ECLI:CZ:NSS:2018:10.AFS.148.2017:37
sp. zn. 10 Afs 148/2017 - 37
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně Daniely Zemanové, soudce
Ladislava Derky a soudkyně Michaely Bejčkové v právní věci žalobce: Živá Energie EU, s. r. o.,
se sídlem Brichtova 685/2, Praha 5, zast. JUDr. et PhDr. Petrem Podlahou, Ph.D., advokátem
se sídlem Vodičkova 792/40, Praha 1, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství,
se sídlem Masarykova 427/31, Brno, proti rozhodnutí Finančního ředitelství pro hlavní město
Prahu ze dne 14. 12. 2012, čj. 18862/12-1500-101316, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti
rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 31. 1. 2017, čj. 10 Af 5/2013-47,
takto:
I. Kasační stížnost se zamí t á .
II. Žádný z účastníků ne má právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
[1] U Městského soudu v Praze (dále jen „městský soud“) bylo dne 21. 1. 2013 zahájeno
řízení o žalobě proti rozhodnutí Finančního ředitelství pro hl. m. Prahu ze 14. 12. 2012,
kterým bylo zamítnuto odvolání žalobce a byl potvrzen zajišťovací příkaz Finančního úřadu
pro Prahu 5 (dále jen „finanční úřad“), ze dne 31. 10. 2012. Finanční úřad v zajišťovacím příkazu
vydaném podle §167 zákona č. 280/2009 Sb. (dále jen „daňový řád“) ve spojení s §103 zákona
č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen „zákon o DPH“), uložil žalobci, aby zajistil
úhradu daně z přidané hodnoty (DPH) za zdaňovací období 4. čtvrtletí r. 2012, která dosud
nebyla stanovena, složením jistoty 27 976 493 Kč na bankovní účet finančního úřadu.
[2] Krajský soud žalobu zamítl. V odůvodnění rozsudku uvedl, že podle zjištění finančního
úřadu, které žalobce nezpochybnil, byl žalobce zapsán do obchodního rejstříku dne 17. 7. 2009.
Jako předmět podnikání v obchodním rejstříku uvádí pronájem nemovitostí, bytů a nebytových
prostor a výroba, obchod a služby neuvedené v přílohách 1-3 živnostenského zákona.
Žalobce v letech 2009 - 2010 podával daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob,
ve kterých nevykazoval žádný obrat, hospodářským výsledkem byla ztráta. Nulové přiznání
k dani z příjmů právnických osob podal i za zdaňovací období r. 2011, ve výkazu zisků a ztrát
nevykázal žádné náklady ani výnosy, neuváděl žádné zaměstnance. Dále žalobce podal dne
25. 10. 2012 daňové přiznání k DPH za 3. čtvrtletí 2012 (za období od 25. 8. 2012
do 30. 9. 2012). Na základě podaného daňového přiznání vznikl žalobci nadměrný odpočet
ve výši 2 203 Kč, a to na základě přijatých zdanitelných plnění v základní sazbě daně ve výši
11 016 Kč a výše daně 2 203 Kč. Zároveň žalobce neoznačil žádná uskutečněná zdanitelná
plnění.
[3] Dále finanční úřad uvedl, že žalobce nenahlásil finančnímu úřadu žádný bankovní účet.
Své bankovní účty identifikoval žalobce vůči finančnímu úřadu až podáním z 30. 10. 2012,
doručeným téhož dne datovou schránkou ve 21:26:49 hod. Jako podklad rozhodnutí
o zajišťovacím příkazu finanční úřad vymezil zjištění z místního šetření v místě sídle žalobce
ze dne 25. 10. 2012. Při místním šetření bylo zjištěno, že na adrese tehdejšího sídla žalobce
(Brichtova 685/2, Hlubočepy, Praha 5) se nachází bytový dům, ve kterém část nebytového
prostoru vlastní společnost DOYEN, s. r. o. Budova byla v době místního šetření uzamčena
a zvonek s označením žalobce chyběl. Neznámá osoba, která umožnila finančnímu úřadu vstup
do budovy, uvedla na otázku správce daně, zda zná společnost Živá Energie EU, s. r. o.,
že nebytový prostor vlastní společnost DOYEN, s. r. o., ale nikoho z této společnosti neviděla.
[4] Městský soud dále uvedl, že finanční úřad opřel zajišťovací příkaz o informace zjištěné
v rámci vyhledávací činnosti, konkrétně že žalobce obchoduje s minerálními oleji. Dne 7. 9. 2012
se žalobce zaregistroval jako distributor pohonných hmot. Následně uskutečnil nákupy
pohonných hmot (motorové nafty) od 12. 10. do 24. 10. 2012 v objemu 4 953 788 litrů.
Tuto skutečnost žalobce nezpochybňuje. Žalobce nečiní sporným ani obsah vysvětlení,
které podal celnímu úřadu v souvislosti s touto transakcí, tedy, že nakoupené pohonné hmoty
jsou dodavatelem žalobce přiváženy společnosti Dakona, s. r. o. Tato společnost je jediným
odběratelem žalobce. Přeprava pohonných hmot odběrateli je již zahrnuta v ceně dodavatele
oprávněného příjemce zboží - společnosti PROFI MAX, s. r. o. Ve vztahu k celním orgánům
jednatel žalobce uvedl, že mu nejsou známy informace o tom, kde jsou pohonné hmoty finálně
stáčeny, neměl k dispozici stáčecí lístky z autocisteren, které převážejí pohonné hmoty. Žalobce
uvedl, že obchoduje pouze s pohonnými hmotami.
[5] Finanční úřad dále poukázal na to, že žalobce disponuje účtem číslo 7255819001/5500.
Na tomto účtu proběhly v průběhu měsíce října převody částek v celkovém objemu vyšším
než 120 mil. Kč (příjmy 123 mil., výdaje 122,9 mil.). Na smlouvách, které žalobce uzavřel
s obchodními partnery, je uveden rovněž účet 2108223168/2700. Ani tyto skutečnosti žalobce
nezpochybnil. Finanční úřad z těchto zjištění dovodil, že žalobce obchoduje s pohonnými
hmotami, které okamžitě dodává odběrateli. Žalobce nakoupil a dodal pohonné hmoty
(motorovou naftu) v období od 12. do 24. 10. 2012 v objemu 4 963 788 litrů a 25. 10. 2012
pravděpodobně přepravil pohonné hmoty v objemu 926 000 litrů. Při předpokládané prodejní
ceně 28,50 Kč za jeden litr činí hodnota dodaného zboží v tuzemsku 167 858 958 Kč. Toto zboží
bylo pořízeno ze země Evropské unie, jeho nákup se tedy projeví v daňové povinnosti daňového
subjektu neutrálně. S ohledem na to finanční úřad dovodil, že dosud nestanovená daňová
povinnost za 4. čtvrtletí, resp. za prodej zboží v období od 12. 10. 2012 do 25. 10. 2012 bude
činit 27 976 493 Kč.
[6] Pochybnosti o dobytnosti daňové povinnosti opřel finanční úřad o následující důvody,
se kterými se žalovaný ztotožnil:
a) daňový subjekt má krátkou daňovou historii jako plátce DPH; je registrován jako plátce
od 25. 8. 2012,
b) daňový subjekt nenahlásil finančnímu úřadu žádný bankovní účet, nesplnil tudíž ohlašovací
povinnost dle §127 odst. 1 písm. e) daňového řádu, dále neuvedl žádný telefonický ani e-mailový
kontakt,
c) od své registrace k DPH začal uskutečňovat nákupy a prodeje zboží ve velkých objemech,
ačkoliv v předchozích letech žádnou činnost neprováděl,
d) na ohlášené adrese sídla daňový subjekt ve skutečnosti nesídlí, jedná se o tzv. virtuální adresu,
e) dochází k časté změně sídla daňového subjektu,
f) finančnímu úřadu nejsou známy žádné provozovny nebo sklady, které daňový subjekt používá
ke své podnikatelské činnosti,
g) z příloh k daňovému přiznání k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku
2011 vyplývá, že daňový subjekt nemá žádný majetek; v aktivech vykazuje pouze částky
vyplývající z časového rozlišení ve výši 149 000 Kč, nevykazuje žádné zůstatky krátkodobého
finančního majetku,
h) daňový subjekt má čtvrtletní zdaňovací období u DPH,
i) nikdy v minulosti neplnil tak vysokou daňovou povinnost.
[7] Městský soud odkázal na §167 odst. 1 daňového řádu a uvedl, že při přezkumu
zákonnosti zajišťovacího příkazu je třeba se především zabývat tím, zda správní orgány
postupovaly v souladu s uvedeným ustanovením a řádně zdůvodnily, že je dána odůvodněná
obava, že daň (v posuzované věci dosud nestanovená DPH) bude v době její vymahatelnosti
nedobytná, nebo že v této době bude vybrání daně spojeno se značnými obtížemi. Rozšířený
senát NSS v rozsudku ze dne 24. 11. 2009, čj. 9 Afs 13/2008–90, č. 2001/2010 Sb. NSS, odstavci
27, uvedl, že je „správce daně povinen rozvést důvody vydání zajišťovacího příkazu, tedy proč pokládá vybrání
daně za ohrožené“. Dále městský soud odkázal ohledně výkladu uvedeného ustanovení na rozsudky
Nejvyššího správního soudu ze dne 16. 4. 2014, čj. 1 As 27/2014-31, odstavec [20], č. 3049/2014
Sb. NSS, ze dne 11. 6. 2015, čj. 10 Afs 18/2015-48, ze dne 25. 8. 2015, čj. 6 Afs 108/2015-35.
Tuto judikaturu shrnul městský soud tak, že nelze požadovat po správci daně, aby v rámci
zajišťovacího příkazu, respektive rozhodnutí o zamítnutí odvolání, postavil najisto a detailně
prokazoval veškeré skutečnosti relevantní pro stanovení daně, neboť pro takový postup je místo
v řízení o stanovení (doměření) daně. Na druhou stranu však musí v zajišťovacím příkazu
srozumitelně a přezkoumatelným způsobem uvést konkrétní okolnosti vztahující se k oběma
součástem odůvodněné obavy ve smyslu §167 odst. 1 daňového řádu, tedy jak k obavě, že bude
stanovena určitá daňová povinnost, tak k obavě, že nebude takto stanovená daňová povinnost
v době splatnosti dobytná. Zároveň platí, že odůvodněnou obavu (tj. přiměřenou
pravděpodobnost) lze vyhodnocovat jak jednotlivě ve vztahu k oběma výše uvedeným prvkům
(stanovení daně a její budoucí dobytnost), tak i celkově. Pokud bude možno odůvodněnou obavu
ve vztahu k jednomu či druhému prvku s jistotou vyloučit, pak zpravidla nebude možné
zajišťovací příkaz vydat. Bude-li ale dána určitá míra obavy ve vztahu k oběma prvkům, je možné
např. nižší pravděpodobnost (slabší důvody) ve vztahu k budoucímu stanovení daně
kompenzovat jasnými okolnostmi (silnými důvody) svědčícími o tom, že daňový subjekt
se zbavuje majetku, který by mohl sloužit k uspokojení daňového nedoplatku, a naopak
(srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 7. 1. 2016, čj. 4 Afs 22/2015-104).
[8] Městský soud dospěl k závěru, že odůvodnění zajišťovacího příkazu, resp. napadeného
rozhodnutí o odvolání, výše uvedeným požadavkům vyhovělo. Závěr o pravděpodobnosti vzniku
daňové povinnosti, resp. jejího stanovení, nebyl sporný, přičemž šlo o daňovou povinnost v řádu
desítek milionů korun, tedy částku nikoliv zcela běžnou. S ohledem na výše naznačená judikatorní
východiska jde o velmi silný prvek pravděpodobnosti ve vztahu k jednomu z prvků odůvodněné
obavy, ve vztahu k druhému prvku pravděpodobnosti důvodných obav (budoucí dobytnost)
postačí důvody relativně slabší, resp. i jen souhrn několika relativně slabších důvodů.
Městský soud zdůraznil, že důvodnou obavu může vzbudit i souhrn okolností, které jsou samy
o sobě relativně běžné, pokud však dojde k jejich kumulaci, jde o dostatečně varovné skutečnosti,
jež mohou ve svém souhrnu důvodnou obavu vzbudit.
[9] Obava o budoucí dobytnost daňové povinnosti se především opírá o majetkové poměry
daňového subjektu a způsob jeho podnikání. Pokud jde o majetkové poměry žalobce, finanční
úřad v zajišťovacím příkazu konstatoval, že žalobce nedisponuje téměř žádným majetkem.
Vůči tomuto zjištění žalobce nevymezil žádnou relevantní námitku. Poukaz na to, že šlo do října
2012 o „spící“ společnost, tudíž žalobce nemůže mít žádný majetek, je svým způsobem spíše
varující, neboť zároveň vypovídá i o způsobu podnikání žalobce. Tím je nákup pohonných hmot
ve velkých objemech, který je okamžitě dále prodáván. Žalobce funguje zcela jako překupník,
který se na fyzické distribuci pohonných hmot nijak nepodílí. V tomto ohledu žalobce
představuje z hlediska plnění daňové povinnosti rizikový subjekt.
[10] Ohledně námitky týkající se krátké daňové historie městský soud souhlasil se žalovaným
v tom, že jde o indikátor rizikového podnikání. Od doby zapsání do obchodního rejstříku dne
17. 7. 2009 žalobce fakticky nevykazoval žádnou činnost, jako plátce DPH se registroval až dne
25. 8. 2012, kdy daňové tvrzení za zdaňovací období třetího čtvrtletí roku 2012 obsahovalo
pouze vznik nadměrného odpočtu z titulu přijatých zdanitelných plnění v zanedbatelné výši,
ale v říjnu 2012 začal žalobce uskutečňovat plnění v celkové výši přesahující 100 milionů Kč.
V souvislosti s dalšími skutečnostmi tato okolnost ukazuje na rizikovou povahu podnikání
žalobce.
[11] Pokud jde o námitku týkající se nenahlášení bankovního účtu a neuvedení kontaktu,
žalovaný v napadeném rozhodnutí připustil, že dne 30. 10. 2012 byla do datové schránky
finančního úřadu dodána datová zpráva obsahující informaci žalobce o aktuálním seznamu jeho
bankovních účtů. Zajišťovací příkaz byl vydán na základě interního sdělení kontrolního oddělení
ze dne 30. 10. 2012, finanční úřad proto tuto skutečnost odůvodnění zajišťovacího příkazu
nevzal v úvahu. Podle městského soudu to však nemění nic na tom, že povinnost identifikace
účtů vůči finančnímu úřadu nebyla splněna v době, kdy žalobce začal se svou činností v oblasti
nákupu a prodeje pohonných hmot. I to mohlo vést v souhrnu s ostatními skutečnostmi
k formulování závěru o důvodnosti obav.
[12] Městský soud se dále ztotožnil se závěrem žalovaného, že uskutečňování nákupu
a prodeje ve velkých objemech není problematické samo o sobě, není ani nelogické, že žalobce
k němu přistoupil až od určitého okamžiku. Varující ale bylo, že se tak stalo v situaci, kdy žalobce
do té doby evidentně nedisponoval žádným majetkem a nevykazoval žádnou činnost.
[13] Pokud jde o námitky týkající se sídla společnosti, městský soud sdílel závěr žalovaného,
že se nelze ztotožnit s tvrzením žalobce, že na adrese zapsané v obchodním rejstříku v rozhodné
době žalobce fyzicky sídlil. Tvrzení žalobce o jeho dosažitelnosti a fyzickém výskytu na místě
sídla nebylo v řízení žalobcem prokázáno. Žalobce pouze doložil, že v místě sídla je vyvěšen
seznam subjektů, jež mají na dané adrese zapsáno sídlo, a je zde rovněž zapsán kontakt
na majitele příslušného nebytového prostoru. Již pouze skutečnost, že v jednom nebytovém
prostoru v jinak výhradně bytovém domě „sídlí“ 17 různých společností, je varující. Fyzické
(faktické) sídlo obchodní společnosti bude zpravidla takové místo, kde má společnost buď nějaký
majetek, který užívá ke své činnosti, zaměstnance, nebo osobu, která by byla oprávněna jednat
jejím jménem, případně by na tomto místě provozovala svou ekonomickou činnost. Žalobce
nezpochybňuje ani samo zjištění odvolacího správního orgánu, že v krátké době od vydání
zajišťovacího příkazu do projednání odvolání změnil své sídlo. I v této otázce se městský soud
ztotožnil se žalovaným potud, že častá změna sídla obchodní korporace není nijak rutinní a běžná
skutečnost.
[14] Též neexistence reálné provozovny, v níž by docházelo k reálné ekonomické činnosti,
byla podle názoru městského soudu vyhodnocena oprávněně jako skutečnost v kontextu
ostatních okolností varující. Vypovídá o rizikové povaze podnikání žalobce jako jen
zprostředkujícího článku v řetězci obchodů s pohonnými hmotami. Taková okolnost by sama
o sobě nebyla na újmu žalobce, nicméně při vědomí způsobu jeho podnikání i tato skutečnost
mohla přispět k důvodné obavě, že žalobce funguje pouze za účelem krátkodobého
či jednorázového podnikání, jehož jediným důvodem je neodvedení daně, převzetí daňové
povinnosti jiného subjektu, či jiná skutečnost vedoucí k zamezení řádného výběru daně jejím
správcem.
[15] K námitce žalobce týkající se blokace bankovních účtů ode dne 30. 10. 2012 a doručení
exekučních příkazů, městský soud konstatoval, že ze správního spisu nevyplývá žádná skutečnost,
jež by jakkoliv dávala do souvislosti vydání zajišťovacího příkazu a blokaci účtů žalobce již dne
30. 10. 2012. Exekuční příkazy na postižení účtů žalobce byly dle správního spisu vydány dne
31. 10. 2012, nemohlo proto na jejich základě dojít k blokaci účtů již 30. 10. 2012. Ve správním
spisu není zachycen žádný úkon finančního úřadu, který by mohl k takové blokaci vést. Námitka
dřívějšího doručení exekučních příkazů (před doručením zajišťovacího příkazu) je z hlediska
předmětu žaloby irelevantní, neboť otázka exekučního řízení nemá vliv na řízení ve věci
projednávané žaloby.
II. Kasační stížnost žalobce a vyjádření žalovaného
[16] Proti rozsudku krajského soudu podal žalobce (dále jen „stěžovatel“) kasační stížnost,
ve které navrhl rozhodnutí zrušit, a to případně i s rozhodnutím odvolacího správního orgánu.
Ve stížnosti uvedl důvody dle §103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ř. s. Nenastala žádná odůvodněná
obava, že by DPH byla v době její vymahatelnosti nedobytná. Závěry o špatné ekonomické
situaci stěžovatele byly nepřesvědčivé, stěžovatel se nezbavoval majetku. Nebylo prokázáno,
že by se stěžovatel účastnil podvodného řetězce.
[17] V okamžiku vydání zajišťovacího příkazu byla splněna povinnost nahlásit bankovní účet.
Tvrzení, že stěžovatel nenahlásil finančnímu úřadu účet č. 2108223168/2700 v UniCredit bank
Czech Republic, a. s., není pravdivé. Stalo se tak dne 30. 10. 2012, tedy před vydáním
zajišťovacího příkazu. Městský soud tuto otázku nesprávně posoudil, neboť pro vydání
zajišťovacího příkazu byl rozhodující stav v okamžiku rozhodnutí, kdy již povinnost byla
splněna.
[18] Stěžovatel na adrese Brichtova 685/2, Praha 5, skutečně sídlil, o čemž svědčí fotografie,
které stěžovatel přiložil k odvolání. Na uvedené adrese sídlí několik společností včetně
stěžovatele. Je uvedeno i telefonní číslo, na které mohou návštěvníci zavolat a požádat
poskytovatele služeb sídla DOYEN, s. r. o. o informace. V daných prostorách se nachází recepce
a finanční úřad zřejmě nevyvinul dostatek snahy stěžovatele kontaktovat. O tom, že na uvedené
adrese stěžovatel sídlí, svědčí i prohlášení Viktora Zaichuka, jednatele uvedené společnosti
DOYEN s. r. o., která je vlastníkem nebytového prostoru pronajatého stěžovateli nájemní
smlouvou z 12. 10. 2012. Nejedná se pouze o virtuální adresu, nýbrž skutečné sídlo,
kde se fyzicky stěžovatel nachází. Stěžovatel nezaměstnává administrativní sílu, což velikost jeho
podniku a předmět podnikání nevyžaduje. Předcházející změny sídla přibližně jednou za rok jsou
u obchodních společností běžné; kromě toho k žádné další změně sídla nedošlo.
[19] Krátká daňová historie stěžovatele jako plátce DPH nemůže vést k blokaci
jeho bankovních účtů, čímž mu je v podstatě zabráněno pokračovat v podnikání. Městský soud
při posouzení uvedeného faktoru pominul, že každé podnikání je rizikové. Tvrzení finančního
úřadu, že stěžovatel neuvedl telefonický ani e-mailový kontakt je nepravdivé, neboť sám finanční
úřad kontaktoval stěžovatele v den vydání zajišťovacího příkazu 31. 10. 2012,
ve kterém pracovník finančního úřadu sdělil stěžovateli, že do jeho datové schránky byla odeslána
důležitá písemnost a stěžovatel na tento e-mail odpověděl. Telefonický kontakt i e-mailová adresa
byly uvedeny v přiznání k DPH za 3. čtvrtletí 2012 v podání z 25. 10. 2012. Dne 29. 10. 2012
pracovnice finančního úřadu kontaktovala prostřednictvím sms-zprávy účetního stěžovatele,
který s ní hovořil telefonicky následující den. Finanční úřad tedy měl kontakty na stěžovatele
a využíval je. Městský soud tuto skutečnost pominul a v odůvodnění rozsudku se jí nezabýval.
Stěžovatel se po celou dobu své existence neocitl v prodlení s platbou jakékoliv daně,
se správními orgány řádně spolupracuje, o čemž svědčí mj. i to, že dne 18. 10. 2012 se dostavil
na celní správu poté, kdy předchozího dne celní správa kontaktovala matku jednatele stěžovatele.
[20] Nákupy a prodeje zboží ve velkých objemech mohl stěžovatel začít provádět
až po potvrzení o registraci stěžovatele jako distributora pohonných hmot, které obdržel
až 7. 9. 2012. Není nic neobvyklého na tom, že před obdržením této registrace neprováděl
(nemohl provádět) nákupy a prodeje uvedeného zboží. Proto mu také dříve nemohla vzniknout
tak vysoká daňová povinnost. Žádné skladové prostory či další provozovny stěžovatel ke svému
podnikání nepotřebuje. Stěžovatel nemá žádný majetek, což není překvapivé. Většina obchodních
společností v ČR nemá téměř žádný majetek; povinný základní kapitál u s. r. o. je pouze 1 Kč.
Není nic protiprávního na tom, že se dlouhou dobu jednalo o tzv. „spící“ společnost.
[21] Stěžovatel znovu poukázal na nevysvětlitelnou okolnost, že mu byl již den před vydáním
zajišťovacího příkazu zablokován bankovní účet u Raiffeisenbank, a. s., přičemž tuto okolnost
podrobně popsal. Teprve po odeslání dvou exekučních příkazů mu byl zaslán zajišťovací příkaz.
Oba exekuční příkazy byly odvolacím orgánem zrušeny z důvodu nicotnosti rozhodnutí, ale stalo
se tak až dne 13. 12. 2012. Stěžovatel měl až do této doby neoprávněně zablokovány účty
na základě exekučních příkazů. V důsledku zablokování účtů nemohl stěžovatel realizovat své
obchody a logicky nemohl ani řádně odvádět daň správci daně.
[22] Žalovaný ke kasační stížnosti uvedl, že napadený rozsudek je přezkoumatelný a plně
v souladu s judikaturou Nejvyššího správního soudu citovanou v rozsudku. K zablokování účtu
dne 30. 10. 2012 nedošlo v důsledku vydání exekučních příkazů následujícího dne ani jiné
činnosti finančního úřadu. Tato námitka je bezpředmětná s ohledem na zrušení těchto
exekučních příkazů z důvodu jejich nicotnosti. Uvedená okolnost ale nemůže ovlivnit platnost
vydaného zajišťovacího příkazu. Zajišťovací příkaz nebyl nepřiměřený, neexistoval mírnější
právní nástroj, jehož prostřednictvím by bylo možné zajistit dosud nestanovenou daň.
III. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem
[23] Nejvyšší správní soud se nejprve zabýval posouzením, zda byly splněny podmínky řízení.
Zjistil, že kasační stížnost byla podána včas, osobou oprávněnou, proti rozhodnutí, vůči němuž
je kasační stížnost ve smyslu §102 s. ř. s. přípustná, stěžovatel je v řízení zastoupen advokátem
dle §105 odst. 2 s. ř. s. a jsou splněny i obsahové náležitosti stížnosti dle §106 s. ř. s. Nejvyšší
správní soud dále přezkoumal důvodnost kasační stížnosti v souladu s ustanovením §109 odst. 3
a 4 s. ř. s., v mezích jejího rozsahu a uplatněných důvodů. Neshledal přitom vady podle §109
odst. 4 s. ř. s., k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti.
[24] Kasační stížnost není důvodná.
[25] Nejvyšší správní soud nejdříve zhodnotil namítanou nepřezkoumatelnost.
Nepřezkoumatelnost rozhodnutí je vadou, ke které jsou správní soudy povinny přihlížet
i bez námitky, tedy z úřední povinnosti (§109 odst. 4 s. ř. s.). Vlastní přezkum rozhodnutí soudu
je možný pouze za předpokladu, že napadené rozhodnutí splňuje kritéria přezkoumatelnosti.
Musí se jednat o rozhodnutí srozumitelné, které je opřeno o dostatek relevantních důvodů,
z nichž je zřejmé, proč krajský soud rozhodl tak, jak je uvedeno ve výroku rozhodnutí.
[26] Stěžovatel konkretizoval údajnou nepřezkoumatelnost rozsudku tak, že městský soud
se v odůvodnění rozsudku nezabýval tvrzeními stěžovatele, že byl vůči finančnímu úřadu
kontaktní, o čemž svědčí vzájemná komunikace ve dnech 29. a 30. 10. 2012 mezi pracovnicí
finančního úřadu a účetním stěžovatele. K tomu Nejvyšší správní soud uvádí, že jak plyne
z rekapitulace odůvodnění napadeného rozsudku uvedené výše v odstavci [11] (poslední odstavec
na str. 11 rozsudku), odvolací správní orgán v žalobou napadeném rozhodnutí připustil,
že dne 30. 10. 2012, tedy jeden den před vydáním zajišťovacího příkazu, stěžovatel doručil
do datové schránky finančního úřadu informaci o seznamu bankovních účtů stěžovatele. Městský
soud však uvedl, že tuto informaci neposkytl již na počátku své činnosti v oblasti nákupu
a prodeje pohonných hmot a v souhrnu i s ostatními skutečnostmi tato okolnost mohla vést
k obavám, zda předpokládaná daňová povinnost bude dobytná. Z uvedeného závěru městského
soudu plyne, že byť je nesprávný údaj finančního úřadu, kterým mj. odůvodnil vydání
zajišťovacího příkazu, podle kterého stěžovatel neuvedl žádný telefonický ani e-mailový kontakt,
tato nesprávnost nemůže změnit existenci ostatních okolností vzbuzujících pochybnosti
o dobytnosti předpokládané daňové povinnosti (viz výše jejich výčet uvedený v odstavci [6]).
Nejvyšší správní soud se proto neztotožnil s tvrzením stěžovatele o nepřezkoumatelnosti
rozsudku (nedostatku důvodů).
[27] Stěžovatel dále podal kasační stížnost z důvodu dle §103 odst. 1 písm. a) a b) s. ř. s.
(tj. nesprávného právního posouzení ustanovení §167 odst. 1 daňového řádu a vad řízení
spočívajících v nesprávných skutkových zjištěních správních orgánů). Nejvyšší správní soud
je vázán důvody kasační stížnosti (viz §109 odst. 4 s. ř. s.), proto se zabýval výlučně posouzením
námitek stěžovatele.
[28] Podle §167 odst. 1 daňového řádu: „Je-li odůvodněná obava, že daň, u které dosud neuplynul den
splatnosti, nebo daň, která nebyla dosud stanovena, bude v době její vymahatelnosti nedobytná, nebo že v této době
bude vybrání daně spojeno se značnými obtížemi, může správce daně vydat zajišťovací příkaz.“
[29] Jak plyne i z citace závěrů rozsudku Nejvyššího správního soudu z 16. 4. 2014,
čj. 1 As 27/2014-31, které jsou obsaženy v odůvodnění napadeného rozsudku, lze zajišťovací
příkaz vydat i v případech, kdy ucelený a logický okruh indicií nižší intenzity ve vztahu k výši
dosud nesplatné nebo nestanovené daně vyvolá obavu o schopnosti daňového subjektu daň
v době její vymahatelnosti uhradit. Dále městský soud správně odkázal i na závěry rozsudku
Nejvyššího správního soudu ze 7. 1. 2016, čj. 4 Afs 22/2015-104. Nejvyšší správní soud
v souladu s těmito závěry uvádí, že v dané věci nebylo pochyb o splnění prvního předpokladu
pro vydání zajišťovacího příkazu, tj. o tom, že daň bude v budoucnu stanovena (ani stěžovatel
nečinil tento předpoklad sporným). V této věci tedy byly „silné“ důvody pro závěr, že DPH bude
stanovena. U druhého důvodu (obava o dobytnost DPH) byly důvody „slabší“, nicméně městský
soud byl názoru (i s odkazem na již zmíněný rozsudek Nejvyššího správního soudu z 16. 4. 2014,
čj. 1 As 27/2014-31), že byť žádná z okolností zmíněných v rozsudku by sama o sobě nemohla
osvědčit obavu o dobytnost daně (či její splacení se značnými obtížemi), ve svém souhrnu již tuto
obavu zakládají, a proto jsou splněny oba předpoklady pro vydání zajišťovacího příkazu.
Z níže uvedených důvodů se Nejvyšší správní soud s tímto hodnocením městského soudu
ztotožnil. V další části odůvodnění svého rozsudku se Nejvyšší správní soud zabýval tím,
zda jednotlivými níže uvedenými okolnostmi byla osvědčena obava z nedobytnosti daně
nebo obava, že její vybrání bude spojeno se značnými obtížemi.
[30] Jak správně uvedl městský soud, bankovní účet č. 2108223168/2700 byl finančnímu
úřadu ohlášen dne 30. 10. 2012, tedy před vydáním zajišťovacího příkazu, nicméně nikoliv včas
v době, kdy jej měl ohlásit. Finanční úřad vycházel z toho, že stěžovatel nesplnil svou ohlašovací
povinnost dle §127 odst. 1 písm. e) daňového řádu ve znění účinném do 31. 12. 2012 [viz výčet
uvedený výše v odstavci [6] u písmene b)]. Nejvyšší správní soud dodává, že čísla svých
bankovních účtů byl dle tohoto ustanovení stěžovatel povinen sdělit finančnímu úřadu
již v přihlášce k registraci DPH, nikoliv až dne 30. 10. 2012. I tato okolnost zakládala v určité
míře pochybnost o eventuální dobytnosti daňové povinnosti, byť ne v takovém rozsahu,
jak původně uvedl finanční úřad (není pravda, že stěžovatel nenahlásil před vydáním
zajišťovacího příkazu žádný bankovní účet).
[31] Co se týče sídla stěžovatele, Nejvyšší správní soud se ztotožnil se závěrem městského
soudu, že se jednalo o virtuální adresu sídla, nikoliv o skutečné sídlo, odkud by stěžovatel
provozoval svou podnikatelskou činnost. Jak je zřejmé z fotografií pořízených jak finančním
úřadem, tak i stěžovatelem, vpravo od vstupních dveří do panelového domu na adrese Brichtova
685/2, Hlubočepy, Praha 5, je umístěna tabule se zvonky s vyznačením jmen obyvatel domu,
nikoliv však názvů společností, tj. ani stěžovatele. Prostřednictvím zvonku tedy nebylo možné
stěžovatele na adrese jeho sídla kontaktovat. Na stěně vlevo od vchodu byl seznam 17
společností (včetně stěžovatele) bez uvedení telefonu či jiné možnosti komunikace. V dolní části
seznamu byla dále uvedena společnost DOYEN s. r. o., která je označena jako majitel
nebytového prostoru a správce sídel společností uvedených v seznamu. Dále je uvedena
kontaktní osoba Viktor Zajčuk a číslo jeho telefonu. Z tohoto údaje není zcela zřejmé, zda Viktor
Zajčuk je kontaktní osobou jen pro uvedenou společnost DOYEN, s. r. o., nebo pro všechny
společnosti. První varianta je pravděpodobnější jak s ohledem na typ písma a grafické umístění
tohoto údaje, tak i na tvrzení stěžovatele, podle kterého je Viktor Zajčuk jednatelem zmíněné
společnosti DOYEN, s. r. o.
[32] Stěžovatel sice tvrdil, že v uvedeném domě je recepce, avšak na fotografiích finančního
úřadu ani stěžovatele není recepce zaznamenána. Stěžovatel předložil městskému soudu smlouvu
o nájmu uzavřenou dne 12. 10. 2012 mezi společností DOYEN, s. r. o., jako poskytovatelem
služeb a stěžovatelem jako zákazníkem. Z této smlouvy vyplývá, že podle bodu 1. uvedené
smlouvy poskytovatel služeb souhlasil s umístěním sídla zákazníka na uvedené adrese. V bodu 3.3
smlouvy bylo dohodnuto, že poskytovatel služeb pronajímá zákazníkovi prostor na dobu
nezbytnou pro potřeby vedení správy a styk s veřejností včetně kontrol státních orgánů na jednu
hodinu ročně dle předchozí písemné objednávky zákazníka. Z uvedené smluvní úpravy
podle názoru Nejvyššího správního soudu plyne, že stěžovatel na adrese svého sídla fyzicky
nepobýval, eventuálně s výjimkou jedné hodiny ročně na základě své včasné objednávky vůči
pronajímateli. S ohledem na uvedené skutečnosti se Nejvyšší správní soud ztotožnil s tím,
že jak virtuální sídlo stěžovatele v obytném panelovém domě, na kterém není možné stěžovatele
kontaktovat, tak i okolnost, že společnost stěžovatele existující od 17. 7. 2009, má do října 2012
již páté sídlo (viz výpis z veřejného rejstříku https://or.justice.cz/ias/ui/rejstrik-
firma.vysledky?subjektId=367016&typ=UPLNY), byly varovným signálem, který zvyšoval
rizikový faktor při posuzování osoby stěžovatele, resp. obavu o schopnosti daňového subjektu
v době vymahatelnosti uhradit DPH.
[33] Závěr, že krátká daňová historie stěžovatele jako plátce DPH nemůže sama o sobě vést
k vydání zajišťovacího příkazu, je správný, nicméně takový závěr neučinil ani městský soud
ani správní orgány. Stěžovatel od července 2009 prakticky nevyvíjel žádnou podnikatelskou
činnost a v říjnu 2012 vykazoval plnění přesahující 100 000 000 Kč. Tato okolnost je neobvyklá,
byla však vyhodnocena spolu s údaji o tom, že stěžovatel nemá žádný majetek, pochybnostmi
o reálném sídle atd. Tyto okolnosti v souhrnu zvyšují míru pochybností o eventuální dobytnosti
DPH ve výši desítek milionů Kč, tedy v nezanedbatelné výši daně.
[34] Otázka zablokování účtu stěžovatele, uskutečněná dle tvrzení stěžovatele jeden den
před vydáním zajišťovacího příkazu, nemá žádnou příčinnou souvislost se splněním podmínek
pro vydání zajišťovacího příkazu dle §167 odst. 1 daňového řádu. Toto zablokování
(Nejvyšší správní soud nezkoumal, zda byla tato blokace prokázána, neboť tato okolnost není
pro výsledek této věci relevantní) by nemohlo mít vliv na rozhodnutí o kasační stížnosti.
[35] Nejvyšší správní soud poukazuje na již výše uváděný rozsudek ze 7. 1. 2016,
čj. 4 Afs 22/2015-104, ve kterém Nejvyšší správní soud neshledal splněným předpoklad obavy
z nedobytnosti daně, či jejího vybrání spojeného se značnými obtížemi, a to v případě správním
orgánem uváděné domněnky rizikovosti obchodování s pohonnými hmotami. V rozsudku je
v odstavci [58] uvedeno: „Naopak žalovaný nijak nevyvrátil tvrzení stěžovatelky zpochybňující obavy ohledně
budoucí vymožitelnosti daně, tedy že stěžovatelka je dlouhodobě podnikající a finančně stabilizovanou osobou,
vlastní jak nemovitosti, tak i movité věci značné hodnoty (např. cisternové vozy), má větší počet stálých
zaměstnanců, v minulosti neměla daňové nedoplatky, a placení daní se nevyhýbala, má transparentní majetkovou
strukturu, nezmenšovala svůj majetek a dokonce poskytla celnímu úřadu kauci podle §6i zákona o pohonných
hmotách formou bankovní záruky…“ Nejvyšší správní soud dodává, že již ze srovnání uvedeného
závěru, ve kterém rozhodující soud neshledal splněnou podmínku předpokladu neodbytnosti
daně, se skutkovými okolnostmi věci rozhodované pod sp. zn. 10 Afs 148/2017, je zřejmé,
že se jedná o jiný případ – např. stěžovatel není dlouhodobě podnikající a finančně stabilizovanou
osobou, nevlastní nemovitosti či movitosti značné hodnoty, nemá větší počet zaměstnanců,
nebyla poskytnuta bankovní záruka. I toto srovnání svědčí závěru, že na straně správních orgánů
byl splněn i předpoklad odůvodněné obavy z nedobytnosti daně nebo že bude její vybrání
spojeno se značnými obtížemi.
[36] Rozhodné právní otázky posoudil krajský soud správně, a v souladu s §78 odst. 7 s. ř. s.
žalobu zamítl. Nejsou proto naplněny důvody kasační stížnosti podle §103 odst. 1 písm. a), b)
a d) s. ř. s.
IV. Závěr a náhrada nákladů řízení
[37] Nejvyšší správní soud s ohledem na výše uvedené závěry zamítl kasační stížnost
jako nedůvodnou podle §110 odst. 1 s. ř. s., věty poslední.
[38] O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti rozhodl Nejvyšší správní soud podle §60
odst. 1 s. ř. s., ve spojení s §120 s. ř. s. ve prospěch úspěšného žalovaného s přihlédnutím
ke skutečnosti, že nebyl prokázán vznik nákladů na jeho straně nad rámec běžné úřední činnosti.
Nejvyšší správní soud proto rozhodl, že žádný z účastníků nemá právo na náhradu uvedených
nákladů.
Poučení: Proti tomuto rozsudku ne j so u opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 27. září 2018
Daniela Zemanová
předsedkyně senátu