ECLI:CZ:NSS:2008:9.AFS.146.2007:56
sp. zn. 9 Afs 146/2007 - 56
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně Mgr. Daniely
Zemanové a soudců JUDr. Barbary Pořízkové a JUDr. Radana Malíka v právní věci
žalobce: S. C., zastoupeného JUDr. Václavem Hodanem, advokátem se sídlem
Wenzigova 5, Praha 2, proti žalovanému: Celní ředitelství Hradec Králové, se sídlem
Bohuslava Martinů 1672/8a, Hradec Králové, proti rozhodnutím žalovaného ze dne
3. 8. 2006, č. j. 10554-02/06-0601-21, o dodatečném vyměření celního dluhu, a č. j.
11542-02/06-0601-21, o nahlížení do spisu, o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku
Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 29. 6. 2007, č. j. 30 Ca 71/2006 - 31,
takto:
Rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 29. 6. 2007,
č. j. 30 Ca 71/2006 - 31, se zrušuje a věc se vrací tomuto soudu
k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
Žalobce (dále jen „stěžovatel“) včas podanou kasační stížností napadá v záhlaví
označený rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové (dále jen „krajský soud“),
kterým byla výrokem č. II. zamítnuta jeho žaloba proti rozhodnutí žalovaného ze dne
3. 8. 2006, č. j. 10554-02/06-0601-21, o dodatečném vyměření celního dluhu,
a výrokem č. III. odmítnuta žaloba proti rozhodnutí žalovaného ze dne 3. 8. 2006,
č. j. 11542-02/06-0601-21 o nahlížení do spisu. Prvně citovaným rozhodnutím žalovaný
zamítl odvolání stěžovatele proti rozhodnutí Celního úřadu Svitavy (dále jen „celní úřad“),
platebního výměru ze dne 11. 5. 2006, č. j. 1629-07/06-1164-021, kterým byl stěžovateli
dodatečně vyměřen celní dluh ve výši 12 643 Kč. Druhým citovaným rozhodnutím
57
žalovaný zamítl odvolání stěžovatele proti rozhodnutí Celního úřadu Svitavy ze dne
11. 5. 2006, č. j. 1629-07/06-1164-021, kterým nebylo stěžovateli umožněno nahlédnout
do předkládací zprávy, na základě které bylo odvolacímu orgánu postoupeno
k rozhodnutí odvolání stěžovatele proti shora citovanému rozhodnutí ve věci doměření
celního dluhu.
Krajský soud výrokem č. II. napadeného rozsudku žalobu proti rozhodnutí
žalovaného ve věci doměření celního dluhu jako nedůvodnou podle ustanovení §78
odst. 7 zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů
(dále jen „s. ř. s.“), zamítl, když dospěl k závěru, že celní orgány v předmětu sporu
postupovaly v souladu zejména s mezinárodní smlouvu, a to Evropskou dohodou
zakládající přidružení mezi Českou republikou a Evropským společenstvím a jejími
členskými státy, jakož i s dalšími pro věc relevantními předpisy. Krajský soud konstatoval,
že celní orgány v souzené věci procesní předpisy neporušily. Výrokem č. III. napadeného
rozsudku krajský soud dle ustanovení §46 odst. 1 písm. d) s. ř. s. odmítl žalobu
do rozhodnutí žalovaného ve věci nahlížení do spisu pro nepřípustnost s tím,
že rozhodnutí o nahlížení do předkládací zprávy není rozhodnutím o právu či povinnosti
fyzické nebo právnické osoby, a je proto ze soudního přezkumu vyloučeno.
Stěžovatel označil jako důvody kasační stížnosti skutečnosti uvedené v ustanovení
§103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ř. s. Namítá, že se krajský soud nevypořádal
s jeho námitkami v rozsahu žalobních důvodů v souladu s principy plné jurisdikce, čímž
bylo porušeno jeho právo na spravedlivý proces. Odkaz žalovaného na ustanovení §2
odst. 4 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále jen „zákon o správě daní
a poplatků“), v souvislosti s žalobní námitkou, že stěžovateli v důsledku deformace
výkladu ustanovení §10 cit. zákona nebylo umožněno konzumovat právní pomoc
od osoby doprovázející ho při návštěvě správce daně, je irelevantní, když sám stěžovatel
se k jednání dostavil, byl mu osobně přítomen, po celou dobu chtěl se správcem daně
osobně jednat, jakožto způsobilý k právním úkonům vyjadřovat správci daně svoji vůli
po přítomnosti jím zvolené osoby, aby mu tato mohla radit. Neveřejnost daňového řízení
chrání především daňový subjekt, a pokud by přítomností další osoby nedošlo k ohrožení
oprávněných zájmů osob odlišných od stěžovatele (což v daném případě vzhledem
k okolnostem prokazatelně nepřicházelo v úvahu), neexistoval právní důvod,
pro který by bylo přípustné odmítnutí osoby, zvolené stěžovatelem pro danou situaci
osobního jednání se zaměstnanci správce daně jakožto poskytovatele právní pomoci
dle čl. 37 Listiny základních práv a svobod.
Provedení následné verifikace jako takové stěžovatel nikdy nezpochybňoval,
namítal nesprávný procesní postup celních orgánů poté, co tyto začaly deklarovat
výsledek verifikace za účelem dodatečného doměření cla a daně z přidané hodnoty
(dále jen „DPH“). Krajský soud se nevypořádal s námitkami stěžovatele směřujícími
k tomu, že k jeho újmě nebyly užity instituty daňové resp. následné kontroly,
jež by stěžovateli zajistily konzumaci ústavou mu zaručených práv na spravedlivý proces.
Ověřování správnosti výše stanoveného základu daně a daně, je pro celní orgány
přípustné jen v rámci institutu následné daňové kontroly, pokud mají být dotčeným
subjektům následně ukládány povinnosti majetkového plnění. Odkaz žalovaného
i krajského soudu na rozsudek sp. zn. 38 Ca 239/97 je nepřípadný, neboť ten se týká
58
daňového řízení, týkajícího se poplatníka, přičemž na stěžovatele není možno pohlížet
jakožto na poplatníka, neboť DPH je daní nepřímou. Krajský soud se dále nevypořádal
s námitkou neautentického překladu stěžejního důkazního prostředku, dopisu
lucemburských celních orgánů, neboť pouze odkázal na odůvodnění žalovaného,
který však odmítl o této námitce jakýmkoliv způsobem se stěžovatelem polemizovat.
Tato námitka je dle stěžovatele pro meritum věci zcela zásadní.
Pokud jde o výrok III. napadeného rozsudku, tj. odmítnutí stěžovatelem podané
žaloby, směřující do rozhodnutí žalovaného, jímž mu nebylo umožněno nahlédnout
do správního spisu v požadovaném rozsahu, namítá stěžovatel, že odmítnutím žaloby
bylo porušeno jeho ústavní právo na soudní ochranu. Tvrzení krajského soudu,
že rozhodnutí o odmítnutí nahlédnout do spisového materiálu, který byl podkladem
pro rozhodnutí v předmětu sporu, nemá povahu rozhodnutí o právu či povinnosti fyzické
nebo právnické osoby, je irelevantní. Napadené rozhodnutí je zcela prokazatelně
rozhodnutím, vydaným v daňovém řízení v listinné formě se stanovenými náležitostmi
dle ustanovení §32 zákona o správě daní a poplatků.
Ze všech výše uvedených důvodů navrhuje stěžovatel napadený rozsudek
krajského soudu zrušit a věc mu vrátit k dalšímu řízení.
Žalovaný se v písemném vyjádření ke kasační stížnosti ztotožnil se závěry
uvedenými v napadeném rozsudku krajského soudu a odkázal na podrobné vyjádření
k žalobě.
Nejvyšší správní soud nejprve posoudil formální náležitosti kasační stížnosti
a konstatoval, že kasační stížnost je podána včas, jde o rozhodnutí, proti němuž je kasační
stížnost přípustná, a stěžovatel je řádně zastoupen (§105 odst. 2 s. ř. s.). Poté přezkoumal
napadený rozsudek krajského soudu v rozsahu kasační stížnosti a v rámci uplatněných
důvodů (§109 odst. 2 a 3 s. ř. s.), ověřil při tom, zda napadený rozsudek netrpí vadami,
k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 2, 3 s. ř. s.), a dospěl
k závěru, že kasační stížnost je z části důvodná.
Úvodem je třeba konstatovat, že žalobce podal jedinou žalobu do rozhodnutí
žalovaného ze dne 3. 8. 2006, č. j. 10554-02/06-0601-21, o dodatečném vyměření
celního dluhu, ve které současně napadl i rozhodnutí žalovaného ze dne 3. 8. 2006,
č. j. 11542-02/06-0601-21, o rozsahu, ve kterém mu bylo umožněno nahlížet do spisu,
a to do předkládací zprávy, na základě které Celní úřad Svitavy postupoval žalovanému
odvolacímu orgánu odvolání proti dodatečně vyměřenému celnímu dluhu. Krajský soud
v napadeném rozsudku konstatoval, že protože se jednalo o dvě věci soudního přezkumu,
musely být tyto zaevidovány pod dvěma spisovými značkami, ale v souladu s ustanovením
§39 s. ř. s. byly soudem následně spojeny ke společnému projednání, neboť spolu
skutkově souvisely. Krajský soud tedy při ústním jednání spojil ke společnému
projednání věci vedené pod sp. zn. 30 Ca 71/2006 a 30 Ca 123/2006 s tím, že nadále
bude věc vedena pod sp. zn. 30 Ca 71/2006.
Stěžovatel především namítá, že se krajský soud nevypořádal s námitkami
stěžovatele v rozsahu žalobních důvodů v souladu s principy plné jurisdikce, čímž bylo
59
porušeno jeho právo na spravedlivý proces. Vychází-li Nejvyšší správní soud z toho,
že jakožto kasační soud je v zásadě soudem přezkumným, pak nepřezkoumatelnost
napadeného rozhodnutí tomuto základnímu atributu jeho rozhodovací činnosti do značné
míry brání. Je-li totiž rozhodnutí nepřezkoumatelné, lze jen stěží uvažovat
o jeho přezkumu kasačním soudem, což ostatně vyplývá již z lingvistické stránky věci,
kdy nepřezkoumatelné rozhodnutí věcně přezkoumat nelze. Nepřezkoumatelnost
je tedy vadou natolik závažnou, že se jí soud musí zabývat i tehdy, pokud by ji stěžovatel
nenamítal, tedy z úřední povinnosti (srov. §109 odst. 3 s. ř. s.). Má-li přitom jakékoli
rozhodnutí soudu projít testem přezkoumatelnosti, je třeba, aby se ve smyslu ustanovení
§103 odst. 1 písm. d) s. ř. s. jednalo o rozhodnutí: 1) srozumitelné a 2) opřené o dostatek
důvodů.
Systém ochrany subjektivních práv ve věcech cel a daní je založen na kombinaci
dvojinstančního správního řízení založeného na apelačním principu a dvojinstančního
správního soudnictví založeného na kasačním principu. Již to samo o sobě znamená,
že se jedná o relativně složitý systém, v němž po sobě postupně rozhoduje (a někdy
i opakovaně) vícero správních orgánů či soudů. Uvedený systém má na jedné straně
zajistit skutečné „víceinstanční“ rozhodování, v němž každý z článků systému
má svoji vlastní relativně autonomní roli při aplikaci práva a je pouze v určité zákonem
přesně stanovené míře vázán právním názorem jiných orgánů. Na druhé straně
má uvedený systém být schopen zajistit konečné a dále již nezměnitelné rozhodnutí o věci
v přiměřeném čase, bez neúnosně komplikovaného vícenásobného „putování“ věci mezi
jednotlivými správními orgány či soudy.
K optimálnímu vyvážení obou těchto v určité míře protikladných cílů
je proto třeba, aby nepřezkoumatelnost rozhodnutí pro nedostatek důvodů byla vykládána
ve svém skutečném smyslu, tj. jako nemožnost přezkoumat určité rozhodnutí
pro nemožnost zjistit v něm jeho obsah nebo důvody, pro které bylo vydáno.
Každý z orgánů, které se otázkou přezkoumatelnosti zabývají, proto má povinnost
postupovat tak, aby, je-li to byť i jen ve vztahu k části důvodů přezkoumávaného
rozhodnutí možné, se v co největší možné míře zabýval podstatou těchto důvodů.
Argumentace, že správní soud ve vztahu ke správnímu orgánu či soud ve vztahu
k instanci nižší zde nahrazuje činnost prvního z uvedených, je lichá potud, pokud
přezkumný orgán svoji roli plní ve vztahu ke skutkovým a právním otázkám, kterými
se již v potřebné míře zabýval orgán, jehož rozhodnutí se přezkoumává. Jinak řečeno,
krajský soud v řízení o žalobě proti rozhodnutí správního orgánu (podobně též Nejvyšší
správní soud v řízení o kasační stížnosti) není oprávněn vyhnout se hodnocení
těch skutkových a právních otázek, které, jelikož se jimi orgán či soud, jehož rozhodnutí
se přezkoumává, v potřebné míře zabýval, samy o sobě předmětem přezkumu být mohou,
s poukazem na to, že ve vztahu k jiným skutkovým či právním otázkám, od předchozích
oddělitelným, je napadené rozhodnutí nepřezkoumatelné.
Ze shora nastíněných úvah vycházel Nejvyšší správní soud i v posuzované věci.
Stěžovatel mimo jiné namítá, že se krajský soud řádně nevypořádal s namítaným
nesprávným procesním postupem celních orgánů poté, co tyto začaly deklarovat výsledek
verifikace za účelem dodatečného doměření cla a DPH, zejména s aplikací daňové
resp. následné kontroly. Nejvyšší správní soud však tuto námitku nesdílí.
60
Nejvyšší správní soud předesílá, že v souzené věci není pochyb o tom,
a tato skutečnost plyne z ustanovení §320 odst. 1 zákona č. 13/1993 Sb., celního zákona,
ve znění účinném pro projednávanou věc (dále jen „celní zákon“), že pro řízení
před celními orgány platí též obecné předpisy o správě daní a poplatků, tj. rovněž zákon
o správě daní a poplatků. Celní řízení se však řídí nejenom těmito předpisy, ale také jinými
předpisy včetně mezinárodních smluv.
Podle čl. 10 Ústavy České republiky jsou vyhlášené mezinárodní smlouvy,
k jejichž ratifikaci dal Parlament souhlas a jimiž je Česká republika vázána, součástí
našeho právního řádu, přičemž stanoví-li mezinárodní smlouva něco jiného než zákon,
použije se mezinárodní smlouva. Citovaný čl. 10 Ústavy České republiky tak určuje
předpoklady pro inkorporaci mezinárodních smluv do právního řádu České republiky
a jejich přímou aplikaci. Rovněž §96 zákona o správě daní a poplatků stanoví,
že jeho ustanovení se použije, pokud mezinárodní smlouva, která je pro Českou republiku
závazná, neobsahuje odlišnou úpravu.
Takovou mezinárodní smlouvou je i Evropská dohoda zakládající přidružení
mezi Českou republikou na jedné straně a Evropskými společenstvími a jejich členskými
státy na straně druhé (dále jen „Evropská dohoda“), jež byla přijata dne 4. 10. 1993
podpisem Závěrečného aktu, s níž vyslovil souhlas Parlament České republiky a prezident
České republiky ji ratifikoval, přičemž vstoupila v platnost dnem 1. února 1995
(viz Sdělení Ministerstva zahraničních věcí ve Sbírce zákonů pod č. 7/1995 Sb.). Součástí
Evropské dohody je také Protokol č. 4, který stanoví pravidla o původu zboží pro použití
celních preferencí, jež má na zřeteli uvedená dohoda (dále jen „Protokol“). Vzhledem
k tomu, že v projednávané věci byl mezi účastníky spor v otázkách týkajících se dovozu
zboží do České republiky z členského státu Evropské unie (resp. Evropských
společenství), v době, kdy Česká republika nebyla členským státem Společenství,
ale státem přidruženým, bylo nutno na souzený případ tuto mezinárodní smlouvu
aplikovat. K tomuto závěru ostatně dospěl v napadeném rozsudku i krajský soud.
Dle čl. 2 odst. 1 Protokolu se pro účely provádění Evropské dohody pokládají
za původní ve Společenství následující výrobky: (a) výrobky zcela získané ve Společenství
ve smyslu článku 5; (b) výrobky získané ve Společenství obsahující materiály, které zde nebyly zcela
získány, za předpokladu, že takové materiály byly podrobeny dostatečnému opracování nebo zpracování
ve Společenství ve smyslu článku 6; (c) výrobky původní v Evropském hospodářském prostoru (EHP)
ve smyslu Protokolu 4 Dohody o Evropském hospodářském prostoru.
Za výrobky zcela získané ve Společenství se ve smyslu čl. 5 Protokolu považují
výrobky, které mají originární původ na území Společenství (jako např. nerostné produkty
těžené z půdy nebo mořského dna Společenství, rostlinné výrobky zde sklízené, živá
zvířata zde narozená a chovaná a výrobky z nich získané, produkty získané lovem
či rybolovem zde prováděným atd.). Pro účely čl. 2 Protokolu [v dané věci čl. 2 odst. 1
písm. b) Protokolu] se pak výrobky, které nebyly ve Společenství získány zcela, považují
za dostatečně opracované nebo zpracované, pokud současně splňují podmínky uvedené
v příloze II Protokolu (srovnej čl. 6 odst. 1 Protokolu). Z této přílohy (konkrétně
její kapitoly 87) je přitom zřejmé, že motorová vozidla se považují za dostatečně
61
opracovaná nebo zpracovaná, a tedy původní ve Společenství, pokud hodnota všech
použitých materiálů nepřesahuje 40 % ceny výrobku ze závodu.
Výrobky původní ve Společenství mají při dovozu do České republiky a výrobky
původní v České republice mají při dovozu do Společenství dle čl. 16 odst. 1 písm. b)
Protokolu nárok na uplatnění výhod podle Evropské dohody, pokud je předloženo
v případech uvedených v čl. 21 odst. 1 prohlášení, dále uváděné jako „prohlášení
na faktuře“, vyhotovené vývozcem na faktuře, dodacím listu nebo jiném obchodním
dokladu, který popisuje výrobky takovým způsobem, aby je bylo možno ztotožnit; text
prohlášení v různých jazykových mutacích je obsažen v příloze IV. Protokolu.
Podle čl. 21 odst. 1 Protokolu může prohlášení na faktuře zmíněné v čl. 16 odst. 1
písm. b) vystavit: (a) schválený vývozce ve smyslu čl. 22, nebo (b) kterýkoli vývozce pro jakoukoli
zásilku sestávající z jednoho nebo více nákladových kusů a obsahující původní výrobky,
jejichž celková hodnota nepřesahuje 6000 EUR.
Podle §105 odst. 10 celního zákona, účinného v době dovozu předmětného zboží
do České republiky, podání celního prohlášení je považováno za projev vůle deklaranta
navrhnout předmětné zboží k propuštění do příslušného režimu. Podáním celního
prohlášení deklarant potvrzuje správnost údajů v něm obsažených, pravost dokladů,
kterými je doloženo a zavazuje se k plnění povinností vyplývajících z propuštění zboží
do navrženého režimu. Podle §57 odst. 1 písm. e) téhož zákona celní sazebník obsahuje
preferenční sazební opatření obsažená v mezinárodních smlouvách, která upravují
poskytování celních sazebních preferencí (preferenční smluvní celní sazby).
V daném případě stěžovatel postupoval právě podle výše citovaného ustanovení
§105 odst. 10 celního zákona, když jako deklarant navrhnul dne 23. 9. 2003 automobil
Opel Astra Karavan 1,6I, vyrobený v roce 1998, zakoupený od prodávající firmy Bei Guy
and Rosa, Sarl. 1, RTE. De Luxemburg, L-4833 Rodange do příslušného režimu, k tomu
dle čl. 21 odst. 1 písm. b) Protokolu předložil „prohlášení na faktuře“ a ve smyslu §57
odst. 1 písm. e) celního zákona a čl. 16 odst. 1 písm. b) Protokolu uplatnil preferenční
celní sazbu, na základě které mu byla vyměřena pouze daň z přidané hodnoty ve výši
13 333 Kč.
Podle čl. 32 odst. 1 Protokolu se následné ověřování důkazů původu provádí
namátkově nebo kdykoliv, mají-li celní orgány dovážející země opodstatněnou
pochybnost o pravosti těchto dokumentů, o původu výrobků v nich uvedených
nebo o splnění jiných podmínek tohoto Protokolu. Za účelem provádění odst. 1
citovaného ustanovení celní orgány dovážející země vrátí průvodní osvědčení EUR.1
a fakturu, pokud je předložena, prohlášení na faktuře nebo kopie těchto dokumentů
celním orgánům vyvážející země, je-li to možné, též s uvedením důvodů
tohoto požadavku. Jakékoliv získané dokumenty a informace o tom, že údaje uvedené
na důkazu původu jsou nesprávné, jsou zaslány spolu se žádostí o ověření (srovnej čl. 32
odst. 2 Protokolu). Dle odst. 3 téhož ustanovení je ověření prováděno celními orgány
vyvážející země. Pro tyto účely mají celní orgány právo požadovat jakékoli doklady
a provádět jakoukoli kontrolu účtů vývozce nebo jinou kontrolu, kterou považují
za účelnou. O výsledku ověření pak dožádané celní orgány informují žádající celní orgány
62
co nejdříve. Z výsledku musí být zřejmé, zda jsou dokumenty pravé, zda je možno
výrobky v nich uvedené považovat za původní ve Společenství nebo v České republice
a zda jsou splněny ostatní podmínky Protokolu.
Vývozce vystavující prohlášení na faktuře (prodávající) je podle čl. 21 odst. 3
Protokolu povinen kdykoli na požádání celních orgánů vyvážející země předložit všechny
nezbytné doklady prokazující původ výrobků a splnění ostatních podmínek tohoto
Protokolu. Za dokumenty zmíněné v čl. 17 odst. 3 a čl. 21 odst. 3 Protokolu,
které dokazují, že výrobky uvedené v průvodním osvědčení EUR.1 nebo na faktuře
s prohlášením vývozce mohou být považovány za výrobky původní ve Společenství,
v České republice nebo v jedné ze zemí uvedených v článcích 3 a 4, a osvědčují i splnění
ostatních požadavků tohoto Protokolu, mohou být pokládány inter alia (mezi jinými):
(a) přímý důkaz o činnostech prováděných vývozcem nebo výrobcem při získávání
zboží, tvořící například součást jeho účtů nebo vnitřního účetnictví;
(b) dokumenty prokazující původ použitých materiálů, vydané nebo vystavené
ve Společenství nebo v České republice, pokud takové dokumenty mohou být použity
v souladu s národními obecně závaznými předpisy;
(c) dokumenty prokazující opracování nebo zpracování materiálů ve Společenství
nebo v České republice, vydané nebo vystavené ve Společenství nebo v České republice,
pokud takové dokumenty mohou být použity v souladu s národními obecně závaznými
předpisy;
(d) průvodní osvědčení EUR.1 nebo prohlášení na faktuře, prokazující původ
použitých materiálů, vydané nebo vystavené ve Společenství nebo v České republice
v souladu s tímto protokolem, nebo v jedné ze zemí uvedených v článcích 3 a 4, v souladu
s pravidly původu, která jsou shodná s pravidly původu tohoto Protokolu (srovnej čl. 27
Protokolu).
Z obsahu spisu Nejvyšší správní soud ověřil, že celní úřad postupoval v souladu
s výše uvedenými ustanoveními Protokolu, pokud jako celní orgán dovážející země
přistoupil k ověření důkazu původu předmětného automobilu. Na tomto místě Nejvyšší
správní soud podotýká, že pravomoc týkající se určení původu zboží je tedy v zásadě
udělena celním orgánům vývozního státu a celní orgány dovozního státu jsou závěry
legálně vyslovenými těmito orgány vázány (k tomu srovnej rozsudek Soudního dvora ES
ze dne 12. 7. 1984, Les Rapides Savoyards a další, 218/83, Recueil, s. 3105, body 23 a 27;
rozsudek Soudního dvora ES ze dne 9. 2. 2006, Sfakianakis AEVE proti Elliniko Dimosio,
C-23/04 až C-25/04, Sb. rozh. s. I-1265, body 23, 36 a 49; či na tuto judikaturu navazující
rozhodnutí Nejvyššího správního soudu ze dne 7. 2. 2008, č. j. 5 Afs 37/2007 - 49).
Ze správního spisu soud ověřil, že dle lucemburských celních orgánů bylo následně
kontrolou zjištěno, že prodejce předmětného automobilu nebyl schopen dodat dostatečně
doklady potvrzující původ zboží.
Celní úřad poté, kdy shora uvedeným postupem prokázal existenci skutečností
vyvracejících věrohodnost důkazu prohlášení na faktuře dle čl. 16 odst. 1 písm. b)
63
Protokolu, a tedy zpochybnil oprávněnost uplatnění preferenční sazby cla, zahájil řízení
o dodatečném vyměření celního dluhu, v němž stěžovatele seznámil s výsledkem ověření
tohoto důkazu, který je součástí správního spisu, a zároveň stěžovatele poučil o možnosti
navrhnout své připomínky k dané věci. Shora popsaný postup celního úřadu a následně
i žalovaného tak byl v souladu se zákonem o správě daní a poplatků, neboť celní orgány
nebyly povinny v souzené věci zahajovat ani daňovou kontrolu, ani tzv. kontrolu
následnou, jak se mylně domnívá stěžovatel.
Nejvyšší správní soud se vzhledem ke shora uvedenému zcela ztotožňuje se závěry
provedenými k této otázce krajským soudem a kasační námitce stěžovatele, že se krajský
soud s jeho námitkami směřujícími do nesprávného procesního postupu celních orgánů
nevypořádal, nepřisvědčil.
Krajský soud se dále dle stěžovatele nevypořádal s námitkou porušení čl. 37
Ústavy, spočívající v tom, že stěžovateli byla ze strany celních orgánů znemožněna
realizace ústavního práva na právní pomoc, jakož i s námitkou neautentického překladu
stěžejního důkazního prostředku, dopisu lucemburských celních orgánů.
Těmto námitkám musel Nejvyšší správní soud přisvědčit. Podle čl. 1 odst. 1 Ústavy
je Česká republika právní stát založený na úctě k právům a svobodám člověka a občana. Součástí
pojmu právního státu v jeho soudobém chápání je vyloučení libovůle při výkonu veřejné
moci. K tomu slouží při rozhodování o právech a povinnostech, děje-li se tak vydáváním
formalizovaných individuálních aktů aplikace práva zákonem stanoveným procesním
postupem. Smyslem a účelem odůvodnění je především ozřejmit, proč příslušný orgán
rozhodl, jak rozhodl, neboť jen tak lze ověřit, že důvody rozhodnutí jsou v souladu
s právem a nejsou založeny na libovůli (srov. v tomto ohledu judikaturu Ústavního soudu,
např. jeho nález ze dne 6. 3. 1997, sp. zn. III. ÚS 271/96, publikovaný pod č. 24/1997 Sb.
ÚS, viz též www.usoud.cz). Obsah odůvodnění proto musí být takový, aby uvedený účel,
tedy zajištění přezkoumatelnosti rozhodnutí, byl naplněn. Tak tomu je, jsou-li
z odůvodnění patrné důvody rozhodnutí v kontextu všeho podstatného, co předcházelo
jeho vydání a mělo vliv na jeho obsah. Z napadeného rozsudku však výše uvedené
dovodit nelze, neboť z něj není vůbec zřejmé, nejen z jakého důvodu soud nepovažoval
další právní argumentaci stěžovatele ohledně zbylých žalobních námitek za nedůvodnou,
ale ani o které konkrétní zbylé žalobní námitky v předmětu sporu vlastně jde. Soud
se po přezkoumání námitky týkající se nesprávného procesního postupu celní orgánů
totiž omezil pouze na konstatování, „ že v dalším se soud odkazuje na důvody žalobou
napadeného rozhodnutí, s nimiž se ztotožňuje a jim také odpovídá argumentace podaná ve vyjádření
k žalobě.“ Soud, který se vypořádává s žalobní argumentací, však musí označit,
které konkrétní žalobní námitky má na mysli, a nemůže je jen pro nesprávnost odmítnout,
ale musí také uvést, v čem konkrétně jejich nesprávnost spočívá (srovnej rozsudek ze dne
14. 7. 2005, č. j. 2 Afs 2 4/2005 – 44, publikovaný pod č. 689/2005 Sb. NSS,
www.nssoud.cz).
Nejvyšší správní soud přisvědčil také poslední z kasačních námitek, a to námitce
směřující do ustanovení §103 odst. 1 písm. d) s. ř. s., tedy do výroku č. III napadeného
rozsudku o odmítnutí žaloby do rozhodnutí č. j. 11542-02/06-0601-21 o nahlížení
do spisu.
64
Předně je třeba konstatovat, že stěžovatel zcela správně podal pouze jednu žalobu
do rozhodnutí žalovaného ze dne 3. 8. 2006, č. j. 10554-02/06-0601-21, o dodatečném
vyměření celního dluhu, ve které napadl i rozhodnutí žalovaného ze dne 3. 8. 2006,
č. j. 11542-02/06-0601-21 o rozsahu, ve kterém mu bylo umožněno nahlížet do spisu,
konkrétně do předkládací zprávy celního úřadu, na jejímž základě celní úřad postupoval
žalovanému stěžovatelem podané odvolání proti doměření celního dluhu. Rozhodnutí
o nahlížení do spisu je totiž typickým rozhodnutím, které nemůže být samostatně
napadeno žalobou, neboť jde o rozhodnutí, jímž se upravuje vedení řízení
a které je pouze tzv. rozhodnutím podkladovým, jehož nesprávnost či nezákonnost může
stěžovatel napadat až v žalobním řízení proti rozhodnutí meritornímu. Na rozhodnutí
ve věci nahlížení do spisu se pak vztahuje kompetenční výluka stanovená v §70 písm. c)
s. ř. s. a je vyloučeno ze samostatného přezkumu soudem ve správním soudnictví.
Pokud by tedy stěžovatel podal samostatně žalobu proti rozhodnutí žalovaného, jímž bylo
zamítnuto jeho odvolání ve věci nahlížení do neveřejné části jeho spisu, je taková žaloba
podle §68 písm. e) s. ř. s. nepřípustná a krajský soud by byl proto bez dalšího oprávněn
podanou žalobu podle §46 odst. 1 písm. d) s. ř. s. odmítnout. Pokud však stěžovatel
namítal nesprávnou aplikací §23 zákona o správě daní a poplatků v žalobě
proti meritornímu rozhodnutí správce daně o výši celního dluhu stěžovatele, byl krajský
soud povinen takovou žalobní námitku přezkoumat a posoudit, zda případný nesprávný
postup celních orgánů mohl mít vliv na zákonnost rozhodnutí ve věci samé (srovnej
usnesení Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 6. 2003, č. j. 6 A 164/2002 - 8,
publikované ve Sbírce rozhodnutí Nejvyššího správního soudu pod č. 15/2003 Sb. NSS).
Postup krajského soudu, který žalobu nejprve zcela uměle rozdělil na dvě různé
věci, aby je následně opět spojil ke společnému projednání a poté celou věc uzavřel s tím,
že rozhodnutí o nahlížení do spisu, konkrétně do předkládací zprávy nelze soudem
přezkoumat, neboť se nejedná o rozhodnutí, kterým by bylo zasaženo do stěžovatelových
subjektivních práv, je v rozporu s platnou právní úpravou, jakož i s ustálenou judikaturou
správních soudů. V této souvislosti považuje zdejší soud za důležité uvést, že k aplikaci
§23 zákona o správě daní a poplatků se opakovaně vyjádřil i Ústavní soud. Ve svém
nálezu ze dne 28. 3. 2006, sp. zn. IV. ÚS 359/05 (http://nalus.usoud.cz), uvedl:
„Jde-li pak o ust. §23 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků, které stanoví případy,
v nichž daňový subjekt není oprávněn nahlížet do částí vlastního daňového spisu, toto ustanovení
z hlediska ochrany základních práv představuje omezení základního práva na soukromí garantovaného
čl. 10 Listiny a na informace garantovaného čl. 17 Listiny.
Jak již Ústavní soud v minulosti mnohokráte uvedl, z doktríny materiálního právního státu,
která nalezla svůj praktický výraz v čl. 1 odst. 1 Ústavy ČR, vyplývá priorita jednotlivce před státem.
Obecně tedy platí, že je to jednotlivec, který disponuje tzv. svobodou informačního určení, tedy svobodou
rozhodovat o tom, jaké informace o sobě sdělí (srov. nález Ústavního soudu ve věci sp. zn. I. ÚS
512/02, in Ústavní soud ČR. Sbírka nálezů a usnesení, sv. 28, nález č. 143, str. 271 a násl.),
a je to také jednotlivec, který má naopak právo být seznámen s tím, jaké informace stát o něm
či „v jeho věcech” uchovává. Toto právo, podobně jako jiná základní práva, může být omezeno
toliko na základě zákona, omezení musí sledovat legitimní cíl a musí být přiměřené co do volby
prostředků.
65
Ústavní soud ve shora citovaném nálezu dospěl k závěru, že předmětné ustanovení z hlediska
ústavního obstojí, avšak za předpokladu jeho ústavně konformní interpretace. Za ústavně konformní
interpretaci lze přitom označit pouze takovou, která vyhoví shora uvedenému testu, tj. především
za situace, kdy je zachována přiměřenost omezení základního práva zvolením adekvátních prostředků.“
Nad rámec výše uvedeného považuje Nejvyšší správní soud za vhodné
v této souvislosti uvést, že účelem vyjmenovaných omezení je zcela evidentní ochrana
informací, týkajících se ostatních subjektů a jiných osob zúčastněných na řízení, jež má
správce daně k dispozici a ze kterých pro jejich vhodnost může vycházet při stanovení
daně či cla. Jestliže správce daně při stanovení určité povinnosti vychází pouze z údajů,
které se týkají subjektu samotného, není zde žádného důvodu odepřít tomuto subjektu
seznámení se s jakýmkoliv shromážděným podkladem (tedy i s předkládací zprávou), je-li
to nutné pro další průběh řízení. Již v nálezu ze dne 31. 8. 2001, sp. zn. IV.ÚS 179/01
(http://nalus.usoud.cz), přitom Ústavní soud uvedl, že „z právní úpravy tohoto ustanovení
(zejména z jejího smyslu v návaznosti na ustanovení §24 daňového řádu upravujícího povinnost
mlčenlivosti) je zřejmé, že vyloučeny z nahlédnutí jsou pouze takové písemnosti, které souvisí s jinými
daňovými subjekty.“ Při splnění předmětných podmínek je tedy povinností správce daně
umožnit příslušnému subjektu nahlédnutí do všech částí příslušného spisu.
S ohledem na všechny výše vyslovené závěry tedy byla kasační stížnost shledána
zčásti důvodnou a Nejvyšší správní soud proto napadený rozsudek krajského soudu podle
§110 odst. 1 zrušil a věc vrátil krajskému soudu k dalšímu řízení, v němž je tento soud
podle odst. 3 citovaného ustanovení vázán právním názorem vysloveným v tomto
rozsudku. O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti rozhodne krajský soud v novém
rozhodnutí (§110 odst. 2 s. ř. s.).
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 7. května 2008
Mgr. Daniela Zemanová
předsedkyně senátu