ECLI:CZ:US:2015:1.US.23.15.1
sp. zn. I. ÚS 23/15
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy Ludvíka Davida, soudkyně Kateřiny Šimáčkové a soudce zpravodaje Davida Uhlíře o ústavní stížnosti stěžovatelky MLT, s. r. o., se sídlem v Plzni, Lobezská 17/2695, zastoupené Mgr. Miloslavem Petrů, LL.M., advokátem se sídlem v Praze, Jungmannova 745/24, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 31. října 2014 č. j. 8 Afs 87/2014-60, proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 16. dubna 2014 č. j. 57 Af 10/2013-83 a proti rozhodnutím Odvolacího finančního ředitelství (dříve Finančního ředitelství v Plzni) ze dne 7.12.2012, č. j. 9141/12-1300-402419, č. j. 9142/12-1300-402419, č. j. 9143/12-1300-402419, č. j. 9146/12-1300-402419, č. j. 9156/12-1300-402419, č. j. 9171/12-1300-402419, č. j. 9174/12-1300-402419, č. j. 9178/12-1300-402419, č. j. 9179/12-1300-402419, č. j. 9181/12-1300-402419, č. j. 9183/12-1300-402419, č. j. 9184/12-1300-402419, č. j. 9185/12-1300-402419, č. j. 9207/12-1300-402419, č. j. 9210/12-1300-402419 a č. j. 9212/12-1300-402419 a ze dne 13. 12. 2012 č. j. 9182/12-1200-401688, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
1. Ústavní stížností se stěžovatelka s odkazem na údajné porušení čl. 2 odst. 1 a 2, čl. 4 odst. 1 a 4, čl. 11 odst. 1 a 5, čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod, čl. 1 odst. 1, čl. 2 odst. 3 a čl. 90 Ústavy, jakož i čl. 6 odst. 1 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod a čl. 1 Protokolu č. 1 k této Úmluvě, domáhala zrušení shora uvedených rozsudků soudů a rozhodnutí finančního ředitelství.
2. Rozsudkem Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 10. 2014, č. j. 8 Afs 87/2014-60 byla zamítnuta kasační stížnost stěžovatelky proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 16. 4. 2014 č. j. 57 Af 10/2013-83. Tímto rozsudkem krajský soud zamítl společně projednávané správní žaloby stěžovatelky proti šestnácti rozhodnutím Odvolacího finančního ředitelství (dříve Finančního ředitelství v Plzni) ze dne 7. 12. 2012, kterými bylo zamítnuto odvolání stěžovatelky proti příslušným rozhodnutím (dodatečným platebním výměrům) Finančního úřadu v Plzni ze dne 18. a 19. 10. 2011 o dodatečném vyměření DPH za příslušná zdaňovací období a tato rozhodnutí byla potvrzena. Dále krajský soud zamítl žalobu stěžovatelky proti rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne 13. 12. 2012, č. j. 9182/12-1200-401688, kterým bylo zamítnuto její odvolání proti rozhodnutí (dodatečnému platebnímu výměru) Finančního úřadu ze dne 27. 7. 2010, č.j. 76922/10/155910400188 o dodatečném vyměření daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období r. 2007 a toto rozhodnutí bylo potvrzeno.
3. Stěžovatelka v obsáhlé ústavní stížnosti zdůraznila, že podstatou věci je její zásadní nesouhlas se závěry soudů a správních orgánů, podle kterých neunesla důkazní břemeno ve vztahu ke svým tvrzením, týkajících se uskutečnění příslušných zdanitelných plnění a zdanitelných výdajů (nákladů).
4. V odůvodnění stížnosti nejdříve shrnula svoji verzi skutkového stavu věci a opsala průběh daňového řízení: Na základě podezření Policie ČR, že blíže nespecifikovaný dodavatel stěžovatele je součástí daňového řetězce, jehož cílem je neoprávněné čerpání odpočtů DPH, přičemž stěžovatelka měla být jeho posledním článkem (což důrazně odmítala a nadále odmítá), zahájil finanční úřad daňovou kontrolu týkající se DPH za zdaňovací období květen 2006 až únor 2009 (včetně zdaňovacího období prosinec 2006, které bylo předmětem předchozího vytýkacího řízení), která probíhala od 1. 6. 2009 do 17. 10. 2011. Od 3. 7. 2009 do 7. 10. 2011 probíhala u stěžovatelky též daňová kontrola týkající se daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období r. 2007. Na základě výsledků daňové kontroly týkající se DPH, vydal finanční úřad rozhodnutí (dodatečné platební výměry), kterými doměřil stěžovatelce DPH za předmětná zdaňovací období v celkové výši 1.273.076 Kč a na základě výsledků daňové kontroly týkající se daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období r. 2007 vydal finanční úřad dodatečný platební výměr, kterým zvýšil základ daně z příjmů právnických osob za předmětné zdaňovací období o celkem 3.292.426 Kč, včetně částky 2.400.000 Kč, vážící se ke stěžovatelkou zaúčtovaným výdajům (nákladům) na zajištění reklamy a prezentace na golfových turnajích.
5. Výše uvedená rozhodnutí (dodatečné platební výměry) finančního úřadu napadla stěžovatelka svými odvoláními, které však finanční ředitelství zamítlo s tím, že stěžovatelka neunesla své důkazní břemeno a neprokázala své tvrzení, že uskutečněná zdanitelná plnění spočívající v zajištění předmětné reklamy byla poskytnuta konkrétními smluvními společnostmi.
6. Stěžovatelka v ústavní stížnosti tvrdí, že pochybnosti správních orgánů nebylo možno považovat za natolik závažné a důvodné, že by činily její účetnictví nevěrohodným, neúplným, neprůkazným anebo nesprávným, resp. neodpovídajícím skutečnému stavu věcí, a tudíž že to nebyla stěžovatelka, ale finanční orgány, které v dané věci neusnesly důkazní břemeno. Rovněž správní soudy, Krajský soud v Plzni a Nejvyšší správní soud, na které se stěžovatelka následně obrátila, dospěly v dané věci podle jejího názoru k obdobně nesprávným závěrům ohledně otázky (ne)unesení důkazního břemene.
7. Stěžovatelka se dále podrobně zabývala problematikou rozložení a limitů důkazního břemene v daňovém řízení, přičemž poukázala na rozsudky Nejvyššího správního soudu č.j. 1 Afs 57/2009-83 ze dne 16. 7. 2009 a č.j. 9 Afs 67/2007-147 ze dne 10. 1. 2008, o kterých je i nadále přesvědčena - na rozdíl od Nejvyššího správního soudu - že jejich závěry lze analogicky aplikovat i na daný případ. Stejně tak se domnívá, opět na rozdíl od ve věci rozhodujících správních soudů, že na její případ dopadá obdobně i názor, vyslovený v nálezu Ústavního soudu ze dne 9. 1. 2008, sp. zn. II. ÚS 2095/07.
8. Zejména je toho názoru, že po ní bylo vyžadováno něco, co prý bylo mimo její důkazní sféru. Tvrzení, týkající se předmětných zdanitelných plnění prý řádně prokázala příslušnými řádnými daňovými doklady (fakturami), evidencí DPH, účetním (peněžním) deníkem, smlouvami o zajištění reklamy, fotografiemi a DVD zachycujícími průběh golfových turnajů a střeleckého turnaje (včetně umístění reklamy a prezentace), vyjádřením dožádaného místně příslušného správce daně, a výpověďmi pana Vladimíra Šubrta (jehož společnosti prý zajistily reklamu subdodavatelsky). Stěžovatelka je proto s ohledem na výše uvedené rovněž toho názoru, že protiústavnost napadených rozsudků správních soudů spočívá i v údajném nedostatku jejich řádného a přesvědčivého odůvodnění.
9. Ústavní soud již mnohokrát ve své judikatuře zdůraznil, že není soudem nadřízeným obecným soudům, není vrcholem jejich soustavy ani další přezkumnou instancí, perfekcionisticky vyhledávající veškerá v úvahu připadající pochybení. Jako soudní orgán ochrany ústavnosti je oprávněn zasahovat do rozhodovací činnosti obecných soudů pouze tehdy, jestliže tyto soudy nepostupují ve shodě s Ústavou, ústavními zákony a principy, které vyplývají z Listiny základních práv a svobod, zejména pak její hlavy páté. Pokud soudy ve své jurisdikci respektují jak podmínky dané procesními a hmotněprávními předpisy, tak zásady plynoucí z ústavního pořádku České republiky, nespadá do pravomoci Ústavního soudu činnost a rozhodnutí obecných soudů přezkoumávat.
10. Podstatou zkoumaného případu je otázka, zda správní soudy tím, že zamítly kasační stížnost a žalobu stěžovatelky v předmětné daňové záležitosti, nezasáhly do jejích ústavně zaručených práv. Po zvážení veškerých okolností dané věci je Ústavní soud toho názoru, že k tomu nedošlo.
11. Závěry, vyslovené v nálezu sp. zn. II. ÚS 2095/07, na který se stěžovatelka odvolává, samozřejmě platí, rovněž jako lze považovat za správné i názory, uvedené v rozhodnutích Nejvyššího správního soudu, které se podle stěžovatelky vztahují I na její případ. Nejvyšší správní soud, jakož i krajský soud, se příslušnou judikaturou Ústavního soudu a Nejvyššího správního soudu, týkající se dokazování v daňovém řízení, dostatečně zabývaly a přesvědčivě vyložily, proč se stěžovatelka mýlí, když některé zde uvedené názory účelově interpretuje ve svůj prospěch.
12. Ústavní soud stále trvá na tom, že při vybírání daní nelze vycházet pouze z fiskálního zájmu státu, ale cílem musí být vybrání daně ve výši správně stanovené. Při realizaci tohoto práva státu je nutno respektovat práva a oprávěné zájmy daňového subjektu, mezi nimiž je i právo na objektivně provedené dokazování, vedoucí k řádně zjištěnému skutkovému stavu. Tento obecně formulovaný princip však nebyl postupem příslušných finančních orgánů ani správních soudů, rozhodujících ve zkoumané věci, nijak porušen.
13. V daném případě, jak uvedl Krajský soud v Plzni, vznikly důvodné pochybnosti správce daně vyhodnocením odpovědi dožádaného správce daně - Finančního úřadu pro Prahu 1 ze dne 7. 1. 2010, jenž nepotvrdil, že společnost TRADE skutečně poskytla stěžovatelce konkrétní reklamní služby, ale pouze to, že podle účetních dokladů společnost TRADE zajišťovala reklamní kampaně pro žalobce "subdodavatelsky". Společnost TRADE nemohla předložit kompletní účetnictví, neboť její účetní nebyl k sehnání a nebylo rovněž možné navázat kontakt s tvrzenými subdodavateli reklamních služeb, kterými měly být společnosti APPARE, s. r. o. a EUROINDEX, s. r. o. Fotografie ze sportovních akcí nebyly průkazné, neboť na nich nebylo viditelné logo stěžovatelky a v účetních dokladech společnosti TRADE byly rozpory, neboť doklady o úhradě neodpovídaly částkám, které měly být uhrazeny, a údajům na fakturách neodpovídaly variabilní symboly v bankovních výpisech. Doslova je v předmětném zjištění příslušného finančního úřadu mj. konstatováno: "pan Šubrt uvedl, že veškeré doklady má u sebe paní Tučková, kterou nelze kontaktovat, ve spise se nachází fotodokumentace ke golfovým turnajům v roce 2007, ale na kopiích fotografií, kterou máme k dispozici, není viditelné logo společnosti MLT", "společnosti APPARE a EUROINDEX jsou nekontaktní, jednateli jsou osoby maďarské národnosti, sídlo první společnosti má charakter virtuální kanceláře a sídlo druhé společnosti se nachází v tzv. Office House", "pan Šubrt uvedl, že paní účetní je nekontaktní i pro něj a všechny účetní doklady zůstaly u ní, proto je pravděpodobné, že žádné další doklady nepředloží", "v případě společnosti Production Comfort, s. r. o. se jedná o nekontaktní společnost, kde je současným jednatelem občan maďarské národnosti obchodující s dalšími nekontaktními společnostmi s většinou maďarskými jednateli".
14. Za těchto okolností bylo podle krajského soudu objektivně pochybné, že se poskytnutí služeb událo tak, jak stěžovatelka deklarovala předloženými účetními doklady. Ta se proto nemohla dovolávat toho, že unesla důkazní břemeno pouze tím, že předložila formálně bezvadné účetnictví. Faktické poskytnutí služeb nebylo možné prokázat předloženými smlouvami, neboť z nich vyplývala pouze existence smluvních závazků stran, nikoli to, že skutečně došlo k jejich realizaci. Poskytnutí služeb nebylo prokázáno ani výpovědí bývalého jednatele společnosti TRADE pana Šubrta, jehož obecnou výpověď, že propagační služby na golfových turnajích stěžovatelce poskytovaly společnost TRADE v letech 2006 a 2007 a společnost TOP v roce 2008, nepotvrdil žádný z oslovených golfových klubů a rovněž ji nepotvrdil ani pan Bezouška, jednatel společnosti ENTERPRISE.CZ, s. r. o., která golfové turnaje pořádala. Nikdo se nezmínil rovněž o údajném poskytování reklamních služeb tvrzenými subdodavateli - společnostmi APPARE, s. r. o. a EUROINDEX, s. r. o.
15. Podstatu věci pak přesvědčivě shrnul Nejvyšší správní soud, jenž uvedl, že stěžovatelka stále znovu předkládá vlastní hodnocení provedených důkazů, které ústí v její přesvědčení, že unesla břemeno tvrzení a prokázala všechny skutečnosti, které byla povinna uvést v daňovém přiznání. Přitom Finanční ředitelství v Plzni velmi podrobně vysvětlilo, z jakých důvodů nebyly vyvráceny pochybnosti správce daně o tom, zda byly stěžovatelce skutečně poskytnuty služby na základě smluv o zajištění reklamy.
16. Krajský soud stejně podrobně vysvětlil (strany 22 až 24 rozsudku), jakým způsobem je rozloženo v daňovém řízení důkazní břemeno, které skutečnosti prokazuje daňový subject a na základě čeho mohou správci daně vzniknout důvodné pochybnosti o údajích uvedených v daňovém přiznání. Nejvyšší správní soud byl proto přesvědčen, že požadavky správce daně nebyly nepřiměřené ani objektivně nesplnitelné, jak se domnívá stěžovatelka.
17. Důležité je, že v předmětném daňovém řízení vznikly pochybnosti, zda ke zdanitelnému plnění vůbec došlo. Daňové řízení přitom stojí na zásadě, že každý daňový subjekt má povinnost daň přiznat a svá tvrzení doložit. Nese tedy břemeno tvrzení a důkazní. Svá tvrzení prokazuje zejména správným, úplným, průkazným a srozumitelným účetnictvím a jinými povinnými evidencemi a záznamy, současně je však třeba trvat na souladu skutečného stavu a stavu formálně právního. Účetní doklady ani smlouvy totiž zpravidla samy o sobě ještě neprokazují, že se operace, která je jejich předmětem, opravdu uskutečnila. Daňový doklad, který zjevně pouze simuluje uskutečnění zdanitelného plnění, není relevantním důkazem a jeho předložení musí vést k požadavku správce daně na předložení skutečných důkazů o existenci zdanitelného plnění.
18. Právní závěry ve věci učiněné jsou výrazem nezávislého rozhodování obecných soudů (čl. 82 Ústavy) a nevykazují žádné znaky protiústavnosti. Stěžovatelka sice zastává v dané věci opačný právní názor, to však kasaci napadených rozsudků neodůvodňuje. Rozsah práva na spravedlivý proces nelze vykládat tak, jako by se garantoval úspěch v řízení podle subjektivních představ jedné strany. Vzhledem k argumentaci, obsažené v ústavní stížnosti, lze proto stěžovatelku rovněž odkázat na konstantní judikaturu, týkající se velmi omezené možnosti Ústavního soudu přehodnocovat dokazování, provedené obecnými soudy.
19. Stěžovatelka měla soudům a ostatním orgánům veřejné moci svá tvrzení dostatečně prokázat - a takový prostor v řízení poskytnutý zjevně měla - a ne pouze stále odkazovat na to, že tak již vlastně učinila různými doklady a údajnými důkazy, které však tyto orgány nikoliv neoprávněně považovaly za nevěrohodné.
20. Jelikož Ústavní soud nezjistil, že by v daném případě došlo k porušení jakýchkoli ústavně zaručených základních práv nebo svobod stěžovatelky, byla ústavní stížnost odmítnuta jako zjevně neopodstatněná podle §43 odst. 2 písm. a) zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 1. dubna 2015
Ludvík David v. r.
předseda senátu