ECLI:CZ:NSS:2007:5.AFS.13.2007
sp. zn. 5 Afs 13/2007 - 146
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Ludmily
Valentové a soudkyň JUDr. Lenky Matyášové a JUDr. Miluše Doškové v právní věci žalobce:
O. I. a. s., zast. JUDr. Ivetou Végsöovou, advokátkou, AK Lucemburská 1569/47, Praha 3,
proti žalovanému: Finanční ředitelství pro hl. m. Prahu, se sídlem Štěpánská 28, Praha 1, o
kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 14. 9. 2006, č. j. 10
Ca 270/2005 - 108,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává .
Odůvodnění:
Včas podanou kasační stížností se žalobce (dále též „stěžovatel”) domáhá zrušení
rozsudku městského soudu, kterým byla zamítnuta jeho žaloba podaná proti rozhodnutí
Finančního ředitelství pro hl. m. Prahu ze dne 22. 7. 2005, č. j. FŘ - 7329/13/05; tímto
správním rozhodnutím bylo zamítnuto odvolání stěžovatele proti dodatečnému platebnímu
výměru na daň z přidané hodnoty za zdaňovací období září 2001.
V kasační stížnosti stěžovatel namítá, že postupem daňových orgánů byl zkrácen
na svých právech, neboť žalovaný vycházel při svém rozhodování o oprávněnosti odvolání
žalobce z právního posouzení skutkových zjištění při hodnocení provedených důkazů pouze
v intencích svého správního uvážení a nárok žalobci nepřiznal výlučně z důvodu neunesení
důkazního břemene ohledně žalobcem tvrzených skutečností, aniž sám dospěl k jiným
nebo dokonce opačným skutkovým zjištěním.
Stěžovatel uvádí, že v rámci žaloby, jíž se domáhal zrušení rozhodnutí žalovaného,
stěžovatel zpochybnil právní závěry daňových orgánů týkající se hodnocení provedených
důkazů, kdy zejména poukázal na skutečnost, že označil veškeré dostupné důkazní prostředky
a na obranu svých tvrzení ohledně nároku na odpočet uvedl všechny dostupné skutečnosti,
na jejichž základě mohl správní orgán při správném postupu dle §31 odst. 2 zákona
č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen zákon
o správě daní a poplatků) dospět k závěru o oprávněnosti nároku. Stěžovatel tedy navrhoval,
aby soud provedl důkaz výslechem svědka L. Š., který i podle zjištění daňových orgánů byl
přítomen přijetí zdanitelných plnění stěžovatelem, dále výslechem svědkyně B. a svědkyně
Ing. K., jimiž měla být prokázána existence skladu v Ř., neboť neprokázání této skutečnosti
vedlo daňové orgány k závěru o nepřijetí předmětných zdanitelných plnění stěžovatelem.
Současně stěžovatel navrhoval v žalobě provedení dalších listinných důkazů s tím, že jedině
jejich opětovným provedením by mohl soud samostatně hodnotit jejich relevanci v souladu se
zásadou volného hodnocení důkazů. Soud se návrhem na doplnění dokazování vypořádal tak,
že důkazní prostředky nemohly nic měnit na skutkových závěrech a právním hodnocení
případu, neboť stěžovatel navrhl především opakování stejných důkazů a nově navržené
důkazy nemohly prokázat stěžovatelem tvrzené skutečnosti (např. výslech svědkyně B.,
výslech L. Š.).
Stěžovatel je přesvědčen, že za situace, kdy rozhodnutí daňového orgánu vycházelo
z hodnocení provedení důkazů formou správního uvážení, bylo povinností soudu provést
navržené důkazy a na jejich základě dospět k takovému závěru, který umožňuje soudu zcela
se vypořádat s námitkou stěžovatele spočívající ve zpochybnění postupu daňového orgánu
při hodnocení provedených důkazů. Jestliže soud neprovedl stěžovatelem navržené důkazy,
které měly zpochybnit skutkové závěry učiněné daňovým orgánem, v takovém rozsahu,
aby mohl posoudit vady vytýkané napadenému rozhodnutí daňového orgánu, pak nemohl
vycházet z jiných skutečností, než které vzešly z provedeného dokazování daňovým orgánem
a nedošlo ze strany soudu k zákonnému přezkumu správního rozhodnutí dle §4
písm. a) soudního řádu správního. Dle názoru stěžovatele se městský soud nevypořádal
se zásadní námitkou stěžovatele, a to, že žalovaný při svém rozhodování vycházel z nesprávně
a nedostatečně zjištěného skutkového stavu a v důsledku toho vydal nezákonné rozhodnutí.
Stěžovatel poukazuje na skutečnost, že výslech svědka L. Š. vyhodnotil soud bez jakéhokoliv
právního podkladu jako nadbytečný a účelový, aniž by tato osoba byla kdy jako svědek
vyslechnuta.
Stěžovatel dále odkazuje na výčet nálezů Ústavního soudu vztahující
se k problematice tzv. opomenutých důkazů, v nichž Ústavní soud zastává právní názor,
že obecné soudy mají bezesporu právo posoudit a rozhodnout, které z navržených důkazů
provedou a které nikoli, toto právo je však nezbavuje povinnosti pečlivě odůvodnit,
co je vedlo k takovému závěru a z jakého důvodu považují provedení takového důkazu
za nadbytečné.
Stěžovatel tedy soudnímu řízení, které předcházelo vydání napadeného rozsudku,
vytýká, že soud odmítl přezkoumat správní rozhodnutí v plné jurisdikci z důvodu neprovedení
dokazování v takovém rozsahu, aby se mohl vypořádat s námitkami žalobce a upřel
mu tak právo na spravedlivý proces dle čl. 6 odst. 1 Úmluvy.
Stěžovatel proto navrhuje, aby byl rozsudek Městského soudu v Praze zrušen a věc
mu byla vrácena k dalšímu řízení.
Žalovaný ve svém vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že rozsudek městského soudu
vychází ze spolehlivě zjištěného stavu a má oporu ve spisovém materiálu. Žalovaný uvádí,
že hodnotil při svém rozhodování veškeré důkazní prostředky zajištěné v průběhu řízení
a navržené stěžovatelem. V případě firmy V. B. a. s. žalovaný uvádí, že tato firma
neposkytovala správci daně žádnou součinnost, takže nelze v jejím účetnictví ověřit
předmětná plnění. Navrhované svědectví pí. B. žalovaný odmítl s tím, že tato osoba měla o
dodávkách pouze účtovat a nebyla jim přítomna, takže nemohla poskytnout svědectví o
skutečné realizaci plnění. Předmětem daně z přidané hodnoty je uskutečnění zdanitelného
plnění, v daném případě dodání zboží, jehož realizaci měl stěžovatel prokázat. Předložením
faktury a smlouvy nemohlo být fyzické uskutečnění resp. přijetí zdanitelného plnění
prokázáno, zvláště pokud se jednalo o rámcovou smlouvu, bez specifikace dodávek.
Dle žalovaného vyplynulo z výslechu svědků v daňovém řízení, že nejsou schopni sdělit,
která ze společností, figurujících mezi dodavateli stěžovatele dodala konkrétní zboží a příjem
zboží nebyl stěžovatelem ani potvrzován. Stěžovatel žádný konkrétní důkaz o přijetí plnění
nepředložil a přestože byl zástupce stěžovatele pan L. Š. přítomen u výslechu svědků a mohl v
průběhu daňového řízení tvrzení svědků doložit či vyvrátit, neučinil tak. Žalovaný se
ztotožňuje s názorem městského soudu o neprovedení důkazu výslechem pana Š., neboť tato
osoba při projednání zprávy o kontrole prohlásila, že již všechny důkazní prostředky byly
předloženy, tvrzení svědka p. K., že příjem zboží nebyl podepisován ani nijak potvrzován
nevyvrátila, takže její případné tvrzení o přijetí zboží, by zůstalo nadále neprokázáno. Pan Š.
by vypovídal o skutečnostech týkajících se osoby, kterou zastupuje, mohl veškeré argumenty,
námitky a práva v daňovém řízení uplatnit. Na základě shora uvedeného proto navrhuje, aby
kasační stížnost byla Nejvyšším správním soudem v Brně jako nedůvodná zamítnuta.
Nejvyšší správní soud přezkoumal kasační stížností napadený rozsudek soudu
v rozsahu stížnostních námitek vázán rozsahem a důvody, které stěžovatel uplatnil v kasační
stížnosti ve smyslu ust. §103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ř. s.; neshledal přitom vady podle
§109 odst. 3 s. ř. s., k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti a dospěl k závěru,
že kasační stížnost není důvodná.
Z obsahu správního spisu vyplývá, že na základě výsledků daňové kontroly daně
z přidané hodnoty za zdaňovací období září 2001 byla stěžovateli dodatečně vyměřena daň
ve výši 210 630 Kč. Stěžovateli nebyl přiznán nárok na odpočet daně dle faktury č. 2001349.
Jako dodavatel zboží je na dokladu uvedena společnost V. B. a. s. Při prověřování existence
zdanitelného plnění formou dožádání, místně příslušný správce daně společnosti V. B. a. s.
sdělil, že při daňové kontrole společnosti V. B. a. s. nebyly předloženy požadované doklady
vztahující se k přijatým a vystaveným fakturám, písemně byly oznámeny adresy všech
skladových prostor, v nichž však správci daně nebylo umožněno provést místní šetření a dle
vyjádření dalších dožádaných správců daně, v jejichž územní působnosti se skladové prostory
nachází, na uvedených adresách tato společnost žádné zboží uskladněno nemá a deklarované
prostory nemá ani neměla pronajaty. Sklad v Ř. jako své skladovací prostory společnost V. B.
a. s. neuvedla. Dále bylo sděleno, že v současné době je společnost nekontaktní a není možno
zjistit požadované údaje. Správce daně proto vyzval stěžovatele dle ust. §31 odst. 9 zákona o
správě daní a poplatků (výzvou ze dne 23. 4. 2003) k prokázání přijetí zdanitelných plnění od
společnosti V. B. a. s. jiným způsobem než přijatými doklady a smlouvami, a to jím
zvolenými důkazními prostředky.
Na výzvu správce daně bylo stěžovatelem sděleno, že spolupráce se společností V. B.
a. s, navazovala na dřívější spolupráci s p. V. (předseda představenstva), kontaktní osobou je
právě p. V., kdy bylo jednáno v sídle této společnosti v T. V rámci daňové kontroly byly dále
předloženy rámcové smlouvy, kopie výpisu z účtu, jakož i příjmové pokladní doklady o
příjmu kupní ceny a faktura vydaná za zboží dodané stěžovatelem jeho odběrateli v
Maďarsku. Stěžovatel navrhl výslech pana K. - člena dozorčí rady stěžovatele a osoby
zajišťující autodopravu, uvedl, že bylo jednáno s p. V. a dále byl navržen jako svědek
dodávek od firmy V. B. a. s. p. Ž. - skladník. Dne 8. 10. 2003 byl proveden výslech svědků p.
Ž. a p. K. Po vyhodnocení důkazních prostředků správce daně I. stupně dospěl k závěru, že
tyto neprokazují konkrétní dodávky, jejich obsah ani způsob předání. Dodací listy nebyly
vystavovány. Pan K. měl být přepravcem zboží od společnosti H. P. s. r. o. dodávaného
stěžovateli. V jeho účetnictví byly nalezeny pouze dvě faktury, a to z roku 2000, jedna vydaná
pro společnost H. P. s. r. o. a druhá pro společnost V. B. a. s., jmenovaný svědek neměl
povědomost o tom, který sklad, v němž údajně zboží nakládal, které společnosti patří a v
obecné rovině uvedl jaké zboží bylo předmětem obchodování a kdo zpravidla přebíral zboží.
Z výpovědi p. Ž. vyplynulo, že tento neměl povědomost komu bylo zboží dodáno,
přestože měl být skladníkem firmy, v níž byl od r. 2000 místopředsedou dozorčí rady, dodací
listy na přepravované zboží vystavovány nebyly, žádné doklady nepodepisoval a dopravce
zboží znal jen dle křestních jmen. Stěžovatel do protokolu ze dne 4. 10. 2002 uvedl,
že skladované zboží je skladováno ve skladech H., manipulaci se zbožím zajišťovali
pracovníci majitele skladu, kteří připravovali zboží k expedici. Stěžovatel však nevedl
skladové karty a důkazy o převzetí zboží k datu uvedenému na předmětných dokladech
nebyly doloženy. Při ústním jednání dne 8. 9. 2003 pak stěžovatel uvedl, že zboží bylo
dopravováno do skladu na ulici N. S. Svědek p. V. žádné konkrétní důkazy o činnosti
dodavatelských firem, jichž byl zástupcem, nedoložil, nebylo zjištěno odkud a kam bylo
které zboží přepravováno a jeho obecná prohlášení o uskutečnění obchodních případů
se stěžovatelem nebylo možno z jejich účetnictví ověřit, neboť ani jedna ze společností
s místně příslušným správcem daně nekomunikuje.
Z provedeného řízení pak správce daně učinil závěr o tom, že stěžovatel neunesl
důkazní břemeno a neprokázal přijetí zdanitelného plnění od osoby - dodavatele- uvedené
na daňových dokladech. Nebyl prokázán konkrétní rozsah a obsah plnění a nebyla prokázána
ani pravdivost data uskutečnění zdanitelného plnění. Stěžovatel tak nesplnil podmínky
pro vznik nároku na odpočet daně z přidané hodnoty dle §19 zákona o č. 588/1992 Sb.,
o dani z přidané hodnoty (dále jen zákon o DPH).
V obsáhlém zdůvodnění rozsudku městského soudu tento shodně se správními orgány
dospěl k závěru že se stěžovateli v průběhu daňového řízení nepodařilo vyvrátit pochybnosti
o tom, že zdanitelné plnění bylo přijato od osoby - dodavatele uvedeného na předmětných
fakturách. Byť stěžovatel předložil v daňovém řízení řadu listinných důkazů, podařilo
se mu pouze prokázat existenci zboží a jeho prodej a vývoz z ČR, nikoli skutečnost,
že vyvezené zboží řádně nakoupil od dodavatele, tj. společnosti V. B. a. s., v důsledku čehož
neunesl důkazní břemeno (§31 odst. 9 zákona o správě daní a poplatků) a jeho tvrzení o
obchodní transakci s tímto dodavatelem tak zůstalo jinými důkazy neprokázané. Městský
soud rovněž neshledal rozpor s obsahem správního spisu, který obsahuje jednotlivé listinné
důkazy, které soud v napadeném rozsudku i velmi podrobně popsal. Soud dále uvedl,
že ačkoliv v rámci splnění podmínek pro vznik nároku na odpočet daně z přidané hodnoty
daň. subjekt nemusí prokazovat jakým způsobem zdanitelné plnění uskutečnil jeho dodavatel,
je však jeho povinností prokázat, že údaje uvedené na daňovém dokladu, včetně označení
dodavatele a data uskutečnění zdanitelného plnění, jsou údaji pravdivými a odpovídajícími
skutečnosti, což však bylo v posuzovaném případě vyvráceno. Městský soud konstatoval,
že důkazní prostředky byly řádně zhodnoceny a provedené dokazování vyústilo v řádně
zjištěný skutkový stav, z něhož správce daně při svém rozhodování vycházel. Rozhodnutí
žalovaného je dostatečně srozumitelným a přesvědčivým způsobem odůvodněno
a pro stěžovatele z něj jasně vyplývá z jakých skutečností správce daně a následně odvolací
orgán vycházely a jakými právními úvahami se při rozhodování řídily.
Městský soud dále uvedl, že důkazní prostředky, které stěžovatel navrhl k doplnění
dokazování v odvolacím řízení nemohly nic měnit na skutkových závěrech a právním
hodnocení případu, neboť stěžovatel navrhl především opakování stejných důkazů a nově
navržené důkazy nemohly prokázat stěžovatelem tvrzené skutečnosti (výslech pí. B.).
Stěžovatel spatřuje nepřezkoumatelnost rozsudku pro nedostatek odůvodnění i v tom,
že městský soud v řízení o žalobě neprovedl důkazy stěžovatelem navržené.
Za rozhodnutí nepřezkoumatelné pro nesrozumitelnost lze považovat zejména
rozhodnutí postrádající základní zákonné náležitosti, rozhodnutí, z něhož nelze seznat
o jaké věci bylo rozhodováno či jak bylo o věci rozhodnuto, rozhodnutí zkoumající správní
úkon z jiných než žalobních důvodů (pokud by se nejednalo o případ zákonem
předpokládaného přezkumu mimo rámec žalobních námitek), rozhodnutí jehož výrok
je v rozporu s odůvodněním, rozhodnutí neobsahující vůbec právní závěry vyplývající
z rozhodnutých skutkových okolností nebo jehož důvody nejsou ve vztahu k výroku
jednoznačné atd. Skutkovými důvody, pro jejichž nedostatek je možno rozhodnutí soudu
zrušit pro nepřezkoumatelnost, budou takové vady skutkových zjištění, která utvářejí
rozhodovací důvody, typicky tedy tam, kde soud opřel rozhodovací důvody o skutečnosti
v řízení nezjišťované, případně zjištěné v rozporu se zákonem anebo tam, kdy není zřejmé,
zda vůbec nějaké důkazy v řízení byly provedeny.
Z hlavy páté Listiny základních práv a svobod vyplývá obecný požadavek, podle
něhož jsou soudy povinny svá rozhodnutí řádně zdůvodnit. Absence řádného odůvodnění
napadeného rozhodnutí tak vede k nepřezkoumatelnosti; takové rozhodnutí nedává dostatečné
záruky pro to, že nebylo vydáno v důsledku libovůle a způsobem porušujícím ústavně
zaručené právo na spravedlivý proces (viz rozhodnutí Ústavního soudu sp. zn. II ÚS 686/02).
Ust. §77 s. ř. s. zakládá právo soudu dokazováním ujasnit nebo upřesnit jaký byl
skutkový stav, ze kterého správní orgán ve svém rozhodnutí vycházel, ale také právo soudu
důkazy provedenými a hodnocenými zjistit nový či jiný skutkový stav jako podklad
pro rozhodování soudu v rámci plné jurisdikce a porovnat jej s užitou právní kvalifikací,
kdy soud není vázán ani důkazními návrhy a může provést i další důkazy k úplnému
přezkoumání i co do stavu skutkového. Podle §52 odst. 1 s. ř. s. soud rozhodne,
které z navržených důkazů provede. Zásada volného hodnocení důkazů přitom neznamená,
že by soud ve svém rozhodování měl na výběr, které z provedených důkazů vyhodnotí
a které nikoli nebo o které z provedených důkazů své skutkové závěry opře a které opomene.
Soud má bezesporu právo posoudit a rozhodnout, které z navržených důkazů provede
a které nikoli, toto právo jej však nezbavuje povinnosti odůvodnit, co jej vedlo k takovému
závěru a z jakého důvodu považuje provedení důkazu za nadbytečné. Této povinnosti
Městský soud v Praze dostál.
V případech, kdy soud bude opakovat důkazy, které byly již uplatněné v předchozím
řízení, tyto důkazy zhodnotí, vyjádří úvahu o správnosti či nesprávnosti hodnocení důkazů
správním orgánem. Bude-li soud dokazování doplňovat, tzn. provádět důkazy nové,
v předchozím řízení neprovedené, musí dbát především toho, aby jím prováděné důkazy
směřovaly ke skutkovému stavu, který zde byl v době rozhodování správního orgánu.
Stanovení hranice, kdy je dokazování doplňováno a kdy je dokazováno je nutno odvozovat
od procesního předpisu, podle kterého je vedeno řízení v němž je přezkoumávané rozhodnutí
vydáno. Soud rovněž musí zvažovat rozsah doplňování dokazování, aby svou činností
nenahrazoval činnost správního orgánu. Co se týče dokazování je procesní postavení
účastníků řízení daňového, které je ovládáno zásadou formální pravdy, odlišné od postavení
účastníků v řízení vedeném podle správního řádu založeném na zásadě materiální pravdy.
Podle ustanovení §19 odst. 1 zákona o DPH má plátce nárok na odpočet daně,
pokud jím přijatá zdanitelná plnění, uskutečněná jiným plátcem, použije při podnikání
nebo při činnosti vykazující všechny znaky podnikání kromě toho, že je prováděna
podnikatelem. Podle odst. 2 citovaného ustanovení plátce prokazuje nárok na odpočet daně
daňovým dokladem zaúčtovaným podle zvláštního právního předpisu, případně evidovaným
podle §11 u plátců, kteří nejsou účetní jednotkou, který má všechny tímto zákonem
předepsané náležitosti a který byl vystaven plátcem. V případě, že doklad neobsahuje všechny
náležitosti daňového dokladu, prokazuje plátce nárok podle zvláštního právního předpisu
(viz §31 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků).
Podle ustanovení §12 odst. 2 zákona o DPH musí běžný daňový doklad obsahovat
a) obchodní jméno, sídlo nebo místo podnikání, popř. bydliště nebo místo podnikání plátce,
který uskutečňuje zdanitelné plnění, b) daňové identifikační číslo plátce, který uskutečňuje
zdanitelné plnění, c) obchodní jméno, sídlo nebo místo podnikání, popř. bydliště nebo místo
podnikání plátce, pro něhož se uskutečňuje zdanitelné plnění, d) daňové identifikační číslo
plátce, pro něhož se uskutečňuje zdanitelné plnění, e) pořadové číslo dokladu, f) rozsah
a předmět zdanitelného plnění, g) datum vystavení dokladu, h) datum uskutečnění
zdanitelného plnění, i) výši ceny bez daně celkem, j) základní nebo sníženou sazbu daně,
k) výši daně celkem zaokrouhlenou na desetihaléře nahoru, popřípadě uvedenou i v haléřích.
Za správnost údajů uvedených na běžném daňovém dokladu odpovídá plátce, který uskutečnil
zdanitelné plnění.
Podle ustanovení §31 odst. 1 zákona o správě daní a poplatků dokazování provádí
správce daně, který vede daňové řízení, nebo z jeho pověření správce daně dožádaný. Podle
odst. 2 citovaného ustanovení správce daně dbá, aby skutečnosti rozhodné pro správné
stanovení daňové povinnosti byly zjištěny co nejúplněji, a není v tom vázán jen návrhy
daňových subjektů. Podle odst. 9 citovaného ustanovení daňový subjekt prokazuje všechny
skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání, hlášení a vyúčtování nebo k jejichž průkazu
byl správcem daně v průběhu daňového řízení vyzván.
V případě stěžovatele však důkazní prostředky předkládané stěžovatelem nebyly
způsobilé prokázat faktické uskutečnění zdanitelného plnění podle předmětných daňových
dokladů ani to, v jakém rozsahu mělo být plnění poskytnuto. Stěžovatel pouze obecně uváděl
princip fungování obchodování se svými dodavateli. Shodně vypovídali i vyslechnutí svědci.
Nicméně podstatou dokazování nebyly principy fungování obchodů a vzájemné vazby,
ale prokázání konkrétního předmětu a rozsahu deklarovaného zdanitelného plnění,
tedy konkrétního obchodního případu. Z žádného z předložených důkazních prostředků
nevyplývá vazba na konkrétní daňový doklad, jenž je předmětem sporu.
Skutečnost, že stěžovatel nesplnil svoji důkazní zákonnou povinnost ve smyslu
ust. §31 odst. 9 zákona o správě daní a poplatků, již v řízení před správními orgány, nelze
přičítat k tíži žalovanému v řízení před správním soudem. Důkazní prostředky,
které stěžovatel navrhl k doplnění dokazování v soudním řízení nemohly nic změnit
na hodnocení skutkového stavu věci a aplikaci zákonných ustanovení, neboť pouhým
porovnáním listin společnosti V. B. a. s. popř. položkové porovnání přijatých a uskutečněných
plnění nemohla být prokázána realizace přijetí deklarovaných zdanitelných plnění.
Důkaz daňovým dokladem je pouze formálním důkazem dovršujícím hmotněprávní
aspekty skutečného provedení zdanitelného plnění. Samotné předložení, po formální stránce
bezvadného daňového dokladu, nemůže být dostatečným podkladem pro uznání nároku
na odpočet daně; vždy musí být v prvé řadě fakticky prokázáno existující zdanitelné plnění.
Prokázat skutečnou existenci zdanitelného plnění není způsobilá ani samotná smlouva,
a to ani za předpokladu, že by o ní nebyla žádná pochybnost.
Pokud se pak u vystavitele daňového dokladu (V. B. a. s.) nepodařilo správci daně po
celou dobu daňového řízení jakkoli ověřit faktické uskutečnění konkrétního zdanitelného
plnění (výpověď předsedy představenstva p. V. v obecné rovině, nesoučinnost
této společnosti při daňové kontrole s místně příslušným správcem daně, rozpory
ve výpovědích ohledně existence skladovacích prostor), bylo z tohoto pohledu na místě
zamítnout výše uvedený návrh na provedení takového důkazu soudem.
Rovněž lze přisvědčit zdůvodnění napadeného rozsudku o neprovedení navrhovaného
důkazního prostředku výslechem svědka L. Š., jehož výslech navrhl stěžovatel u ústního
jednání dne 14. 9. 2006. Výpovědí jmenovaného mělo být dle stěžovatele prokázáno přijetí
plnění (převzetí zboží ve skladu stěžovatele v P. 4, ul. N. S.). Navrhovaný svědek, jako
statutární zástupce stěžovatele jménem stěžovatele tvrdil v řízení, že k faktickému
uskutečnění plnění deklarovanému v dokladech došlo. Tato skutečnost měla vyplynout z
jednání se stěžovatelem navrženým svědkem H. K., kterého se zúčastnil i právě jmenovaný L.
Š. Vzhledem k rozporům mezi tvrzenými skutečnostmi (např. deklarovaná přeprava zboží H.
K., u něhož bylo zjištěno z jeho účetnictví, jakož i z jeho následné výpovědi, že zboží pro
společnost V. B. a. s. v roce 2001 nepřepravoval), by však taková výpověď nebyla způsobilá
vyvrátit již zjištěné skutečnosti. Jak vyplývá ze správního spisu, byl dne 6. 8. 2002 L. Š.
slyšen ve věci pronájmu skladovacích prostor v A. A. v P., N. S. 35, přičemž jmenovaný jako
předseda představenstva A. a. s. mezi nájemci skladovacích prostor na uvedené adrese
stěžovatele (ostatně ani dodavatele společnost V. B. a. s.) nejmenoval, byť bylo stěžovatelem
deklarováno, že zde měl pronajatý sklad (protokol z ústního jednání dne 8. 9. 2003). Soud při
posouzení, zda bylo na místě provést navržený důkaz, vzal na zřetel skutečnost, že jmenovaný
L. Š. byl jako člen představenstva a statutární zástupce stěžovatele přítomen výslechům všech
svědků v daňovém řízení a aktivně jim kladl otázky. Při projednání výsledků daňové kontroly
dne 1. 11. 2004 L. Š., jako zástupcem stěžovatele bylo nadto sděleno, že všechny důkazní
prostředky již byly předloženy.
V souvislostech výše uvedených nelze k námitce stěžovatele stran neprovedení tohoto
důkazu soudem, než konstatovat, že provedení navrhovaného důkazního prostředku
výslechem uvedeného svědka nemohlo být v dané věci důkazem, jímž by došlo k vyvrácení
pochybností o přijetí zdanitelného plnění, a to s ohledem na výše uvedené rozpory
ve výpovědích, jakož i s ohledem na vztah L. Š. jako statutárního zástupce jednajícího
jménem stěžovatele v předmětném řízení. Další případné obecné tvrzení o tom, že jmenovaný
zpravidla přebíral zboží, při absenci jakýchkoliv dalších důkazů by nadále zůstalo
neprokázáno a navrhovaný důkazní prostředek nebyl způsobilý vyvrátit resp. potvrdit
předmětnou skutečnost, a to realizaci konkrétního zdanitelného plnění deklarovaného
stěžovatelem. Vzhledem k tomu, že o přijatém zdanitelném plnění, kromě kopie dokladů
vedených stěžovatelem, neexistovaly další záznamy (např. dodací listy, protokoly o předání
či převzetí konkrétního zboží popř. věrohodné výpovědi svědků), nebylo dostatečně
prokázáno, že k faktickému uskutečnění zdanitelného plnění dle předložených faktur došlo.
Nejvyšší správní soud dospěl k závěru, že odmítnutí tohoto důkazu městským soudem
nemohlo mít vliv na zákonnost jeho rozhodnutí. Skutkový stav byl zjištěn v dostatečné míře
a pokud se soud ztotožnil se závěry obsaženými v rozhodnutí žalovaného, když tyto závěry
shledal správnými, nezbylo mu než odmítnout provedení neúčelného důkazu.
Stěžovateli nelze rovněž přisvědčit, že se městský soud nevypořádal s návrhem
na provedení důkazu výslechem p. B. a Ing. K. Jak je výše uvedeno, zásada volného
hodnocení důkazů neznamená, že by soud ve svém rozhodování měl na výběr,
které z provedených důkazů vyhodnotí a které nikoli nebo o které z provedených důkazů
své skutkové závěry opře a které opomene. Městský soud shodně s názorem žalovaného
v napadeném rozsudku uvedl, že provedení důkazu se jeví jako neúčelné, a to s ohledem
na skutečnosti, že stěžovatelem nebyly jmenované uváděny jako osoby s nimiž by bylo
jednáno ani jako osoby přítomné realizaci předmětného zdanitelného plnění. Rovněž žádný
ze svědků je neoznačil za osoby, jež by byly přítomny realizaci plnění. Z uvedeného vyplývá,
že nemohly o těchto plněních podat svědectví a prokázat tak skutečnosti stěžovatelem tvrzené.
Ze správního spisu je patrna správnost rozhodnutí o nadbytečnosti důkazu (výslech p. B.),
rovněž tak z odůvodnění městským soudem je zřejmé, že jeho neprovedení nemá vliv na
posouzení skutkového stavu. S tímto závěrem se Nejvyšší správní soud ztotožňuje, neboť v
daném případě stěžovatelem tvrzená skutečnost (že plnění bylo uskutečněno), k jejímuž
ověření byly důkazy (svědecké výpovědi) navrhovány, nemohla na skutkovém stavu ničeho
změnit. Navržené důkazní prostředky totiž nedisponují vypovídací potencí, nevedou ke
zjištění nového, resp. odlišného skutkového stavu a jejich provedení by bylo v daném případě
nadbytečné.
Stěžovatel v kasační stížnosti závěrem uvádí, že jak ve správním, tak i soudním řízení
beze zbytku splnil svoji důkazní povinnost tím, že označil veškeré skutečnosti, předložil
listinné důkazy a uvedl veškeré osoby, jejichž výpovědi mohly vést k závěru o oprávněnosti
jeho nároku a skutečnost, že stěžovatel nemohl předvídat závěry daňového orgánu
při hodnocení jednotlivých důkazů, nemůže být stěžovateli přičítána k tíži.
S tímto názorem stěžovatele nelze souhlasit. Ani jeden z hodnocených důkazních
prostředků totiž nemůže bez dalšího s jistotou prokázat faktické uskutečnění zdanitelného
plnění o nějž v projednávané věci šlo. Prokazuje-li daňový subjekt nárok na nadměrný
odpočet daně z přidané hodnoty formálně bezvadným daňovým dokladem, ale o faktickém
stavu jsou pochybnosti, je součástí důkazní povinnosti daňového subjektu prokázání existence
zdanitelného plnění. Povinností daňového subjektu tedy bylo nejen předložit daňové doklady
splňující formální požadavky, tj. faktury, rámcové smlouvy o spolupráci, ale zároveň
prokázat, že došlo k faktickým plněním, která těmto dokladům odpovídají. Nejvyšší správní
soud podotýká, že daňový subjekt by si měl být svého důkazního břemene vědom již v době,
kdy k obchodování se zbožím dochází, a cíleně shromažďovat důkazy, že k tomu skutečně
došlo a bude na něm, aby si zajistil přiměřené záznamy - např. dodací listy, skladovou
evidenci příp. svědectví o tom, kterým konkrétním osobám či na jaká konkrétní místa bylo
konkrétní zboží dodáno (srovn. např. rozsudek NSS ze dne 25. 10. 2006, č. j. 2 Afs 7/2006 –
107, dostupný na www.nssoud.cz).
Nejvyšší správní soud konstatuje, že nebyly zjištěny vytýkané vady správního řízení,
pro které by měl městský soud napadené rozhodnutí správního orgánu zrušit. Městský soud
se přezkoumatelným způsobem vypořádal s námitkami uvedenými v žalobě a pokud
se po přezkoumání rozhodnutí správního orgánu soud ztotožnil se závěry obsaženými
v rozhodnutí žalovaného, když tyto závěry shledal správnými, nezbylo mu, než žalobu
proti rozhodnutí správního orgánu zamítnout.
Nelze přisvědčit konečně ani námitce stěžovatele, tvrdí-li, že postupem městského
soudu byl zkrácen na právu na spravedlivý proces ve smyslu čl. 6 odst. 1 Úmluvy o ochraně
lidských práv a základních svobod.
Stěžovateli nebyl odepřen přístup k soudu, rovněž mu bylo umožněno účastnit
se jednání před soudem. Stěžovatel navrhl při ústním jednání provedení dokazování soudem,
přitom označil osoby, které mají být vyslechnuty aniž uvedl, které konkrétní skutečnosti
by mohly prokázat. Jak již Nejvyšší správní soud uvedl výše, ustanovení §77 s. ř. s. zakládá
právo soudu dokazováním ujasnit nebo upřesnit jaký byl skutkový stav, ze kterého správní
orgán ve svém rozhodnutí vycházel, ale také právo soudu důkazy provedenými
a hodnocenými nad rámec zjistit nový či jiný skutkový stav jako podklad pro rozhodování
soudu v rámci plné jurisdikce a porovnat jej s užitou právní kvalifikací; soud přitom není
vázán ani důkazními návrhy a může provést i další důkazy k úplnému přezkoumání
i co do stavu skutkového. Podle §52 odst. 1 s. ř. s. soud rozhodne, které z navržených důkazů
provede.
Neakceptování návrhu na provedení důkazů lze založit pouze argumentem,
podle něhož tvrzená skutečnost, k jejímuž ověření nebo vyvrácení je důkaz navrhován nemá
relevantní souvislost s předmětem řízení. Dalším je argument, dle kterého důkaz není
způsobilý vyvrátit nebo potvrdit tvrzenou skutečnost, tzn. nedisponuje vypovídací potencí.
Odmítnutí provedení důkazu může být konečně zdůvodněno jeho nadbytečností, a to tehdy,
byla-li již skutečnost, která má být dokazována v dosavadním řízení bez důvodných
pochybností postavena najisto.
Zamítl-li Městský soud v Praze návrh na provedení výpovědí označených osob,
přitom řádně uvedl důvody, které jej k takovému postupu vedly, nelze
bez dalšího z této skutečnosti dovozovat odepření práva stěžovatele na spravedlivý proces.
Nejvyšší správní soud dospěl k závěru, že důvody uvedené v kasační stížnosti
stěžovatelem podřazené pod ust. §103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ř. s., nebyly prokázány,
a proto podanou kasační stížnost podle ust. §110 odst. 1 s. ř. s. jako nedůvodnou zamítl.
Stěžovatel, který neměl v tomto soudním řízení úspěch, nemá právo na náhradu
nákladů řízení (§60 odst. 1 s. ř. s.) a žalovanému, který byl v řízení úspěšný, náklady řízení
nevznikly, resp. je neúčtoval. Proto soud rozhodl, že žalovanému se náhrada nákladů řízení
o kasační stížnosti nepřiznává.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné (§53
odst. 3, §120 s. ř. s.).
V Brně dne 16. srpna 2007
JUDr. Ludmila Valentová
předsedkyně senátu