ECLI:CZ:NS:2019:8.TDO.503.2019.1
sp. zn. 8 Tdo 503/2019-1266
USNESENÍ
Nejvyšší soud rozhodl v neveřejném zasedání konaném dne 5. 6. 2019 o dovolání obviněné A. K. (roz. Š.), nar. XY v XY, bytem XY, proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 5. 12. 2018, sp. zn. 67 To 361/2018, který rozhodl jako soud odvolací v trestní věci vedené u Obvodního soudu pro Prahu 4 pod sp. zn. 4 T 168/2015, takto:
Podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. se dovolání obviněné A. K. odmítá .
Odůvodnění:
1. Rozsudkem Obvodního soudu pro Prahu 4 ze dne 2. 8. 2018, č. j. 4 T 168/2015-1165, byla obviněná A. K. (dále jen „obviněná“ či „dovolatelka“) uznána vinnou přečinem zkrácení daně poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1 tr. zákoníku, spáchaným ve stadiu pokusu podle §21 odst. 1 tr. zákoníku, a odsouzena podle §240 odst. 1 tr. zákoníku k trestu odnětí svobody v trvání 8 měsíců, jehož výkon byl podle §81 odst. 1 a §82 odst. 1 tr. zákoníku podmíněně odložen na zkušební dobu v trvání 30 měsíců.
Proti tomuto rozsudku podala obviněná odvolání. Z jeho podnětu Městský soud v Praze rozsudkem ze dne 5. 12. 2018, sp. zn. 67 To 361/2018, podle §258 odst. 1 písm. b), d) tr. ř. zrušil rozsudek soudu prvního stupně v celém rozsahu. Podle §259 odst. 3 tr. ř. nově uznal obviněnou vinnou, že
poté, co jako jednatelka společnosti K., IČ: XY, dříve se sídlem XY, nechala ke dni 6. 11. 2012 zařídit převod svého obchodního podílu i jednatelství společnosti K., na nového společníka a jednatele, vyvedla z této společnosti její majetek formou předstíraných převodů, které deklarovala jako zdanitelná plnění, a to:
1. prodej autobusu KAROSA C 955.1073, VIN: XY,
2. prodej autobusu KAROSA AXER C 956.1074, VIN: XY,
3. prodej autobusu KAROSA 734.40, VIN: XY,
když předstírala, že dne 27. 12. 2012 byly prodány autobusy KAROSA C 955.1073 a KAROSA AXER C 956.1074 společností K.,, společnosti Penta Real, s.r.o., IČ: 28453221, se sídlem Kbelská 648/1, Praha 9, což nechala avizovat na registru vozidel, a dále že společnost Penta Real s.r.o., IČ: 28453221 měla v přesně nezjištěné době prodat předmětné autobusy společnosti JF CARS PRAHA, s.r.o., IČ: 24824089, se sídlem V lipách 30/10, Praha 9, kdy toto nechala avizovat na registru vozidel; v případě třetího autobusu KAROSA 734.40 předstírala, že byl společností K., proveden prodej v nezjištěné době roku 2013 společnosti JF CARS PRAHA, s.r.o.,
přičemž věděla, že k žádným z uvedených deklarovaných zdanitelných plnění nedošlo, a poté předstírala, že předmětné tři autobusy měla zakoupit společnost K S. B., IČ: XY, se sídlem XY, okr. Praha-západ, za kterou jednala z titulu funkce jednatelky v období od 7. 6. 2008 do 12.11.2012 (s datem výmazu 3. 1. 2013) a z titulu generální plné moci k veškerým úředním jednáním, podpisům smluv a dohod, ze dne 1. 2. 2013, od společnosti JF CARS PRAHA, s. r. o., IČ: 24824089, se sídlem V lipách 30/10, Praha 9, a to na základě kupních smluv a faktur ze dne 20. 3. 2013:
1. faktury označené: O003602013 ze dne 20. 3. 2013 na částku v celkové výši 949.850,-Kč včetně DPH, kdy předmětem plnění měl být autobus Iveco KAROSA C 955, VIN:XY;
2. faktury označené: O003592013 ze dne 20. 3. 2013 na částku v celkové výši 1.173.700,-Kč včetně DPH, kdy předmětem plnění měl být autobus KAROSA AXER C 956, VIN: XY;
3. faktury označené: O003582013 ze dne 20. 3. 2013 na částku v celkové výši 145.200,-Kč včetně DPH, kdy předmětem plnění měl být autobus KAROSA 734, VIN:XY, SPZ XY,
kdy nechala za společnost K S. B. zahrnout tři uvedená deklarovaná zdanitelná plnění do přiznání k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období březen 2013 a v souvislosti s nimi neoprávněně uplatnit odpočet daně ve výši 393 750 Kč, přičemž jednala s úmyslem vylákat pro společnost K S. B. neoprávněnou výhodu na dani z přidané hodnoty na vstupu v souhrnné výši 393 750 Kč z deklarovaných zdanitelných plnění, která měla uskutečnit společnost K S. B., která fakticky převzala dosavadní činnost společnosti K., jež se v době před převodem obchodního podílu a přechodem jednatelství obžalované na nového jednatele dostala do finančních problémů, když předmětné tři autobusy po přechodu obchodního podílu používala společnost K S. B. a obžalovaná zajistila, aby se následně staly majetkem společnosti K S. B.,
avšak nárok na nadměrný odpočet daně z přidané hodnoty ve výši 393 750 Kč nebyl správcem daně, Finančním úřadem pro Středočeský kraj, Územní pracoviště pro Prahu-západ, se sídlem Na Pankráci 95, Praha 4, v rámci následné daňové kontroly uznán a nebyl společnosti K S. B., vyplacen .
3. Takto (nově) definované jednání obviněné odvolací soud ve shodě se soudem prvního stupně právně kvalifikoval jako přečin zkrácení daně poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1 tr. zákoníku, spáchaný ve stadiu pokusu podle §21 odst. 1 tr. zákoníku, a podle §240 odst. 1 tr. zákoníku jí uložil trest odnětí svobody v trvání 8 měsíců, jehož výkon podle §81 odst. 1 a §82 odst. 1 tr. zákoníku podmíněně odložil na zkušební dobu v trvání 30 měsíců.
4. Zbývá dodat, že v této trestní věci rozhodovaly oba výše uvedené soudy již podruhé. První rozsudek č. j. 4 T 168/2015-1002 vynesl Obvodní soud pro Prahu 4 dne 8. 3. 2017 a uznal jím obviněnou vinnou (dokonaným) přečinem zkrácení daně poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1 tr. zákoníku, za což jí uložil podle §240 odst. 1 tr. zákoníku trest odnětí svobody v trvání 10 měsíců, jehož výkon podle §81 odst. 1 a §82 odst. 1 tr. zákoníku podmíněně odložil na zkušební dobu v trvání 36 měsíců. Současně jí podle §82 odst. 2 tr. zákoníku uložil povinnost podle jejích sil a možností uhradit způsobenou škodu. Odvolání obviněné Městský soud v Praze usnesením ze dne 5. 6. 2017, sp. zn. 67 To 143/2017, podle §256 tr. ř. zamítl. K jejímu dovolání ovšem Nejvyšší soud usnesením ze dne 11. 4. 2018, sp. zn. 8 Tdo 1502/2017, podle 265k odst. 1 tr. ř. obě zmiňovaná rozhodnutí soudů nižších instancí zrušil. Podle §265k odst. 2 tr. ř. zrušil také další rozhodnutí na zrušená rozhodnutí obsahově navazující, pokud vzhledem ke změně, k níž došlo zrušením, pozbyla podkladu. Zároveň podle 265 l odst. 1 tr. ř. přikázal Obvodnímu soudu pro Prahu 4, aby věc v potřebném rozsahu znovu projednal a rozhodl.
5. Obviněná se ani v pořadí s druhým rozhodnutím odvolacího soudu neztotožnila a podala proti němu prostřednictvím svého obhájce Mgr. Jakuba Drábka dovolání, v němž uplatnila dovolací důvody podle §265b odst. 1 písm. g) a l) tr. ř. Ve svém podání nejprve obšírně zrekapitulovala dosavadní průběh trestního řízení proti ní vedeného. V této souvislosti namítla, že soudy obou stupňů nevzaly v úvahu, že její trestní stíhání bylo zahájeno z důvodu jejího údajného pochybení coby jednatelky společnosti K., kdy mělo dojít ke krácení daně na výstupu, kdežto napadenými rozhodnutími byla odsouzena za pokus vylákání daňové výhody u daně na vstupu. Z pohledu daňového práva jde v podstatě o dvě různé povinnosti. Toto je významné z pohledu §2 odst. 8 tr. ř. a znamená to porušení zásady zachování totožnosti skutku.
6. Dále se dovolatelka věnovala otázce subjektu trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby. Osobou oprávněnou k nároku na odpočet příslušné DPH byla společnost K S. B., přičemž ona v inkriminované době nebyla statutárním zástupcem této společnosti, neměla ani udělenou plnou moc k jednání s daňovými orgány, ani nebyla odpovědná za vedení účetnictví a pod předmětným daňovým přiznáním nebyla podepsána. Rovněž se neztotožnila se skutkovým závěrem nižších soudů, že převody autobusů fingovala, když k nim skutečně došlo. Posléze připomněla, že svědci P. D., P. Š., M. N., P. S. a zřejmě i V. O. a T. O. tvořili spolupracující skupinu osob. Není ovšem pravdou, že by k této skupině náležela také ona. S ohledem na nejasné vztahy mezi těmito osobami proto podala trestní oznámení, které však u orgánů činných v trestním řízení dosud nevyvolalo žádnou reakci.
7. Následně dovolatelka zaměřila svou pozornost na zkrácení daně, k němuž může dojít jen do doby, než byla tato povinná platby ve stanovené výši zaplacena. Ani obžaloba či rozsudky neuvádějí, jak a čím mělo ke zkrácení daně z její strany dojít. V další části svého podání v teoretické rovině popsala pokus trestného činu. Konkrétně pak poukázala na výpověď svědka J. E., který uvedl, že za společnost K S. B., v roce 2013 v prvním kvartále provedla zúčtování tehdejší jednatelka B. K., která vyhotovila přiznání k dani z přidané hodnoty a nárokovala pro společnost odpočet z nakoupených autobusů. Jinak řečeno (obviněná) se ani při právních úkonech, které se vážou k projednávanému skutku, nijak neangažovala. Podle slov jmenovaného svědka je velmi schopnou obchodnicí, ale daňové zákony absolutně neovládá. Nebyla by si proto schopna vymyslet nějaké daňové „boudy“.
8. Dovolatelka opakovaně zdůrazňovala, že soudy se nevypořádaly s celým daňovým řízením, kde žádost o odpočet DPH byla sice prvním úkonem společnosti K S. B., nikoliv ale posledním. Je pravdou, že tato společnost o odpočet DPH požádala. Správce daně podanou žádost zamítl s odůvodněním, že předmětné autobusy nepřešly do majetku společnosti K S. B. Proti tomu však podala společnost opravný prostředek, přičemž správce daně uznal, že autobusy do jejího majetku opravdu přešly. To z účetního pohledu znamená, že společnost mohla tento nákup zahrnout mezi odpisy a projevil se v dani z příjmů právnických osob jako uznatelný náklad. Prakticky by společnost měla požádat o vrácení DPH (ve výši 21%), ale současně vyjmout daný nákup z daně z příjmu právnických osob, což by představovalo – 19%. Rozdíl by při této účetní operaci činil 2%, a to by pro společnost nemělo podstatný ekonomický význam. To vše proběhlo ještě v průběhu přípravného řízení trestního a již soud prvního stupně byl na tuto skutečnost upozorněn svědkem J. E. Lze tedy shrnout, že částka 393 750 Kč se naprosto legálně, v souladu s daňovými předpisy a po odsouhlasení správce daně, jako výhoda v účetnictví společnosti K S. B., objevila.
9. Obviněná dále zpochybnila naplnění subjektivní stránky. Uvedla, že trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby je trestným činem úmyslným, přičemž tento úmysl se musí vztahovat na to, že daň je zkracována nebo je vylákávána výhoda na dani či jiné povinné platbě. Takový úmysl je třeba usuzovat z celého jednání pachatele, přičemž důležitým signálem mohou být různé formy a způsoby zásahu do účetnictví, způsob vedení a uschování účetních a jiných dokladů, projevy ústní i písemné učiněné ke státním orgánům nebo obchodním partnerům. Všechny skutkové okolnosti významné pro naplnění subjektivní stránky daného trestného činu je třeba prokazovat, a to i se zaměřením na případný omyl pachatele. Je patrné, že rozsudky soudů obou stupňů postrádají podrobné a cílené osvětlení vztahu jejího úmyslu ke všem znakům trestného činu podle §240 odst. 1 tr. zákoníku.
10. Ze shora uvedených důvodů obviněná navrhla, aby Nejvyšší soud postupem podle §265k odst. 1 tr. ř. zrušil rozsudek Městského soudu v Praze ze dne 5. 12. 2018, sp. zn. 67 To 361/2018, a rozsudek Obvodního soudu pro Prahu 4 ze dne 2. 8. 2018, č. j. 4 T 168/2015-1165, aby současně zrušil všechna rozhodnutí na napadené rozsudky obsahově navazující, pokud vzhledem ke změnám, k nimž zrušením došlo, pozbyla svého zákonného podkladu, a aby podle §265 l odst. 1 tr. ř. přikázal Obvodnímu soudu pro Prahu 4, aby věc v potřebném rozsahu znovu projednal a rozhodl. Závěrem dodala, že nemá výhrad k tomu, aby Nejvyšší soud rozhodl v souladu s §265r odst. 1 písm. b) tr. ř. v neveřejném zasedání.
11. V souladu s ustanovením §265h odst. 2 tr. ř. se k podanému dovolání písemně vyjádřil státní zástupce činný u Nejvyššího státního zastupitelství (dále jen „státní zástupce“). Ve stručnosti se nejprve zaměřil na zákonný rozsah ustanovení §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. K námitkám týkajícím se porušení zásady totožnosti skutku poznamenal, že jsou výlučně procesního charakteru a deklarovanému dovolacímu důvodu obsahově neodpovídají. Navíc fakticky směřují proti závěrům rozhodnutí Nejvyššího soudu sp. zn. 8 Tdo 1502/2017, což je nepřípustné vzhledem k §265n tr. ř. Pouze pro úplnost proto státní zástupce konstatoval, že skutek je z procesního hlediska charakterizován jednáním a následkem, přičemž k udržení totožnosti skutku postačuje alespoň částečná shoda jednání nebo následku. Ze srovnání vymezení skutku v obžalobě a v odsuzujícím rozsudku odvolacího soudu vyplývá, že i přes rozdílný individuální následek zůstala zachována přinejmenším částečná shoda jednání.
12. Dále státní zástupce uvedl, že dovolací námitka, podle které předmětná zdanitelná plnění nebyla fiktivní, směřuje primárně do oblasti skutkových zjištění. Konstatoval nicméně, že samotná změna vlastnictví, resp. dokonce pouze změna údajů o vlastnictví předmětných autobusů v technickém průkazu, není zdanitelným plněním ve smyslu §2 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, v tehdy i nyní platném znění, kterým je (mimo jiné) převod zboží za úplatu. V tomto směru pak ani dovolatelka neuvedla žádné údaje svědčící o tom, že ke zdanitelnému plnění skutečně došlo, zejména že by společnost K S. B. fakturované částky skutečně zaplatila, ačkoli údajný prodejce JF CARS PRAHA, s. r. o., prodej autobusů v daňovém přiznání neuvedl. K opakovanému odkazu na rozhodnutí vydané v řízení o dani z příjmu právnických osob, připomněl státní zástupce názor všech tří ve věci činných soudů, podle kterého ve vztahu ke stíhanému jednání nelze brát v úvahu rozhodnutí správce daně týkající se daně z příjmu právnických osob, protože jde o dva rozdílné instituty. Sám dodal, že všechny otázky týkající se posouzení viny obviněného řeší orgány činné v trestním řízení samostatně. Závěr soudů o fiktivnosti zdanitelných plnění proto nemůže být zpochybněn (podle jeho osobního názoru poněkud problematickým) rozhodnutím správce daně, ve kterém tento správce z hlediska daně z příjmu právnických osob považoval výdaje na nákup autobusů za daňově uznatelný náklad.
13. Za bezpředmětné označil státní zástupce námitky týkající se subjektu trestného činu. Pachatelem trestného činu podle §240 tr. zákoníku totiž může být kdokoli, tedy každá fyzická i právnická osoba, která svým úmyslným jednáním způsobí, že byla vylákána výhoda na dani nebo jiné povinné platbě. Je tedy irelevantní, že obviněná nebyla statutárním orgánem společnosti K S. B., a že daňové záležitosti nebyly v její generální plné moci výslovně zmíněny. Dodal, že dovolatelce nebylo přičítáno, že by daňové přiznání osobně vyplnila, ale že předmětná fiktivní zdanitelná plnění do něho „nechala zahrnout“; je tudíž bez významu, že přiznání bylo podepsáno jinou osobou. Pro úplnost doplnil, že podle zjištění soudů obviněná obchodní společnost K S. B. fakticky řídila. Námitky vztahující se k subjektivní stránce trestného činu jsou podle státního zástupce zcela nekonkrétní a fakticky se týkají kvality odůvodnění rozhodnutí soudů obou stupňů, což je vzhledem k §265a odst. 4 tr. ř. nepřípustné. Konstatoval proto pouze tolik, že jednání pachatele, který předstíral zdanitelná plnění a poté tato fiktivní zdanitelná plnění zahrnul do daňového přiznání k DPH, je samotným svým charakterem jednáním úmyslným, které logicky může směřovat pouze ke snížení daňové povinnosti nebo – jak tomu bylo v předmětné trestní věci – k vylákání odpočtu DPH.
14. Vzhledem k výše uvedenému státní zástupce navrhl, aby Nejvyšší soud dovolání obviněné odmítl podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. jako zjevně neopodstatněné. Současně navrhl, aby Nejvyšší soud v souladu s ustanovením §265r odst. 1 písm. a) tr. ř. učinil takové rozhodnutí v neveřejném zasedání. S rozhodnutím věci v neveřejném zasedání souhlasil ve smyslu §265r odst. 1 písm. c) tr. ř. i pro případ jiného nežli výše navrhovaného rozhodnutí.
15. Vyjádření státního zástupce zaslal Nejvyšší soud datovou schránkou na vědomí výše jmenovanému obhájci obviněné (bylo mu doručeno dne 28. 5. 2019). Případnou repliku již Nejvyšší soud do dne svého rozhodnutí neobdržel.
16. Nejvyšší soud jako soud dovolací (§265c tr. ř.) shledal, že dovolání je podle §265a odst. 1, 2 písm. a) tr. ř. přípustné, bylo podáno osobou oprávněnou, tedy obviněnou prostřednictvím obhájce, jak ukládá §265d odst. 1 písm. b) a odst. 2 tr. ř., a to v zákonné lhůtě a na místě k tomu určeném podle §265e odst. 1, 2 tr. ř. Splňuje též všechny obsahové náležitosti předepsané v §265f odst. 1 tr. ř.
17. Vzhledem k tomu, že dovolání lze podat jen z důvodů uvedených v ustanovení §265b tr. ř., posoudil Nejvyšší soud dále otázku, zda obviněnou uplatněné dovolací důvody lze považovat za důvody uvedené v citovaných ustanoveních zákona, jejichž existence je zároveň podmínkou provedení přezkumu napadeného rozhodnutí dovolacím soudem. Současně je třeba dodat, že z hlediska §265i odst. 1 písm. b) tr. ř. nepostačuje pouhý formální odkaz na některý z dovolacích důvodů vymezených v §265b tr. ř., ale tento důvod musí být v podaném dovolání také skutečně tvrzen a odůvodněn konkrétními vadami.
18. Z logiky věci se Nejvyšší soud nejprve zabýval dovolacím důvodem podle §265b odst. 1 písm. l) tr. ř. , který je dán tehdy, jestliže bylo rozhodnuto o zamítnutí nebo odmítnutí řádného opravného prostředku proti rozsudku nebo usnesení uvedenému v §265a odst. 2 písm. a) až g) tr. ř., aniž byly splněny procesní podmínky pro takové rozhodnutí (prvá alternativa) nebo přestože byl v řízení předcházejícím dán důvod dovolání uvedený v písmenech a) až k) (druhá alternativa). V této trestní věci však soud druhého stupně odvolání obviněné ani nezamítl ani neodmítl. Naopak rozsudek soudu prvního stupně v celém rozsahu zrušil a sám ve věci podle §259 odst. 3 tr. ř. rozhodl. Je tedy zřejmé, že prvý uplatněný dovolací důvod nemohl být naplněn.
19. Dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. je dán, jestliže rozhodnutí spočívá na nesprávném právním posouzení skutku nebo jiném nesprávném hmotně právním posouzení . V rámci takto vymezeného dovolacího důvodu je možno namítat, že skutek, jak byl v původním řízení zjištěn, byl nesprávně kvalifikován jako určitý trestný čin, ačkoli šlo o jiný trestný čin, nebo se o trestný čin vůbec nejednalo. Vedle těchto vad lze vytýkat též nesprávné zhodnocení otázky, která nespočívá přímo v právní kvalifikaci skutku, ale v právním posouzení jiné skutkové okolnosti mající význam z hlediska hmotného práva. Již ze samotné dikce tohoto zákonného ustanovení je zřejmé, že opravňuje Nejvyšší soud k přezkoumání otázek hmotně právních (ať již práva trestního či jiných právních odvětví) nikoliv však procesních . Proto v jeho rámci v zásadě nelze napadat proces dokazování jako celek ve smyslu ustanovení §2 odst. 5, 6 tr. ř. a v návaznosti na to ani rozporovat skutková zjištění, která soudy obou stupňů na základě provedeného dokazování učinily. Z nich je dovolací soud naopak povinen vycházet a pouze v jejich rámci může zvažovat právní posouzení skutku. V opačném by totiž suploval činnost soudu druhého stupně (srov. usnesení Ústavního soudu sp. zn. I. ÚS 412/02, III. ÚS 732/02, III. ÚS 282/03, II. ÚS 651/02 aj.). V této souvislosti je také třeba připomenout, že z hlediska nápravy skutkových vad trestní řád obsahuje další mimořádné opravné prostředky, a to především obnovu řízení (§277 a násl. tr. ř.) a v určitém rozsahu i stížnost pro porušení zákona (§266 a násl. tr. ř.).
20. Z tohoto pohledu lze konstatovat, že jednotlivé okruhy dovolacích námitek ve svém celku do rámce uplatněného dovolacího důvodu povětšinou spadají, nicméně jsou nejednou podpírány některými dílčími argumenty, které se s daným vymezením míjejí. Jde v prvé řadě o několik skutkových výhrad, zejména tvrzení obviněné, že k převodu autobusů mezi obchodními společnostmi uvedenými ve výroku „skutečně došlo“. K tomu lze jen ve stručnosti poznamenat, že otázkou fiktivnosti zmiňovaných převodů se soudy všech stupňů zabývaly opakovaně a velice detailně se závěrem, že předmětné zjištění nalézacího soudu bylo učiněno zcela důvodně a v souladu s §2 odst. 5, 6 tr. ř. V podrobnostech proto postačuje pouze odkázat na str. 13 odůvodnění jeho prvního rozsudku, str. 16 jeho druhého rozsudku, případně také na str. 6 až 7 prvního rozhodnutí soudu odvolacího a str. 7 až 8 předchozího usnesení Nejvyššího soudu, a tímto tématem, stejně jako některými dalšími opětovně vznesenými skutkovými námitkami, se již více nezabývat.
21. Vedle toho se v podaném dovolání nacházejí pasáže, které jsou zkopírované z prvého mimořádného opravného prostředku obviněné ze dne 9. 11. 2017, které již nejsou vzhledem k novému popisu skutku i právnímu posouzení skutku aktuální, a je tudíž zcela bezpředmětné se jimi jakkoliv dále zabývat. V neposlední řadě dovolatelka, resp. její obhájce, namísto konkrétních argumentů občas podává pouze teoretický výklad určitých trestněprávních institutů, čímž nedostává požadavku, že důvod dovolání musí být „skutečně tvrzen a odůvodněn konkrétními vadami“. K tomu navíc připojuje výhradu, že soudy určitý závěr nedostatečně odůvodnily či vůbec nepopsaly, což za prvé není z hlediska ustanovení §265a odst. 4 tr. ř. v dovolacím řízení přípustné a za druhé to ani neodpovídá skutečnosti. Proto se takovýmto výtkám bude Nejvyšší soud věnovat již jen zcela okrajově.
22. Hmotněprávnímu posouzení se vymyká také celý první okruh dovolacích námitek vztahující se k (údajnému) porušení zásady totožnosti skutku, který je charakteru ryze procesního. Proto jen nad rámec tohoto dovolacího řízení lze připomenout, že Nejvyšší soud, který svým předchozím rozhodnutím změny ve skutkové větě v podstatě inicioval, neměl žádné pochybnosti o zachování totožnosti skutku. V teorii i praxi obecných soudů totiž není požadována naprostá shoda mezi skutkovými okolnostmi popsanými v žalobním návrhu a výroku rozhodnutí soudu, postačuje shoda mezi podstatnými skutkovými okolnostmi. Některé skutečnosti mohou v rozhodnutí soudu oproti obžalobě přibýt, jiné odpadnout, nesmí se ovšem změnit podstata skutku. Dále je totožnost skutku zachována i za předpokladu a) úplné shody alespoň v jednání při rozdílném následku ; b) úplné shody alespoň v následku při rozdílném jednání ; c) jsou-li jednání nebo následek alespoň částečně shodné , zde musí být shoda v podstatných okolnostech, jimiž se rozumí zejména skutkové okolnosti charakterizující jednání nebo následek z hlediska právní kvalifikace, která přichází v úvahu, podstatnými z tohoto hlediska nejsou ty skutkové okolnosti, které charakterizují jen zavinění či jiný znak subjektivní stránky činu (srov. Šámal, P. a kol, Trestní řád, Komentář, 7. vydání, Praha: C. H. Beck, 2013, str. 2722-3).
23. V posuzované věci je klíčové, že od samého počátku bylo v obžalobě i původní skutkové větě výroku prvního odsuzujícího rozsudku nalézacího soudu popsáno protiprávní konání dovolatelky v celém rozsahu, tedy od převodu jejího obchodního podílu a jednatelství ve společnosti K. přes veškeré fingované transakce se třemi autobusy, až do momentu, kdy se daná motorová vozidla stala majetkem společnosti K S. B. V novém výroku odsuzujícího rozsudku byla vypuštěna informace o „předem pojatém úmyslu neuhradit správci daně … daň z přidané hodnoty na výstupu“, tedy nepříliš významná okolnost týkající se subjektivní stránky. Naopak zde přibyl údaj o zahrnutí fingovaného nákupu autobusů do daňového přiznání společnosti K S. B., což je sice poměrně důležitá informace, nicméně jde o logické a neoddělitelné vyústění oné předstírané transakce, která již do původní skutkové věty zahrnuta byla. Nadto samotnou podstatou této trestní věci byl (od počátku) vztah mezi předstíranými převody autobusů a daňové povinnosti k dani z přidané hodnoty, čehož je tato okolnost součástí. Z toho je zjevné, že byla zachována částečná shoda jednání (a to ve všech jeho klíčových okolnostech), a tím i totožnost skutku.
24. Výhrady k subjektu předmětné trestné činnosti uplatňovala obviněná v nezměněné podobě po celou dobu tohoto řízení. V podaném dovolání pak žádala, aby se její argumentací další soud opětovně – již po šesté – zabýval. Přitom všechny tři soudy ve věci činné poukazovaly, že to byla ona, která chod společnosti K S. B., fakticky řídila, podílela se na fiktivních transakcích s autobusy a organizovala záležitosti s tím spojené (odhlášení a přihlášení na nové vlastníky na registru vozidel), vše pak nechala zahrnout i do zmiňovaného daňového přiznání. K tomu Nejvyšší soud na straně 10 svého předešlého usnesení zdůraznil, že pachatelem trestného činu zkrácení daně poplatku a podobné povinné platby může být kdokoli , fyzická i právnická osoba, kdo svým úmyslným jednáním způsobí, že ... byla vylákána výhoda na dani nebo jiné povinné platbě (srov. rozsudek bývalého Nejvyššího soudu ČSSR ze dne 21. 2. 1968, sp. zn. 8 Tz 10/1968, publikovaný pod č. 25/1968 Sb. rozh. tr.). Skutečnost, že obviněná nebyla v rozhodné době jednatelkou společnosti K S. B., ani jí nebyla udělena generální plná moc k jejímu zastupování, proto nemohla mít na právní posouzení skutku s ohledem na prokázané okolnosti případu žádný vliv. Lze ještě doplnit, že součinnost dalších osob (P. Š., P. D. a dalších), jíž v této souvislosti dovolatelka také zmiňovala, ji nemůže z odpovědnosti za posuzovanou trestnou činnost jakkoliv vyvinit. Mimo to, určitá snaha přesunout svůj podíl viny na spolupracující osoby je námitkou skutkovou, tedy přesahující zákonný rámec §265b odst. 1 písm. g) tr. ř., kterou se navíc nižší soudy opakovaně zabývaly.
25. V oddíle nadepsaném „Zkrácení“ obviněná zkopírovala svou původní, již naprosto neaktuální argumentaci, v níž se tázala, v čem vlastně soudy naplnění uvedeného znaku skutkové podstaty §240 odst. 1 tr. zákoníku spatřovaly. Tímto skutečně není potřeba se nadále blíže zabývat, jen snad ve stručnosti odpovědět, že jej spatřovaly ve vylákání výhody na dani, tj. zahrnutí fingovaných zdanitelných plnění do přiznání k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období březen 2013 a v návaznosti na to neoprávněné uplatnění (nadměrného) odpočtu daně ve výši 393 750 Kč (srov. skutkovou větu napadeného rozsudku odvolacího soudu). Jinak se danou otázkou v podrobnostech zabýval Nejvyšší soud na str. 6 – 10 (odst. 21. – 34.) svého prvního zrušovacího usnesení, na které postačuje na tomto místě odkázat.
26. Další námitky obviněné se nesly v duchu teoretického výkladu k pokusu trestného činu, jimž Nejvyšší soud žádnou pozornost nevěnoval. Naproti tomu jako relevantně uplatněné v rámci tohoto dovolacího řízení (nikoliv však opodstatněné) hodnotil výhrady, že soudy se nevypořádaly s celým daňovým řízením, konkrétně s rozhodnutím správce daně o odvolání společnosti K S. B., týkající se daně z příjmu právnických osob. Nelze ovšem nepostřehnout, že i tímto tématem se soudy zabývaly ve všech svých předchozích rozhodnutích. Poukázaly přitom na fakt, že daň z příjmu právnických osob a daň z přidané hodnoty jsou dva odlišné instituty, kdy u DPH je rozhodující, zda daňový subjekt prokáže pořízení určitého zboží od deklarovaného, registrovaného plátce DPH , zatímco u DPPO taková podmínka dána není. To u hlavního líčení zdůraznila svědkyně I. B. z příslušného finančního úřadu, která ve své výpovědi dále uvedla, že i kdyby daňový subjekt nabyl zboží od kohokoliv, koho by správce daně ani nezjistil, např. někde na ulici, a fyzicky by vydal za nákup peníze „ bude to v dani z příjmu jako uznatelný výdaj nebo náklad, ale v DPH musí prokázat, že to bylo pořízeno od registrovaného plátce DPH “ (srov. protokol o hlavním líčení ze dne 16. 11. 2016, č. l. 926 spisu).
27. Je tedy zřejmé, že rozhodnutí správce daně stran DPPO nemohlo v tomto konkrétním případě mít jakýkoliv vliv na závěr soudů o neoprávněném vylákání nadměrného odpočtu DPH, a to i bez ohledu na obecně známý fakt, že takové rozhodnutí není pro soudy v trestním řízení závazné. Podstatné v posuzované trestní věci je pouze to, že deklarovaný nákup autobusů od společnosti JF CARS PRAHA, s. r. o., byl prokazatelně fingovaný, což znamená, že nejde o nabytí zboží od registrovaného plátce DPH, nejedná se tak o zdanitelné plnění ve smyslu zákona č. 235/2004 Sb., z něhož by vznikl nárok na odpočet daně. Pro větší přesvědčivost lze dále odkázat str. 7 – 8 odůvodnění prvního usnesení soudu druhého stupně, kde je této problematice věnována důkladná pozornost.
28. Závěrečné a opět značně nekonkrétní výhrady k nedostatečnému odůvodnění naplnění subjektivní stránky daného přečinu nejsou ani přípustné (srov. výše), ani odpovídající skutečnosti, vezme-li se v potaz, že z tohoto důvodu změnil odvolací soud znění skutkové věty. Nejvyšší soud se v tomto ohledu plně ztotožňuje s odvolacím soudem v tom, že hlavní záměr obviněné byl patrně jiný, a to nenápadně vyvést cenný majetek ze zadlužené a k insolvenci směřující firmy K. do „rodinné“ firmy K S. B., a zachovat tím autobusovou linku z XY do XY. Neúspěšná snaha o vylákání nadměrného odpočtu DPH a nutno dodat i úspěšně uplatněný (a slovy státního zástupce „poněkud problematický“) nárok na odpis DPPO tak byly jakýmsi „vedlejším produktem“ tohoto jinak podařeného manévru, z něhož společnost K S. B. velmi pravděpodobně profituje dodnes (na internetu lze dohledat jízdní řád předmětné autobusové linky, platný od 9. 12. 2018 do 14. 12. 2019 na trase XY – XY – XY – XY). Ve vztahu subjektivní stránce pak lze bez dalšího odkázat na obě rozhodnutí odvolacího soudu (srov. str. 4 – 5 jeho usnesení a str. 10 napadeného rozsudku) a rovněž na přiléhavé vyjádření státního zástupce (reprodukované shora v odst. 13 tohoto usnesení).
29. Z těchto jen stručně uvedených důvodů (§265i odst. 2 tr. ř.) Nejvyšší soud dovolání obviněné podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. jako zjevně neopodstatněné odmítl. Učinil tak v souladu s ustanovením §265r odst. 1 písm. a) tr. ř. v neveřejném zasedání.
Poučení: Proti tomuto rozhodnutí o dovolání není opravný prostředek přípustný.
V Brně dne 5. 6. 2019
JUDr. Jan Bláha
předseda senátu