ECLI:CZ:US:2014:3.US.1297.13.1
sp. zn. III. ÚS 1297/13
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Jana Filipa a soudců Vladimíra Kůrky (soudce zpravodaje) a Jana Musila ve věci ústavní stížnosti stěžovatele ČESAD Počátky s. r. o., se sídlem Žirovnická 493, Počátky, zastoupeného Mgr. Hanou Zahálkovou, advokátkou se sídlem v Brně, Příkop 4, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 6. 2. 2013 č. j. 1 Afs 86/2012-27, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
Ve včas podané ústavní stížnosti, která i jinak splňuje náležitosti ústavní stížnosti stanovené zákonem č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákonem o Ústavním soudu"), stěžovatel navrhl, aby pro porušení čl. 11 odst. 5 a čl. 36 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listiny") bylo zrušeno v záhlaví označené rozhodnutí Nejvyššího správního soudu, vydané v řízení o žalobě proti rozhodnutí správního orgánu.
Finanční ředitelství v Brně rozhodnutím ze dne 21. 12. 2010 č. j. 18458/10-1200-702170 (dále jen "žalovaný") zamítlo odvolání stěžovatele proti rozhodnutí Finančního úřadu v Pelhřimově ze dne 9. 9. 2010 č. j. 62516/10/091912707639, kterým správce daně přezkoumal dodatečný platební výměr na daň z příjmu právnických osob za zdaňovací období roku 2006 s tím, že uznal za oprávněnou tvorbu rezervy na opravu hmotného majetku (dvou vozidel v celkové výši 433 834 Kč), neboť byla vytvářena již od roku 2004 před nabytím účinnosti zákona č. 545/2005 Sb., kterým se mění zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a některé související zákony (dále jen zákon č. 545/2005 Sb.), včetně zákona č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, ve znění pozdějších právních předpisů (dále jen "zákon o rezervách"), a (oproti tomu) za daňový náklad neuznal tvorbu rezervy na opravy dalších šesti vozidel ve výši 1 396 996 Kč, k jejímuž vytváření došlo poprvé v roce 2006, po nabytí účinnosti zákona č. 545/2005 Sb., jelikož šlo o vozidla pořízená finančním leasingem v letech 2004 až 2006 za jednotkovou cenu nižší než 40 000 Kč.
O žalobě stěžovatele proti rozhodnutí žalovaného rozhodl Krajský soud v Brně rozsudkem ze dne 27. 8. 2012 č. j. 30 Af 32/2011-49, tak, že ji jako nedůvodnou zamítl.
Při posouzení námitky, že i na právní stav založený zákonem č. 545/2005 Sb. je nutno aplikovat právní názor Nejvyššího správního soudu vyslovený v rozsudku sp. zn. 9 Afs 61/2008, podle něhož "pokud může leasingový nájemce tvořit z titulu nájmu rezervu na opravu hmotného majetku v době, kdy tento majetek splňuje všechny definiční znaky hmotného majetku dle §26 odst. 2 zákona o daních z příjmů (tj. včetně ceny vyšší než 40 000 Kč), bylo by iracionální, aby poté, co získá předmět do svého vlastnictví, nebyl oprávněn tvořit rezervu z toho důvodu, že vstupní cena nedosahuje 40 000", dospěl k názoru, že ustanovení §7 zákona o rezervách ve znění zákona č. 545/2005 Sb., vykazuje zásadní odlišnosti, a poskytuje tak racionální důvod pro rozlišení majetku podle způsobu jeho nabytí; nájemce tudíž není nadále oprávněn pokračovat v tvorbě rezerv na opravy hmotného majetku započaté za předchozí právní úpravy a je povinen vytvořené rezervy zrušit. Pojem "hmotný majetek" je nutno vykládat shodně jako v §26 zákona o daních z příjmů ve spojení s §30 téhož zákona, přičemž pro možnost tvorby rezerv na opravu je rozhodující vstupní hodnota hmotného majetku v okamžiku jeho pořízení. Výklad, dle něhož není relevantním kritériem pro tvorbu rezerv cena majetku, za kterou byl majetek pořízen po ukončení finančního pronájmu, tak není nadále aplikovatelný.
Jako nedůvodnou posoudil Nejvyšší správní soud kasační stížnost, již proti rozsudku krajského soudu stěžovatel podal, a ústavní stížností napadeným rozsudkem ji zamítl. V odůvodnění dospěl z podrobně rozvedených důvodů k závěru, že rezervu na opravu hmotného majetku bylo možné ve zdaňovacím období roku 2006 začít tvořit pouze k majetku, jehož vstupní cena, za níž daňový subjekt nabyl vlastnické právo k hmotnému majetku, přesahovala 40 000 Kč, přičemž bylo nerozhodné, zda daňový subjekt dříve užíval tento hmotný majetek na základě finančního leasingu. Právní názor vyjádřený v rozhodnutí sp. zn. 9 Afs 61/2008 nelze - s odkazem na změnu oproti dříve platné právní úpravě - již použít.
Stěžovatel v ústavní stížnosti namítá, že Nejvyšší správní soud vybočil z mezí ochrany vlastnického práva, jestliže pro věc samu rozhodné ustanovení §7 zákona o rezervách aplikoval a interpretoval způsobem, který se ocitl mimo zákonný podklad stanovení daňové povinnosti. To, že "specifické okolnosti věci mohly být komplikované a netypické", přitom nevyvazovalo Nejvyšší správní soud z povinnosti nalézt (za pomoci všech metod výkladu) rozumné a spravedlivé řešení pro situaci, na kterou zákonodárce při přijímání zákona o rezervách nepamatoval, a to tak, aby byl zachován "legitimní cíl zákonodárce zajistit rovnost daňových subjektů". Stěžovatel podrobně oponuje zejména právním závěrům, k nimž soud dospěl ohledně možnosti tvořit rezervy na opravu hmotného majetku v roce 2006, a zdůrazňuje, že ustanovení §7 zákona o rezervách výslovně nestanoví, že rezervy lze tvořit pouze na opravu majetku definovaného §26 odst. 2 zákona o daních z příjmů, přičemž odkaz na toto ustanovení (ve formě poznámky č. 12) je významnou interpretační pomůckou, která musí být následně vyložena a správně aplikována, avšak nejde o výslovné znění zákona. Striktní akceptace výkladu §7 odst. 1 zákona o rezervách užitého soudy (dle kterého je pro oprávněnost tvorby rezervy nezbytné vždy aplikovat definici hmotného majetku dle §26 odst. 2 zákona o daních z příjmů) tak vede podle stěžovatele v daňovém řízení k důsledkům, pro něž nelze nalézt zákonnou oporu.
Ústavní soud představuje podle čl. 83 Ústavy soudní orgán ochrany ústavnosti a tuto svoji pravomoc vykonává mimo jiné tím, že ve smyslu čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy rozhoduje o ústavní stížnosti proti pravomocnému rozhodnutí a jinému zásahu orgánů veřejné moci do ústavně zaručených základních práv a svobod. Není součástí obecných soudů, není jim instančně nadřazen a neposuzuje proto rozhodovací činnost obecných soudů v každém případě, kdy došlo k porušení běžné zákonnosti nebo k jiným nesprávnostem, které svou podstatou spočívají v rovině podústavního práva, ale až tehdy, když takové porušení představuje zároveň porušení ústavně zaručeného základního práva nebo svobody (srov. např. nález Ústavního soudu ve věci sp. zn. II. ÚS 45/94, Sbírka nálezů a usnesení Ústavního soudu, sv. 3, č. 5).
Jinak řečeno, tzv. podústavní "nesprávnost" referenčním hlediskem ústavněprávního přezkumu není.
Deficit spravedlivého procesu, jehož se stěžovatel ve spojení s porušením jeho vlastnických práv ve skutečnosti dovolává (čl. 36 odst. 1 Listiny), se v rovině právního posouzení věci nemůže projevit jinak než poměřením, zda správními orgány a soudy podaný výklad rozhodných právních norem je předvídatelný a rozumný, koresponduje-li fixovaným závěrům soudní praxe, není-li naopak výrazem interpretační svévole (libovůle), jemuž chybí smysluplné odůvodnění, případně zda nevybočuje z mezí všeobecně (konsensuálně) akceptovaného chápání dotčených právních institutů. Ústavněprávním požadavkem též je, aby soudy vydaná rozhodnutí byla řádně, srozumitelně a logicky odůvodněna.
Takové podmínky pro kasační zásah Ústavního soudu do rozhodovací činnosti obecných soudů splněny nejsou, jestliže námitky, vyjádřené v ústavní stížnosti, směřují pouze k tomu, aby Ústavní soud přehodnotil právní závěry Nejvyššího správního soudu ohledně tvorby rezerv na opravu hmotného majetku ve zdaňovacím období r. 2006. Obdobnou oponenturou, kterou již dříve stěžovatel soudům adresoval, otevírá spor situovaný zásadně v rovině výkladu práva podústavního, který Ústavnímu soudu - až na připustitelné výjimky - nepřísluší (viz též usnesení Ústavního soudu ze dne 22. 9. 2009 sp. zn. Pl. ÚS 18/09).
Aniž by se uchýlil k hodnocení "podústavní" správnosti stížností konfrontovaných právních závěrů k otázce tvorby rezerv v roce 2006, pokládá Ústavní soud za adekvátní se omezit na sdělení, že v jejich výsledku (a se zřetelem k předmětu řízení) kvalifikovaný exces či libovůli nespatřuje. Své rozhodnutí Nejvyšší správní soud řádně (srozumitelně a logicky) odůvodnil, a rozhodnou argumentaci, zahrnující i vysvětlení, proč již nelze při posouzení rozhodné právní otázky aplikovat výklad dříve přijatý, lze zastávat a je obhajitelná. Existence případné jiné výkladové verze (včetně stěžovatelovy) a navazující polemika potenciál ústavněprávní reflexe nemá.
Není zjevné, proč by Nejvyšším správním soudem užitý výklad rozhodného ustanovení §7 zákona o rezervách měl představovat porušení dovolávaného principu rovnosti, resp. být v kolizi s legitimním očekáváním stěžovatele (ve smyslu ochrany jeho majetku), jestliže k jeho subjektivně vnímanému dotčení došlo v důsledku změny dosavadní právní úpravy.
Ústavní soud proto posoudil ústavní stížnost jako zjevně neopodstatněnou, a jako takovou ji usnesením mimo ústní jednání odmítl [§43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu].
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 13. března 2014
Jan Filip v. r.
předseda senátu