ECLI:CZ:US:2007:1.US.431.06
sp. zn. I. ÚS 431/06
Usnesení
Ústavní soud rozhodl dnešního dne v senátě složeném z předsedy Vojena Güttlera a soudců Františka Duchoně a Ivany Janů o ústavní stížnosti stěžovatelky VS - Vybavení staveb, s.r.o., IČ: 41197488, se sídlem Severozápadní V/46, 141 00 Praha 4, zastoupené Mgr. Danou Cirkovskou, advokátkou se sídlem nám. Gen. Kutlvašra 6, 140 00 Praha 4, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 13. 4. 2006, čj. 7 Afs 42/2005-61, proti usnesení Městského soudu v Praze ze dne 22. 10. 2004, č. j. 8 Ca 78/2003-37, proti rozhodnutí Finančního ředitelství pro hlavní město Prahu ze dne 15. 1. 2003, č.j. FŘ 7239/15/02, a proti výzvě Finančního úřadu pro Prahu 4 ze dne 10. 6. 2002, č.j. 169736/02/004512/2100, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
Finanční úřad pro Prahu 4 (dále jen "FÚ") výzvou k zaplacení nedoplatků v náhradní lhůtě ze dne 10. 6. 2002, č.j 169736/02/004512/2100, vyzval podle §73 odst. 1 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon č. 337/1992 Sb.") stěžovatelku, aby zaplatila (poznámka: ke dni 2. 4. 2002) splatný nedoplatek daně z příjmů právnických osob (dále jen "DPPO") ve výši 714.007,- Kč.
Finanční ředitelství pro hlavní město Prahu (dále jen "FŘ") rozhodnutím ze dne 15. 1. 2003, č.j. FŘ 7239/15/02, zamítlo odvolání proti citované výzvě FÚ. FŘ v prvé řadě uvedlo, že podle spisového materiálu bylo dne 2. 4. 2002 doručeno FÚ přiznání k DPPO za zdaňovací období roku 2001. Toto DPPO FÚ vyměřil podle ustanovení §46 odst. 5 zákona č. 337/1992 Sb. v souladu s tímto přiznáním, tj. respektoval vyčíslenou daňovou povinnost; v oddílu placení daní se však již FÚ se stěžovatelkou neshodl a v důsledku toho vznikl ke dni 2. 4. 2002 na osobním daňovém účtu stěžovatelky na DPPO nedoplatek v celkové výši 714.127,- Kč (poznámka: dne 28. 5. 2002 FÚ vydal rozhodnutí o přeplatku, kterým byl přeplatek na dani z příjmu fyzických osob ze závislé činnosti a funkčních požitků ve výši 120,- Kč převeden na úhradu nedoplatku na DPPO; reklamace podaná proti tomuto rozhodnutí byla FÚ zamítnuta). Vzhledem k tomu, že osobní daňový účet stěžovatelky na DPPO vykazoval ke dni 5. 6. 2002 nedoplatek ve výši 714.007,- Kč, vydal FÚ odvoláním napadené rozhodnutí. K námitce stěžovatelky, že jí nikdy nebylo doručeno rozhodnutí ze dne 2. 4. 2002, č.j. 124061/02/004512/2100, které je uvedeno v napadené výzvě, FŘ uvedlo, že na této výzvě je uvedeno číslo jednací, jež bylo přiděleno podanému DPPO za rok 2001, které bylo vyměřeno v souladu s ustanovením §46 odst. 5 zákona č. 337/1992 Sb. ke dni 2. 4. 2002, přičemž tento den se považuje i za den doručení rozhodnutí o vyměření daně. FŘ konečně prohlásilo, že daňová povinnost byla vyměřena v souladu s daňovým přiznáním a nebyl důvod zahájení vytýkacího řízení. Výzva k zaplacení nedoplatku v náhradní lhůtě je úkonem FÚ směřujícím k vymáhání, ve které je daňový dlužník (stěžovatelka) upozorněn na skutečnost, že po marném uplynutí náhradní lhůty splatnosti stanovené v této výzvě může být bez dalšího přikročeno k vymáhání daňového nedoplatku.
Městský soud v Praze usnesením ze dne 22. 10. 2004, č. j. 8 Ca 78/2003-37, rozhodl o odmítnutí žaloby proti citovanému rozhodnutí FŘ. Správní soud v prvé řadě uvedl, že správní žalobou napadené rozhodnutí, jehož zrušení se stěžovatelka domáhá, je vyloučeno z přezkoumání soudem, neboť za rozhodnutí ve smyslu (ustanovení §65 odst. 1) soudního řádu správního (dále jen "s.ř.s.") lze považovat pouze takové úkony správního orgánu, jimiž se zakládají, mění nebo závazně určují práva a povinnosti. Podle ustanovení §68 písm. e) s.ř.s. žaloba je nepřípustná také tehdy, domáhá-li se přezkoumání rozhodnutí, které je z přezkoumání podle tohoto nebo zvláštního zákona vyloučeno. Konečně ustanovení §70 písm. a) s.ř.s. stanoví, že ze soudního přezkumu jsou vyloučeny úkony správního orgánu, které nejsou rozhodnutími. Na tom nic nemění skutečnost, že z formálního hlediska rozhodnutími nepochybně jsou; pouze však nejsou rozhodnutími, která zakládají žalobní legitimaci podle ustanovení §65 odst. 1 s.ř.s. Právě takovým úkonem je rozhodnutí, jehož přezkumu se stěžovatelka v souzené věci domáhá, neboť jím nemohla být zkrácena na svých právech, protože se jím o žádných jejích právech nerozhodovalo. Správní žalobou napadená výzva FÚ stejně jako rozhodnutí FŘ (jako odvolacího orgánu), tedy nemění nic na subjektivních veřejných právech stěžovatelky, neboť takovým rozhodnutím bylo již rozhodnutí o vyměření daně, které je rovněž exekučním titulem daňové exekuce.
Nejvyšší správní soud (dále jen "NSS") rozsudkem ze dne 13. 4. 2006, čj. 7 Afs 42/2005-61, kasační stížnost proti citovanému usnesení Městského soudu v Praze zamítl. Poukázal především na ustanovení §73 odst. 1 zákona č. 337/1992 Sb., podle něhož, nezaplatí-li daňový dlužník splatný daňový nedoplatek včetně nedoplatku na pokutách uložených podle tohoto zákona v zákonné lhůtě, vyzve ho správce daně, aby daňový nedoplatek zaplatil v náhradní lhůtě, nejméně osmidenní, a upozorní ho, že po uplynutí této náhradní lhůty přikročí bez dalšího k vymáhání daňového nedoplatku. Proti výzvě se lze odvolat ve lhůtě patnácti dnů. Odvolání nemá odkladný účinek. Z citovaného ustanovení je zřejmé, že výzvou vydanou v souladu s ním správce daně pouze vyzývá daňový subjekt ke splnění povinnosti platit daňový nedoplatek, a to v náhradní lhůtě, neboť daň byla splatná již dříve. Výzva je institutem, jímž se smírnou cestou, před zahájením exekuce, daňový subjekt v podstatě upomíná, aby splnil svou povinnost v náhradní lhůtě. Výzva tedy má povahu pouhého procesního úkonu a při jejím zasílání se vychází z toho, že její adresát již je v pozici daňového dlužníka s přesně stanovenou daňovou povinností; ani v případě podaného odvolání (což v souzené věci stěžovatelka využila) nemůže v důsledku něho dojít ke změně daňového nedoplatku.
NSS dále uvedl, že předmětná výzva neřeší ani neukládá hmotněprávní povinnost placení daně (svou podstatou je pouze upomínkou), neukládá se jí daňová povinnost, ale pouze se jí určuje náhradní lhůta, v níž má povinný splnit povinnost již stanovenou a existující, kterou nesplnil v řádné lhůtě; není rozhodnutím o subjektivních právech chráněných právem veřejným, jež by podléhalo soudnímu přezkoumání podle §65 s.ř.s. Městský soud v Praze proto postupoval v souladu se zákonem, jestliže žalobu jako nepřípustný návrh podle ustanovení §46 odst. 1 písm. d) s.ř.s. odmítl. NSS ještě poukázal na to, že právní názor, že výzva je soudem nepřezkoumatelným úkonem, byl potvrzen i Ústavním soudem; ten v usnesení ze dne 17. 6. 1999, sp. zn. IV. ÚS 198/99, uvedl, že ze systematického zařazení §73 zákona č. 337/1992 Sb. lze usuzovat, že výzva k zaplacení nedoplatku daně v náhradní lhůtě má povahu pouhého procesního rozhodnutí, neboť neřeší ani neukládá hmotněprávní povinnost placení daně, nýbrž pouze upomíná o zaplacení daňového nedoplatku. Takové rozhodnutí je podle §248 odst. 2 písm. e) o.s.ř. rozhodnutím procesní povahy, které nepodléhá soudnímu přezkumu.
Včas podanou ústavní stížností stěžovatelka navrhla zrušení shora označených rozhodnutí Finančního úřadu pro Prahu 4, Finančního ředitelství pro hlavní město Prahu, Městského soudu v Praze a Nejvyššího správního soudu pro porušení práva na spravedlivý proces a pro porušení rovnosti účastníků.
Stěžovatelka uvedla, že se cítí být dotčena na svých právech a ohrožena při své další podnikatelské činnosti. Poukázala mimo jiné na to, že jí nikdy nebyl doručen platební výměr na DPP ze dne 2. 4. 2002, č.j. 124061/02/004512/2100, o který se opírá výzva k zaplacení nedoplatku, takže jí byla odňata možnost úspěchu při přezkumu napadených rozhodnutích. Domnívá se, že v řízení před FÚ a FŘ bylo vůči ní postupováno nejtvrdším možným způsobem a nebylo tedy postupováno v souladu s ustanovením §2 odst. 2 zákona č. 337/1992 Sb. Stěžovatelka proto usuzuje, že napadený postup odporuje právu na spravedlivý proces a že byla porušena rovnost účastníků řízení, neboť soudy přezkoumávající správní rozhodnutí nebraly v úvahu, že došlo ke dvojímu zdanění jednoho příjmu.
Ústavní stížnost je zjevně neopodstatněná.
Ústavní soud především konstatuje, že ve věci rozhodly dvě instance správního soudnictví, kterým zejména přísluší výklad norem podústavního (jednoduchého) práva, jehož údajné vady stěžovatelka namítá.
V prvé řadě je třeba uvést, že stěžovatelka ve svých argumentech zcela pomíjí skutečné postavení Ústavního soudu. Ústavní soud ve své dosavadní judikatuře opakovaně připustil, že za neexistence Ústavou ČR předpokládaného NSS byl sám nucen ve věcech, které byly projednávány ve správním soudnictví, provádět v nezbytných případech korekci právních názorů, která by jinak příslušela tomuto soudu (např. sp. zn. IV. ÚS 35/96, In: Ústavní soud České republiky: Sbírka nálezů a usnesení - sv. 6. Vydání 1. Praha: C. H. Beck 1997, str. 49; sp. zn. III. ÚS 142/98, dále také srov. In: Ústavní soud České republiky: Sbírka nálezů a usnesení - sv. 11. Vydání 1, Praha: C. H. Beck 1999, str. 131 a další). Nezbytnost výjimečného suplování této jeho výlučné kompetence však započetím činnosti NSS zásadně skončila.
V této souvislosti je třeba zdůraznit základní vymezení pravomoci Ústavního soudu a NSS (srov. k tomu obdobně usnesení sp. zn. III. ÚS 219/04, In: Ústavní soud České republiky: Sbírka nálezů a usnesení - sv. 33. Vydání 1. Praha: C. H. Beck, 2005, str. 591). Ústavní soud není primárně povolán k výkladu právních předpisů v oblasti veřejné správy, nýbrž "ex constitutione" k ochraně základních práv a svobod zaručených ústavním pořádkem. Pokud jde o výklad podústavního práva, je právě NSS tím orgánem, jemuž přísluší sjednocovat judikaturu správních soudů. Při výkonu této pravomoci je přirozeně i tento soud, jako orgán veřejné moci, povinen interpretovat jednotlivá ustanovení podústavního práva vždy - též - z pohledu účelu a smyslu ochrany ústavně garantovaných základních práv a svobod a zachovávat kautely ústavně konformního výkladu právních předpisů (srov. k tomu v literatuře např. Šimíček V., Imperativ ústavně konformní interpretace a aplikace právních předpisů, Právník, sv. 138, č. 12/1999, str. 1081 a násl.). Vyjádřeno jinými slovy, NSS ani jakýkoliv jiný soud není nikterak vyvázán z imperativu plynoucího z čl. 4 Ústavy ČR. Tomuto úkolu NSS - stejně jako Městský soud v Praze - podle názoru Ústavního soudu, v této věci plně dostál. Rozhodnutí obou soudů jsou dostatečně pregnantně, racionálně přesvědčivě a logicky věcně odpovídajícím způsobem odůvodněna, takže jsou plně přijatelná i z hlediska ústavněprávního.
Ústavní soud navíc připomíná, že se v kontextu své dosavadní judikatury cítí být oprávněn posuzovat výklad podústavního práva, provedený obecnými nebo správními soudy, pouze tehdy, jestliže by jeho aplikace byla důsledkem interpretace, která by extrémně vybočila z kautel zaručených v hlavě páté Listiny, a tudíž by ji bylo možné kvalifikovat porušení základních práv a svobod účastníka řízení (srov. obdobně např. sp. zn. III. ÚS 224/98, In: Ústavní soud České republiky: Sbírka nálezů a usnesení - sv. 15. Vydání 1. Praha: C. H. Beck 2000, str. 17). K tomu však v souzené věci nedošlo. NSS - jak bylo již uvedeno - (stejně jako Městský soud v Praze) přehledně a jasně výrok svého rozhodnutí v odůvodnění vysvětlil a rozebral uplatněný kasační důvod, příslušnou právní úpravu a judikaturu, ze které při právním posouzení souzené věci vycházel, a podrobněji se vyjádřil i k ústavněprávní rovině dané problematiky.
K jednotlivým stěžovatelkou uváděným tvrzením Ústavní soud dále uvádí zejména následující.
Pokud jde o stěžovatelčino tvrzení, že jí nikdy nebyl doručen platební výměr na DPP ze dne 2. 4. 2002, č.j. 124061/02/004512/2100 (resp. pravomocné rozhodnutí citované ve výzvě k dodatečnému doplacení daně za zdaňovací období roku 2001), jež nelze směšovat s rozhodnutím o dodatečném vyměření daně za zdaňovací období roku 1995, Ústavnímu soudu nezbývá než (stejně jako FŘ) odkázat na ustanovení §46 odst. 5 zákona č. 337/1992 Sb., podle něhož neodchyluje-li se vyměřená daň od daně uvedené v daňovém přiznání, nemusí správce daně sdělovat daňovému subjektu výsledek vyměření, pokud o to daňový subjekt výslovně nepožádá nejpozději do konce příštího zdaňovacího období. V tomto případě se za den vyměření daně a současně za den doručení tohoto rozhodnutí daňovému subjektu považuje poslední den lhůty pro podání daňového přiznání nebo hlášení, a bylo-li daňové přiznání nebo hlášení podáno opožděně, den, kdy došlo správci daně. Stejně tak se při počítání lhůt postupuje i u dodatečného daňového přiznání nebo hlášení. Ve smyslu citovaného ustanovení tedy platí, že platební výměr nemusí správce daně ve všech případech vydávat a doručovat. Za podmínku lze považovat to, že plátce daně podá formálně perfektní přiznání a finanční úřad, nemá-li momentálně pochybnosti o správnosti, pravdivosti, průkaznosti nebo úplnosti tohoto přiznání, nemusí platební výměr vystavovat a tedy ani doručovat. Potřebné údaje jsou zaznamenány do tiskopisu daňového přiznání a současně je daň předepsána. Ze spisu vyplývá, že základ daně a daň jsou vyměřeny a ze zákona se uplatní fikce vydání platebního výměru a fikce jeho doručení (podrobněji In: Kobík, J., Správa daní a poplatků s komentářem, Anag 2001, str. 252 - 253). FÚ následně neučinil již nic jiného než že od stěžovatelkou vyčíslené daňové povinnosti v daňovém přiznání za rok 2001 částku záloh v celkové výši odečetl a vzniklý nezaplacený rozdíl (tj. splatný nedoplatek) stěžovatelce připomněl napadenou výzvou ze dne 10. 6. 2002, č.j. 169736/02/004512/2100, a stanovil jí náhradní lhůtu pro jeho zaplacení.
Stejně tak nelze stěžovatelce přisvědčit v jejím tvrzení, že vůči ní nebylo v souzené věci postupováno v souladu s ustanovením §2 odst. 2 zákona č. 337/1992 Sb., tj. že v řízení před FÚ a FŘ bylo vůči ní postupováno nejtvrdším možným způsobem. Stěžovatelka dostatečně zřetelně nerozlišuje povahu výzvy k zaplacení nedoplatků v náhradní lhůtě od vlastního vyměření daně. Proto správní žalobou (a konec konců i ústavní stížností) brojí proti aktu (výzvě) procesní povahy, jež - jak bylo výše dostatečně zřetelně a způsobem, který Ústavní soud nemá důvod zpochybnit - soudnímu přezkumu nepodléhá. V napadeném rozsudku NSS bylo jasně (a to i s odkazem na ústavněprávní rovinu problematiky) uvedeno, v čem spočívá a jak je (dostatečně) zajištěno právo stěžovatelky na soudní ochranu; jde o pravomoc soudů přezkoumávat rozhodnutí správních orgánů, která mají povahu rozhodnutí konečného.
Ústavní soud i z tohoto důvodu uzavírá, že za této situace (stěžovatelkou ani dostatečně precizně nezdůvodněné) porušení práva stěžovatelky na spravedlivý proces a porušení rovnosti účastníků dovodit nelze.
Za tohoto stavu Ústavní soud ústavní stížnost mimo ústní jednání a bez přítomnosti účastníků, podle ustanovení §43 odst. 2 písm. a) zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů, jako návrh zjevně neopodstatněný odmítl.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 3. ledna 2007
Vojen Güttler v.r.
předseda senátu