ECLI:CZ:NSS:2019:6.AFS.76.2019:39
sp. zn. 6 Afs 76/2019 - 39
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Petra Průchy a soudců
JUDr. Tomáše Langáška a JUDr. Filipa Dienstbiera v právní věci žalobce: ČERNOHORSKÁ
DEVELOPERSKÁ, s.r.o., sídlem Příkop 843/4, Brno, zastoupená JUDr. Yvetou Janákovou,
advokátkou, se sídlem Příkop 2a, Brno, proti žalovanému: Finanční úřad pro Jihomoravský
kraj, sídlem náměstí Svobody 4, Brno, o žalobě na ochranu před nezákonným zásahem
správního orgánu spočívajícím ve vedení daňové kontroly na daň z přidané hodnoty za zdaňovací
období 1. čtvrtletí 2016 až 4. čtvrtletí 2016, 1. čtvrtletí 2017 až 4. čtvrtletí 2017 a leden 2018,
v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 28. 3. 2019,
č. j. 62 A 157/2018 - 77,
takto:
I. Kasační stížnost se zamí t á.
II. Žalobce n emá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti n ep ři zn áv á.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
[1] Včas podanou kasační stížností se žalobce domáhá zrušení rozsudku Krajského soudu
v Brně ze dne 28. 3. 2019, č. j. 62 A 157/2018 - 77 (dále „napadený rozsudek“), jímž krajský soud
zamítl žalobu na ochranu před nezákonným zásahem správního orgánu spočívajícím ve vedení
daňové kontroly na daň z přidané hodnoty za zdaňovací období 1. čtvrtletí 2016
až 4. čtvrtletí 2016, 1. čtvrtletí 2017 až 4. čtvrtletí 2017 a leden 2018 (dále též „předmětná daňová
kontrola“).
[2] Žalobce podal proti předmětné daňové kontrole žalobu ze dne 22. 10. 2018 ke krajskému
soudu. Popsal, že žalovaný u něj zahájil dne 27. 3. 2018 daňovou kontrolu u daně z přidané
hodnoty za zdaňovací období 1. čtvrtletí 2016 až 4. čtvrtletí 2016, 1. čtvrtletí 2017
až 4. čtvrtletí 2017 a leden 2018. Protože však žalovaný dosud neprojednal a nepodepsal zprávu
o daňové kontrole za tato období, měl za to, že je nečinný. Poukázal přitom na to, že žalovaný
žádné úkony neprovádí a tak o nich neví, tudíž má za to, že je na místě, aby daňová kontrola byla
ukončena. Nečinnost žalovaného přitom nelze zkoumat jen z hlediska, zda koná, ale důležité je,
co koná. Na projednání věci má žalobce eminentní zájem, neboť ještě před zahájením daňové
kontroly vydal žalovaný zajišťovací příkaz a následné exekuční příkazy. Za takové situace musí
žalovaný podle žalobce postupovat o to rychleji. Žalobce připustil, že žalovaný může
nějaké kroky činit, ale děje se tak zjevně bez jeho vědomí za jeho zády, což považoval
za nezákonné. Pokud žalovaný prověřuje jiné skutečnosti či jiné pochybnosti, tak ve vztahu
k nim žalobci netíží důkazní břemeno. Tyto skutečnosti může žalovaný prověřovat
mimo daňovou kontrolu, ve vyhledávací činnosti. V daňové kontrole má žalovaný prověřovat
pouze skutečnosti, ve vztahu k nimž žalobce tíži důkazní břemeno. Žalovaný v případě získání
nových poznatků může žalobce vyzvat k podání dodatečného přiznání, provést opakovanou
daňovou kontrolu, nebo přezkoumat předchozí rozhodnutí. Takový postup považoval
za souladný se zásadou proporcionality a minimalizace zásahů veřejné moci do právní sféry
jednotlivce.
[3] Krajský soud v odůvodnění napadeného rozsudku nejprve konstatoval, že zásahová
žaloba proti daňové kontrole je s ohledem na judikaturu správních soudů přípustná. Správní
soudy se přitom mohou zabývat i údajnou nečinností správce daně při provádění daňové
kontroly. Soud rovněž konstatoval, že žalobce v projednávané věci vyčerpal příslušné jiné právní
prostředky ochrany, neboť podal podnět na ochranu před nečinností podle ustanovení §38
odst. 1 daňového řádu; tento podnět Odvolací finanční ředitelství odložilo, o čemž byl žalobce
vyrozuměn dne 20. 8. 2018. Soud neměl za to, že s ohledem na obsah podnětu je nutné trvat,
aby žalobce před podáním žaloby podal stížnost dle ustanovení §261 daňového řádu,
neboť to by vedlo k pouhému formalismu. K samotnému provádění daňové kontroly soud
vysvětlil, že v případě daňové kontroly není stanovena žádná lhůta k projednání a podepsání
zprávy o daňové kontrole, ani není stanovena lhůta obvyklá. Z obsahu daňového spisu vyplývá,
že daňová kontrola v daném případě probíhá zhruba jeden rok. Žalobce při jednání soudu
přitom nerozporoval, že žalovaný úkony formálně činí, ale má za to, že nejsou pro věc relevantní.
K této otázce přitom odkázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu sp. zn. 6 Afs 46/2014,
z něhož vyplývá, že pouze takové úkony daňové kontroly, které zjevně nesměřují k prokázání
či vyvrácení důvodných pochybností, úkony zjevně nepřiměřené nebo úkony prováděné
za situace, kdy žádné pochybnosti o skutkovém stavu nepanují, lze považovat za nezákonný
zásah. Soud přitom zjistil, že žalovaný nic takového nečiní, naopak provádí průběžně úkony
daňové kontroly, které popsal. Pokud se jedná o dokumenty zařazené do vyhledávací části
daňového spisu, tak ty dle soudu nesvědčí o tom, že by úkony správce daně nikterak
ve svém souhrnu nesouvisely s předmětem daňové kontroly. Ve vztahu k obsahu této části
daňového spisu soud odkázal na příslušnou úpravu obsaženou v daňovém řádu regulující
nahlížení do této části; žalobce totiž nemá po celou dobu řízení garantováno právo na nahlížení
do této části spisu. Poukaz žalobce na neumožnění nahlížet do daňového spisu nebyl předmětem
původní žalobní argumentace. Soud poukázal na to, že správce daně prověřuje nestandardní
okolnosti transakcí mezi žalobcem a společností Martin Sem s. r. o., týkající se možného zapojení
žalobce do řetězce transakcí zatížených podvodem na DPH, přičemž v takovém případě lze
očekávat značný rozsah a délku kontrolního postupu žalovaného, který se neomezuje
pouze na skutečnosti vztahující se přímo k žalobci, nýbrž zahrnuje i získávání, shromaždování
a vyhodnocování poznatků od dodavatelského subjektu či jiných (kupř. personálně propojených)
subjektů. Tak rozsah daňové kontroly nemůže být sám o sobě důvodem pro přijetí závěru
o nadbytečném rozsahu daňové kontroly.
II. Kasační stížnost a vyjádření
[4] Žalobce (dále jen „stěžovatel“) podal proti napadenému rozsudku kasační stížnost ze dne
13. 4. 2019, v němž uvedl, že kasační stížnost podává z důvodu dle ustanovení §103 odst. 1
písm. a) zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů (dále jen
„s. ř. s.“). Za stěžejní označil posouzení otázky, zda úkony činěné ve vyhledávací činnosti jsou
faktickou nečinností žalovaného, protože jsou činěny bez součinnosti se stěžovatelem. Ve vztahu
k úkonu ze dne 26. 2. 2019 uvedl, že je sporné, zda byl učiněn v součinnosti s ním,
neboť žalovaný provedl výslech svědka bez jeho přítomnosti. Zbývající úkony i dle zjištění soudu
žalovaný činí ve vyhledávací činnosti, o níž stěžovatel neví. Stěžovatel přitom měl za to, že má
vůči žalovanému právo na součinnost a spolupráci. Poukazoval rovněž na to, že úkony
prováděné ve vyhledávací činnosti žalovaný nečiní jen z důvodu prověření nestandardních
okolností transakcí mezi ním a společností Martin Sem s. r. o., ale v rozsahu veškerých
jeho aktivit. Nesouhlasil přitom s tím, že takto rozsáhlé prověřování se provádí v režimu
vyhledávací činnosti bez jeho vědomí, nadto je zjevně neúčelné a zbytečné ve vztahu
k původnímu podezření žalovaného. Kritérium účelnosti a nezbytnosti totiž mohou příslušné
úkony správce daně naplňovat pouze tehdy, pokud o nich daňový subjekt ví. Nesouhlasil s tím,
že vykazuje nízkou součinnost a narušuje rychlost a plynulost úkonů žalovaného, neboť všechny
příslušné doklady žalovanému již předal. Stěžovatel trval na tom, že pokud činí žalovaný úkony
ve vyhledávací činnosti, není nutné vést daňovou kontrolu. Daňový řád totiž umožňuje
žalovanému, aby po zjištění určitých skutečností na základě vyhledávací činnosti daňový subjekt
vyzval k podání dodatečného přiznání, nebo zahájil opakovanou daňovou kontrolu, případně
může předchozí rozhodnutí přezkoumat. V opačném případě je porušováno právo stěžovatele
na minimalizaci zásahu veřejné moci do jeho právní sféry a na projednání věci bez zbytečných
průtahů. Stěžovatel tak neví, co má doložit či provést, když s ním žalovaný nekomunikuje,
a to zvláště za situace, kdy byl vydán zajišťovací příkaz a kdy je vedena příslušná exekuce.
[5] Žalovaný se ke kasační stížnosti vyjádřil v přípisu ze dne 30. 5. 2019, v němž podrobně
popsal úkony, které v daňové kontrole činí. Ztotožnil se přitom se závěry krajského soudu.
Odmítl názor stěžovatele, že úkony v rámci probíhající daňové kontroly provádí účelově
se záměrem prodlužovat řízení. Za dané procesní situace není možné ukončit daňovou kontrolu,
neboť by to bylo v rozporu s účelem daňového řízení. Alternativní postupy navrhované
stěžovatelem by vedly k většímu zásahu do jeho právní jistoty. Měl za to, že předmětná daňová
kontrola neběží po dobu nikterak nepřiměřenou. Daňový řád umožňuje provádět vyhledávací
činnost, což představuje omezení zásady spolupráce při správě daní, byť žalovaný uznává,
že takový postup nemůže být bezbřehý. Daňový řád proto ukládá postupně příslušné dokumenty
daňovému subjektu zpřístupňovat za určitých okolností. Žalovaný měl za to, že jeho kroky činěné
a znamenané ve vyhledávací části spisu jsou dostatečně účelné a vztahují se k předmětu a rozsahu
daňové kontroly, byť s ohledem na okolnosti případu nelze argumentovat konkrétním obsahem
listin zařazených do této části, neboť by tím byl zmařen účel tohoto postupu. Trval přitom
na tom, že se řídí předmětem a rozsahem daňové kontroly vymezeného již při jejím zahájení;
ta přitom nebyla omezena pouze na spolupráci se společností Martin Sem, s.r.o. Zopakoval
rovněž, že některé úkony jsou prováděny v přímé spolupráci se stěžovatelem. Ohledně nahlížení
do vyhledávací části spisu žalovaný poukázal na příslušná ustanovení daňového řádu,
která toto umožňují, ale za striktnějších podmínek oproti obecnému nahlížení. O údajném
nedůvodném odepření nahlížení do vyhledávací části spisu se stěžovatel prvotně zmínil
až v rámci řízení před krajským soudem, přičemž podle obsahu daňového spisu žádná rozepře
při nahlížení do spisu dne 2. 1. 2019 nevznikla. S ohledem na obsah daňového spisu a okolnosti
případu spočívající v zaznamenání určité činnosti ve vyhledávací části měl žalovaný za to,
že dostatečným způsobem šetří oprávněné zájmy stěžovatele, že naplňuje zásadu spolupráce
a že se stěžovatelem dostatečně komunikuje. Měl naopak za to, že samotné řízení prodlužuje
stěžovatel, když nereaguje na příslušné žádosti o poskytnutí údajů. Ohledně svědecké výpovědi
učiněné dne 26. 2. 2019 žalovaný vysvětlil, že ta byla původně skutečně naplánována na 7:30,
avšak 6 minut předtím jej Policie ČR informovala o tom, že k předvedení svědka dojde až v 8:30;
žalovaný se pokoušel o této skutečnosti zástupce stěžovatele telefonicky informovat,
avšak marně. Dovozoval, že neumožnění účasti zástupce daňového subjektu není v zájmu
správce daně, neboť v takovém případě jde o vadný důkazní prostředek, který by bylo nutné
provést znovu.
III. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem
[6] Nejvyšší správní soud nejprve zkoumal formální náležitosti kasační stížnosti,
přičemž zjistil, že je podána včas, osobou oprávněnou, jež splňuje podmínky řízení obsažené
v ustanovení §105 odst. 2 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších
předpisů (dále jen „s. ř. s.“), a je proti napadenému rozsudku přípustná za podmínek ustanovení
§102 a §104 s. ř. s.
[7] Nejvyšší správní soud posoudil kasační stížnost stěžovatele v mezích jejího rozsahu
a uplatněných důvodů a zkoumal přitom, zda napadený rozsudek netrpí vadami, k nimž by musel
přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 3, 4 s. ř. s.), přičemž dospěl k závěru, že kasační
stížnost není důvodná.
[8] Nejvyšší správní soud se nejprve zabýval, zda byly v řízení před krajským soudem splněny
příslušné procesní podmínky pro věcné projednání předmětné zásahové žaloby. Podle rozsudku
rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 5. 12. 2017, č. j. 1 Afs 58/2017 - 42, platí
právní závěr, že „Stížnost ani žádost o prošetření způsobu vyřízení stížnosti dle §261 zákona
č. 280/2009 Sb., daňového řádu, není jiným právním prostředkem ochrany nebo nápravy ve smyslu §85 s. ř. s.,
který je nutno před podáním žaloby na ochranu před nezákonným zásahem, pokynem nebo donucením správce
daně vyčerpat. Případné podání takové stížnosti nemá vliv na běh subjektivní lhůty pro podání žaloby.“
Z tohoto právního závěru tak plyne, že stěžovatel nemusel podat stížnost podle ustanovení §261
daňového řádu před tím, než podal příslušnou zásahovou žalobu. Při posuzování procesních
podmínek zásahové žaloby dle ustanovení §82 a násl. s. ř. s. podané proti daňové kontrole
tak nabývá na významu posouzení dodržení subjektivní a objektivní lhůty. K posuzování určení
počátku běhu subjektivní a objektivní lhůty podle ustanovení §84 odst. 1 s. ř. s. se vyjádřil
Ústavní soud v nálezu ze dne 15. 5. 2018, sp. zn. II. ÚS 635/2018, v němž uvedl, že „V řízení
o žalobě na ochranu před nezákonným zásahem správního orgánu podle §82 a násl. s. ř. s. je důležité -
ačkoliv rozšířený senát této tezi nepřál - rozlišovat různé typy zásahů a zohledňovat specifika tzv. trvajících
zásahů. Ústavní soud souhlasí s rozšířeným senátem, že k posouzení povahy zásahu nestačí pouze tvrzení žalobce.
Správní soud musí při hodnocení povahy zásahu vycházet z objektivních skutečností a musí na jejich základě
vyhodnotit, jakou povahu zásah má. ..…. . V případě stále neukončeného trvajícího zásahu pak ústavně-
konformní výklad pojmu "dozvěděl se" (§84 odst. 1 věta první s. ř. s.) odpovídá pojmu "dozvídá", a výklad
pojmu "došlo" (§84 odst. 1 věta druhá s. ř. s.), odpovídá pojmu "dochází". V souladu s judikaturou
Evropského soudu pro lidská práva lhůta k podání žaloby proti neukončenému trvajícímu zásahu ve skutečnosti
začíná každý den znovu.“ Nejvyšší správní soud má s ohledem na obsah žaloby a její petit
(viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 9. 7. 2009, č. j. 7 Aps 2/2009 - 197),
že stěžovatel brojí proti daňové kontrole, která dle obsahu daňové spisu minimálně ke dni
rozhodování krajského soudu trvala, tudíž se jedná o trvající zásah, vůči němuž stěžovatel brojí.
S ohledem na tuto skutečnost a závěry Ústavního soudu stran určení počátku běhu subjektivní
lhůty u trvajícího zásahu má Nejvyšší správní soud za to, že procesní podmínky v projednávané
věci byly splněny.
[9] K věci samé a naplnění kasačního důvodu dle ustanovení §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s.
uvádí Nejvyšší správní soud následující:
[10] Pokud stěžovatel obecně namítá, že žalovaný je nečinný, resp. postupuje nezákonně
z toho důvodu, že výstupy jeho činnosti jsou zaznamenány ve vyhledávací části, do níž má
podle daňového řádu omezený přístup, fakticky tím stěžovatel brojí proti výslovné právní úpravě
obsažené v daňovém řádu, podle které daňový spis může obsahovat vyhledávací část
dle ustanovení §64 odst. 4 písm. d) daňového řádu, přičemž nahlížení do takové části daňového
spisu je omezeno dle ustanovení §66 daňového řádu. Jestliže však správce daně obecně
postupuje dle citovaných ustanovení daňového řádu, nelze podle Nejvyššího správního soudu
konstatovat, že jedná nezákonně, jak dovozuje stěžovatel. Jinými slovy, pokud správce daně
postupuje tak, že výsledky jeho činnosti jsou po určitou dobu zařazeny do vyhledávací části
daňového spisu, tudíž jsou před daňovým subjektem skryty, nelze hovořit o tom, že by správce
daně postupoval nezákonně či v rozporu se zásadou spolupráce, neboť výslovná právní úprava
mu obecně předepisuje takto postupovat. Odkazy stěžovatele na základní zásady správy daní
nemohou vést k tomu, že by správní soudy fakticky negovaly výslovnou právní úpravu
obsaženou v ustanovení §64 odst. 4 písm. d) ve spojení s §66 daňového řádu. Nejvyšší správní
soud přitom zdůrazňuje, že jednotlivé právní zásady je vždy třeba vykládat a aplikovat
ve vzájemných souvislostech. Nejvyšší správní soud proto konstatuje, že jen na základě toho,
že je v daňovém řádu zakotvena zásada spolupráce, neznamená, že daňový subjekt musí dopředu
vědět o všech úkonech a činnostech daňové správy, neboť to by často popřelo výslovnou právní
úpravu a legitimní zájem státu na řádném a správném výběru daní, zvláště když naplnění
této zásady může být odloženo na pozdější dobu.
[11] Za stěžejní má Nejvyšší správní soud to, že v předmětné věci daňová kontrola zjevně stále
probíhá. Přihlédnout je podle Nejvyššího správního soudu nutné k tomu, že daňový řád
umožňuje za splnění dalších podmínek nahlížet i do písemností zařazených do vyhledávací části
spisu (viz ustanovení §66 odst. 3 daňového řádu). Procesní práva daňového subjektu stran
důkazní situace jsou rovněž v konečném důsledku dostatečně chráněna i tím, že písemnosti,
které mohou být uplatněny v řízení jako důkazní prostředek a jež jsou ve vyhledávací části spisu
zařazeny v souladu s ustanovením §65 odst. 1 písm. a) daňového řádu, lze v této části ponechat
nejdéle do provedení hodnocení důkazů; jde-li o důkazní prostředky, které jsou uplatněny v rámci
daňové kontroly, lze je v části vyhledávací ponechat nejdéle do zahájení projednání zprávy
o daňové kontrole – viz ustanovení §65 odst. 2 daňového řádu. Z citované právní úpravy
tedy vyplývá, že daňový subjekt (stěžovatel) bude do ukončení daňové kontroly informován
o všech důkazních prostředcích týkajících se dané věci. Pokud tedy daňový řád předpokládá,
že v průběhu daňové kontroly mohou být daňovému subjektu určité skutečnosti fakticky
„utajeny“, přičemž toto omezení je dočasné, nelze za dané procesní situace, kdy daňová kontrola
stále probíhá, správci daně vyčítat, že postupuje v souladu s touto právní úpravou. Právo
na součinnost a spolupráci, kterého se stěžovatel v tomto směru domáhá, tak nemůže být
podle Nejvyššího správního soudu vytrháváno z kontextu právní úpravy a probíhajícího řízení.
Nejvyšší správní soud tak má za to, že při posuzování procesního postupu správce daně
a důvodnosti předmětné zásahové žaloby je nutné vycházet ze všech úkonů správce daně,
tj. i těch, o nichž daňový subjekt (stěžovatel) za dané situace neví. Nelze tedy s ohledem na obsah
spisu, jak ostatně konstatoval i krajský soud, dovozovat nečinnost žalovaného.
[12] Pokud se stěžovatel v tomto směru dovolává toho, že úkon správce daně ze dne
26. 2. 2019 je sporný z důvodu neúčasti jeho zástupce na výslechu svědka S., má Nejvyšší správní
soud za to, že i kdyby shledal dílčí pochybení stran provedení výslechu tohoto svědka, zjevně by
to nemohlo znamenat, že tento úkon neproběhl a že je správce daně nečinný, resp. že daňová
kontrola nezákonně administrativně zatěžuje stěžovatele, což by zakládalo důvodnost zásahové
žaloby. Skutečnost, že stěžovatel má za to, že tento úkon je procesně vadný, tak v žádném
případě nemůže doložit jím fakticky tvrzenou nečinnost na straně správce daně z toho důvodu,
že by úkon byl neúčelný či zbytečný. Pokud skutečně došlo k porušení procesních práv
stěžovatele při výslechu tohoto svědka, nic nebrání tomu, aby takovéto dílčí pochybení bylo
v následujícím průběhu daňové kontroly napraveno.
[13] Nejvyšší správní soud se rovněž neztotožňuje ani s tím, že by úkony správce daně,
jež jsou zaznamenány ve vyhledávací části daňového spisu, byly neúčelné či zbytečné,
protože se netýkají jen transakcí stěžovatele se společností Martin Sem s.r.o. Jak totiž vyplývá
z příslušného protokolu o zahájení daňové kontroly ze dne 27. 3. 2018, daňová kontrola byla
zahájena ve vztahu k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období 1. čtvrtletí 2016
až 4. čtvrtletí 2016, 1. čtvrtletí 2017 až 4. čtvrtletí 2017 a leden 2018, přičemž jako rozsah daňové
kontroly byly určeny všechny skutečnosti rozhodné pro správné zjištění a stanovení v předmětu
daňové kontroly vymezené daně za vymezená zdaňovací období. Daňová kontrola tedy zjevně
nebyla omezena pouze a jen na transakce stěžovatele se společností Martin Sem s. r. o..
Pokud Ústavní soud souhlasil s tím, že daňová kontrola může být zahájena i bez bližšího důvodu
(viz stanovisko pléna Ústavního soudu ze dne 8. 11. 2011, sp. zn. Pl. ÚS -st33/11), nemusí být
daňová kontrola omezena pouze na určité konkrétní podezření správce daně, které vedlo
k jejímu zahájení. Jestliže tedy daňová kontrola byla zahájena ve vztahu ke všem skutečnostem
rozhodným pro správné zjištění a stanovení v předmětu daňové kontroly vymezené daně
za vymezená zdaňovací období, nelze hovořit o tom, že by správce daně postupoval nezákonně,
neúčelně či nadbytečně, pokud prověřuje i jiné skutečnosti než jen transakce stěžovatele
se společností Martin Sem s. r. o..
[14] Ve vztahu k nahlížení do daňového spisu dne 2. 1. 2019 musí Nejvyšší správní soud
uvést, že správce daně daňovému subjektu správně neumožnil nahlížení do vyhledávací části
daňového spisu, neboť pro nahlížení do této části musí být splněny další podmínky. Z obsahu
daňového spisu a příslušného protokolu (jehož součástí je i poučení ohledně nemožnosti
nahlížení do vyhledávací části s výjimkou situace postupu dle ustanovení §66 odst. 3 daňového
řádu) nevyplývá, že by daňový subjekt v danou chvíli uplatnil žádost o nahlížení do vyhledávací
části daňového spisu, která by naplňovala podmínky kladené na ni ustanovením §66 odst. 3
daňového řádu; stěžovatel přitom byl s ohledem na obsahu tohoto protokolu informován o tom,
že předmětný spis obsahuje vyhledávací část, ve vztahu k níž byl stěžovateli předložen soupis
písemností obsažených v této části. Za dané situace tedy Nejvyšší správní soud nevidí důvod
pro svůj zásah, zvláště když stěžovateli nic nebrání podat řádnou žádost o nahlížení do daňového
spisu včetně jeho vyhledávací části, kterou bude muset správce daně řádně posoudit,
přičemž v případě vyhovění takové žádosti a s ohledem na následnou komunikaci
mezi stěžovatelem a správcem daně bude stěžovateli ozřejměno, které skutečnosti považuje
správce daně za sporné.
[15] Na výše uvedených závěrech stran řádnosti předmětné daňové kontroly nemůže ničeho
změnit ani tvrzení stěžovatele, že nevykazuje nízkou součinnost a že tak nenarušuje rychlost
a plynulost úkonů správce daně. Správce daně totiž zjevně provádí rozsáhlou kontrolní činnost
ve vztahu ke všem skutečnostem rozhodným pro správné zjištění a stanovení v předmětu daňové
kontroly vymezené daně za vymezená zdaňovací období, ve vztahu k nimž může získat
informace i od jiných zdrojů než je stěžovatel. To, že stěžovatel podle svého názoru nenarušuje
plynulost a rychlost úkonů správce daně a že předložil požadované doklady,
ještě podle Nejvyššího správního soudu neznamená, že je věc postavena na jisto a že není
na místě doklady předložené stěžovatelem prověřit z dalších zdrojů.
[16] Za dané situace rovněž Nejvyšší správní soud nemá za to, že je na místě daňovou
kontrolu již ukončit a zbývající prověřování dokončit ve vyhledávací činnosti, jak navrhuje
stěžovatel s tím, že by následně měl být případně vyzván k podání dodatečného daňového
přiznání nebo že by následně měla být zahájena opakovaná daňová kontrola či proveden
přezkum rozhodnutí. Tím by Nejvyšší správní soud jen popřel svou předchozí judikaturu
ukládající správci daně spíše vést formalizované řízení (typicky daňovou kontrolu) namísto
neformální vyhledávací činnosti – srov. např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne
16. 8. 2006, č. j. 1 Afs 10/2006 - 45 ve vztahu k předchozí právní úpravě daňového řízení.
Pokud tedy byla daňová kontrola zahájena a v jejím průběhu zjištěny určité pochybnosti stran
daňové povinnosti daňového subjektu, mají být tyto pochybnosti v jejím průběhu také vyřešeny,
a nikoli při vědomí určitých nejasností daňová kontrola ukončena s tím, že je na místě provádět
„neformální vyhledávací činnost“, přičemž výsledek této činnosti by eventuálně mohl
i podle stěžovatele vést k opakované daňové kontrole. Tento závěr by podle Nejvyššího
správního soudu byl zcela absurdní a popřel by smysl daňové kontroly a obecné omezení stran
opakování daňové kontroly – viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 1. 2006,
č. j. 2 Afs 31/2005 – 57, opět ve vztahu k předchozí právní úpravě.
[17] Nejvyšší správní soud proto dospěl k závěru, že kasační stížnost je nedůvodná,
a v souladu s §110 odst. 1 in fine s. ř. s. ji zamítl.
IV. Závěr a náklady řízení
[18] O nákladech řízení rozhodl soud v souladu s §60 odst. 1 a 7 ve spojení s §120 s. ř. s.
Stěžovatel nebyl ve věci úspěšný, proto nemá právo na náhradu nákladů řízení; žalovaný,
který měl ve věci úspěch, žádné náklady nad rámec běžné správní činnosti nevynaložil,
proto Nejvyšší správní soud rozhodl, že se žalovanému náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti
nepřiznává.
Poučení: Proti tomuto rozsudku ne j so u opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 17. října 2019
JUDr. Petr Průcha
předseda senátu