ECLI:CZ:US:2008:3.US.2055.07.1
sp. zn. III. ÚS 2055/07
Usnesení
Ústavní soud rozhodl dne 30. října 2008 mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků v senátu složeném z předsedy Jiřího Muchy a soudců Vladimíra Kůrky a Jana Musila (soudce zpravodaje) ve věci ústavní stížnosti: Starobrněnská obchodní společnost s. r. o. v likvidaci, se sídlem Horská 5, Brno, IČ: 41602781, zastoupené Mgr. Antonínem Zralým, advokátem se sídlem Ponávka 2, Brno, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 15. května 2007 č. j. 5 Afs 98/2006-69, a proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 18. ledna 2006 č. j. 30 Ca 134/2005-31, za účasti Nejvyššího správního soudu a Krajského soudu v Brně, jako účastníků řízení, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
I.
Ústavní stížností, podanou včas [§72 odst. 3 zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu")] a po doplnění na základě výzvy co do formálních náležitostí ve shodě se zákonem [§30 odst. 1, §34, §72 odst. 1 písm. a), odst. 4 zákona o Ústavním soudu], napadá stěžovatelka oba v záhlaví usnesení označené rozsudky, které podle jejího názoru porušily její základní práva ve smyslu článku 10, článku 11 odst. 5, čl. 17, článku 36 odst. 1, odst. 2 a článku 37 odst. 3 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina").
Stěžovatelka v ústavní stížnosti rekapituluje dosavadní průběh již skončeného řízení a uvádí, že oba výše označené soudy v projednávané věci rozhodovaly opakovaně poté, co dřívější rozhodnutí Krajského soudu v Brně bylo pro nedostatečné odůvodnění, které způsobilo jeho nepřezkoumatelnost, Nejvyšším správním soudem zrušeno a věc byla vrácena tomuto soudu k dalšímu řízení. Krajský soud v Brně následně ústavní stížností napadeným rozsudkem žalobu stěžovatelky zamítl, přičemž v řízení tomuto rozsudku předcházejícím nevyhověl žádnému ze stěžovatelkou navrhovaných důkazů na doplnění dokazování - výslechy svědků Ing. J., Ing. B., E. R., a provedením listinných důkazních prostředků - čestným prohlášením MUDr. R., kupní smlouvou ze dne 18. 12. 1995, dohodou o půjčce a dohodou o zajištění závazků uzavřených mezi E. R. a Ing. J. a návrhům na vyžádání zpráv o realizovaných obchodech s akciemi emitenta FIRN a. s., jakož i návrhu na zpracování znaleckého posudku ohledně ceny výše označených akcií. Krajský soud v Brně tyto návrhy odmítl jako nadbytečné s poukazem na ustanovení §75 odst. 1 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "s. ř. s."). K ostatním důkazním návrhům stěžovatelky se prý označený soud ve svém rozhodnutí nevyjádřil, a proto zatížil své rozhodování vadami, které jsou v rozporu s ustanovením §54 odst. 2 s. ř. s., ale i s právem stěžovatelky na spravedlivý proces ve smyslu čl. 36 odst. 1 Listiny a ve "svém kontextu" jsou prý rovněž porušením čl. 11 Listiny.
Stěžovatelka dále namítá porušení práva "rovnosti daňového subjektu" (resp. rovnosti daňových subjektů v daňovém řízení ve smyslu ustanovení §2 odst. 8 zákona o správě daní a poplatků) garantovaného čl. 37 odst. 3 Listiny, neboť jí nebylo umožněno, na rozdíl od finančních orgánů a soudů, seznámit se s obsahem spisu v jeho tzv. neveřejné části a v souvislosti s jeho obsahem patřičně argumentovat. Ve vztahu k ustanovení §23 odst. 2 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o správě daní a poplatků") stěžovatelka namítá porušení čl. 10, čl. 17 a čl. 37 odst. 3 Listiny, přičemž v další části ústavní stížnosti provádí vlastní výklad ustanovení §23 odst. 10 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, v platném znění (dále jen "zákon o daních z příjmů"), a tvrdí, že pokud prý právní úprava svou nejednoznačností umožňuje několik možných výkladů a postupů, není možné při respektování čl. 2 odst. 3 Ústavy dospět k takovému výkladu, který jde k tíži občana, což se údajně v případě stěžovatelky stalo. Aplikace výše citovaného ustanovení ze strany finančních orgánů i obou soudů "bez respektování mezí stanovených v ustanovení §23 odst. 1 zákona o daních z příjmů" je údajně nesprávnou a svévolnou aplikací normy jednoduchého práva. Daň uložená dodatečným platebním výměrem finančního orgánu je porušením čl. 11 Listiny.
Finančním orgánům stěžovatelka vytýká, že základ daně upravily podle ceny akcií, za niž bylo možné akcie v té době prodat na veřejných trzích cenných papírů, přičemž nevzaly v úvahu, že to byla právě stěžovatelka, která svými nákupy kurz těchto akcií určovala, takže tato cena nebyla objektivní.
Další námitky stěžovatelky lze ve stručnosti shrnout tak, že při změně právního posouzení krajským soudem nebylo stěžovatelce umožněno se s touto změnou včas seznámit tak, aby na ni ještě v odvolacím řízení mohla odpovídajícím způsobem reagovat. Obdobného pochybení se mělo dopustit i Finanční ředitelství v Brně, což prý pro stěžovatelku znamenalo "zkrácení správního řízení o odvolací instanci". Stěžovatelka zdůrazňuje, že i v odvolacím řízení má být daňovému subjektu umožněno seznámit se s důkazy, které byly pořízeny (doplněny) až v rámci tohoto řízení a reagovat na ně.
II.
Ústavní soud si pro ověření důvodnosti námitek stěžovatelky vyžádal zapůjčení spisového materiálu, z něhož zjistil následující skutečnosti:
Finanční úřad Brno I v roce 1997 vyměřil stěžovatelce dodatečným platebním výměrem podle zákona o daních z příjmů za zdaňovací období 1995 daň z příjmů právnických osob ve výši 9 897 810,- Kč, neboť stěžovatelka zkrátila daň jiným způsobem tím, že akcie emitenta FIRN, a. s., v počtu 58 810 kusů, zakoupené v roce 1995 za 47 046 610,- Kč, prodala Ing. J. za celkovou cenu 20 583 500,- Kč, tj. 350,- Kč za akcii, i když v době prodeje byl minimální kurz vyhlášený na veřejném trhu cenných papírů 708,- Kč za akcii. Stěžovatelka tuto ztrátu z prodeje v daňovém řízení řádně nezdůvodnila a její podnikatelský záměr (ovládnutí FIRN a. s.) se neprokázal. Toto rozhodnutí potvrdilo Finanční ředitelství v Brně.
Nejvyšší správní soud rozsudkem ze dne 28. 4. 2005 č. j. 5 Afs 147/2004-89 zrušil kasační stížností stěžovatelky napadený rozsudek správního soudu, neboť ten v odůvodnění svého rozhodnutí mimo jiné řádně neodůvodnil, z jakého důvodu považoval provedení stěžovatelkou navržených důkazů za nadbytečné. Krajský soud byl zavázán v této souvislosti mimo jiné k tomu, aby zvažoval rozsah doplňování dokazování tak, aby nenahrazoval činnost správního orgánu. Nejvyšší správní soud shledal, že rozhodnutí krajského soudu je nepřezkoumatelné i z toho důvodu, že z něj nebylo možno zjistit, zda stěžovatelka unesla v řízení před správními orgány důkazní břemeno.
Krajský soud v Brně rozsudkem ze dne 18. 1. 2006 č. j. 30 Ca 134/2005-31 žalobu stěžovatelky proti rozhodnutí Finančního ředitelství v Brně ze dne 4. 2. 2002 č. j. 653/2002/FŘ/120 pod bodem I. výroku zamítl jako nedůvodnou.
Nejvyšší správní soud poté rozsudkem ze dne 15. 5. 2007 č. j. 5 Afs 98/2006-69 kasační stížnost stěžovatelky proti výše označenému rozsudku Krajského soudu v Brně zamítl. Kasační soud zdůraznil, že podle ustanovení §31 odst. 9 zákona o správě daní a poplatků leží ve správním řízení důkazní břemeno na stěžovatelce, která je povinna prokázat jí tvrzené skutečnosti. Vady, které byly důvodem zrušujícího rozsudku kasačního soudu, tentokrát již u rozsudku krajského soudu nezjistil, neboť ten podle jeho názoru respektoval jeho závěry ohledně nedostatku odůvodnění svého dřívějšího rozhodnutí. V případě namítané sporné aplikace ustanovení §23 odst. 10 zákona o daních z příjmů kasační soud odkázal na svoji platnou judikaturu, od níž neviděl důvod se odchylovat ani v předmětné věci, a zdůraznil, že pojem "krácení daně jiným způsobem" patří ke skupině neurčitých pojmů, jejichž definování v právní normě není, s ohledem na další okolnosti, možné. Jestliže však správce daně dospěl k závěru o povaze nákupu a následného prodeje akcií na základě řady podkladů a důkazů, které si v řízení obstaral, přičemž aplikoval ustanovení §23 odst. 10 zákona o daních z příjmů, správní orgán tímto postupem podle jeho názoru nijak nepochybil.
Kasační soud se v odůvodnění svého rozsudku postupně vypořádal se všemi námitkami stěžovatelky uplatněnými podle ustanovení §103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ř. s. jako nedůvodnými a kasační stížnost proto podle ustanovení §110 odst. 1 s. ř. s. zamítl.
III.
Ústavní soud nejprve považuje za nutné, stejně jako v celé řadě svých předchozích rozhodnutí, konstatovat, že jeho úkolem není zabývat se porušením "běžných" práv fyzických nebo právnických osob, chráněných tzv. jednoduchým právem, pokud ovšem takovým (tvrzeným) porušením nedošlo současně k porušení ústavně zaručeného práva nebo svobody. Ústavní soud není další instancí v systému všeobecného soudnictví, není těmto soudům nadřazen, a jako soudní orgán ochrany ústavnosti je do jejich rozhodovací pravomoci oprávněn zasáhnout pouze za předpokladu, že orgány veřejné moci nepostupují v souladu s principy obsaženými v ústavních předpisech.
Ústavní soud proto přezkoumal ústavní stížností napadená rozhodnutí, jakož i řízení jim předcházející z hlediska možného porušení ústavnosti a dospěl k závěru, že ústavní stížnost není opodstatněná.
Po posouzení připojeného spisového materiálu je zřejmé, že ústavní stížnost z hlediska svého obsahu nepřináší v podstatě žádné nové argumenty, které by již dříve nebyly předmětem posouzení oběma obecnými soudy; ty se jimi ve svých rozhodnutích zabývaly a také náležitým způsobem vypořádaly. V tomto ohledu stěžovatelka, požadující přezkoumání rozhodnutí obou soudů ze všech jí již dříve namítaných důvodů, staví Ústavní soud do pozice další "odvolací instance", která mu však vzhledem k článku 83 Ústavy nenáleží. Skutková a právní polemika se zjištěními a závěry především obou soudů neposunuje sama o sobě projednávanou věc do roviny ústavněprávní.
Ústavní soud se již v celé řadě svých rozhodnutí (např. usnesení ze dne 12. 2. 2008 sp. zn. III. ÚS 2196/07, dostupné na http://nalus.usoud.cz) zabýval jak konstrukcí důkazního řízení jako stadia daňového řízení, tak povinnostmi daňového subjektu v souvislosti s přenesením důkazního břemene na daňový subjekt. I když nelze pochybovat o tom, že v daňovém řízení nese důkazní břemeno daňový subjekt, přesto je tato jeho povinnost korigována ustanovením §31 zákona o správě daní a poplatků, v němž je mimo stanovení postupu a zásad při provádění dokazování určeno, které skutečnosti dokazuje správce daně (§31 odst. 8 zákona o správě daní a poplatků), a které daňový subjekt (§31 odst. 9 zákona o správě daní a poplatků).
Ústavní soud k důkazní povinnosti daňového subjektu v nálezu sp. zn. Pl. ÚS 38/95 (publikovaného ve Sbírce nálezů a usnesení Ústavního soudu sv. 5, nález č. 33, str. 271) uvedl, že jeho povinností je prokázat skutečnosti, které tvrdí on sám, resp. ty skutečnosti, které se přímo vážou k daňové povinnosti (nález Ústavního soudu sp. zn. IV. ÚS 29/05, publikovaný ve Sbírce nálezů a usnesení Ústavního soudu sv. 37, nález č. 113, str. 463).
Ke stěžovatelkou navrženým důkazům a k jejich neprovedení v řízení před správním soudem se vyjádřil již Krajský soud v Brně ve svém rozsudku napadeném touto ústavní stížností na str. 6, třetí odstavec shora tak, že " ...stěžovatelkou navrhované důkazy směřují k prokázání tvrzení, které stěžovatelka v souvislosti s tvrzeným podnikatelským záměrem (....) uplatňovala v řízení před finančními orgány a také pouze v tomto řízení měla a mohla unést ohledně nich důkazní břemeno". Jestliže v daňovém řízení stěžovatelka část důkazních prostředků nepředložila ani nenavrhovala a jejich provedení navrhla až v soudním řízení, nelze krajskému soudu vytýkat jejich neprovedení, resp. to, že je nezopakoval, pokud krajský soud v této souvislosti poukázal na ustanovení §75 odst. 1 s. ř. s. Není totiž úkolem správního soudu, který ve výše uvedených řízení zásadně nerozhoduje ve věci samé, aby napravoval případná pochybení správního orgánu, resp. aby umožnil daňovému subjektu dodatečné naplnění jeho důkazní zákonné povinnosti, kterou "zmeškal" v řízení daňovém. Ani v případě, pokud by se rozhodl provést dokazování, nemůže soud ve správním soudnictví touto činností nahrazovat činnost správního orgánu.
Krajský soud se v řízení o žalobě stěžovatelky proti rozhodnutí správního orgánu náležitě zabýval také tím, jestli správní orgán v řízení postupoval správně a zda stěžovatelku nezkrátil na jejích procesních právech - např. tím, že neprovedl důkazy, které stěžovatelka ve správním řízení navrhovala, a žádné pochybení správních orgánů nezjistil.
Krajský soud v Brně i Nejvyšší správní soud podle zjištění Ústavního soudu se všemi stěžovatelkou uváděnými námitkami zabývaly a řádným způsobem i vypořádaly, přičemž uvedly, které skutečnosti měly za zjištěné, jakými úvahami se při svém rozhodování řídily a které předpisy aplikovaly. Ústavní soud neposuzuje stanoviska či výklady obecných soudů k jednotlivým konkrétním zákonným ustanovením, ani jejich právní závěry či názory, jeho úkolem je zkoumat, zda interpretace a aplikace práva neměla za následek porušení ústavně zaručených základních práv a svobod stěžovatelky a zda řízení bylo jako celek spravedlivé. V jejich postupu, interpretaci i aplikaci zákonných ustanovení Ústavní soud žádné prvky libovůle či principu spravedlnosti nezjistil, přičemž má za to, že oba soudy dostály i své povinnosti řádně svá rozhodnutí odůvodnit.
Ústavní soud nesouhlasí rovněž s tvrzením stěžovatelky, že neumožněním nahlížet do částí daňového spisu ve smyslu v ustanovení §23 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků byla porušena její práva na úrovni ústavnosti, neboť zákonné omezení v tomto ustanovení vyjádřené respektuje obsah čl. 2 odst. 3 a čl. 4 odst. 2 Listiny.
Protože Ústavní soud v projednávané věci nezjistil porušení stěžovatelkou namítaných ústavně zaručených práv a svobod, ústavní stížnost podle ustanovení §43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu odmítl jako zjevně neopodstatněnou.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 30. října 2008
Jiří Mucha v. r.
předseda senátu Ústavního soudu