ECLI:CZ:NSS:2021:5.AFS.127.2019:35
sp. zn. 5 Afs 127/2019 - 35
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Jakuba Camrdy a soudců
JUDr. Lenky Matyášové a JUDr. Viktora Kučery v právní věci žalobce: Techmania Science
Center o.p.s., se sídlem U Planetária 2969/1, Plzeň, zastoupený JUDr. Karlem Vodičkou,
LL.M., advokátem se sídlem Kyjevská 1228/77, Plzeň, proti žalovanému: Odvolací finanční
ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, v řízení o kasační stížnosti žalobce
proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 30. 4. 2019, č. j. 57 Af 12/2018 - 89,
takto:
I. Kasační stížnost se zamí t á.
II. Žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti n ep ři zn áv á.
Odůvodnění:
I.
Průběh dosavadního řízení
[1] Podanou kasační stížností brojí žalobce proti shora označenému rozsudku Krajského
soudu v Plzni, kterým byla zamítnuta jeho žaloba proti rozhodnutí žalovaného ze dne 20. 3. 2018,
č. j. 13298/18/5000-10470-712507. Uvedeným rozhodnutím žalovaný zamítl odvolání
žalobce a potvrdil platební výměry Finančního úřadu pro Plzeňský kraj ze dne 20. 9. 2017,
č. j. 1015081/17/2300-31471-401770 a č. j. 1015082/17/2300-31471-401770, kterými správce
daně žalobci vyměřil dle §44a odst. 8 zákona č. 218/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech
a o změně některých souvisejících zákonů (rozpočtová pravidla), v relevantním znění (dále
jen „rozpočtová pravidla“), penále za prodlení s odvodem za porušení rozpočtové kázně
ve výši 57 020 Kč a 323 098 Kč.
[2] Krajský soud v napadeném rozsudku konstatoval, že žalobce vymezil dva okruhy
žalobních námitek; na jedné straně namítal, že se nedopustil porušení rozpočtové kázně,
a na straně druhé namítal nesrozumitelnost výpočtu penále. Výpočet výše penále shledal krajský
soud srozumitelným a přezkoumatelným. Uvedl, že napadené platební výměry i rozhodnutí
žalovaného je zapotřebí číst v kontextu zprávy o daňové kontrole, z níž vyplývá, že byla na straně
žalobce zjištěna tři dílčí porušení rozpočtové kázně, přičemž u každého z nich je přesně určen
den, kdy k němu došlo. Dále je zde popsán mechanismus stanovení odvodů a je vymezeno,
že na základě třech zjištěných pochybení byly stanoveny odvody za porušení rozpočtové kázně
ve specifikovaných výších. Zohledněno bylo rovněž rozdělení odvodů do státního rozpočtu
a do Národního fondu v závislosti na původu čerpaných finančních prostředků. O datu uhrazení
vyměřených odvodů za porušení rozpočtové kázně nebylo mezi účastníky řízení sporu. Krajský
soud dále konstatoval, že data i částky zanesené do tabulek v přílohách platebních výměrů
odpovídají datům a částkám uvedeným ve zprávě o daňové kontrole a že konkrétní výši penále
nebylo možné ve zprávě o daňové kontrole vyčíslit, neboť ještě nebylo možné předvídat den
uhrazení odvodů. Pokud se jedná o námitky, jimiž žalobce popírá, že by porušil rozpočtovou
kázeň, uvedl krajský soud s odkazem na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne
10. 9. 2015, č. j. 2 Afs 128/2015 - 45 (všechna zde citovaná rozhodnutí Nejvyššího správního
soudu jsou dostupná na www.nssoud.cz), že se jimi nemohl zabývat, neboť předmětem daného
řízení je přezkum vyměření penále za prodlení s odvodem za porušení rozpočtové kázně, nikoliv
přezkum vyměření samotných odvodů. Krajský soud rovněž s odkazem na zmiňovaný rozsudek
Nejvyššího správního soudu uvedl, že nevyhověl návrhu žalobce na přerušení řízení do doby
vydání rozhodnutí ve věci projednávané u téhož soudu pod sp. zn. 30 Af 29/2017, v níž byla
posuzována zákonnost uložení souvisejících odvodů za porušení rozpočtové kázně. Konstatoval,
že v případě, kdy by odpadl důvod stanovení penále zrušením rozhodnutí o odvodu za porušení
rozpočtové kázně, jsou k dispozici právní prostředky, jimiž lze dosáhnout nápravy.
II.
Obsah kasační stížnosti a vyjádření žalovaného
[3] Žalobce (stěžovatel) napadl rozsudek krajského soudu z důvodů dle §103 odst. 1 písm. d)
s. ř. s., přičemž obecně namítal nepřezkoumatelnost rozsudku krajského soudu a dále uvedl,
že krajský soud postupoval nesprávně, pokud řízení dle jeho návrhu nepřerušil do doby, než bude
pravomocně skončeno řízení vedené u téhož soudu pod sp. zn. 30 Af 29/2017, v jehož rámci
je řešena prejudiciální otázka, zda stěžovatel porušil či neporušil rozpočtovou kázeň. Stěžovatel
si je vědom toho, že krajský soud nemohl s ohledem na povahu tohoto řízení posoudit jeho
námitky popírající porušení rozpočtové kázně, právě proto však navrhl přerušení řízení.
Stěžovatel má za to, že je v důsledku nepřerušení daného řízení vystaven nahodilosti délky
soudních řízení. Uvádí, že rozhodování ve věcech zákonnosti vyměření penále za prodlení
s odvodem za porušení rozpočtové kázně je s ohledem na omezený rozsah námitek zpravidla
méně náročné v porovnání s rozhodováním ve věcech zákonnosti vyměření samotného odvodu
za porušení rozpočtové kázně, pokud tedy soud nevyčká na rozhodnutí ve věci porušení
rozpočtové kázně, dojde tím v konečném důsledku k odepření spravedlnosti.
[4] Odkaz na možnost zahájení přezkumného řízení považuje stěžovatel za problematický,
neboť se jedná o dozorčí prostředek, na zahájení daného řízení tedy není právní nárok. Možnost
domáhat se obnovy řízení na základě §100 odst. 1 písm. b) správního řádu je dle stěžovatele
vyloučena, neboť dané ustanovení se v rámci daňového řízení neuplatní. Na posuzovanou
situaci dle stěžovatele rovněž nedopadá žádný z důvodů pro obnovu řízení upravených
v zákoně č. 280/2009 Sb., daňový řád (dále jen „daňový řád“). Důvod zakotvený v §117 odst. 1
písm. a) daňového řádu míří pouze na otázky skutkové, nikoliv právní, důvody dle písm. b) a c)
téhož ustanovení zjevně nejsou v posuzovaném případě splněny a důvod upravený pod písm. d)
daného ustanovení se rovněž neuplatní, neboť prozatím nedošlo ke změně posouzení předběžné
otázky. Stěžovatel rovněž poukázal na to, že možnost domáhat se obnovy řízení je dle §119
odst. 4 daňového řádu časově omezena a že přerušení řízení by nevedlo ke vzniku nepřiměřených
nákladů.
[5] Žalovaný se ve svém vyjádření ztotožnil s napadeným rozsudkem a odkázal rovněž na své
vyjádření k žalobě. Následně zopakoval svou argumentaci týkající se důvodnosti stanovení
penále, přičemž zejména zrekapituloval důvody, které vedly ke vzniku povinnosti odvodu
za porušení rozpočtové kázně na straně stěžovatele. K námitce týkající se návrhu stěžovatele
na přerušení řízení žalovaný uvedl, že dle ustálené judikatury Nejvyššího správního soudu
se správní soudy nemohou v řízení o přezkumu rozhodnutí o penále za prodlení s odvodem
za porušení rozpočtové kázně zabývat námitkami směřujícími proti samotnému vyměření
odvodu, přípustné jsou naopak námitky směřující proti penále jako takovému, proti jeho výši
či době, za kterou bylo předepsáno. Pokud existuje pravomocné rozhodnutí o vyměření odvodu,
krajský soud z tohoto rozhodnutí vychází při přezkumu rozhodnutí o jeho příslušenství, podání
žaloby proti tomuto rozhodnutí nezakládá povinnost soudu vyčkat s rozhodnutím ve věci
vyměření penále za prodlení s odvodem. Povinnost uhradit penále v daném případě vnikla přímo
ze zákona, správce daně tedy byl povinen penále vyměřit. V případě zrušení rozhodnutí o odvodu
za porušení rozpočtové kázně lze dosáhnout nápravy např. prostřednictvím přezkumného řízení
či obnovy řízení. Obava, že správce daně ke zrušení rozhodnutí, kterým bylo vyměřeno penále,
nepřistoupí, není na místě, neboť penále z prodlení s odvodem za porušení rozpočtové kázně má
vůči samotnému odvodu za porušení rozpočtové kázně akcesorickou povahu a sleduje jeho
procesní osud.
III.
Posouzení věci Nejvyšším správním soudem
[6] Nejvyšší správní soud posoudil formální náležitosti kasační stížnosti a shledal, že kasační
stížnost je podána včas, neboť byla podána ve lhůtě dvou týdnů od doručení napadeného
rozhodnutí krajského soudu (§106 odst. 2 s. ř. s.), je podána oprávněnou osobou, neboť
stěžovatel byl účastníkem řízení, z něhož napadené rozhodnutí krajského soudu vzešlo (§102
s. ř. s.), a je zastoupen advokátem (§105 odst. 2 s. ř. s.).
[7] Nejvyšší správní soud dále přistoupil k přezkoumání napadeného rozsudku v mezích
rozsahu kasační stížnosti a uplatněných důvodů, přičemž zkoumal, zda napadené rozhodnutí
krajského soudu netrpí vadami, k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 3
a 4 s. ř. s.), a dospěl k závěru, že kasační stížnost není důvodná.
[8] Nejvyšší správní soud se nejprve zabýval otázkou přezkoumatelnosti napadeného
rozsudku, neboť pouze v případě, že je rozsudek přezkoumatelný, je na místě posuzovat jeho
zákonnost. V této souvislosti je však třeba uvést, že stěžovatel namítl nepřezkoumatelnost
napadeného rozsudku pouze ve zcela obecné rovině, neboť se v podstatě omezil na přepis
formulace kasačního důvodu zakotveného v §103 odst. 1 písm. d) s. ř. s., aniž by ozřejmil,
v jakém směru považuje závěry krajského soudu za nepřezkoumatelné. Vzhledem k tomu,
že k případné nepřezkoumatelnosti napadeného rozhodnutí je soud povinen přihlédnout
i bez námitky z úřední povinnosti, Nejvyšší správní soud se touto otázkou zabýval, s ohledem
na míru obecnosti vznesené námitky tak však učinil rovněž pouze v obecné rovině.
[9] Obsahem pojmu nepřezkoumatelnosti se Nejvyšší správní soud zabýval například
v rozsudku ze dne 3. 12. 2019, č. j. 4 Azs 406/2019 - 28, v němž odkázal na svou
ustálenou judikaturu, konkrétně na rozsudky ze dne 29. 7. 2004, č. j. 4 As 5/2003 - 52, ze dne
18. 10. 2005, č. j. 1 Afs 135/2004 - 73, publ. pod č. 787/2006 Sb. NSS, ze dne 14. 7. 2005,
č. j. 2 Afs 24/2005 - 44, publ. pod č. 689/2005 Sb. NSS, ze dne 17. 1. 2008,
č. j. 5 As 29/2007 - 64, nebo ze dne 25. 5. 2006, č. j. 2 Afs 154/2005 - 245, a shrnul,
že „rozhodnutí je nepřezkoumatelné pro nedostatek důvodů, jestliže není zřejmé, jakými úvahami se soud řídil
při naplňování zásady volného hodnocení důkazů či utváření závěru o skutkovém stavu; z jakého důvodu
nepovažoval za důvodnou právní argumentaci v žalobě; proč považoval žalobní námitky za liché, mylné
nebo vyvrácené nebo proč subsumoval skutkový stav pod zvolené právní normy. Dalším důvodem
nepřezkoumatelnosti rozhodnutí může být případ, kdy soud opomněl přezkoumat některou ze včas uplatněných
žalobních námitek. Nesrozumitelné je pak rozhodnutí krajského soudu především tehdy, pokud z něho
není zřejmé, jak soud rozhodl, v jaké věci, pokud výrok neodpovídá odůvodnění, případně pokud jsou
v rozhodnutí krajského soudu jiné vnitřní rozpory. Dle judikatury Ústavního soudu (viz např. nálezy ze dne
20. 6. 1996, sp. zn. III. ÚS 84/94, ze dne 26. 6. 1997, sp. zn. III. ÚS 94/97, a ze dne 21. 10. 2004,
sp. zn. II. ÚS 686/02) je jedním z principů, představujícím součást práva na řádný proces a vylučujícím libovůli
při rozhodování, i povinnost soudů své rozsudky řádně odůvodnit (ve správním soudnictví srov. ustanovení §54
odst. 2 s. ř. s.). Z odůvodnění tak musí vyplývat vztah mezi skutkovými zjištěními a úvahami při hodnocení
důkazů na straně jedné a právními závěry na straně druhé. Nepřezkoumatelné rozhodnutí nedává dostatečné
záruky pro to, že nebylo vydáno v důsledku libovůle a způsobem porušujícím ústavně zaručené právo
na spravedlivý proces“. Nejvyšší správní soud však v případě napadeného rozsudku takové vady
neshledal. Krajský soud svůj rozsudek odůvodnil zcela dostatečně, přičemž uvedl, z jakých
podkladů při rozhodování vyšel a jakým způsobem o nich uvážil. Rovněž odpovídajícím
způsobem reagoval na všechny žalobní námitky i na návrh stěžovatele na přerušení řízení.
[10] Pokud jde o námitku nepřerušení řízení před krajským soudem, Nejvyšší správní soud
považuje za vhodné pro přehlednost stručně zrekapitulovat průběh předcházejících řízení
a procesní situaci, za níž krajský soud vydal napadený rozsudek. Stěžovateli byla Ministerstvem
školství, mládeže a tělovýchovy v rámci Operačního programu Výzkum a vývoj pro inovace
poskytnuta dotace na realizaci projektu „Techmania Science Center“, jehož účelem byl rozvoj
městské zóny v Plzni zaměřené na volnočasové a vzdělávací aktivity v rámci popularizace
výzkumu a vývoje vědy a techniky. Stěžovatel na základě tohoto rozhodnutí obdržel dotaci
v celkové výši 576 987 447 Kč, přičemž 15 % z dané dotace mu bylo poskytnuto z prostředků
ze státního rozpočtu a zbylých 85 % mělo být kryto z rozpočtu Evropské unie. Správce daně
zahájil u stěžovatele na základě podnětu poskytovatele dotace daňovou kontrolu, která měla
ověřit splnění podmínek poskytnuté dotace. Při ní byly zjištěny mimo jiné rovněž tři případy
porušení rozpočtové kázně na straně stěžovatele, za které mu správce daně vyměřil odvod
do státního rozpočtu ve výši 58 317 Kč a do Národního fondu ve výši 330 455 Kč. Stěžovatel
brojil proti platebním výměrům odvoláními, které však žalovaný zamítl a platební výměry
potvrdil, takže nabyly právní moci. Stěžovatel vyměřené odvody dne 24. 4. 2017 uhradil,
proti uvedenému rozhodnutí žalovaného se však dále bránil žalobou podanou ke krajskému
soudu. V návaznosti na zmiňované platební výměry na odvod za porušení rozpočtové kázně
vydal správce daně platební výměry na penále za prodlení s odvodem za porušení rozpočtové
kázně, kterých se týká toto řízení a jejichž obsah byl popsán výše. V době vydání napadeného
rozsudku tedy probíhalo před krajským soudem pod sp. zn. 30 Af 29/2017 současně rovněž
řízení o žalobě ve věci souvisejících platebních výměrů na odvody za porušení rozpočtové kázně.
Krajský soud nevyhověl návrhu stěžovatele na přerušení řízení a v posuzované věci rozhodl, aniž
by vyčkal na vydání rozhodnutí v souvisejícím řízení, tím se dle stěžovatele dopustil procesního
pochybení, které mělo za následek nezákonnost napadeného rozsudku.
[11] Důvody pro přerušení soudního řízení správního jsou upraveny v §48 odst. 1 až 4 s. ř. s.
Dle odst. 1 tohoto ustanovení „[s]oud řízení usnesením přeruší, jestliže a) ve věci byl předložen Ústavnímu
soudu návrh podle čl. 95 odst. 2 Ústavy, b) rozhodl, že požádá Soudní dvůr Evropské unie o rozhodnutí
o předběžné otázce“. Dle odst. 2 uvedeného ustanovení „[p]ředseda senátu řízení usnesením přeruší, jestliže
a) účastník ztratil procesní způsobilost a není zastoupen, b) nelze v řízení bez zbytečného odkladu pokračovat
s právním nástupcem účastníka, c) rozhodnutí závisí na otázce, kterou není v tomto řízení soud oprávněn řešit, d)
stanoví tak tento zákon“. Dle odst. 3 daného ustanovení „[p]ředseda senátu řízení usnesením může přerušit,
jestliže a) zjistí, že ve věci byl podán zákonem připouštěný podnět nebo návrh na změnu nebo zrušení rozhodnutí
nebo takové řízení bylo zahájeno, b) zákonný zástupce navrhovatele zemřel nebo ztratil procesní způsobilost,
c) navrhovatel je neznámého pobytu nebo sídla nebo se nemůže řízení účastnit pro překážku trvalejší povahy,
d) zjistí, že probíhá jiné řízení, jehož výsledek může mít vliv na rozhodování soudu o věci samé nebo takové řízení
sám vyvolá“. Dle odst. 4 uvedeného ustanovení „[s]oud může řízení přerušit i na základě návrhu České
národní banky podle zákona upravujícího ozdravné postupy a řešení krize na finančním trhu“.
[12] Z formulace citovaného ustanovení je zřejmé, že první dva odstavce §48 s. ř. s. zakotvují
důvody obligatorního přerušení řízení; soud (resp. předseda senátu) je tedy v případě naplnění
těchto důvodů povinen řízení přerušit. Na druhou stranu odstavce 3 a 4 daného ustanovení
upravují důvody fakultativního přerušení řízení; soud (resp. předseda senátu) tedy v případě jejich
naplnění může řízení přerušit, není to však jeho povinností.
[13] Stěžovatel v žalobě navrhl přerušení řízení s odkazem na §48 odst. 3 písm. d) s. ř. s.,
který upravuje fakultativní důvod přerušení řízení, neboť měl za to, že před krajským soudem
probíhalo souběžně řízení o žalobě proti rozhodnutím žalovaného, jimiž byla zamítnuta odvolání
stěžovatele proti platebním výměrům na odvod za porušení rozpočtové kázně, na jejichž
podkladě byly vydány nyní posuzované platební výměry na související penále, přičemž výsledek
tohoto řízení by tedy ve smyslu §48 odst. 3 písm. d) s. ř. s. mohl mít vliv na rozhodování soudu
o věci samé v nyní posuzovaném případě. Jak ovšem vyplývá z výše uvedeného, v případě,
že je dán důvod pro přerušení řízení před krajským soudem ve smyslu §48 odst. 3 písm. d)
s. ř. s., soud je oprávněn, nikoliv však povinen řízení přerušit.
[14] Až v kasační stížnosti stěžovatel naznačuje, že by mohl být dán obligatorní důvod
přerušení řízení před krajským soudem dle §48 odst. 2 písm. c) s. ř. s., neboť to, zda stěžovatel
porušil, či neporušil rozpočtovou kázeň, dle jeho názoru představuje prejudiciální otázku. S tímto
názorem ovšem Nejvyšší správní soud, pokud jde o prejudiciální otázku v řízení o žalobě,
nesouhlasí, neboť v každém případě je krajský soud při přezkoumání rozhodnutí správního
orgánu povinen dle §75 odst. 1 s. ř. s. vycházet ze skutkového a právního stavu, který tu byl
v době rozhodování správního orgánu, tedy v daném případě z toho, že v době rozhodování
daňových orgánů v posuzované věci zde existovala pravomocná rozhodnutí o stanovení odvodu
za porušení rozpočtové kázně. Na této skutečnosti by nemohlo nic změnit ani pozdější zrušení
těchto rozhodnutí správním soudem.
[15] Stěžovateli nelze dát zapravdu ani v tom, že by nepřerušení řízení v daném případě mělo
za následek odepření spravedlnosti, neboť by v případě následného zrušení platebních výměrů
na odvody za porušení rozpočtové kázně již stěžovatel neměl možnost zvrátit následky
souvisejících platebních výměrů na penále. Jak již Nejvyšší správní soud judikoval v rozsudku
ze dne 22. 1. 2015, č. j. 1 As 221/2014 - 35, na který odkazoval rovněž stěžovatel, odvod
za porušení rozpočtové kázně je daní ve smyslu §2 odst. 3 písm. b) daňového řádu, přičemž
penále za prodlení s tímto odvodem ve smyslu §44a odst. 8 rozpočtových pravidel je jeho
příslušenstvím a sleduje tedy jeho osud (srov. rovněž rozsudek Nejvyššího správního soudu
ze dne 18. 7. 2013, č. j. 1 Afs 53/2013 - 33). Povinnost zaplatit penále tak nemůže obstát sama
o sobě, neboť vzniká ze zákona přímo v důsledku prodlení s povinností zaplatit odvod. Platební
výměr na penále má pouze deklaratorní charakter, a byť je jeho „odklizení“ prostřednictvím
některého z mimořádných opravných prostředků či dozorčích prostředků jistě vhodným krokem,
ani případné uplynutí lhůt pro využití těchto procesních nástrojů nic nemění na skutečnosti,
že povinnost zaplatit penále za prodlení s odvodem za porušení rozpočtové kázně nemůže
existovat, není-li stanoven samotný odvod. Je-li zrušeno rozhodnutí o stanovení povinnosti
zaplatit odvod za porušení rozpočtové kázně, stane se případný dříve zaplacený odvod daňovým
přeplatkem, s nímž bude naloženo v souladu s §154 a násl. daňového řádu, stejný osud přitom
stihne rovněž související zaplacené penále. Rozhodnutí o námitce proti postupu správce daně
ve věci žádosti o vrácení daňového přeplatku lze přitom napadnout správní žalobou, daňový
subjekt tedy není v tomto směru zbaven soudní ochrany. Uvedené koresponduje jak se závěry již
zmiňovaného rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 10. 9. 2015, č. j. 2 Afs 128/2015 - 45,
z něhož vyšel v napadeném rozsudku krajský soud, tak se závěry správní praxe, které popsal
žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti.
IV.
Závěr a náklady řízení
[16] Nejvyšší správní soud tedy dospěl k závěru, že kasační stížnost není důvodná, a proto
ji v souladu s §110 odst. 1 in fine s. ř. s. zamítl.
[17] O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti rozhodl Nejvyšší správní soud
podle §60 odst. 1 ve spojení s §120 s. ř. s. Žalovaný měl ve věci úspěch, příslušelo by mu proto
vůči stěžovateli právo na náhradu nákladů důvodně vynaložených v řízení o kasační stížnosti,
z obsahu spisu však plyne, že mu v tomto řízení žádné náklady nad rámec běžné úřední činnosti
nevznikly.
Poučení:
Proti tomuto rozsudku ne j so u opravné prostředky přípustné (§53 odst. 3, §120 s. ř. s.).
V Brně dne 5. listopadu 2021
JUDr. Jakub Camrda
předseda senátu