ECLI:CZ:NSS:2008:9.AFS.2.2008:85
sp. zn. 9 Afs 2/2008 - 85
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně Mgr. Daniely
Zemanové a soudců JUDr. Radana Malíka a JUDr. Barbary Pořízkové v právní věci
žalobce: TENET Europe s.r.o., se sídlem Biskupský Dvůr 2095/8, Praha 1,
zastoupeného JUDr. Jaroslavem Hostinským, advokátem se sídlem Vinohradská 126,
Praha 3, proti žalovanému: Finanční ředitelství v Českých Budějovicích, se sídlem
Mánesova 3a, České Budějovice, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 17. 5. 2007,
č. j. 2848/07-1300, o dodatečném vyměření daně z přidané hodnoty za zdaňovací období
4. čtvrtletí roku 2004, o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu
v Českých Budějovicích ze dne 1. 11. 2007, č. j. 10 Ca 116/2007 - 40,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační
stížnosti.
Odůvodnění:
Žalobce (dále jen „stěžovatel“) kasační stížností napadá v záhlaví označený
rozsudek Krajského soudu v Českých Budějovicích (dále jen „krajský soud“), kterým
byla zamítnuta jeho žaloba proti rozhodnutí Finančního ředitelství v Českých
Budějovicích (dále jen „žalovaný“) ze dne 17. 5. 2007, č. j. 2848/07-1300. Tímto
rozhodnutím bylo zamítnuto odvolání stěžovatele proti rozhodnutí Finančního úřadu
v Táboře (dále jen „finanční úřad“) ze dne 7. 8. 2006, č. j. 102908/06/110918/2566,
dodatečnému platebnímu výměru na daň z přidané hodnoty, jímž finanční úřad dodatečně
vyměřil stěžovateli daň z přidané hodnoty za zdaňovací období 4. čtvrtletí roku 2004
ve výši 767 063 Kč.
Stěžovatel označil za důvody kasační stížnosti skutečnosti uvedené v ustanovení
§103 odst. 1 písm. a), b) a d) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního,
v platném znění (dále jen „s. ř. s.“). V úvodu obsáhlé kasační stížnosti obecně předestírá,
že při stanovení jeho daňové povinnosti za předmětné období bylo nesprávně a neúplně
provedeno dokazování, a kromě toho daňové orgány i krajský soud chybně zhodnotily
předložené důkazní prostředky a vyměřily daň v rozporu se zákonem. Argumentace
krajského soudu, že v dané věci nejde o věrohodnost a průkaznost účetnictví, není podle
názoru stěžovatele přiléhavá, protože při zjištění nároku na odpočet daně z přidané
hodnoty (dále jen „DPH“) se vychází z účetnictví. Rozsudek krajského soudu proto
považuje v této části za nepřezkoumatelný pro nedostatek odůvodnění. K závěru
krajského soudu, že ve výpovědi svědka Rymeše byly zjištěny rozpory, a proto se nestala
důkazem, stěžovatel opět namítá nepřezkoumatelnost, krajský soud neuvádí hodnocení
údajných rozporů a důvody, proč není možno osvědčit svědeckou výpověď jako důkaz.
Výslech jmenovaného svědka byl proveden až v odvolacím řízení a po něm došlo
k vydání rozhodnutí ve věci, čímž žalovaný přeměnil dvojinstanční řízení
na jednoinstanční a porušil zásadu součinnosti. Dle dalšího tvrzení stěžovatele mu nebylo
umožněno nahlédnout do všech požadovaných dokumentů, přestože o to žádal. Krajský
soud se s jeho připomínkami k tomuto bodu dostatečně nevypořádal. Postupem správce
daně došlo dle stěžovatele k dvojímu vyměření daně, kdy na jedné straně byla napadaná
plnění zahrnuta ve výnosech společnosti Unreal, s. r. o., na druhé straně byla stejná plnění
vyloučena z nákladů stěžovatele s tím, že nebylo prokázáno jejich uskutečnění. S těmito
fakty se krajský soud rovněž dostatečně nevypořádal. Stěžovatel dále v kasační stížnosti
konstatuje, že v daňovém řízení předložil řadu nevyvratitelných důkazů o probíhající
spolupráci mezi jím a společností Unreal, s. r. o., je však patrná účelová snaha zpochybnit
jejich věrohodnost na nepodstatných věcech. V této souvislosti poukazuje především
na ústní jednání finančního úřadu s jednatelkou společnosti TENET Europe, s. r. o.,
Zdeňkou Rymešovou, na komunikaci stěžovatele s čínským výrobcem, předložené
technologické modely navržené jako důkazy, dodatky ke smlouvě uzavřené mezi
stěžovatelem a společností Unreal s. r. o., katalogy dodané stěžovateli stejnou společností
a rozpory zmíněné daňovými orgány u výdajových pokladních dokladů.
Žalovaný ve svém vyjádření k podané kasační stížnosti plně odkazuje na své
stanovisko k žalobě. Je přesvědčen o tom, že správce daně i odvolací orgán postupovali
při hodnocení důkazů v souladu se zákonem č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků,
ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o správě daní a poplatků“). Stěžovatel tvrdí,
že obdržel od společnosti Unreal, s. r. o., originální autorská díla spolu výhradní licencí
na 72 modelů, předložil však pouze technologické popisy dvou výrobků v anglickém
jazyce. Tyto grafické manuály svědčí o komunikaci společnosti Unreal, s. r. o., s čínským
dodavatelem. Ani skutečnost, že výrobky byly s Číny stěžovateli dodány, neprokazuje
opodstatněnost uplatněného nadměrného odpočtu daně z přidané hodnoty. Stěžovatel
se podle názoru žalovaného ocitl v důkazní nouzi a nebyl schopen předložit správci daně
dostatek důkazních prostředků, kterými by svá tvrzení prokázal. Správce daně
ani odvolací orgán nezpochybňují možnost uzavírání obchodních vztahů dvou
právnických osob se 100% majetkovou účastí dvou fyzických osob, které jsou navíc
manželé. Nejsou-li ovšem tyto subjekty v daňovém řízení schopny prokázat uskutečnění
vzájemných vztahů, ocitají se v důkazní nouzi. Na základě shora uvedeného žalovaný
navrhuje, aby byla kasační stížnost stěžovatele v souladu s ustanovením §110 odst. 1
s. ř. s. zamítnuta.
Ze správního spisu žalovaného Nejvyšší správní soud zjistil následující relevantní
skutečnosti rozhodné pro posouzení důvodnosti kasační stížnosti:
Finanční úřad u stěžovatele zahájil dne 14. 9. 2005 daňovou kontrolu, jejímž
předmětem byla mimo jiné i daň z přidané hodnoty za zdaňovací období 4. čtvrtletí
roku 2004. O měsíc později ve skladových prostorách stěžovatele provedl místní šetření,
při kterém se dotazoval na spolupráci se společností Unreal, s. r. o., jednatelka stěžovatele
se však nebyla schopna k těmto skutečnostem vyjádřit. Správce daně na základě objemu
zboží a služeb, které měla stěžovateli v roce 2004 poskytnout společnost Unreal, s. r. o.
(dle zjištění dožádaného finančního úřadu nekontaktní), získal pochybnosti
o oprávněnosti uplatněných odpočtů daně z přidané hodnoty. Proto byla stěžovateli
zaslána výzva ze dne 5. 12. 2005 k prokázání skutečností týkajících se dodání zboží
a poskytnutí služeb ze strany společnosti Unreal, s. r. o. Stěžovatel byl vyzván k doložení
důkazních prostředků k prokázání, že mu byly společností Unreal, s. r. o., dodány katalogy
a poskytnut design výrobků, konkrétně k doložení, jaké množství katalogů bylo dodáno,
komu byly předány a jaké konkrétní služby (prodej designu) mu byly poskytnuty a kým.
V této souvislosti byl vyzván k předložení předmětného katalogu, grafického manuálu
návrhu kolekce a dodatků ke smlouvě se společností Unreal, s. r. o. Stěžovatel na výzvu
reagoval a požadované skutečnosti prokazoval tvrzeními jednatelky Zdeňky Rymešové
a společnice E. R. Předloženy byly technologické popisy dvou z výrobků, které
představovaly podle stěžovatele poskytnutí designu od společnosti Unreal, s. r. o., dále
pracovní verze katalogu, dodatečně pak i dodatky ke smlouvě uzavřené mezi stěžovatelem
a jmenovanou společností a předávací protokoly. Finanční úřad vyhodnotil veškeré
důkazy získané v průběhu daňové kontroly (tzn. i související, které se netýkaly pouze
kontroly DPH za zdaňovacího období 4. čtvrtletí 2004) a usoudil, že stěžovatel
neprokázal přijetí zdanitelných plnění uvedených na fakturách od společnosti
Unreal, s. r. o. V návaznosti na tento závěr vydal dne 7. 8. 2006 dodatečný platební výměr
na DPH za zdaňovací období 4. čtvrtletí roku 2004.
Žalovaný, který rozhodoval o odvolání stěžovatele proti dodatečnému platebnímu
výměru, k návrhu stěžovatele vyslechl za přítomnosti jeho zplnomocněného zástupce
jediného jednatele a společníka společnosti Unreal, s. r. o., Daniela Rymeše. Ani jeho
výpověď však podle žalovaného neobjasnila všechny skutečnosti a obsahovala některé
rozpory s dřívějšími tvrzeními ostatních osob a jimi předloženými důkazními prostředky.
Daňové řízení vedené finančním úřadem bylo dle žalovaného v souladu s §2 zákona
o správě daní a poplatků, ze spisového materiálu vyplynulo, že skutkový stav byl zjištěn
správně. Vzhledem k tomu, že stěžovatel neodstranil pochybnosti vyjádřené ve výzvě
z 5. 12. 2005, závěr finančního úřadu má oporu v provedeném dokazování a není
v rozporu s pravidly logického myšlení, žalovaný odvolání stěžovatele zamítl.
Žaloba podaná stěžovatelem proti tomuto rozhodnutí žalovaného byla krajským
soudem zamítnuta. Soud dospěl k závěru, že náklady uplatněné stěžovatelem byly
z daňově účinných nákladů zcela správně vyloučeny.
Kasační stížnost je podle §102 a násl. s. ř. s. přípustná. Stěžovatel formálně opírá
kasační stížnost o důvody dle ustanovení §103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ř. s.,
tj. o nezákonnost rozhodnutí spočívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem,
o vadu řízení spočívající v tom, že skutková podstata, z níž správní orgán v napadeném
rozhodnutí vycházel, nemá oporu ve spisech, je s nimi v rozporu, a pro tuto důvodně
vytýkanou vadu soud, který ve věci rozhodoval, napadené rozhodnutí správního orgánu
měl zrušit, a konečně o nepřezkoumatelnost spočívající v nedostatku důvodů rozsudku
krajského soudu. Obsahově námitky tomuto určení odpovídají. Rozsahem a důvody
kasační stížnosti je Nejvyšší správní soud podle §109 odst. 2 a 3 s. ř. s. vázán.
Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek v rozsahu důvodů
uplatněných v kasační stížnosti a dospěl k závěru, že není důvodná.
Podle §2 odst. 3 zákona o správě daní a poplatků při rozhodování hodnotí správce daně
důkazy podle své úvahy, a to každý důkaz jednotlivě a všechny důkazy v jejich vzájemné souvislosti;
přitom přihlíží ke všemu, co v daňovém řízení vyšlo najevo. Dle §31 odst. 4 téhož právního
předpisu jako důkazních prostředků lze užít všech prostředků, jimiž lze ověřit skutečnosti rozhodné
pro správné stanovení daňové povinnosti a které nejsou získány v rozporu s obecně závaznými právními
předpisy. Jde zejména o různá podání daňových subjektů (přiznání, hlášení, odpovědi na výzvy správce
daně apod.), o svědecké výpovědi a znalecké posudky, veřejné listiny, zprávy o daňových kontrolách,
protokoly a úřední záznamy o místním šetření a ohledání, povinné záznamy vedené daňovými subjekty
a doklady k nim apod. Pokud ohledání nebylo možno provést v rámci místního šetření nebo daňové
kontroly, provede se u správce daně. Jednotlivé skutečnosti rozhodné pro daňové řízení se prokazují
v rámci důkazního řízení. Provedené důkazní řízení pak osvědčí, které z předložených důkazních
prostředků se staly skutečně důkazem.
Podle ustanovení §31 odst. 8 zákona o správě daní a poplatků správce daně prokazuje
a) doručení vlastních písemností daňovému subjektu, b) existenci skutečností rozhodných pro užití právní
domněnky a nebo právní fikce, c) existenci skutečností vyvracejících věrohodnost, průkaznost, správnost
či úplnost účetnictví a jiných povinných evidencí či záznamů, vedených daňovým subjektem, d) existenci
skutečností rozhodných pro uplatnění zákonných sankcí. V souladu s §31 odst. 9 tohoto zákona
daňový subjekt prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání, hlášení a vyúčtování
nebo k jejichž průkazu byl správcem daně v průběhu daňového řízení vyzván.
Ze zprávy o daňové kontrole finančního úřadu, rozhodnutí o odvolání žalovaného
i rozsudku krajského soudu je zřejmé, že stěžejní skutečností v celém daňovém řízení bylo
posouzení vztahu mezi stěžovatelem a společností Unreal, s. r. o. Za zmínku v prvé řadě
jistě stojí skutečnost, že jednatelé a společníci obou společností mezi sebou mají úzké
rodinné vazby, v důsledku čehož – jak uvádí i sám stěžovatel – vzájemná jednání
probíhala neformálně. Základním dokumentem, na který bylo oběma stranami v průběhu
daňového řízení poukazováno, je smlouva o vytvoření díla a poskytnutí výhradní licence
(dále jen „Smlouva“), podepsaná smluvními stranami dne 15. 7. 2003. Společnost
Unreal, s. r. o., jako zhotovitel se zavázala pro stěžovatele jako objednatele navrhnout
na každý kalendářní rok dvě kolekce oblečení a doplňků. Zpracování návrhu kolekce mělo
být podle Smlouvy vyjádřeno v podobě grafického manuálu. Smlouva byla do značné
míry uzavřena jako rámcová s tím, že konkrétní požadavky objednatele na jednotlivé
kolekce oblečení budou upraveny písemnými dodatky. Zhotovitel se též zavázal vyrobit
nebo provést inspekci vzorků jednotlivých kusů podle návrhu kolekce. K předání
zhotovitelem vytvořeného autorského díla mělo dle Smlouvy dojít předáním schváleného
grafického manuálu návrhu kolekce objednateli, přičemž o tomto předání měl být
v souladu se Smlouvou sepsán předávací protokol včetně ujednání, že k dílu
je poskytována výhradní licence podle Smlouvy.
Na základě objemu dodaného zboží a poskytnutých služeb podle údajů
obsažených v účetnictví stěžovatele a především zjištění o nekontaktnosti společnosti
Unreal, s. r. o., získal správce daně pochybnosti o oprávněnosti uplatněného odpočtu
daně z přidané hodnoty. Proto stěžovatele vyzval k prokázání nároku výzvou vydanou
v průběhu daňové kontroly podle ustanovení §31 odst. 9 a §16 odst. 2 zákona o správě
daní a poplatků.
Podle ustanovení §31 odst. 9 zákona o správě daní a poplatků daňový subjekt
prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání, hlášení a vyúčtování,
nebo k jejichž průkazu byl správcem daně v průběhu daňového řízení vyzván.
Prokazování uskutečnění výdaje je prvotně záležitostí dokladovou, současně je však třeba
respektovat soulad skutečného stavu se stavem formálně právním. To znamená,
že ani formálně perfektní účetní doklady se všemi požadovanými náležitostmi nestačí
k prokázání uskutečnění transakce v nich deklarované, není-li jimi věrohodně prokázáno,
že k jejímu uskutečnění fakticky došlo. Vznikne-li v průběhu daňového řízení pochybnost
o uskutečnění výdaje v tvrzené podobě, je povinností daňového subjektu, který
předmětný výdaj zahrnul do účetnictví a posléze do daňového přiznání, aby prokázal
dalšími důkazy správnost svého původního tvrzení.
Ze zprávy o daňové kontrole a z obsahu napadeného rozhodnutí žalovaného
je zřejmé, že správce daně stěžovatele s těmito pochybnostmi seznámil a vyzval
ho k prokázání jím tvrzených a uplatňovaných skutečností. Stěžovateli tak byl dán prostor
k osvědčení nároku jiným způsobem, nežli účetním dokladem, což je zcela v souladu
se závěrem uvedeným v nálezu Ústavního soudu sp. zn. II. ÚS 664/04 ze dne 18. 4. 2006.
Tímto nálezem byl popřen názor dosud zastávaný správními soudy, že účetní doklad
(tj. údaje v něm obsažené) nemůže být nahrazen výslechem svědků či jinými důkazními
prostředky. Ústavní soud se vyjádřil, že „právo daňového subjektu na prokázání daňových výdajů
nelze vykládat zjednodušeně, průkaznost vynaložených výdajů lze osvědčit i jiným způsobem, nežli
účetním dokladem; z §31 odst. 4 zákona o správě daní a poplatků vyplývá, že jako důkazních
prostředků lze užít všech prostředků, jimiž lze ověřit skutečnosti rozhodné pro správné stanovení daňové
povinnosti a které nejsou získány v rozporu s obecně závaznými právními předpisy“.
Nejvyšší správní soud ze správního spisu ověřil, že stěžovateli nebyla odňata
možnost, aby jakýmikoliv prostředky prokázal vynaložení zpochybněného nároku.
Správce daně srozumitelně vyjadřoval důvody svých pochybností a hodnotil další důkazní
návrhy stěžovatele.
Pokud stěžovatel žádné věrohodné tvrzení v dané věci nenabídl, pak je nutno
konstatovat, že neunesl důkazní břemeno ohledně prokázání předmětného
zpochybněného nároku. Správce daně je povinen zjistit skutečný stav věci co nejúplněji,
není vázán pouze návrhy daňových subjektů (§31 odst. 2 zákona o správě daní
a poplatků). Pokud v řízení vyjde najevo skutečnost, která svědčí ve prospěch daňového
subjektu, je povinen ji vyhodnotit, případně v součinnosti s daňovým subjektem činit
kroky k jejímu prokázání či vyvrácení. Není však v jeho možnostech a tedy ani jeho
povinností sám konstruovat možnosti, které by byly pro daňový subjekt příznivější
než dosavadní zjištění, a vyhledávat případné důkazy, jež by tyto hypotézy potvrdily
či vyvrátily. Takový postup je zcela nad rámec povinností správce daně. Rámec okolností
rozhodných pro správné stanovení daňové povinnosti určuje vždy prvotně daňový
subjekt tím, co uvede v daňovém přiznání či v povinně vedené dokumentaci.
Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 31. 5. 2007, č. j. 9 Afs 30/2007 - 73,
vyslovil názor, dle něhož: „Pokud daňový subjekt jednoznačně prokáže, že deklarovaný výdaj
skutečně nastal, byť třeba i za jiných okolností, nežli je uvedeno na daňovém dokladu, je možné
jej v souladu se zásadou materiální pravdy uznat za výdaj vynaložený v souladu s §24 odst. 1 zákona
o daních z příjmů. Je však nutno si uvědomit, že se jedná o situaci krajní, kdy standardní zákonem
předpokládaný způsob uplatnění výdaje nebyl daňovým subjektem dodržen. Pokud chce eliminovat
důsledky svého pochybení, musí vynaložení výdaje prokázat jednoznačným, transparentním způsobem,
tedy uvést a dokázat veškeré skutečné okolnosti týkající se předmětného výdaje, které budou v souladu
s ostatními zjištěnými údaji a budou vytvářet přehledný a důvěryhodný obraz o celé transakci. […]
Jestliže i dodatečně poskytnuté důkazy v sobě zahrnují další rozpory, je zřejmé, že nejsou s to zhojit
předchozí nedostatky. Jinými slovy správce daně má v popsaném případě právo požadovat po daňovém
subjektu kvalitní a perfektní nápravu původně uvedených nesprávností.“
Výše uvedené úvahy jsou přiměřeně použitelné i na předmětnou věc. Důvody,
které zdejší soud vedly k tomuto závěru, budou uvedeny v následujícím vypořádání
námitek stěžovatele obsažených v kasační stížnosti.
Stěžovatel namítá, že je to správce daně, kdo podle §31 odst. 8 zákona o správě
daní a poplatků prokazuje existenci skutečností vyvracejících věrohodnost, průkaznost,
správnost či úplnost účetnictví a jiných povinných evidencí či záznamů, vedených
daňovým subjektem. Argumentace krajského soudu, že v souzené záležitosti se nejedná
o prokazování těchto skutečností, ale došlo k dodatečnému doměření daně dokazováním,
je proto dle stěžovatele nedostatečná. Zdejší soud k tomu uvádí, že správce daně nepopřel
předložení dokladů ze strany stěžovatele. Vzhledem ke svým pochybnostem o přijetí
zdanitelného plnění uskutečněného jiným plátcem však stěžovatele vyzval k prokázání
správnosti uplatněného nároku na odpočet daně z přidané hodnoty. Následně, jak uvádí
krajský soud, došlo k dodatečnému doměření daně na základě vyhodnocení zjištěných
skutečností, což krajský soud správně označil za dokazování. Dle názoru Nejvyššího
správního soudu je odůvodnění napadeného rozsudku srozumitelné a obsahově
dostatečné, neboť jsou zde na několika stranách popsány úvahy krajského soudu týkající
se přenosu důkazního břemene a hodnocení jednotlivých skutečností, které v daňovém
řízení vyšly najevo, rozhodnutí krajského soudu proto nelze označit za nepřezkoumatelné
pro nedostatek odůvodnění.
Další námitka kasační stížnosti se týká výslechu Daniela Rymeše, který proběhl
až v rámci odvolacího řízení před žalovaným. Žalovaný shledal mezi výpovědí tohoto
svědka a výpovědí jednatelky a společnice stěžovatele rozpory, které dle stěžovatele
dostatečně nespecifikoval a neumožnil mu na ně reagovat a případně je odstranit.
Po výslechu jmenovaného již pouze rozhodl o zamítnutí odvolání, čímž de facto
dvojinstanční řízení přeměnil na jednoinstanční a porušil zásadu součinnosti dle §2
odst. 2 a 9 zákona o správě daní a poplatků. Nejvyšší správní soud považuje za relevantní
a důležité zdůraznit, že v rámci řízení před finančním úřadem stěžovatel výslech tohoto
svědka sám nenavrhoval. Finanční úřad se snažil o dožádání zaslané dle sídla společnosti
Unreal, s. r. o., nicméně dožádaný finanční úřad ve své odpovědi označil tuto společnost
za nekontaktní. Návrh výslechem svědka Daniela Rymeše byl vznesen stěžovatelem
až v řízení před odvolacím orgánem a žalovaný mu vyhověl. Navrženého svědka vyslechl,
a to v přítomnosti zplnomocněného zástupce stěžovatele. Za těchto okolností se není
možno ztotožnit s názorem stěžovatele, že došlo k porušení dvojinstančnosti řízení
a zásady součinnosti. Obsahově zcela shodně se s touto námitkou vznesenou v žalobě
vypořádal i krajský soud a jeho rozsudku ve věci tak nelze vytýkat nepřezkoumatelnost.
Stěžovatel dále poukazuje na skutečnost, že jeho zástupkyni nebylo umožněno
při nahlížení do spisu nahlédnout do všech požadovaných dokumentů, přestože
o to výslovně žádala. Stěžovateli je z úředního záznamu finančního úřadu známo,
že do neveřejné části spisu byly zahrnuty dokumenty o dožádání finančního úřadu
Brno III, odpověď na toto dožádání a protokol o místním šetření, a to s poukazem
na možné ohrožení zájmu třetího subjektu. Stěžovatel poměrně obsáhle konstatuje,
že postup daňových orgánů v této části řízení není v souladu se zákonem. Nejvyšší
správní soud považuje za podstatné podotknout, že stěžovatel nijak své výhrady proti
znemožnění nahlížení do všech dokumentů spisu finančních orgánů neuvádí
do souvislosti s odstraněním pochybností (především rozporů ve výpovědích zástupců
stěžovatele), které vznikly při provádění daňové kontroly. V argumentaci stěžovatele zcela
schází sdělení ohledně skutečností, které by tímto chtěl, resp. mohl, prokázat. Při tomto
zdůraznění dispoziční zásady lze dospět k závěru, že stěžovatel dostatečně nedostál
své povinnosti tvrzení, a proto se zdejší soud blíže do konkrétních detailů touto námitkou
nezabýval. Krajskému soudu zde stěžovatel opět vytýká, že se nedostatečně vypořádal
s jeho námitkami, čímž mu znemožnil vyjádřit se ke všem skutečnostem, které v daňovém
řízení vyšly najevo. Nejvyšší správní soud ověřil, že krajský soud se danou námitkou
stěžovatele zabýval a její důvodnost neshledal s poukazem na správný postup finančních
orgánů, které zachovaly v tajnosti poměry jiných daňových subjektů. Takové odůvodnění
není možno bez dalšího označit za nedostatečné, Nejvyšší správní soud proto ani tuto
námitku neshledal důvodnou.
Ve vztahu ke společnosti Unreal, s. r. o., stěžovatel v kasační stížnosti rovněž
podotýká, že daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období kalendářního roku 2004
byla vyměřena dvakrát. Jelikož v projednávané věci je předmětem soudního přezkumu
dodatečné vyměření daně z přidané hodnoty za zdaňovací období 4. čtvrtletí roku 2004,
tedy vyměření daně na základě zcela jiného rozhodnutí, Nejvyšší správní soud se v tomto
rozsudku danou námitkou blíže nezabýval.
Dále se stěžovatel v kasační stížnosti soustředí na hodnocení dílčích nepřesností
ze strany finančního úřadu a žalovaného. Nejvyšší správní soud na tomto místě odkazuje
na výše učiněné úvahy a citované rozhodnutí devátého senátu zdejšího soudu. K tomu
konstatuje, že je to správce daně, kdo má povinnost vyhodnotit všechny skutečnosti
zjištěné v průběhu daňového řízení, vysvětlit daňovému subjektu své pochybnosti a dát
mu možnost tyto pochybnosti odstranit. Daňový subjekt naproti tomu prokazuje
samotnou realizaci plnění, a to primárně způsobem, který by měl být seznatelný z výzvy
správce daně k odstranění pochybností. Nelze však přitom vyloučit prokázání tvrzení
daňového subjektu i jiným způsobem, tzv. „náhradním“ dokazováním. To spočívá
v prokázání tvrzených skutečností jinými (náhradními) prostředky, ačkoli jsou tyto
skutečnosti obvykle prokazované jiným (primárním) nástrojem. Toto „náhradní“
dokazování však musí být zcela perfektní, přesvědčivé a věrohodné, u tohoto způsobu
není možno akceptovat další známky nejasnosti, neurčitosti, nezřetelnosti, rozporů
a nesouladů. Za těchto okolností již správce daně nemá povinnost dále větvit tyto
nepřesnosti a odstraňovat pochybnosti o skutečnostech, kterými daňový subjekt hodlal
mimo rámec primárně určených prostředků odstraňovat již dříve vzniklé pochybnosti
správce daně.
Právě v projednávané věci se stěžovatel soustředil na zpochybnění jednotlivých
detailů v postupu a hodnotícím procesu daňových orgánů. Jak je již výše zmíněno,
v kasační stížnosti sám poukazuje na své „hodnocení dílčích nepřesností ze strany správce
daně a žalovaného“. Toto hodnocení se týká nevěrohodné výpovědi jednatelky
stěžovatele o získání kontaktu se společností Unreal, s. r. o., namítaného „informačního
šumu“ při jejím jednání u finančního úřadu, jejích nepřesných výpovědí, způsobených
jejími povšechnými znalostmi o dané problematice bez znalosti jednotlivých detailů
spolupráce se společností Unreal, s. r. o. Ke komunikaci s čínským výrobcem stěžovatel
v kasační stížnosti nepopírá nesrovnalosti v datech, tabulkách a dalších dokumentech,
neboť některé údaje nebyly změněny při kopírování z neaktuálních zdrojů. Rovněž
stěžovatel připouští, že na většině výrobků se pracovalo na základě ústní dohody, část
výrobků byla dokončena již před samotným podpisem dodatků ke Smlouvě, které měly
tyto výrobky specifikovat, a ani samotný postup při spolupráci stěžovatele se společností
Unreal, s. r. o., neprobíhal zcela v intencích vymezených Smlouvou. Předložené
technologické popisy výrobků včetně grafického materiálu podle finančního úřadu nejsou
autorským dílem podle smlouvy, obsahují připomínkování již vyrobených vzorků
a odkazy na model vyráběný čínským výrobcem pro minulou sezónu. Stěžovatel
poukazuje též na dodatky ke Smlouvě podepsané jednatelkou. Správci daně v této
souvislosti upozorňují na některé rozpory, nicméně také uvádějí, že samostatně by tato
skutečnost nemohla být a nebyla důvodem k dodatečnému vyměření daně. Katalog údajně
stěžovateli dodaný společností Unreal, s. r. o., finančnímu úřadu nebyl předložen
ani v jediném finálním výtisku, jednatelka a společnice stěžovatele se neshodly v jeho
popisu, pracovní verze katalogu zaslaná finančnímu úřadu v elektronické podobě
obsahovala vektorizované kresby vytvořené třetí osobou, nikoli společností Unreal, s. r. o.
(vektorizace kreseb byla touto osobou stěžovateli samostatně účtována). Rozpor byl
finančním úřadem shledán i ve výdajových pokladních dokladech, které za obě strany
podepisoval jediný jednatel a společník společnosti Unreal, s. r. o., nesouhlasí způsob
úhrady uvedený na faktuře se způsobem reálné platby, chybělo označení osoby,
která finanční hotovost předala a převzala. K prodeji designu modelu 19 JL stěžovatel
v daňovém řízení uváděl, že tento model byl vyvinut na základě dodatečného požadavku,
byl předán ústně, bez písemností, což bylo v rozporu se Smlouvou.
Z výše uvedeného je patrné, že stěžovatel nedokázal uspokojivě odstranit rozpory
a nepřesnosti ve svých tvrzeních, a tím beze zbytku vyhovět výzvě finančního úřadu,
vydané v průběhu daňové kontroly. Finanční úřad stěžovatelem navržené důkazní
prostředky akceptoval, hodnotil je a většinu z nich osvědčil jako důkazy, nicméně dospěl
k závěru, že obsahují řadu rozporů, nejasností a nemohou vést k prokázání správnosti
stěžovatelem uplatněného nároku na odpočet daně z přidané hodnoty. Nejvyšší správní
soud se ztotožňuje s názorem krajského soudu, jenž postup daňových orgánů v této věci
neshledal nezákonným, a též ostatní dílčí námitky uvedené v kasační stížnosti podané
stěžovatelem v souladu s výše popsanými premisami a úvahami zamítá jako nedůvodné.
Jestliže tedy krajský soud z uvedených důvodů zamítl žalobu stěžovatele podle
ustanovení §78 odst. 7 s. ř. s., postupoval zcela v souladu se zákonem.
S ohledem na výše uvedené Nejvyšší správní soud dospěl k závěru,
že stěžovatelem uplatněné kasační námitky nejsou ve vztahu k napadenému rozsudku
krajského soudu důvodné. Protože v řízení nebyly shledány ani jiné nedostatky, ke kterým
Nejvyšší správní soud dle §109 odst. 3 s. ř. s. přihlíží z úřední povinnosti, kasační stížnost
byla v souladu s §110 odst. 1 věta poslední s. ř. s. zamítnuta.
Stěžovatel, který neměl v tomto soudním řízení ve věci úspěch, nemá právo
na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti ze zákona (§60 odst. 1 s. ř. s. ve spojení
s §120 s. ř. s.). Žalovanému, jak vyplývá z obsahu spisu, náklady v tomto řízení nevznikly.
Proto soud rozhodl, že žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 11. prosince 2008
Mgr. Daniela Zemanová
předsedkyně senátu