ECLI:CZ:NSS:2007:2.AFS.3.2006
sp. zn. 2 Afs 3/2006 - 51
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Vojtěcha Šimíčka
a soudců JUDr. Miluše Doškové a JUDr. Karla Šimky v právní věci žalobce: Ing. S. K., s. k.
p. ú. Č. CH., a. s., právně zastoupeného JUDr. Kamilem Podroužkem, advokátem se sídlem
advokátní kanceláře v Hradci Králové, Šafaříkova 666, 500 02 Hradec Králové 2, proti
žalovanému: Finanční úřad ve Vysokém Mýtě, se sídlem Tůmova 178/I, 566 01 Vysoké
Mýto, o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové,
pobočky v Pardubicích, ze dne 27. 9. 2005, č. j. 52 Ca 64/2005 - 21,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalovaný je povinen zaplatit žalobci k rukám jeho právního zástupce
JUDr. Kamila Podroužka do tří dnů od právní moci tohoto rozsudku na náhradě
nákladů řízení částku 1075 Kč.
Odůvodnění:
Žalovaný (dále jen „stěžovatel“) se včas podanou kasační stížností domáhá zrušení
shora označeného rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové, pobočky v Pardubicích,
kterým soud pro nezákonnost zrušil jeho rozhodnutí ze dne 25. 5. 2005,
č. j. 27644/05/274960/6844. Tímto rozhodnutím zamítl stěžovatel reklamaci žalobce
ze dne 6. 5. 2005 proti rozhodnutí stěžovatele o přeplatku ze dne 22. 2. 2005,
č. j. 9953/05/274960/3994.
Stěžovatel v kasační stížnosti uplatňuje důvod obsažený v ustanovení
§103 odst. 1 písm. a) zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále jen „s. ř. s.“), a tvrdí,
že napadený rozsudek spočívá na nesprávném posouzení právní otázky krajským soudem
v předcházejícím řízení a je proto nezákonný. Tuto nezákonnost spatřuje v tom, že krajský
soud v otázce nakládání s přeplatkem na dani nesprávně posoudil příslušná ustanovení zákona
č. 328/1991 Sb., o konkursu a vyrovnání (dále jen „ZKV“) a zákona č. 337/1992 Sb., o správě
daní a poplatků (dále jen „daňový řád“). Stěžovatel se v tomto směru odvolává na právní
názor Nejvyššího správního soudu vyjádřený v několika jeho předcházejících rozsudcích
a především pak ve stanovisku pléna Nejvyššího správního soudu ze dne 29. 4. 2005,
sp. zn. Sst 2/2003 (viz. č. 215/2004 Sb. NSS). Stěžovatel připomíná, že dle názoru tohoto
soudu se v případě prohlášení konkursu vrací do konkursní podstaty pouze tzv. vratitelný
přeplatek na dani, tj. částka, která zbývá po úhradě nedoplatků téhož úpadce. Stěžovatel
dále dodává, že nesouhlasí s názorem, že by byl v této věci započtením nedůvodně zvýhodněn
při uspokojování svých pohledávek za úpadcem, neboť použití přeplatku na dani k uhrazení
nedoplatku na téže dani nelze považovat za nedovolené započtení pohledávek. Neztotožňuje
se také s názorem, že ustanovení §14 odst. 1 písm. i) ZKV má v pozici speciální úpravy
přednost před úpravou obecnou obsaženou v ustanoveních daňového řádu. Stěžovatel
tedy shrnuje, že to, zda vznikl či nevznikl vratitelný přeplatek, se řídí výlučně daňovým řádem
a je nezávislé na prohlášení konkurzu. Eviduje-li správce daně na některém z osobních účtů
daňového subjektu přeplatek daně, musí je j použít způsobem taxativně stanoveným
v daňovém řádu, a to bez ohledu na existenci prohlášení konkursu, neboť řádné spravování
daní je jednou ze základních povinností stěžovatele, a to i během konkurzu.
Ze všech shora uvedených důvodů stěžovatel navrhuje kasační stížnosti vyhovět
a napadený rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové, pobočky v Pardubicích, zrušit.
Žalobce se ke kasační stížnosti podrobně vyjádřil a konstatoval, že soud dle
jeho názoru správně dovodil, že právní úprava obsažená v ZKV je speciální úpravou
ve vztahu k daňovému řádu. Při posuzování sporné otázky zákazu započtení na majetek
patřící do konkursní podstaty je třeba přihlédnout ke smyslu a účelu dotčených právních
norem. Daňový řád obecně dovoluje započíst daňový přeplatek na daňový nedoplatek,
zatímco speciální ZKV myslí na zvláštní sociálněekonomickou situaci daňového dlužníka-
úpadce, který se stal platebně neschopným či je předlužen, a tedy zakazuje započtení
na majetek konkursní podstaty. Žalobce dále ve svém vyjádření připomíná odlišný názor šesti
soudců Nejvyššího správního soudu k již zmiňovanému stanovisku pléna tohoto soudu
č. 215/2004 Sb. NSS, kteří označili za nepřípustné započtení použití daňového přeplatku
po prohlášení konkursu k úhradě jiných daňových nedoplatků úpadce. Žalobce na závěr svého
vyjádření ke kasační stížnosti upozorňuje na fakt, že danou problematikou se již zabýval
také Ústavní soud České republiky, který konstatoval, že ustanovení §14 odst. 1 písm. i)
ZKV, zakotvující nepřípustnost započtení na majetek patřící do konkursní podstaty,
je zvláštní právní normou a jako speciální má tedy přednost před obecnou právní úpravou.
Z obsahu předmětného správního spisu Nejvyšší správní soud zjistil, že Finanční úřad
ve Vysokém Mýtě (stěžovatel) shora označeným rozhodnutím ze dne 22. 2. 2005 zamítl
žádost žalobce o vrácení přeplatku na dani z nemovitostí za rok 2002 ve výši 127 708 Kč
s odůvodněním, že na jeho osobním účtu výše uvedené daně nebyl ke dni podání žádosti
evidován vratitelný přeplatek. Stěžovatel ve svém rozhodnutí dodal, že daňové penále
je příslušenstvím daně a sdílí její osud, je tedy pohledávkou za podstatou, kterou je povinen
úpadce platit. Nejvyšší správní soud ze spisu stěžovatele zjistil, že tomuto zamítavému
rozhodnutí předcházel platební výměr ze dne 4. 6. 2004 na daňové penále na daň
z nemovitostí. Následným rozhodnutím ze dne 29. 3. 2005 stěžovatel zamítl reklamaci
žalobce proti rozhodnutí o přeplatku, kterou posoudil jako odvolání proti tomuto rozhodnutí
dle §49 odst. 2 daňového řádu, s tím, že odvolání bylo podáno po stanovené lhůtě.
Poté následovala reklamace žalobce proti způsobu evidence daně, v níž uvedl, že při nahlížení
do spisu zjistil, že stěžovatel opakovaně provedl započten í plateb přijatých od úpadce
na daňové penále za pozdní úhrady daně z nemovitostí. Žalobce ve své reklamaci namítal,
že v předmětném období neexistoval nedoplatek na jiné dani, nýbrž pouze penále daňových
nedoplatků vzniklých v průběhu konkursu, které jsou jako mimosmluvní sankce vyloučeny
z uspokojení.
Stěžovatel rozhodnutím podle §53 daňového řádu ze dne 25. 5. 2005 zamítl výše
popsanou reklamaci s odvoláním na právní názory Vrchního soudu v Praze a Nejvyššího
správního soudu s tím, že do konkurzní podstaty se vrací pouze tzv. vratitelný přeplatek
na dani a že penále jako příslušenství daně vzniklé po prohlášení konkursu je rovněž
pohledávkou za podstatou, jež se uspokojuje během konkurzu.
Krajský soud v Hradci Králové, pobočka v Pardubicích, napadeným rozsudkem zrušil
rozhodnutí stěžovatele pro nezákonnost a věc mu vrátil k dalšímu řízení, když především
uvedl, že ve sporné věci, tedy v otázce započtení daňového přeplatku na daňový nedoplatek
v průběhu konkurzního řízení, byly zaujaty dva odlišné právní názory. Žalobce vycházel
z argumentace Ústavního soudu (zejména nálezu sp. zn. III ÚS 648/2004), stěžovatel naopak
ze stanoviska pléna Nejvyššího správního soudu č. 215/2004 Sb. NSS, které možnost
popsaného započtení připouští. Krajský soud své rozhodnutí zdůvodnil zejména tím, že nelze
pominout postavení Ústavního soudu ČR v soustavě soudů, kdy obecné i správní soudy jsou
jeho právním názorem vázány, a proto i krajský soud musel v popsané věci dospět ke
stejnému názoru: stěžovatel byl výše uvedeným započtením neodůvodněně zvýhodněn při
uspokojování své pohledávky, čímž došlo mj. k porušení článku 11 odst. 1 věta druhá Listiny
(vlastnické právo všech vlastníků má stejný zákonný obsah i ochranu) a článku 37 odst. 3
Listiny (všichni účastníci jsou si v řízení rovni). Ústavní soud, a tedy i krajský soud, nesdílí
rozlišování mezi vratitelným a nevratitelným přeplatkem, protože tato konstrukce je proti
smyslu kogentního zákazu jakéhokoliv započtení podle §14 odst. 1 písm. i) ZKV.
Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek Krajského soudu v Hradci
Králové, pobočky v Pardubicích v rozsahu kasační stížnosti a v rámci uplatněných důvodů
(§109 odst. 2 a 3 s. ř. s) a dospěl k závěru, že kasační stížnost je nedůvodná.
Nejvyšší správní soud vycházel z toho, že stěžovatel uplatnil stížnostní důvod
spočívající v tvrzené nezákonnosti při nesprávném posouzení relevantní právní otázky
v předcházejícím řízení. Právě tímto směrem proto zdejší soud upřel svoji další pozornost.
O nezákonnost by se přitom jednalo tehdy, jestliže by krajský soud aplikoval na zjištěnou
skutkovou situaci nesprávné zákonné ustanovení (příp. by opomenul aplikaci některých
ustanovení dalších), anebo by sice vycházel z relevantních zákonných ustanovení, nicméně
jejich výklad by odporoval běžným interpretačním metodám (teleologická, systematická,
logická, gramatická apod.). Z obsahu kasační stížnosti je přitom patrno, že stěžovatel namítá
v pořadí druhou uvedenou možnost, tzn. nesprávnost aplikace citovaných zákonných
ustanovení, zejména z hlediska vztahu mezi daňovým řádem a zákonem o konkursu
a vyrovnání.
Nejvyšší správní soud dále konstatuje, že se v minulosti opakovaně vyjadřoval k právní
otázce vracení daňového přeplatku daňovému subjektu po prohlášení konkursu, což v průběhu
řízení připomínaly obě strany. Pro úplnost tedy rekapituluje, že touto otázkou se již zabýval i
postupem dle ustanovení §12 odst. 2, §19 odst. 2 s. ř. s., když plénum tohoto soudu
k předmětné otázce v zájmu jednotného rozhodování soudů zaujalo dne 29. 4. 2004
stanovisko sp. zn. Sst 2/2003, závazné pro jeho další činnost i pro činnost ostatních soudů
v rámci výkonu správního soudnictví (viz č. 215/2004 Sb. NSS). Podstata tohoto stanoviska
spočívá v následující právní větě: „Daňový přeplatek lze vrátit daňovému subjektu
jen za předpokladu, že se jedná o vratitelný přeplatek, to jest není-li evidován na žádném
z jeho osobních účtů žádným správcem daně nedoplatek na dani, přičemž není rozhodné,
zda nedoplatek vznikl před nebo po prohlášení konkursu. Postup správce daně není
nezákonný, postupuje-li při vracení přeplatku v souladu s podmínkami pro jeho vrácení
stanovenými daňovými předpisy.“
V bližším odůvodnění této právní věty soud - mimo jiné - uvedl, že „daňový subjekt
může požádat správce daně o vrácení přeplatku podle §64 odst. 4 zákona č. 337/1992 Sb.
a nedojde-li k jeho vrácení, žádost se zamítne rozhodnutím, proti němuž je přípustné odvolání
podle odst. 8 téhož ustanovení. Negativním rozhodnutím může dojít k zásahu do veřejných
subjektivních práv daňového subjektu, neboť nárok na vrácení přeplatku je ve vztahu k řízení
vyměřovacím nárokem jiným, samostatným. Rozhodnutí o reklamaci proti postupu správce
daně i rozhodnutí o zamítnutí žádosti o vrácení přeplatku jsou rozhodnutími ve smyslu
§65 odst. 1 s. ř. s.“ Na jiném místě tohoto stanoviska je dále uvedeno, že „ postup správce
daně v situaci, kdy na majetek daňového subjektu byl prohlášen konkurs, je upraven
v ustanovení §40 odst. 11 zákona č. 337/1992 Sb., v němž se výslovně stanoví, že prohlášením
konkursu se daňové řízení nepřerušuje. Z tohoto ustanovení je nutno dovodit, že správce daně
je povinen vést daňové řízení a vydávat rozhodnutí týkající se daňových povinností daňových
subjektů, přijímat platby, evidovat je, a to bez ohledu na účinky prohlášení konkursu,
které se promítají v soukromoprávních vztazích. Správce daně je striktně vázán zákonem
č. 337/1992 Sb. a vystupuje vůči daňovému subjektu jako orgán veřejné moci vydávající
vrchnostenská rozhodnutí.“ ... „Soud v přezkumném řízení k žalobní námitce zjišťuje existenci
vratitelného přeplatku, a to nikoli jen z hlediska, zda je či není správcem daně evidován,
ale zda správce daně s přeplatkem nakládal při úhradě nedoplatků v zákonných mezích.
Postup správce daně nemůže soud označit za nezákonný, postupoval-li při vracení přeplatku
v souladu s podmínkami stanovenými daňovými předpisy.“
Podstata citovaného právního názoru, o který se ve své kasační stížnosti opřel také
stěžovatel, byla nicméně zásadním způsobem zpochybněna rozhodovací činností Ústavního
soudu (viz např. nálezy sp. zn. III. ÚS 648/04, III. ÚS 658/04, II. ÚS 35/05, III. ÚS 38/05,
III. ÚS 41/05, III. ÚS 208/05 a nepřímo také nález sp. zn. I. ÚS 544/02).
Ratio decidendi citovaných nálezů lze shrnout tak, že „ ustanovení §14 odst. 1 písm. i)
zákona o konkursu a vyrovnání je zvláštním právním předpisem, zakotvujícím nepřípustnost
kompenzace nejen soukromoprávních, nýbrž rovněž veřejnoprávních pohledávek. Jako takové
má proto v pozici speciální úpravy přednost před úpravou obecnou, obsaženou
v ustanoveních §59 odst. 3 písm. e), §40 odst. 11 a §64 odst. 2 daňového řádu. Rozhodnutí
obecných soudů, jež uvedenou souvztažnost norem jednoduchého práva neakceptují, ocitají
se z tohoto důvodu v rozporu s ustanoveními čl. 4 odst. 4 a čl. 11 odst. 1 Listiny.“ Ze srovnání
citované judikatury Ústavního soudu a uvedené právní věty, blíže argumentačně rozvedené
ve stanovisku Nejvyššího správního soudu, je jasně patrno, že vedle sebe neobstojí,
neboť jsou založeny na zcela odlišných myšlenkových základech.
Jak již Nejvyšší správní soud uvedl ve svém rozsudku
ze dne 14. 9. 2005, sp. zn. 2 Afs 180/2004 (na který pro stručnost v plném rozsahu
odkazuje - viz www.nssoud.cz), v podmínkách právního státu je nemyslitelné, aby obecný
soud – s vědomím jednotné a jasně seznatelné judikatury Ústavního soudu – s odvoláním
na dikci zákona zvolil takovou jeho interpretaci, kterou Ústavní soud považuje
za protiústavní. Proto musí správní soudy ve své další rozhodovací činnosti respektovat právní
názor obsažený v citované judikatuře Ústavního soudu. V tomto smyslu je tento právní názor
závazný.
Nejvyšší správní soud, respektujíc dle čl. 89 odst. 2 Ústavy ČR závaznost rozhodnutí
Ústavního soudu, musí uzavřít, že v daném případě neshledal naplnění namítaného důvodu
kasační stížnosti ve smyslu ustanovení §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s., neboť - jak vyplývá
ze shora uvedeného – v souzené věci nebylo shledáno nesprávné posouzení právní otázky
krajským soudem.
Ze všech výše uvedených důvodů tak Nejvyšší správní soud dospěl k závěru,
že kasační stížnost není důvodná, a proto ji zamítl (§110 odst. 1 s. ř. s.).
Co se týče nákladů řízení, dle §60 odst. 1 s. ř. s. má úspěšný žalobce právo na náhradu
nákladů řízení o kasační stížnosti před Nejvyšším správním soudem. Vzhledem k tomu,
že žalobce požádal o jejich přiznání, nicméně nevyčíslil jejich konkrétní výši, určil soud
odměnu advokáta částkou 1000 Kč za jeden úkon právní služby – písemné podání soudu
týkající se věci samé a 1x 75 Kč na úhradu hotových výdajů, v souladu s §9 odst. 3 písm. f),
§7, §11 odst. 1 písm. b), d), §13 odst. 3 vyhlášky č. 177/1996 Sb. ve znění pozdějších
předpisů, celkem 1075 Kč.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 11. ledna 2007
JUDr. Vojtěch Šimíček
předseda senátu