě, aby soud za žalobce spekulativně domýšlel další argumenty
či vybíral z reality skutečnosti, které žalobu podporují.“ (bod 32. rozsudku; nověji např. rozsudek NSS
ze dne 22. 12. 2021, č. j. 8 As 201/2019 - 80, odst. [17], nebo ze dne 27. 1. 2022,
č. j. 9 Afs 268/2019 - 86, odst. [14]).
[15] Krajský soud v dané věci s ohledem na obsah správní žaloby řádně přezkoumal
rozhodnutí správních orgánů a dostatečně se vypořádal s jediným v žalobě výslovně označeným
důkazním prostředkem (znaleckým posudkem vypracovaným pro účely trestního řízení
v již odložené trestní věci stěžovatele). Je v souladu s výše uvedenou judikaturou, pokud krajský
soud obecné žalobní námitky stěžovatele vypořádal pouze obecně. Nejvyšší správní soud
pro úplnost dodává, že krajský soud se správně nezabýval stěžovatelovým obecným odkazem
na jeho rozsáhlé odvolání, neboť s tím se vypořádal již žalovaný (srov. např. rozsudek NSS
ze dne 10. 2. 2021, č. j. 10 Ads 393/2020 - 44, odst. [10] a [11]).
[16] K námitce nezákonnosti Nejvyšší správní soud předně uvádí, že přezkoumává především
rozhodnutí a postup krajského soudu, a stěžovatel je proto povinen uvést konkrétní argumentaci
zpochybňující závěry vyslovené v napadeném rozsudku (srov. např. rozsudky NSS ze dne
15. 2. 2017, č. j. 1 Azs 249/2016 - 38, odst. [12], ze dne 29. 1. 2015, č. j. 8 Afs 25/2012 - 351,
bod 140., nověji ze dne 14. 10. 2021, č. j. 9 As 119/2020 - 52, odst. [9], nebo ze dne 11. 11. 2021,
č. j. 9 As 28/2020 - 28, odst. [10]). Zároveň obdobně jako v případě správní žaloby (viz výše
odst. [14] tohoto rozsudku) platí, že kvalita kasační stížnosti předurčuje kvalitu jejího vypořádání
soudem, který není povinen ani oprávněn za stěžovatele domýšlet další argumenty a vyhledávat
možné vady napadeného soudního rozhodnutí, není-li k jejich přezkumu vázán z úřední
povinnosti (viz např. již citovaný rozsudek rozšířeného senátu NSS č. j. 4 As 3/2008 - 78, nebo
nověji již citované rozsudky č. j. 9 As 119/2020 - 52 a č. j. 9 As 28/2020 - 28).
[17] V podané kasační stížnosti je pouze v obecné rovině namítáno, že byly nesprávně
posouzeny právní otázky v předcházejícím řízení a krajský soud nesprávně právně hodnotil
veškeré důkazy a důsledně se věcí nezabýval. Stěžovatel ovšem nijak nekonkretizoval, jaké otázky
byly nesprávně posouzeny, jak je měl krajský soud podle něj posoudit a jaké důkazy byly
nesprávně hodnoceny, resp. jak jinak měly být zhodnoceny, což je v rozporu s výše uvedenou
judikaturou zdejšího soudu.
[18] Nakonec nelze souhlasit se stěžovatelem ani v tom, že neporušil žádnou povinnost
zejména v daňovém řízení, neboť neunesl důkazní břemeno ohledně nárokovaného odpočtu,
neprokázal podmínky nároku na odpočet vymezené v §73 odst. 1 zákona o DPH, a proto mu jej
daňové orgány v souladu se zákonem nepřiznaly. Pro účely daně z příjmů byly stěžovateli
v souladu se zákonem uznány výdaje za reklamní služby, jejichž plnění se prokázalo, a to ve výši
ceny obvyklé, neboť stěžovatel uspokojivě nedoložil rozdíl mezi vynaloženými náklady a cenou
obvyklou.
[19] Nejvyšší správní soud uzavírá, že krajský soud v projednávané věci dostál své roli
přezkumného orgánu, jeho rozhodnutí odpovídá obsahu žaloby a uceleně se vypořádává
se žalobní argumentací. Současně není z výše uvedených důvodů ani nepřezkoumatelné.
IV. Závěr a náklady řízení
[20] Nejvyšší správní soud kasačním námitkám nepřisvědčil a neshledal ani vadu,
ke které by musel přihlédnout z úřední povinnosti. Kasační stížnost proto zamítl podle
§110 odst. 1, věty poslední, s. ř. s.
[21] Výrok o náhradě nákladů řízení se opírá o §60 odst. 1 s. ř. s., ve spojení s §120 s. ř. s.
Stěžovatel, který neměl ve věci úspěch, nemá právo na náhradu nákladů řízení, žalovanému
nevznikly náklady nad rámec úřední činnosti.
Poučení: Proti tomuto rozsudku ne j so u opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 28. července 2022
JUDr. Radan Malík
předseda senátu