ECLI:CZ:US:2019:4.US.2295.19.1
sp. zn. IV. ÚS 2295/19
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy Jaromíra Jirsy a soudců Jana Filipa (soudce zpravodaje) a Pavla Rychetského o ústavní stížnosti stěžovatelky obchodní korporace Central Europe Mark s. r. o., sídlem Hlavní třída 87/2, Český Těšín, zastoupené Mgr. Jakubem Hajdučíkem, advokátem, sídlem Sluneční náměstí 2588/14, Praha 13 - Stodůlky, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 11. dubna 2019 č. j. 4 Afs 347/2018-28 za účasti Nejvyššího správního soudu, jako účastníka řízení, a Odvolacího finančního ředitelství, sídlem Masarykova 427/31, Brno, jako vedlejšího účastníka řízení, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
I.
Skutkové okolnosti případu a obsah napadeného rozhodnutí
1. Stěžovatelka se ústavní stížností podle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy České republiky (dále jen "Ústava") a §72 a násl. zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu"), domáhá zrušení výše uvedeného soudního rozhodnutí, když tvrdí, že jím byla porušena její práva podle čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina").
2. Z ústavní stížnosti, jakož i z napadeného rozhodnutí se podává, že Finanční úřad pro hlavní město Prahu (dále jen "správce daně") vydal zajišťovací příkaz ze dne 19. 6. 2015 č. j. 4548600/15/2011-00540-105447, kterým podle §167 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "daňový řád"), ve spojení s §103 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o DPH"), uložil stěžovatelce, aby zajistila úhradu daně z přidané hodnoty za zdaňovací období 1. čtvrtletí 2015, která v dané době nebyla stanovena, složením jistoty na depozitní účet správce daně, a to ve výši 13 556 641 Kč. Na základě provedeného dokazování správce daně dovodil, že na adrese sídla stěžovatelky došlo ke shromáždění korporací, které jsou personálně propojeny a které vytvořily obchodní strukturu obchodující s rizikovou komoditou, kdy obchodní transakce probíhají přes zřejmě účelově neuvedené bankovní účty v mimořádně vysokém objemu, aniž by zde byly logické prvky stabilního podniku s ekonomickým zázemím. Správce daně vyjádřil obavu, že stěžovatelka neprokáže nárok na osvobození od daně z přidané hodnoty při dodání zboží do jiného členského státu za zdaňovací období prvního čtvrtletí roku 2015 podle §64 zákona o DPH. Při stanovení výše zajištěné daně správce daně vyšel z daňového přiznání stěžovatelky, ve kterém uvedla hodnotu zboží dodaného do jiného členského státu ve výši 78 091 246 Kč. Správce daně označil tuto částku za cenu včetně daně a vynásobením koeficientem 0,1736 vypočítal stěžovatelce daň z přidané hodnoty ve výši 13 556 644 Kč, která bude pravděpodobně dodatečně stanovena a v době vymahatelnosti nebude dobytná, případně její vymáhání bude spojeno se značnými obtížemi. Proto rozhodl správce daně tak, jak je výše uvedeno.
3. Odvolací finanční ředitelství (dále též "vedlejší účastník") rozhodnutím ze dne 18. 8. 2015 č. j. 27197/15/5100 41458-710158 zamítlo odvolání stěžovatelky proti výše rubrikovanému zajišťovacímu příkazu a tento potvrdilo. Vedlejší účastník v odůvodnění svého rozhodnutí k námitkám stěžovatelky uvedl, že při naplnění skutkové podstaty §167 odst. 1 daňového řádu nelze ve vydání zajišťovacího příkazu shledat porušení zásady přiměřenosti. Závěr správce daně o hromadném charakteru sídla stěžovatelky není podle vedlejšího účastníka spekulativní, avšak prokázaný. Vedlejší účastník uvedl, že obchodní aktivity stěžovatelky budou dále prověřeny v nalézacím řízení, avšak dosud shromážděné informace, tj. například o obratech neodpovídajících údajům v daňových přiznáních či o nesouvislosti číselných řad na bankovních výpisech, oprávněně založily pochybnosti správce daně o jejích obchodních aktivitách a o budoucí vymahatelnosti daně. Argument ohledně personálního zázemí stěžovatelky uvedl správce daně toliko podpůrně, jelikož z něj vyplývá riziko rychlého ukončení podnikatelské aktivity. Vedlejší účastník nepřisvědčil námitce, že správce daně uvedl všechny bankovní účty stěžovatelky v zajišťovacím příkazu. Podstatné totiž bylo, že stěžovatelka v této souvislosti nesplnila povinnost podle §96 zákona o DPH a §127 daňového řádu. V daném případě se jedná o jeden z nosných důvodů zajišťovacího příkazu, neboť přes neregistrované účty činila stěžovatelka milionové transakce. Vedlejší účastník dodal, že stěžovatelka zpochybňuje argumentaci správce daně, aniž by ji vnímala ve vzájemné souvislosti, nikoliv toliko jednotlivě, přičemž se zabývá převážně podpůrnými důvody pro vydání zajišťovacího příkazu. Vzhledem k tomu, že v nyní prováděném řízení se posuzují toliko podmínky podle §167 daňového řádu, vedlejší účastník neprovedl stěžovatelkou navržené důkazy, které mají význam až pro nalézací řízení.
4. Městský soud v Praze (dále jen "městský soud") rozsudkem ze dne 26. 9. 2018 č. j. 9 Af 75/2015-65 zamítl žalobu stěžovatelky proti výše uvedenému rozhodnutí vedlejšího účastníka. V jeho odůvodnění se městský soud nejprve vyjádřil k podmínkám aplikace institutu zajišťovacího příkazu podle §167 daňového řádu a poté splnění jednotlivých podmínek posoudil v kontextu přezkoumávané věci. K pravděpodobnosti doměření daně městský soud uvedl, že správce daně ani vedlejší účastník ve svých rozhodnutích sice přímo nepoukázali na existenci podvodu na dani z přidané hodnoty, kterého by se měla stěžovatelka účastnit, avšak z jejich odůvodnění vyplývá, že podezření o zapojení do takového podvodu pojali. Po správních orgánech nelze požadovat, aby již v zajišťovacím příkazu postavily najisto všechny skutečnosti rozhodné pro stanovení daně, neboť to je předmětem až nalézacího řízení. K relevanci skutkových podkladů pro vydání zajišťovacího příkazu městský soud uvedl, že se správní orgány opřely o zcela konkrétní skutečnosti. Přitom není sebemenších pochyb, že odůvodněnou obavu správce daně vyvolalo identifikované riziko, že stěžovatelka nesplní podmínky pro osvobození od daně z přidané hodnoty k uskutečněným zdanitelným plněním zachyceným na řádku č. 20 přiznání k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období prvního čtvrtletí roku 2015. Z uvedených údajů dále správní orgány přezkoumatelným způsobem uvážily ohledně výše jistoty uvedené v zajišťovacím příkazu.
5. K dovolání stěžovatelky rozhodl Nejvyšší správní soud napadeným rozsudkem tak, že kasační stížnost zamítl a rozhodl, že žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Nejvyšší správní soud zejména uvedl, že nepřisvědčil tvrzení stěžovatelky, že podle městského soudu rozhodnutí finančních orgánů ani okrajově nestojí na podezření, že se zapojila do daňového podvodu. Městský soud v bodě 71 odůvodnění svého rozsudku konstatoval, že finanční orgány na takové podezření nepoukázaly přímo, avšak z odůvodnění jejich rozhodnutí a z obsahu vyhledávací části spisové dokumentace je zjevné, což je zcela v rozporu s uvedeným tvrzením stěžovatelky. Podle Nejvyššího správního soudu rovněž správce daně zřetelně vyjádřil podezření o zapojení stěžovatelky do daňového podvodu, neboť v návaznosti na svá skutková zjištění výslovně uvedl, že "[t]oto signalizuje správci daně, že obchodní transakce mají neobvyklý charakter, společnost může být průtokovou firmou, jejímž účelem je znepřehlednění obchodních aktivit a vyhnutí se plnění daňových povinností". Městskému soudu třeba přisvědčit, že podle rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 17. 9. 2015 č. j. 62 Af 75/2014-230 (uveřejněném pod č. 3335/2016 Sbírky rozhodnutí Nejvyššího správního soudu) "[z]a účelem, aby soud plně dostál smyslu soudního přezkumu, pak ve fázi řízení, kdy se nemůže žalobce seznámit s obsahem vyhledávací části správního spisu (§66 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu), soud "supluje" procesní aktivitu žalobce a seznámí se s obsahem vyhledávací části správního spisu, a to z hlediska jeho relevance ve vztahu k odůvodnění zajišťovacího příkazu". Nejvyšší správní soud však nepřehlédl, že správce daně dovodil citované podezření o zapojení stěžovatelky do daňového podvodu z podkladů, které založil v přístupné části spisu ve smyslu §66 odst. 1 daňového řádu, zejména z výpisů z jejích bankovních účtů, nikoliv z vyhledávací části spisu. Nejvyšší správní soud ostatně ve vyhledávací části spisu nalezl toliko písemnosti sloužící výlučně správci daně ve smyslu §65 odst. 1 písm. d) daňového řádu, důležité pro jeho další procesní aktivitu v zajišťovacím řízení, respektive pro vyhledání a obstarání indicií nasvědčujících, že v případě stěžovatelky došlo k naplnění podmínek pro vydání zajišťovacího příkazu podle §167 a násl. daňového řádu. V tomto směru tak musel Nejvyšší správní soud korigovat odůvodnění rozsudku městského soudu, přičemž však nepřehlédl, že městský soud k žalobním námitkám přezkoumal indicie podložené písemnostmi v přístupné části spisu, z nichž finanční orgány zcela správně dovodily, že v případě stěžovatelky byly splněny podmínky zajišťovacího příkazu. Vzhledem k uvedenému Nejvyšší správní soud dovodil, že zajišťovací příkaz v nyní posuzované věci nebyl podložen obsahem vyhledávací části spisu, avšak obsahem zbylé, tedy přístupné části spisu, a námitky stěžovatelky, že městský soud měl provést důkaz písemnostmi, které jsou založené ve vyhledávací části spisu, popřípadě o procesních pochybeních městského soudu vyloučení vyhledávací části spisu z dokazování, jsou proto mimoběžné s podstatou rozsudku městského soudu a nemohou mít vliv na jeho zákonnost. K námitce o poklesu významu důkazů k zajišťovacímu příkazu vlivem plynutí času Nejvyšší správní soud připomíná, že v rozsudku ze dne 30. 11. 2016 č. j. 2 Afs 213/2016-28 dovodil, že "[s] ohledem na povahu řízení o vydání zajišťovacího příkazu finanční orgány v této fázi zásadně neprovádějí dokazování, protože při vydávání zajišťovacího příkazu nejde o prokazování skutkového stavu, nýbrž o zjištění indicií důvodně nasvědčujících obavám finančního úřadu". Předně, soudní přezkum ve správním soudnictví není pokračováním daňového řízení, a městský soud tak byl povinen vzít v úvahu relevanci (tedy i stáří) indicií o okolnostech naplňujících §167 daňového řádu ve vztahu k okamžiku vydání žalobou napadeného rozhodnutí. Nejvyšší správní soud přitom neshledal, že by stáří indicií k tomuto okamžiku bylo jakkoliv mimořádné, popřípadě že by indicie k okamžiku rozhodnutí žalovaného (nebo i k pozdějšímu okamžiku) ztratily plynutím času svou vypovídací hodnotu. Stěžovatelka ostatně v kasační stížnosti ani nikterak nevysvětlila, jak a v případě kterých konkrétních indicií k tomu mělo dojít. Uvedenou námitku proto Nejvyšší správní soud neshledal důvodnou.
II.
Argumentace stěžovatelky
6. Stěžovatelka spatřuje porušení jejích ústavně garantovaných práv zejména v tom, že Nejvyšší správní soud účelově smíchal fakta tak, aby vyhovovaly jeho "snadné práci", tedy aby nemusel meritorně vyřídit podstatu kasačních námitek a napadené rozhodnutí obsahovalo jen minimum jeho vlastní argumentace. Stěžovatelka tvrdí, že městský soud použil pro své závěry i důkazy, které byly součástí tzv. vyhledávací části spisu, se kterými nebyla stěžovatelka seznámena, ale způsob jejich provedení v řízení před městským soudem neodpovídá pravidlům, která plynou ze soudního řádu správního a navazující judikatury soudů. Stěžovatelka brojila proti kasační stížností napadenému rozhodnutí námitkou, že důkazy z vyhledávací části nebyly procesně řádně provedeny. Označí-li Nejvyšší správní soud důkazy za nepotřebné pro výsledek, pak je napadené rozhodnutí překvapivé. Stěžovatelka totiž při vypracování kasační stížnosti vychází z předpokladu, že důkazy z vyhledávací části potřebné jsou, když městský soud v rozsudku tvrdí, že je analyzuje a používá je v argumentaci pro zamítnutí žaloby. Kdyby byla stěžovatelka seznámena s názorem Nejvyššího správního soudu před vydáním napadeného rozhodnutí, mohla by argumentovat jinak, např. se blíže zaobírat důkazy z veřejné části, které by nabyly na významu. Městský soud vycházel i z vyhledávací části spisu, a proto se Nejvyšší správní soud měl zabývat námitkami stěžovatelky o procesních pochybeních městského soudu při vyloučení vyhledávací části spisu z dokazování. Pokud tak neučinil, podstatně zasáhl do práva na spravedlivý proces, a proto je napadené rozhodnutí podle názoru stěžovatelky třeba zrušit.
III.
Procesní předpoklady pro posouzení ústavní stížnosti
7. Ústavní soud se nejprve zabýval tím, zda jsou splněny procesní předpoklady posouzení ústavní stížnosti. Dospěl k závěru, že ústavní stížnost byla podána včas oprávněnou stěžovatelkou, která byla účastnicí řízení, ve kterém bylo vydáno rozhodnutí napadené ústavní stížností, a Ústavní soud je k jejímu projednání příslušný. Stěžovatelka je právně zastoupena v souladu s §29 až 31 zákona o Ústavním soudu a ústavní stížnost je přípustná (§75 odst. 1 zákona o Ústavním soudu a contrario), neboť stěžovatelka vyčerpala všechny zákonné procesní prostředky k ochraně svého práva.
IV.
Posouzení opodstatněnosti ústavní stížnosti
8. Ústavní soud je podle čl. 83 Ústavy soudním orgánem ochrany ústavnosti a tuto svoji pravomoc vykonává mimo jiné tím, že podle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy rozhoduje o ústavní stížnosti proti pravomocnému rozhodnutí a jinému zásahu orgánů veřejné moci do ústavně zaručených základních práv a svobod [§72 odst. 1 písm. a) zákona o Ústavním soudu].
9. Směřuje-li ústavní stížnost proti rozhodnutí vydanému v soudním řízení správním (či jemu předcházejícím správním či daňovém řízení), není samo o sobě významné, je-li namítána jeho věcná nesprávnost, neboť Ústavní soud není součástí soustavy soudů (čl. 91 odst. 1 Ústavy) a není ani povolán k instančnímu přezkumu jejich rozhodnutí. Jeho pravomoc je založena výlučně k přezkumu z hlediska dodržení ústavnosti, tj. zda v řízení (rozhodnutím v něm vydaným) nebyly dotčeny předpisy ústavního pořádku, chráněná práva nebo svobody jeho účastníka, a zda řízení bylo vedeno v souladu s ústavními principy. Ústavněprávním požadavkem též je, aby soudy vydaná rozhodnutí byla řádně, srozumitelně a logicky odůvodněna.
10. Ústavní soud ve své judikatuře také mnohokrát konstatoval, že postup ve správním (daňovém) řízení, a následně soudním řízení, zjišťování a hodnocení skutkového stavu, i výklad jiných než ústavních předpisů, jakož i jejich aplikace při řešení konkrétních případů, jsou záležitostí správních (daňových) orgánů a posléze pak soudů. Z hlediska ústavněprávního může být posouzena pouze otázka, zda skutková zjištění mají dostatečnou a racionální základnu, zda právní závěry těchto orgánů veřejné moci nejsou s nimi v extrémním nesouladu a zda podaný výklad práva je i ústavně konformní, resp. není-li naopak zatížen libovůlí.
11. Je třeba opakovaně zdůraznit, že právě Nejvyšší správní soud je vrcholným soudem, který má specifickou funkci zajišťovat jednotu a zákonnost rozhodování soudů činných ve správním soudnictví, ale i správních (daňových) orgánů. K tomu disponuje zejména procesními nástroji a postupy, na prvním místě vlastní rozhodovací činností (srov. např. usnesení pléna Nejvyššího správního soudu ze dne 27. 11. 2013 č. j. S 4/2013-2/3). Rolí Ústavního soudu není přezkoumávat věcnou správnost názoru městského soudu a Nejvyššího správního soudu, ale toliko to, jestli jejich právní názor uvedený v napadených rozsudcích extrémně nevybočil z výkladových pravidel s ústavní relevancí a jestli obecné soudy nevybočily z mezí řádně vedeného soudního procesu. Takovéto pochybení však Ústavní soud v nyní přezkoumávané věci neshledal.
12. Ústavní soud nepřisvědčil názoru stěžovatelky, že Nejvyšší správní soud jen účelově smíchal fakta tak, aby nemusel meritorně vyřídit podstatu kasačních námitek a napadené rozhodnutí obsahovalo jen minimum jeho vlastní argumentace. Naopak po přezkumu napadeného rozhodnutí Ústavní soud konstatuje, že na výkladu Nejvyššího správního soudu (jak je shrnut v bodě 5 tohoto usnesení) neshledal žádné extrémní vybočení z výkladových pravidel s ústavní relevancí, a jeho úvahy neshledal Ústavní soud nikterak nepřiměřenými či extrémními, jde o rozhodnutí řádně odůvodněné, jasné, rozumné a logické [viz nález ze dne 27. 3. 2012 sp. zn. IV. ÚS 3441/11 (N 61/64 SbNU 723); všechna rozhodnutí Ústavního soudu jsou dostupná na http://nalus.usoud.cz], které je nadto argumentačně podloženo relevantní judikaturou. Stěžovatelka se v ústavní stížnosti zaměřila pouze na domnělé procesní pochybení ze strany Nejvyššího správního soudu, přičemž se však vůbec nezabývala tím nejpodstatnějším, tedy, zda byly v nyní přezkoumávané věci splněny podmínky pro vydání zajišťovacího příkazu, jak je uveden sub 2. Ústavní soud je po přezkumu napadeného rozsudku Nejvyššího správního soudu přesvědčen, že se jedná o rozhodnutí ústavně konformní a srozumitelné, a úvahy obecných soudů a daňových orgánů neshledal Ústavní soud nikterak nepřiměřenými či extrémními, přičemž daňové orgány i správní soudy přezkoumatelně zdůvodnily nutnost vydání předmětného zajišťovacího příkazu, jak je patrné z napadeného rozsudku. Ústavní soud konstatuje, že Nejvyšší správní soud v meritu předmětné věci rozhodoval v souladu s ustanoveními hlavy páté Listiny, jeho rozhodnutí nelze označit jako rozhodnutí svévolné, ale toto rozhodnutí je výrazem nezávislého soudního rozhodování, které nevybočilo z mezí ústavnosti.
13. Na základě výše uvedených důvodů proto Ústavní soud ústavní stížnost mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků odmítl jako návrh zjevně neopodstatněný podle §43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 20. listopadu 2019
Jaromír Jirsa v. r.
předseda senátu