ECLI:CZ:US:2014:1.US.1495.14.1
sp. zn. I. ÚS 1495/14
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně Kateřiny Šimáčkové (soudkyně zpravodajky) a soudců Ludvíka Davida a Jiřího Zemánka o ústavní stížnosti stěžovatele Mgr. Petra Mikety, advokát se sídlem Jaklovecká 18, 710 00 Slezská Ostrava, správce konkurzní podstaty společnosti BOHEMIA T. T. W., a.s., se sídlem Letiště Ostrava Mošnov, Mošnov, zastoupeného Mgr. Ivo Tichovským, advokátem se sídlem Jaklovecká 18, Ostrava, Slezská Ostrava, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 19. 2. 2014 č. j. 1 Afs 4/2014-23, spojené s návrhem na zrušení §38p zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, takto:
Ústavní stížnost a návrh s ní spojený se odmítají.
Odůvodnění:
1. Ústavní stížností se stěžovatel domáhá zrušení v záhlaví označeného rozsudku Nejvyššího správního soudu, kterým podle něj bylo porušeno jeho ústavně zaručené právo na spravedlivý proces a právo vlastnit majetek v rozporu s čl. 90 a 95 Ústavy České republiky, čl. 36 a čl. 11 Listiny základních práv a svobod.
2. Napadeným rozsudkem zamítl Nejvyšší správní soud kasační stížnost stěžovatele s odůvodněním, že rozhodnutím správních orgánů, Finančního úřadu v Kopřivnici a Finančního ředitelství v Ostravě, o zastavení řízení nedošlo k porušení práv stěžovatele. K námitce, ve které stěžovatel navrhoval, aby jím podané dodatečné daňové přiznání bylo meritorně projednáno a v této souvislosti navrhoval, aby věc byla postoupena Ústavnímu soudu, který by rozhodl o zrušení ustanovení §38p zákona o daních z příjmů v rozhodném období, pak Nejvyšší správní soud konstatoval, že citované ustanovení není protiústavní a neodporuje požadavku na řádné vyměření daně. Nejvyšším správním soudem přezkoumávané rozhodnutí Krajského soudu v Ostravě ze dne 14. 11. 2013 je v pořadí druhým rozhodnutím týkajícím se dodatečných daňových přiznání k dani z příjmu právnických osob za zdaňovací období roku 2002, podaných dne 9. 12. 2008 a dne 11. 2. 2009, když předchozí řízení skončilo rozsudkem Krajského soudu v Ostravě ze dne 22. 4. 2011 sp. zn. 22 Af 15/2010. V tomto rozsudku Krajský soud konstatoval, že je namístě, aby nebylo o dodatečných platebních přiznáních meritorně rozhodováno, ale správní orgány mají postupovat podle §27 odst. 1 písm. h) zákona o daních z příjmů a řízení zastavit, neboť je podání dodatečného daňového přiznání nepřípustné právě pro rozpor s §38p odst. 1 zákona o daních z příjmů.
3. Stěžovatel již v řízení před obecnými soudy namítal, že i po skončení daňové kontroly je právem daňového subjektu podat dodatečné daňové přiznání, pokud zjistí, že daňové přiznání, které podal, reálně neodpovídá jeho daňové povinnosti. Pokud takovému postupu brání ustanovení §38p odst. 1 zákona o daních z příjmů ve znění pozdějších předpisů, je takové ustanovení v rozporu s požadavkem na řádné vyměření a vybrání daně a je namístě, aby bylo Ústavním soudem zrušeno. Stěžovatel setrvává na své argumentaci použité v kasační stížnosti a je přesvědčen, že takový postup je v souladu s právními předpisy a se smyslem zákona, opačný výklad by pak byl v rozporu se zásadou, že daň má být vyměřena podle skutečných příjmů a výdajů s cílem vybrat daň ve správné výši. Zaúčtování položek v tomto konkrétním případě má původ v řízení před prohlášením konkurzu, kdy účetnictví neodpovídalo uskutečněným obchodním transakcím a nebylo vedeno v souladu se zákonem. Správce konkurzní podstaty byl nucen uvedené účetnictví v tomto stavu převzít a postupovat podle něj. Daňová povinnost však byla vyměřena již za trvání konkurzu, přestože zaúčtování jednotlivých účetních položek má do značné míry základ v období před prohlášením konkurzu. Stěžovatel zdůrazňuje, že příjem z uskutečněných obchodních případů v roce 2012 byl v řádech stovek tisíc korun českých, a daňová povinnost v řádech desítek milionů korun českých je zcela neodpovídající, neboť základ daně byl vytvořen z účetních položek, které mají svůj původ před prohlášením konkurzu.
4. Po zvážení obsahu ústavní stížnosti i obsahu napadeného rozhodnutí Ústavní soud dopěl k závěru, že ústavní stížnost je zjevně neopodstatněná.
5. Podle §43 odst. 2 písm. a) zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu") senát mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků usnesením návrh odmítne, jde-li o návrh zjevně neopodstatněný. Podle §43 odst. 3 zákona o Ústavním soudu musí být usnesení o odmítnutí návrhu písemně vyhotoveno, stručně odůvodněno uvedením zákonného důvodu, pro který se návrh odmítá, a musí obsahovat poučení, že odvolání není přípustné.
6. Ústavní soud předně podotýká, že podle čl. 83 Ústavy ČR je soudním orgánem ochrany ústavnosti, není tedy součástí soustavy obecných soudů a není ani povolán k instančnímu přezkumu jejich rozhodnutí. Směřuje-li ústavní stížnost proti rozhodnutí soudu vydanému v soudním řízení, není samo o sobě významné, je-li namítána jeho věcná nesprávnost. Pravomoc Ústavního soudu je založena výlučně k přezkumu rozhodnutí z hlediska dodržení ústavněprávních principů, tj. zda v řízení, respektive v rozhodnutí jej završujícím nebyly porušeny ústavními předpisy chráněné práva a svobody účastníka tohoto řízení, zda řízení bylo vedeno v souladu s ústavními principy a zda je lze jako celek pokládat za spravedlivé. Žádnou z naznačených ústavněprávních vad Ústavní soud v posuzovaném případě neshledal.
7. Výklad obecných soudů odůvodňuje v této věci i v jiné jejich judikatuře legitimní účel použité právní úpravy, která zvýhodňuje daňový subjekt, který splnil svou povinnost a podal ze své vlastní iniciativy dodatečné daňové přiznání. Jen v takovém případě si daňový subjekt může zároveň dodatečně uplatnit daňovou ztrátu z minulých let a tím svůj nově stanovený daňový základ korigovat. Obdobné beneficium ovšem zákon neposkytuje daňovému subjektu, který přiznal daň nižší, než by odpovídalo jeho zákonné povinnosti, která mu byla doměřena na základě daňové kontroly, z iniciativy správce daně. Stěžovatelem kritizovaná úprava má tedy podle Nejvyššího správního soudu legitimní účel, protože motivuje daňový subjekt k dobrovolné korekci jeho daňové povinnost, tak aby odpovídala realitě a zákonu.
8. Sám stěžovatel připouští, že k jím zpochybněnému kroku ze strany příslušných správních orgánů došlo v jeho neprospěch v důsledku toho, že stěžovatel (respektive tedy úpadce před prohlášením konkursu) v minulých obdobích postupoval v rozporu se zákonem. V jeho případě tedy nemožnost uplatnit daňovou ztrátu ani tak neplyne z kritizovaného ustanovení zákona jako z tehdy platných procesních předpisů a z předchozího nesprávního postupu úpadce. K stěžovatelem tvrzené nespravedlnosti došlo nikoli kvůli napadané právní úpravě v zákoně o daních z příjmů, ale z důvodů nevhodného postupu úpadce a v souladu s tehdy platnou právní úpravou daňového řízení.
9. Naopak aktuální právní úprava daňového řízení je založena na nových východiscích, které popisuje aktuální judikatura Nejvyššího správního soudu. Zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, upřednostňuje při stanovení daně hledisko materiální správnosti, nikoli hledisko fiskální (§1 odst. 2 citovaného zákona). Nově vymezený cíl správy daní, možnost správce daně provádět daňovou kontrolu i ve vyměřovacím řízení a skutečnost, že daňová ztráta je zcela obvyklou zákonnou odčitatelnou položkou, opravňují daňový subjekt za splnění zákonem stanovených, zejména hmotně právních podmínek, uplatnit ztrátu v rámci probíhajícího nalézacího řízení, a to bez ohledu na správcem daně zvolený postup (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 9 Afs 41/2013-33 ze dne 27. 2. 2014).
10. Byť by tedy i postup finančních orgánů uzavřel možnost hledání materiální správnosti zdanění v sporném zdaňovacím období, je třeba jim dát za pravdu v tom, že důvodem vyměření sporné daně bylo nesprávné zaúčtování položek daňovým subjektem při zaúčtování případu, který měl svůj původ v období předcházejícímu rozhodnutí o konkurzu. Nelze tedy přisvědčit argumentu stěžovatele, že je to zákonná úprava, která má pro něj likvidační charakter; je to totiž přechozí jednání daňového subjektu, které mu takovýto důsledek způsobilo.
11. S přihlédnutím k výše uvedenému Ústavní soud neshledal postup obecných soudů či správních orgánů za zásah do základních práv stěžovatele, a proto ústavnímu soudu nezbylo než podanou ústavní stížnost odmítnout jako návrh zjevně neopodstatněný podle §43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu.
12. Pokud jde o návrh na zrušení namítaného ustanovení trestního řádu, tak Ústavní soud opakuje, že tento má pouze, jak vyplývá z ustanovení §74 zákona o Ústavním soudu, akcesorickou povahu, a proto "sdílí osud" ústavní stížnosti. Byla-li ústavní stížnost odmítnuta, musí se toto rozhodnutí promítnout i do návrhu, vzneseného ve smyslu ustanovení §74 zákona o Ústavním soudu. Je-li totiž samotná ústavní stížnost věcného projednání neschopná, odpadá tím současně i základní podmínka možného projednání návrhu na zrušení zákona (viz například usnesení sp. zn. IV. ÚS 2162/13 ze dne 24. 9. 2013, či usnesení sp. zn. I. ÚS 4008/13 ze dne 13. 3. 2014).
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 19. listopadu 2014
Kateřina Šimáčková, v. r.
předsedkyně senátu