ECLI:CZ:NSS:2009:1.AFS.149.2008:83
sp. zn. 1 Afs 149/2008 - 83
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Josefa Baxy a soudců
JUDr. Marie Žiškové a JUDr. Zdeňka Kühna v právní věci žalobkyně: BOLECH
IMPEX, spol. s r. o., se sídlem Opatov 73, Dušejov, zastoupená JUDr. Zdeňkem Sochorcem,
advokátem se sídlem V Teničkách 614, Uherské Hradiště, proti žalovanému: Ministerstvo
financí, se sídlem Letenská 15, Praha 1, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 7. 8. 2007,
č. j. 39/16835/2007 - 393, a ze dne 7. 8. 2007, č. j. 39/16828/2007 - 393, v řízení
o kasační stížnosti žalobkyně proti usnesení Městského soudu v Praze ze dne 11. 7. 2008,
č. j. 11 Ca 316/2007 - 57,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti.
Odůvodnění:
I.
[1] Žalobkyně se v řízení před městským soudem domáhala zrušení dvou rozhodnutí
žalovaného uvedených v záhlaví tohoto rozsudku, kterými nebylo povoleno
podle §55b daňového řádu přezkoumání rozhodnutí Finančního ředitelství v Brně.
Rozhodnutími Finančního ředitelství v Brně jakožto odvolacího orgánu byla zamítnuta odvolání
žalobkyně proti rozhodnutí správce daně o daňové povinnosti žalobkyně za zdaňovací období
roku 2001.
[2] Městský soud žalobu odmítl jako nepřípustný návrh podle §46 odst. 1 písm. d) ve spojení
s §70 písm. a) s. ř. s., neboť napadené rozhodnutí žalovaného není rozhodnutím ve smyslu
§65 s. ř. s.
II.
[3] Žalobkyně (dále jen „stěžovatelka“) v obsáhlé kasační stížnosti polemizuje s právním
názorem městského soudu, když jako důvod podání kasační stížnosti uvádí §103 odst. 1
písm. a), b) a d) s. ř. s. Stěžovatelka tvrdí, že skutková podstata, z níž správní orgán
ve svém rozhodnutí vycházel, nemá oporu ve spisech a je s nimi v rozporu, a odkazuje
na svá odvolání, kde rovněž argumentovala, že obrana proti rozhodnutím žalovaného byla
značně ztížena nesprávným postupem správních orgánů. Upozorňuje na to, že aby bylo
lze rozhodnutí žalovaného považovat za správní akt, muselo by být vydáno v souladu
se zákonem. Tak tomu nebylo, žalovaný vůbec nevedl řádně daňové spisy. Stejně tak upozorňuje
na závažná procesní pochybení ze strany pracovníků správce daně a Finančního ředitelství v Brně
v průběhu daňové kontroly a následného řízení. Daň byla stanovena podle pomůcek,
aniž by o tom stěžovatelka byla jakkoliv vyrozuměna. Ostatně na pracovníky správce daně podala
stížnosti k Finančnímu ředitelství v Brně. Rozhodnutí žalovaného je zcela formální a není řádně
odůvodněné, řádně nezjistilo skutkový stav, ignoruje hrubá procesní pochybení správce daně
a Finančního ředitelství v Brně. Upozorňuje, že řízení zahájené podáním žádosti o povolení
přezkoumání daňových rozhodnutí nebylo ke dni rozsudku městského soudu (stěžovatelka
má na mysli napadené usnesení) řádně ukončeno, neboť proti oběma rozhodnutím podala
stěžovatelka v souladu s judikaturou NSS odvolání; k této skutečnosti se ovšem městský soud
nijak nevyslovil. Žaloba tak může být maximálně předčasná, nikoliv však nepřípustná.
Stěžovatelka upozorňuje, že žalovaný stejně jako městský soud ignorovali judikaturu Ústavního
soudu, kterou před nimi stěžovatelka argumentovala.
[4] Stěžovatelka dále analyzuje §55b daňového řádu. Termín „může“ je vykládán soudy tak,
že znamená „musí“ (s odkazem na 2 Afs 31/2005). Toto ustanovení stanoví právní nárok
žadatele o přezkum. Z ustálené judikatury vyplývá, že v pochybnostech má být rozhodováno
vždy ve prospěch (s odkazem na II. ÚS 485/98). Zamítnutí žádosti o povolení přezkoumání
daňových rozhodnutí je zkrácením jejího práva na vyměření daně ve správné výši. V situaci,
kdy rozhodnutí žalovaného není zdůvodněno, nelze vyloučit libovůli při rozhodování správního
orgánu. Odkazuje na rozhodnutí Soudního dvora „Kuhne & Heitz“, které „počátkem roku 2004“
zformulovalo základní pravidla pro přezkum konečných správních rozhodnutí. Tento rozsudek
je na stěžovatelčinu věc plně aplikovatelný, a proto na něj odkazuje. Stěžovatelka shrnuje,
že „v situaci, kdy byla doměřena daň v nesprávné výši z důvodů nesprávných procesních postupů
a v případě vyměření daně vybírané srážkou po prekluzi práva daň vyměřit, je zcela namístě
přezkoumání daňových rozhodnutí a žalovaný je tak povinen učinit, neboť podle vnitrostátního
práva má správní orgán výslovně danou pravomoc tato rozhodnutí přezkoumat.“ Samotná
nemožnost soudního přezkumu by způsobila eventuální svévoli správců daně při aplikaci
§55b daňového řádu. Stěžovatelka nevylučuje ani možnou diskriminaci ze strany žalovaného,
protože jejím jediným majitelem „není občan české národnosti“. Je opakovaně znevažováno
dobré jméno stěžovatelky, „pracovníci správních orgánů sdělují náhodným osobám
výši [stěžovatelčina] údajného daňového dluhu“. Stížnosti na pracovníky správních orgánů
jsou bagatelizovány a nejsou řádně vyřizovány. Stěžovatelka vždy řádně plnila své daňové
závazky, pochybila pouze v případě, kdy nepodala žalobu na dodatečné platební výměry, v dobré
víře, že správní orgány napraví svá pochybení samy, bez nutnosti podání žaloby a zatěžování
soudů, nejpozději v rámci přezkumného řízení.
[5] Žalovaný ve svém vyjádření shrnuje procesní vývoj v této věci a dále odkazuje
na judikaturu NSS a Ústavního soudu, stejně jako na názory právní doktríny k otázce rozhodnutí
podle §55b daňového řádu.
III.
[6] Kasační stížnost není důvodná.
[7] Stěžovatelka v kasační stížnosti výslovně uplatnila její důvody podle §103 odst. 1 písm. a),
b) a d) s. ř. s. Toto podřazení však není správné, neboť směřuje-li kasační stížnost proti usnesení
soudu o odmítnutí žaloby, připadá v úvahu pouze důvod podle §103 odst. 1 písm. e) s. ř. s.,
tj. nezákonnost rozhodnutí o odmítnutí návrhu. Tento závěr vyplývá z ustálené judikatury NSS,
např. z rozsudku ze dne 21. 4. 2005, č. j. 3 Azs 33/2004 - 98, publ. pod č. 625/2005 Sb. NSS
(všechna zde cit. rozhodnutí NSS jsou dostupná na www.nssoud.cz). Důvod kasační stížnosti
podle §103 odst. 1 písm. e) s. ř. s. v sobě tedy zahrnuje jak nezákonnost samotného rozhodnutí
o odmítnutí návrhu, tak i procesní pochybení soudu, která tomuto rozhodnutí předcházela.
V žádném případě však tento důvod nezahrnuje eventuální pochybení žalovaného správního
orgánu co se týče výkladu hmotného nebo procesního práva, resp. dokonce pochybení jiných
správních orgánů v řízeních předchozích, k čemuž směřuje většina argumentů kasační stížnosti.
Stěžovatelka totiž ve své kasační stížnosti promiskue hovoří o nezákonnostech předcházejících
rozhodnutí stanovících samotnou daňovou povinnost, nezákonnostech rozhodnutí žalovaného
podle §55b daňového řádu, stejně jako o rozhodnutí městského soudu, které se dle stěžovatelky
náležitě nevypořádalo s otázkou přípustnosti žaloby. Pokud je však vskutku dána nepřípustnost
žaloby proti rozhodnutí žalovaného ve smyslu §55b daňového řádu (k tomu viz níže), neměl
městský soud vůbec pravomoc vyslovovat se meritorně k řadě výtek, které proti rozhodnutí
žalovaného vznesla. Tím méně pak měl městský soud pravomoc vyjadřovat se k údajným
nezákonnostem vztahujícím se k rozhodnutím správce daně stanovícím daňovou povinnost.
[8] V další části se proto zdejší soud věnoval jen otázce zákonnosti rozhodnutí městského
soudu, kterým odmítl žalobu stěžovatelky jako nepřípustnou. K zodpovězení této otázky je nutno
posoudit právní povahu rozhodnutí žalovaného podle §55b daňového řádu, které se dostatečně
věnuje početná judikatura Nejvyššího správního soudu (započatá již usnesením NSS
ze dne 29. 4. 2003, č. j. 6 A 153/2002 - 18, publ. též jako č. 14/2003 Sb. NSS) a Ústavního soudu.
[9] Jak zdejší soud ve své judikatuře mnohokrát uvedl, rozhodování o žádosti daňového
subjektu o povolení přezkumu se dle ustanovení §55b daňového řádu rozpadá do dvou fází:
v prvé se rozhoduje (na vyšším stupni soustavy finančních orgánů) o tom, zda přezkoumávání
vůbec bude povoleno, tj. zkoumá se zákonnost postupu a rozhodnutí vydaného v předchozím
řízení, tj. řízení, v němž daňový subjekt mohl na ochranu svých práv ze stejných důvodů využít
opravný prostředek a případně i žalobu; ve druhé fázi, a to jen tam, kde přezkoumání vůbec
je povoleno a řízení tedy znovu „otevřeno“, se rozhoduje o tom, zda původní přezkoumávané
rozhodnutí bude změněno nebo zrušeno (a to u orgánu, který původně rozhodl v posledním
stupni). Shledá-li orgán, který má rozhodnout o povolení přezkumu, že pro přezkoumání nejsou
důvody, žádost zamítne. Formalizovaný způsob odložení nedůvodné žádosti však nic nemění
na charakteru řízení podle §55b, který vyplývá ze zákona; v řízení o povolení přezkumu
na žádost daňového subjektu nejde o nic jiného než o rozhodování o tom, zda z podnětu
daňového subjektu bude opětovně zasaženo do práv, do nichž bylo zasaženo již původním
vyměřením a kde původní vyměření mohlo být právě z dispozice daňového subjektu podrobeno
soudní ochraně. Skutečnost, že se tak nestalo, neboť stěžovatelka žalobu nepodala
(ať již z jakéhokoliv důvodu – v tomto smyslu nutno upozornit, že bylo jen rizikem stěžovatelky,
pokud žalobu proti rozhodnutím stanovícím daňovou povinnost nepodala proto, že byla
„v dobré víře, že správní orgány napraví svá pochybení samy, bez nutnosti podání žaloby
a zatěžování soudů, nejpozději v rámci přezkumného řízení“), nemůže na tomto závěru ničeho
změnit. Již od doby římského práva platí obecně uznávaná zásada, že právo přeje bdělým
(vigilantibus iura); proto má každý aktivně a důsledně dbát svých práv. Výrok o zamítnutí žádosti
o povolení přezkumu proto již svojí podstatou vůbec nemůže zasáhnout subjektivní práva
daňového subjektu ve smyslu ustanovení §65 s. ř. s. Daňová povinnost žadatele o povolení
přezkumu byla pravomocně stanovena dřívějším rozhodnutím finančního orgánu;
tím, že nadřízený správce daně nepovolí přezkum tohoto rozhodnutí, se na původním
rozhodnutí nic nemění, tj. nemění se ani práva, ani povinnosti daňového subjektu (srov. obdobně
např. rozsudek NSS ze dne 4. 12. 2007, č. j. 9 Afs 75/2007 - 80; rozsudek NSS
ze dne 19. 10. 2006, č. j. 1 Afs 21/2006 - 52; rozsudek NSS ze dne 19. 12. 2006
č. j. 1 Afs 56/2004 - 114, č. 1113/2007 Sb. NSS a mnohé další).
[10] Tato cit. rozhodnutí NSS jsou v plném souladu s judikaturou Ústavního soudu,
sjednocenou stanoviskem pléna Pl. ÚS-st. 12/2000 již dne 19. 12. 2000, podle něhož „[j]e třeba mít
na paměti, že se v souzeném případě jedná o dvojí prostředky ochrany práva. Jednak jsou tu prostředky instanční
(řádné) a mimořádné (obnova řízení), jednak soudní (správní žaloba) - tedy prostředky, které může strana využít
(má na ně tak říkajíc právní nárok). Vedle toho existují i prostředky jiné, dozorčí, mezi něž patří právě
přezkoumání podle §55b daňového řádu. Ty slouží k ochraně objektivního práva a strana na ně nárok nemá.
Pokud se navrhovatelka odvolává na to, že v případě rozhodování podle §55b daňového řádu se jedná
o rozhodnutí o právech a povinnostech, pak to platí jen tehdy, jestliže v prvé fázi přezkoumání bylo rozhodnutí
k přezkumu vůbec otevřeno a teprve ve druhé fázi bylo zrušeno, nahrazeno jiným nebo změněno“
(publ. in: Sb. ÚS sv. 21, s. 484).
[11] Pokud stěžovatelka argumentuje nebezpečím svévolného jednání ze strany správních
orgánů, jestliže nebudou rozhodnutí o zamítnutí žádosti o povolení přezkumu
podle §55b podrobena soudnímu přezkumu, lze ji odkázat na výše uvedený rozsudek
č. j. 9 Afs 75/2007 - 80 (cit. v bodě [9] shora), který k obdobné námitce uvedl, že „také právo
na soudní ochranu je právem, které, má-li být úspěšně uplatněno, musí být v podmínkách právního státu
uplatňováno zákonem stanoveným způsobem. Nelze se dovolávat porušení tohoto práva tam, kde sám daňový
subjekt nevyužil všech možností, které mu právo přiznává. Zcela nepřijatelná – a nedůvodně narušující právní
moc rozhodnutí – by byla taková interpretace, která by daňovému subjektu, jenž zmeškal využití právních
prostředků nápravy, které měl k dispozici, umožňovala toto opomenutí dohnat tím, že kdykoliv ve lhůtě dvou let
následujících po roce, v němž nabylo přezkoumávané rozhodnutí právní moci, by podal (bezúspěšně) žádost
o povolení přezkumu a negativní rozhodnutí o ní by posléze napadl žalobou u soudu; vzhledem k tomu, jak široce
jsou koncipovány podmínky povolení přezkumu podle §55b zákona o správě daní a poplatků, znamenalo by to,
že soud by se vlastně zabýval tím, zda původní rozhodnutí je či není nezákonné nebo zda se zakládá
na podstatných vadách řízení či nikoliv, jakož i tím, zda daň byla stanovena ve správné výši,
resp. zda tomu okolnosti nasvědčují. Jinak řečeno, soud by tímto způsobem přezkoumával v daleko
delším časovém horizontu to, co by mohl přezkoumávat mnohem dříve, kdyby se daňový subjekt
staral náležitě o svá práva“ (zdůraznění doplněno).
[12] Stěžovatelka argumentuje rozhodnutím Soudního dvora ve věci „Kuhne & Heitz“,
se kterým má údajně být rozhodnutí městského soudu v rozporu. Zřejmě má na mysli rozhodnutí
Soudního dvora ES ze dne 13. 1. 2004 ve věci C-453/00 Kühne & Heitz (Recueil s. I-837),
podle něhož „zásada spolupráce vyplývající z článku 10 ES ukládá správnímu orgánu, jemuž byla podána
žádost v tomto směru, aby přezkoumal konečné správní rozhodnutí, a zohlednil tak výklad příslušného
ustanovení, který mezitím provedl Soudní dvůr, jestliže: má v souladu s vnitrostátním právem pravomoc
přehodnotit toto rozhodnutí; dotčené rozhodnutí se stalo konečným v důsledku rozsudku vnitrostátního soudu
rozhodujícího v posledním stupni; uvedený rozsudek je ve světle pozdější judikatury Soudního dvora založen
na nesprávném výkladu práva Společenství, který byl přijat, aniž by byla Soudnímu dvoru předložena předběžná
otázka podle čl. 234 třetího pododstavce ES, a dotyčná osoba se obrátila na správní orgán neprodleně poté,
co se dozvěděla o uvedené judikatuře.“ (cit. dle českého překladu ve stanovisku generálního advokáta
Yvese Bota předneseném dne 24. dubna 2007 ve věci C-2/06, Willy Kempter KG). Z uvedeného
právního závěru Soudního dvora je evidentní, že na stěžovatelčinu věc rozhodnutí Kühne & Heitz
vůbec nedopadá, protože mj. na věc nijak nedopadá evropské právo (ratione temporis ani ratione
materiae), není jasné, s jakými pozdějšími rozhodnutími Soudního dvora má být rozhodnutí
žalovaného v rozporu (nadto i Kühne & Heitz předpokládá předchozí, byť pro navrhovatele
neúspěšný, soudní přezkum).
[13] Stěžovatelka upozorňuje na rozsudek NSS č. j. 2 Afs 31/2005 - 57 ze dne 24. 1. 2006
(publ. jako č. 868/2006 Sb. NSS), v němž šlo ovšem o výklad významu slova „lze“, užitého
v §50 odst. 3 větě druhé daňového řádu. Tam řešená právní otázka se nijak nedotýká přípustnosti
žaloby proti rozhodnutí ve smyslu §55b daňového řádu. Stěžovatelkou cit. nález II. ÚS 485/98
ze dne 30. 11. 1999 (Sb. ÚS sv. 16, č. 173, s. 259) se opět týká zcela jiné právní věci,
když z něj plyne závěr, „soudní moci je v právním státě zakázáno napravovat pochybení zákonodárce
při formulaci právních předpisů cestou výkladu, kterým změní jinak ústavně konformní, ale z hlediska státní moci
nevýhodný jednoznačný text právního předpisu“. S tímto závěrem se zdejší soud v obecné rovině zajisté
ztotožňuje, z kasační stížnosti však není vůbec jasné, jaké má mít tento právní závěr dopady
pro nyní projednávanou kauzu.
[14] Stěžovatelka snáší na podporu svého právního názoru též nález I. ÚS 403/03
ze dne 17. 8. 2005 (Sb. ÚS sv. 38, č. 160, s. 277), podle něhož „soud nemůže ve zjevně složitém případě
reprodukovat jen text zákonného ustanovení a k němu bez dalšího přiřadit svůj právní závěr, aniž bude současně
patrné, jakou cestou k tomuto právnímu závěru dospěl a jaké argumenty přitom použil. Jakkoliv není obecný soud
formálně vázán judikaturou vyšších soudů, resp. právní vědou, měl by při řešení otázky quid juris vzít v úvahu
i relevantní judikaturu a právní vědu, zejména v situaci, kdy takovou relevantní judikaturou nebo závěry právní
vědy argumentuje účastník řízení.“ Stěžovatelka kritizuje městský soud i žalovaného, že se s tímto
nálezem nijak nevypořádal. Nejvyšší správní soud má za to, že argumentace pro věc relevantní
judikaturou směřující k objasnění významu práva je nejen ve světle tohoto nálezu jistě záslužná,
odpovídá soudobému pojetí soudního sporu jako „boje o právo“, a správní soud se proto musí
s takovýmito argumenty vypořádat. Na druhou stranu však nutno upozornit, že erudici právního
zástupce stěžovatelky nijak nesvědčí, pokud judikáty, kterými v kasační stížnosti opakovaně
argumentuje, jsou pro tuto věc naprosto irelevantní. Otázka, zda je či není stěžovatelčina žaloba
přípustná, je ve světle shora podané jednotné judikatury NSS i ÚS zcela jasná, ostatně městský
soud sám správně na relevantní judikaturu NSS též odkázal. Nutno tedy říci, že městský soud
v rozporu s tím, co tvrdí stěžovatelka, nijak neporušil kautely stanovené jí nálezem I. ÚS 403/03.
[15] Konečně stěžovatelka připouští, že její žaloba v žádném případě není nepřípustná,
může však být považována za předčasnou, neboť rozhodnutí žalovaného doposud nenabylo
právní moci, když proti němu v souladu s judikaturou NSS brojí odvoláním. Ani v tomto
se zdejší soud nemohl dát stěžovatelce za pravdu. Zkoumat včasnost nebo předčasnost žaloby
podle §65 a násl. s. ř. s. lze pouze ve vztahu k úkonům správního orgánu, které jsou
„rozhodnutími“ ve smyslu §65. Ve vztahu k úkonům, jež „rozhodnutími“ nejsou,
se proto bez toho, aby se vůbec zkoumala včasnost nebo předčasnost žaloby, uplatní přednostně
důvod podle §46 odst. 1 písm. d) s. ř. s. ve spojení s §68 písm. e) a §70 písm. a) s. ř. s.
(obdobně rozsudek NSS ze dne 28. 2. 2008, č. j. 5 Afs 69/2007 - 64). Městský soud
proto postupoval i v této otázce procesně zcela správně.
[16] Stěžovatelka tedy nebyla rozhodnutím o nepovolení přezkumu podle §55b daňového
řádu na své právní sféře nijak dotčena. Její daňová povinnost již byla pravomocně stanovena
rozhodnutím správce daně a nepovolením přezkumu se na stěžovatelčiných právech
a povinnostech nic nezměnilo. Nejvyšší správní soud tak setrvává ve shodě s předchozí
judikaturou na tom, že zamítnutí žádosti daňového subjektu o přezkoumání daňového
rozhodnutí není rozhodnutím způsobilým zasáhnout subjektivní práva stěžovatelky a je tedy
ze soudního přezkumu ve smyslu ustanovení §70 písm. a) s. ř. s. vyloučeno.
[17] Nejvyšší správní soud považuje za nutné nad rámec výše uvedeného připomenout,
že smysl a účel institutu povinného zastoupení advokátem podle §105 odst. 2 s. ř. s. lze spatřovat
zejména v závažnosti řízení před Nejvyšším správním soudem, stejně jako ve formálně právních
požadavcích kladených zákonem na náležitosti kasační stížnosti. Povinné zastoupení stěžovatele
advokátem má zajistit rovnost účastníků řízení o kasační stížnosti tak, aby žalobce nebyl
proti žalovanému správnímu orgánu znevýhodněn v důsledku neznalosti právních předpisů
(srov. rozsudek NSS ze dne 9. 10. 2008, č. j. 1 Afs 105/2008 - 43, bod 15). S ohledem na podobu
kasační stížnosti je však evidentní, že smysl a účel povinného zastoupení nebyl v tomto případě
naplněn.
IV.
[18] S ohledem na výše uvedené a skutečnost, že v řízení o kasační stížnosti nevyšly najevo
žádné vady, k nimž je nutno přihlížet z úřední povinnosti (§109 odst. 3 s. ř. s.), Nejvyšší správní
soud zamítl kasační stížnost jako nedůvodnou.
[19] O náhradě nákladů řízení bylo rozhodnuto v souladu s §60 odst. 1 ve spojení
s §120 s. ř. s. Stěžovatelka, která neměla v tomto soudním řízení úspěch, nemá na jejich náhradu
právo, žalovaný náhradu nákladů řízení nepožadoval a ani soud z obsahu spisu žádné
jeho náklady přesahující jeho obvyklou činnost neshledal. Proto Nejvyšší správní soud rozhodl,
že žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 11. února 2009
JUDr. Josef Baxa
předseda senátu