ECLI:CZ:NSS:2017:1.AFS.282.2016:52
sp. zn. 1 Afs 282/2016 - 52
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně JUDr. Lenky Kaniová
a soudců JUDr. Filipa Dienstbiera a JUDr. Tomáše Rychlého v právní věci žalobce: M. S.,
zastoupen Mgr. Jakubem Hajdučíkem, advokátem se sídlem Sluneční nám. 14, Praha 5, proti
žalovanému: Finanční úřad pro hlavní město Prahu, se sídlem Štěpánská 619/28, Praha 1, o
žalobě na ochranu před nezákonným zásahem správního orgánu, v řízení o kasační stížnosti
žalobce proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 21. 9. 2016, č. j. 3 A 143/2015 – 87,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalovanému se právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává .
IV. Ustanovenému zástupci žalobce Mgr. Jakubu Hajdučíkovi, advokátovi se sídlem Sluneční
náměstí 14, Praha 5, se p ř i z n á v á odměna za zastupování v řízení o kasační
stížnosti ve výši 8.228 Kč, která mu bude zaplacena z účtu Nejvyššího správního soudu
do 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku.
Odůvodnění:
I.
Předcházející řízení
[1] Žalobou na ochranu před nezákonným zásahem správního orgánu se žalobce domáhal
vyslovení, že zahájení a provádění doměřovacího řízení u daně z přidané hodnoty za zdaňovací
období 2. a 3. čtvrtletí roku 2014 bylo nezákonným zásahem. Výzvy k podání dodatečného
daňového přiznání (ze dne 3. 8. 2015) neměl totiž správce daně právo vydat pro absenci
zákonných náležitostí. Obě výzvy byly podle žalobce nezákonné, neboť ve výroku absentovalo
uvedení hmotněprávního předpisu, který měl žalobce porušit. Skutečnost, že odběratel žalobce
je či není registrován jako plátce DPH nemá totiž vliv na přenesení daňové povinnosti podle
§92a zákona o DPH, pro takový důvod nemohl správce daně výzvy vůbec vydat.
[2] Městský soud v Praze žalobu zamítl; konstatoval, že předmětná výzva k podání
dodatečného daňového přiznání obsahovala veškeré náležitosti, které obsahovat měla.
Byla srozumitelná a žalobce na ni mohl bez potíží reagovat. Soud odmítl žalobcovo tvrzení,
že výzva neobsahovala konkrétní pochybnosti, naopak zdůraznil, že cílem správy daně je stanovit
daň správně a proto bylo v souladu s tímto požadavkem, že správce daně chtěl po žalobci
předložit dodatečné daňové přiznání. Zdůraznil, že výzva k podání dodatečného daňového
přiznání - ze dne 3. 8. 2015, č. j. 5464528/15/2008 – 51524 – 109912 obsahovala výrok tohoto
znění „Vyzýváme Vás podle §145 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů
(dále jen „daňový řád”), k podání dodatečného daňového přiznání k DPH za 2. čtvrtletí 2014, v náhradní lhůtě
do 15 dnů ode dne doručení této výzvy.“ V odůvodnění této výzvy žalovaný uvedl, že „Ve výpisu evidence
za 2. čtvrtletí 2014 jsou vykázána plnění uskutečněná (z pozice dodavatele) ve prospěch odběratele
D1C:CZ02469545, který nebyl k datu uskutečnění plnění registrován jako plátce DPH, a proto nejsou splněny
podmínky pro přenos daňové povinnosti dle ustanovení §92a zákona o DPH. Shora uvedený správce daně
Vás vyzývá k podání dodatečného přiznání k DPH za výše uvedené zdaňovací období.“ Žalobce byl v rámci
výzvy informován, že „nebude-li vyhověno této výzvě ve stanovené lhůtě, může správce daně doměřit daň
podle pomůcek (§145 odst. 2 daňového řádu)“. Žalobci byla doručena rovněž ob sahově shodná výzva vztahující
se ke 3. čtvrtletí 2014.
[3] Žalovaný tak uvedl podle soudu zcela konkrétní skutečnosti, na základě nichž důvodně
předpokládal, že daň z přidané hodnoty za 2. čtvrtletí 2014 (resp. za 3. čtvrtletí 2014) bude
žalobci doměřena. Ve výzvě správce daně uvedl zjištění, na základě něhož učinil závěr o nutnosti
podání dodatečného daňové tvrzení („Ve výpisu evidence za 2. čtvrtletí 2014 jsou vykázána plnění
uskutečněná (z pozice dodavatele) ve prospěch odběratele D1C:CZ02469545, který nebyl k datu uskutečnění
plnění registrován jako plátce DPH, a proto nejsou splněny podmínky pro přenos daňové povinnosti dle ustanovení
§92a zákona o DPH.) Z výzvy je tak zřejmé, jaký úkon a z jakého konkrétního důvodu
má žalobce učinit vůči správci daně. Výzva k podání dodatečného daňového tvrzení byla dle
soudu zcela jednoznačná a výrok v ní obsažený byl v souladu s jeho odůvodněním. Rovněž
posuzovaná výzva je právně uskutečnitelnou, neboť v ní byla uložena povinnost k podání
dodatečného daňového tvrzení, která je zakotvena v §145 odst. 2 daňového řádu a jejímž
nositelem byl žalobce.
[4] Soud odmítl jako nedůvodnou žalobní námitku, že nezákonnost výzvy spočívá i v tom,
že skutečnost, zda odběratel je či není registrován jako plátce DPH, nemá na uplatnění režimu
dle ustanovení §92a zákona o DPH žádný vliv s tím, že příslušná zákonná ustanovení přenesené
daňové povinnosti neodkazují na registrovaného plátce k DPH, ale pouze na plátce a v daném
případě odběratel DIČ: CZ02469545 se stal plátcem ze zákona k DPH k 31. 12. 2013
dle ustanovení §6a zákona o DPH. Ostatně ohledně této sporné otázky byla podána
u Městského soudu v Praze správní žaloba, která je vedena pod sp. zn. 8 Af 31/2015. Zdůraznil,
že v řízení o žalobě proti nezákonnému zásahu je podstatné zjistit, zda bylo doměřovací řízení
zahájeno v souladu se zákonem, zda byl žalovaný oprávněn vydat výzvy k podání dodatečného
daňového přiznání k DPH a zda těmito úkony žalovaného byl žalobce přímo zkrácen na svých
veřejných subjektivních právech. Žalobcovo tvrzení týkající se registrace jeho odběratele jako
plátce DPH není tedy skutečností rozhodnou pro předmět tohoto řízení. Skutečnost, zda byly
skutečně splněny podmínky podle §92a daňového řádu pro přenesení daňové povinnosti
v daném případě, bude správce daně zkoumat až v rámci doměřovacího řízení, jehož výsledkem
bude meritorní rozhodnutí.
II.
Obsah kasační stížnosti a navazující vyjádření žalovaného
[5] Proti rozsudku městského soudu podal žalobce (dále jen „stěžovatel“) včas kasační
stížnost; námitky v ní uvedené sice výslovně nepodřadil pod žádný z důvodů §103 s. ř. s.
Z obsahu kasační stížnosti je však seznatelné, že brojí jak proti postupu žalovaného, tak závěrům
městského soudu a jedná se tak o důvody podřaditelné pod §103 odst. 1 písm. a) a písm. b)
s. ř. s. V doplnění kasační stížnosti ze dne 13. 12. 2016 rozhojnil kasační důvod podřaditelný pod
§103 odst. 1 písm. d) s. ř. s., neboť jeho zástupkyni pro řízení o žalobě nebyla doručena výzva
předsedkyně senátu podle §51 s. ř. s., soud tak rozhodl bez nařízení jednání; jeho postup je proto
nezákonný.
[6] Stěžovatel nejprve vytýká soudu, že si neujasnil, zda žaloba podaná podle §82 s. ř. s.
je vůbec přípustná a o věci rozhodl.
[7] Dále v kasační stížnosti zdůraznil, že žalovaný při vydání výzvy požadováním uvedených
údajů zvolil nezákonnou cestu a soud tento jeho postup aproboval jako správný.
[8] Soud si podle žalobce nevyjasnil, zda je podaná žaloba proti výzvě vůbec přípustná,
přesto se jí zabýval; soud nereagoval na žalobní tvrzení uvedené v bodech 13. – 17. žaloby.
Nepřezkoumatelnost rozsudku v tomto ohledu „namítá žalobce jen podmíněně“. Za podstatnou
však žalobce považuje skutečnost, že soud nesprávně vyhodnotil využití možnosti správce daně
vydat výzvu k podání dodatečného daňového přiznání za situace, kdy odůvodnění výzvy
neodpovídalo zákonným možnostem. Pro zdaňovací období 2. a 3. čtvrtletí 2014 zákon o DPH
2014 totiž nezakazoval použití režimu přenesení daňové povinnosti, jestliže plátce poskytl plnění
osobě, která nebyla registrovaným plátcem DPH, ale toliko plátcem DPH. Pokud žalovaný v obou
výzvách k podání dodatečného přiznání výslovně uvedl, že: „…jsou vykázána plnění uskutečněná
(z pozice dodavatele) ve prospěch odběratele DIČ: CZ02469545, který nebyl k datu uskutečnění plnění
registrován jako plátce DPH, a proto nejsou splněny podmínky pro přenos daňové povinnosti dle ustanovení §92a
zákona o DPH.“, tak ze stěžovatelem zvýrazněného slova plyne, že se jednalo o nedůvodné
podezření prima facie, protože zákon o DPH 2014 nestanovil jako podmínku použití režimu
přenesení daňové povinnosti skutečnost, že plátce jej přijímající musí být jen plátce registrovaný.
Obě výzvy k podání dodatečných přiznání jsou proto zjevně nezákonné, přesto je soud
aproboval, jako správné.
Nesprávný byl postup soudu i v tom, že odmítl zkoumat důkazy, kterými hodlal žalobce
prokázat, že odběratel stěžovatele byl registrovaný plátce DPH.
[9] S ohledem na shora uvedené důvody navrhl, aby Nejvyšší správní soud napadený
rozsudek městského soudu zrušil a věc vrátil tomuto soudu k dalšímu řízení.
[10] Žalovaný ve svém vyjádření ke kasační stížnosti pouze odkázal na vyjádření k žalobě
a navrhl ji jako nedůvodnou zamítnout. Zdůraznil, že se s odůvodněním napadeného rozsudku
zcela ztotožňuje a nevidí žádný důvod, proč by závěry v něm uvedené měly být měněny. Navrhl,
aby Nejvyšší správní soud kasační stížnost jako nedůvodnou zamítl.
III.
Posouzení kasační stížnosti Nejvyšším správním soudem
[11] Kasační stížnost je přípustná. Důvodnost kasační stížnosti soud posoudil v mezích jejího
rozsahu a uplatněných důvodů a zkoumal přitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami,
k nimž je povinen přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 3 a 4 s. ř. s.).
[12] Kasační stížnost není důvodná.
[13] Nejvyšší správní soud se předně zabýval kasační námitkou, podle níž městský soud
rozhodl v dané věci bez nařízení jednání, ač proto nebyly splněny podmínky uvedené v §51
s. ř. s.
[14] Ze soudního spisu vyplývá, že výzva stěžovateli, zda souhlasí s rozhodnutím věci bez
jednání ve smyslu §51 odst. 1 s. ř. s., byla zástupkyni stěžovatele (Ing. Jitce Routkové), doručena
dne 8. 1. 2016. Stěžovatel byl ve výzvě poučen o tom, že souhlas udělí také tehdy, pokud do dvou
týdnů od doručení výzvy nevyjádří svůj nesouhlas s projednáním věci bez nařízení jednání.
Protože stěžovatel na uvedenou výzvu ve stanovené lhůtě nereagoval (ani nikdy později), bylo
věcí soudu, že rozhodl bez nařízení jednání. Námitka nezákonného postupu soudu v tomto
ohledu je tedy nedůvodná.
[15] Nedůvodnou shledal Nejvyšší správní soud i námitku nepřezkoumatelnosti rozsudku,
která měla spočívat v tom, že si soud neujasnil, zda je žaloba podaná podle §82 s. ř. s. vůbec
přípustnou.
[16] Je skutečností, že v žalobě, v bodech 13. – 17. stěžovatel rozvedl své úvahy, ohledně
charakteru žaloby podané proti výzvám k prokázání plátcovství daně. Uvedl několik příkladů
z judikatury Nejvyššího správního soudu, kde se soud zabýval charakterem žalob podaným vůči
různým aktům a postupům při správě daně. Uvedené pasáže žaloby obsahují úvahy stěžovatele,
jakým možným způsobem lze nahlížet na jednotlivé úkony či postupy při správě daně, avšak bez
konkrétního petitu. Pokud se městský soud při rozhodování o žalobě proti nezákonnému
zásahu, spatřovanému v obsahu výzvy, přiklonil k řešení, že žalobu projednal, neodmítl ji,
neznamená to, že na daný postup soudu, ústící v konkrétní rozhodnutí, lze nahlížet jako
na rozhodnutí nepřezkoumatelné. Není úkolem soudu provádět rozsáhlé akademické analýzy
všech v úvahu připadajících řešení; shledal – li soud, že výzva vydaná správními orgány v daném
řízení není rozhodnutím podle §65 s. ř. s. a mohla by teoreticky zasahovat žalobcova práva,
pokud by byla vydána v rozporu se zákonem a proto žalobu neodmítl, naopak ji projednal, není
takové rozhodnutí stiženo vadou nepřezkoumatelnosti.
[17] Ostatně k problematice žalob proti nezákonnému zásahu se vyjádřil rovněž rozšířený
senát v usnesení ze dne 16. 11. 2016, č. j. 1 Afs 183/2014 - 55. Uvedl, že … Daňový řád systematicky
rozlišuje mezi „řízeními“ a „(dalšími) postupy“ (viz jeho systematika v hlavě VI, §70 až 107). Zatímco
„postupy“ jsou komplexní soubory pravomocí správce daně zjišťovat rozhodné skutečnosti, a to někdy i prostředky
silně vstupujícími do nejrůznějších soukromých sfér daňového subjektu, „řízení“ povětšinou směřují k vlastnímu
shledání či uložení povinností (výjimečně i práv, např. na odpočet DPH) daňového subjektu. „Postupy“
se od „řízení“ liší povahou svých případných zásahů do právní sféry daňového subjektu. Postupy se právní sféry
daňového subjektu dotýkají již samy o sobě tím, že jsou správcem daně prováděny, jakkoli konkrétní povaha
a závažnost dopadů provádění postupů může být případ od případu velmi různá. Podstatné je však to,
že „postup“ je uplatněním pravomoci, k němuž je třeba zákonného podkladu a který je možno provádět jen
a pouze v zákonem stanovených mezích a zákonem stanovenými způsoby (viz čl. 2 odst. 2 Listiny a čl. 2 odst. 3
Ústavy). To je také rozsah přezkoumání označeného postupu ze strany soudu.
[18] V citovaném usnesení pak zdůraznil, že soudní ochrana před „postupem“, tedy slouží
k tomu, aby uplatnění pravomoci správcem daně udržela v zákonných mezích a zabránila mu,
případně zpětně deklarovala jeho protizákonnost, v případech, kdy by bylo ze zákonných mezí
vykročeno. K tomu slouží ve správním soudnictví tzv. zásahová žaloba podle §82 a násl. s. ř. s.
Jí se lze bránit proti všem aspektům postupů, které mají dopady do právní sféry daňového
subjektu popsané v §82 s. ř. s.
[19] Soud proto nepochybil, pokud podrobil soudnímu přezkoumání výzvy správce daně
k podání dodatečného daňového přiznání.
[20] Podstatou projednávané věci je posouzení, zda výzva správce daně k podání dodatečného
daňového přiznání v daném případě představuje nezákonný zásah do stěžovatelových práv
ve smyslu ustanovení §82 s. ř. s., který stanoví, že „[k]aždý, kdo tvrdí, že byl přímo zkrácen na svých
právech nezákonným zásahem, pokynem nebo donucením (dále jen -zásah-) správního orgánu, který není
rozhodnutím, a byl zaměřen přímo proti němu nebo v jeho důsledku bylo proti němu přímo zasaženo, může
se žalobou u soudu domáhat ochrany proti němu nebo určení toho, že zásah byl nezákonný.“
[21] Řízení o ochraně před nezákonným zásahem je zvláštním typem řízení před správními
soudy, jehož výsledkem v případě důvodnosti žaloby je stav, kdy ve smyslu ustanovení
§87 odst. 2 věty první s. ř. s. „[s]oud rozsudkem určí, že provedený zásah byl nezákonný, a trvá-li takový
zásah nebo jeho důsledky anebo hrozí-li jeho opakování, zakáže správnímu orgánu, aby v porušování žalobcova
práva pokračoval, a přikáže, aby, je-li to možné, obnovil stav před zásahem.“
[22] Jak vyslovil Nejvyšší správní soud ve svém rozsudku ze dne 17. 3. 2008,
č. j. 2 Aps 1/2005 – 65, publ. pod č. 603/2005 Sb., „[o]chrana podle §82 a násl. s. ř. s. je důvodná
tehdy, jsou-li - a to kumulativně, tedy zároveň - splněny následující podmínky: Žalobce musí být přímo
(1. podmínka) zkrácen na svých právech (2. podmínka) nezákonným (3. podmínka) zásahem, pokynem
nebo donucením (-zásahem- správního orgánu v širším smyslu) správního orgánu, které nejsou rozhodnutím
(4. podmínka), a byl zaměřen přímo proti němu nebo v jeho důsledku bylo proti němu přímo
zasaženo (5. podmínka)., přičemž -zásah- v širším smyslu nebo jeho důsledky musí trvat nebo musí hrozit
opakování -zásahu- (6. podmínka). Není-li byť jen jediná z uvedených podmínek splněna, nelze ochranu
podle §82 a násl. s. ř. s. poskytnout.“ (v posuzovaném případě nemusí být splněna 6. podmínka,
neboť po novelizaci soudního řádu správního účinné od 1. 1. 2012 již není nutno, aby v době
rozhodování soudu nezákonný zásah, resp. jeho důsledky trvaly, nebo aby hrozilo opakování
zásahu – poznámka Nejvyššího správního soudu).
[23] Stěžovatel v nyní projednávané věci vytýká městskému soudu nesprávné posouzení
právních otázek týkajících se náležitostí výzvy k podání dodatečného daňového přiznání a též
jejího obsahu. K obdobné otázce se již NSS vyjádřil, z poslední doby např. viz rozsudek ze dne
19. 1. 2017, sp. zn. 9 Afs 46/2016 (viz text níže).
[24] Dle §143 odst. 3 daňového řádu [k] doměření z moci úřední může dojít pouze na základě
výsledku daňové kontroly. Zjistí-li správce daně nové skutečnosti nebo důkazy mimo daňovou kontrolu, na jejichž
základě lze důvodně předpokládat, že bude daň doměřena, postupuje podle §145 odst. 2.
[25] Dle §145 odst. 2 daňového řádu [p]okud lze důvodně předpokládat, že bude daň doměřena, může
správce daně vyzvat daňový subjekt k podání dodatečného daňového tvrzení a stanovit náhradní lhůtu. Nevyhoví-li
daňový subjekt této výzvě ve stanovené lhůtě, může správce daně doměřit daň podle pomůcek.
[26] Ve shora citovaném usnesení sp. zn. 1 Afs 183/2014, rozšířený senát k výše jmenovaným
ustanovením uvedl, že „zákonodárce vytvořil za účelem dosažení pokud možno správného stanovení daně,
jistou hierarchii postupů správce daně. Její základní logikou je postupné posilování vrchnostenské stránky správy
daní a oslabování její „dialogické“ či kooperativní stránky. Jinak řečeno, daňový subjekt má zásadně napravit
svoji chybu, jež jde k tíži fisku, sám. Pokud to neudělá a správce daně jinak než daňovou kontrolou, tedy jinak
než uplatněním nejsilnějšího a nejkomplexnějšího kontrolního postupu, jejž má k dispozici, zjistí, že daň má být
vyšší, než jak bylo posledně stanoveno, má správce daně dát daňovému subjektu prostor k nápravě.“ S ohledem
na uvedené dovodil, že správce daně má nejprve vyzvat daňový subjekt k podání dodatečného
daňového tvrzení, pokud se jinak než na základě daňové kontroly dozví o skutečnostech
či důkazech nasvědčujících tomu, že by daňovému subjektu měla být určitá daň doměřena.
Z tohoto pravidla připustil rozšířený senát výjimku, když uvedl, že „[j]en výjimečně, pokud by samotné
zpravení daňového subjektu o tom, jaké informace má správce daně k dispozici, mohlo vést ke zmaření cíle správy
daní, tedy správného stanovení daně, lze od výzvy k podání dodatečného daňového tvrzení upustit a bez dalšího
u daňového subjektu zahájit daňovou kontrolu. O takové případy se bude jednat zejména tehdy, bude-li mít
správce daně poznatky ukazující na předchozí podvodné jednání daňového subjektu související se zjištěnými
informacemi či na to, že daňový subjekt by se snažil následným jednáním (typicky úpravami svých povinných
evidencí nebo jinými kroky nepřípustně zakrývajícími skutečný stav věci) zmařit správné stanovení daně.“
Za těchto okolností lze od výzvy k podání dodatečného daňového tvrzení upustit a bez dalšího
u daňového subjektu zahájit daňovou kontrolu. Zároveň rozšířený senát dodal, že povinnost
postupovat nejprve podle §145 odst. 2 daňového řádu se neuplatní také tehdy, zahajuje-li správce
daně daňovou kontrolu bez konkrétních důvodů vztažených ke kontrolovanému daňovému
subjektu.
[27] V projednávaném případě činil stěžovatel sporným, zda byly naplněny podmínky pro
aplikaci §145 odst. 2 daňového řádu, tedy že „lze důvodně předpokládat, že bude daň doměřena“, neboť
výzva byla podle názoru stěžovatele vystavěna na nezákonném základu.
[28] K naplnění hypotézy důvodného předpokladu se Nejvyšší správní soud již několikrát
vyjádřil. V rozsudku, sp. zn. 2 Afs 209/2014, uvedl, že „zastává názor, že ustanovení §145 odst. 2
a §143 odst. 3 daňového řádu je třeba vykládat nikoli za výlučného užití metody jazykového výkladu, nýbrž
za současného užití vícera metod právní interpretace. Tento postup je obecně aplikovatelný při výkladu právních
předpisů (srov. např. nález Ústavního soudu ze dne 8. 2. 2011, sp. zn. I. ÚS 2920/09, dostupný
z http://nalus.usoud.cz). Proto nelze souhlasit se stěžovatelem, rozumí-li slovu „důvodný” ve smyslu „najisto
postavený”, aniž se zabýval jeho výkladem hlouběji, zejména s přihlédnutím k souladnosti takového výkladu
se základními zásadami správy daní. Nejvyšší správní soud zastává názor, že podmínku důvodného předpokladu
doměření daně tak nelze považovat za splněnou pouze tehdy, kdy je správce daně schopen již na základě
skutečností zjištěných mimo daňovou kontrolu spolehlivě určit výši, v jaké bude daň doměřena. Je jen stěží
představitelná situace, kdy by správce daně mimo daňovou kontrolu, zejména tedy v rámci vyhledávací činnosti,
získal natolik konkrétní, úplné a důkazně podložené informace, aby na jejich základě mohl bez dalšího usuzovat
na výši doměření daně. Naopak, typicky v případě, kdy správce daně zjistí, že podané řádné daňové tvrzení
neobsahuje přiznání konkrétní daňově relevantní skutečnosti, lze již na základě běžné úvahy předpokládat,
že daň bude doměřena, neboť řádné daňové tvrzení nebylo vyplněno správně. Zdejší soud proto uzavírá,
že v případě zjištěné neúplnosti podaného daňového tvrzení lze obecně předpokládat, že daň bude doměřena;
lhostejno přitom v jaké výši.“
[29] V daném případě správce daně disponoval pochybností, zda u stěžovatele (v pozici
dodavatele) nastaly zákonné podmínky pro přenos daňové povinnosti podle §92a zákona o DPH
(tak, jak stěžovatel deklaroval ve výpisu evidencí za 2. a 3. čtvrtletí r. 2014).
[30] Správce daně správně vycházel z předpokladu, že přenos daňové povinnosti je vlastně
výjimkou či odchylkou od základního pravidla, podle něhož tíží daňová povinnost dodavatele
plnění. Tato může být přenesena na odběratele, ale pouze za určitých zákonem striktně
stanovených podmínek. Stručně vyjádřeným principem přenosu daňové povinnosti je to, že má-li
být přenesena daňová povinnost na příjemce plnění (odběratele), musí být splněna podmínka,
že příjemce musí být rovněž plátcem DPH. Je jisté, že nejjednodušším způsobem, jak prokázat
plátcovství příjemce (odběratele), je uvedení čísla jeho registrace k dani. Soud dává stěžovateli
za pravdu v tom, že skutečnost, že příjemce plnění není registrován k dani, ještě neznamená,
že není plátcem. Stěžovatel měl jistě možnost prokazovat plátcovství příjemce i jiným způsobem
a pak by bylo na správci daně, jak takové případně předložené důkazy posoudí. To však není
tento případ. Pokud tedy v souzeném případě správce formuloval výzvu tak, jak je uvedeno
shora, nejednalo se o výzvu nezákonnou z pohledu stěžovatelem namítaného zásahu do jeho
práv podle §82 a násl. s. ř. s.; naopak – správce daně byl oprávněn zjišťovat splnění zákonných
podmínek pro uplatnění přenosu daňové povinnosti a povinen naplnit požadavek §1 daňového
řádu – správně stanovit daň.
[31] Jiná je ovšem situace, kdy již správce daně stanoví daňovou povinnost. Až v této
souvislosti se bude posuzovat právní otázka, zda přenos daňové povinnosti se může dít
z dodavatele (plátce DPH) na příjemce plnění, který je sice plátcem DPH (např. proto, že přesáhl
zákonem stanovený limit obratu) a nebo na příjemce plnění, který musí být k dani registrován
(rozhodnutím správního orgánu). Posouzení této otázky je již materiálním posouzením daňové
povinnosti jako takové a má místo v jiném řízení (jak ostatně správně připomenul městský soud).
[32] V této souvislosti je vhodné znovu připomenout rozsudek ze dne 19. 1. 2017, sp. zn.
9 Afs 46/2016, kde soud uvedl, že otázka věcné správnosti následně doměřené daně není pro
posouzení zákonnosti postupu, který k doměření daně povede, rozhodná. Důvodný předpoklad,
že daň bude doměřena, proto nezahrnuje posouzení věcné správnosti názoru správce daně.
[33] Nejvyšší správní soud dospěl k závěru, že v případě obou výzev měl správce daně
pochybnosti ohledně naplnění podmínek §92a zákona o DPH a tedy naplnění zákonných
podmínek pro přenos daňové povinnosti, od nutnosti vyzvat daňový subjekt k podání
dodatečného daňového tvrzení nebyl důvod upustit a se způsobem, jakým se městský soud
vypořádal se zákonností vydaných výzev Nejvyšší správní soud souhlasí.
IV.
Závěr a rozhodnutí o nákladech řízení
[34] S ohledem na shora popsané důvody dospěl Nejvyšší správní soud k závěru, že kasační
námitky stěžovatele nejsou způsobilé zpochybnit závěry městského soudu o zákonnosti postupu
správce daně při vydání výzev k prokázání plátcovství příjemce plnění, resp. náležitostí výzvy.
Vycházeje z právního názoru vysloveného ve výše citovaném rozsudku Nejvyššího správního
soudu ze dne 17. 3. 2008, č. j. 2 Aps 1/2005 – 65, soud konstatuje, že v posuzovaném případě
nebyla splněna 3. podmínka vyplývající z ustanovení §82 s. ř. s., spočívající v nezákonné povaze
zásahu žalovaného. Nejvyšší správní soud proto, shledal kasační stížnost nedůvodnou a v souladu
s ustanovením §110 odst. 1 větou druhou s. ř. s. ji zamítl.
[35] O náhradě nákladů řízení rozhodl Nejvyšší správní soud podle ustanovení §60 odst. 1
s. ř. s. za použití ustanovení §120 téhož zákona. Jelikož stěžovatel neměl v řízení o kasační
stížnosti úspěch, nemá právo na náhradu nákladů tohoto řízení. Žalovaný náhradu nákladů řízení
o kasační stížnosti nepožadoval.
[36] Stěžovateli byl pro řízení o kasační stížnosti usnesením ze dne 23. 11. 2016, č. j.
1 Afs 282/2016 – 32, ustanoven zástupce Mgr. Jakub Hajdučík, advokát. Podle §35 odst. 8 s. ř. s.
platí v takovém případě odměnu advokáta včetně hotových výdajů stát. Podle §7 a §9 odst. 4
písm. d) vyhlášky č. 177/1996 Sb., s přihlédnutím k §11 odst. 1 písm. b) a d) citované vyhlášky
náleží advokátovi odměna za dva úkony právní služby (převzetí a příprava zastoupení, podání
doplnění kasační stížnosti) v částce 6.200 Kč (2 x 3.100 Kč), podle §13 odst. 3 citované vyhlášky
náhrada hotových výdajů v částce 600 Kč (2 x 300 Kč) a DPH ve výši 1.428 Kč. Celkem tedy
zástupci přísluší odměna ve výši 8.228 Kč, která mu bude zaplacena z účtu Nejvyššího správního
soudu do 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku.
Poučení: Proti tomuto rozhodnutí nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 15. února 2017
JUDr. Lenka Kaniová
předsedkyně senátu