ECLI:CZ:NSS:2022:3.AFS.358.2020:42
sp. zn. 3 Afs 358/2020 - 42
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Tomáše Rychlého a soudců
JUDr. Jaroslava Vlašína a Mgr. Radovana Havelce v právní věci žalobkyně: Ein Zwei, s. r. o.,
se sídlem Na Výsluní 546, Tuchoměřice, zastoupená Mgr. Petrem Sikorou, advokátem se sídlem
Fügnerovo nám. 1808/3, Praha 2, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem
Masarykova 427/31, Brno, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Městského
soudu v Praze ze dne 29. 10. 2020, č. j. 10 Af 23/2020 – 37,
takto:
I. Kasační stížnost se zamí t á
II. Žádnému z účastníků se n ep ři zn áv á náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti.
Odůvodnění:
[1] Žalovaný rozhodnutím ze dne 15. 4. 2020, č. j. 13981/20/5100-41456-712609, zamítl
odvolání žalobkyně a potvrdil rozhodnutí – zajišťovací příkaz Finančního úřadu pro hlavní město
Prahu (dále jen „správce daně“) – ze dne 12. 2. 2020, č. j. 1058004/20/2009-80542-110717 (dále jen
„zajišťovací příkaz“). Správce daně zajišťovacím příkazem žalobkyni uložil, aby okamžikem jeho
vydání zajistila úhradu daně z přidané hodnoty (DPH) za zdaňovací období prosinec 2019, která
dosud nebyla stanovena, a to složením jistoty ve výši 786 811 Kč na depozitní účet správce daně.
[2] Žalobkyně brojila proti rozhodnutí žalovaného žalobou u Městského soudu v Praze (dále
jen „městský soud“), který ji rozsudkem ze dne 29. 10. 2020, č. j. 10 Af 23/2020 – 37, zamítl jako
nedůvodnou.
[3] Pro účely řízení o kasační stížnosti je významné, že městský soud nejprve rekapituloval,
jakým způsobem správce daně odůvodnil obavu z nedobytnosti v budoucnu stanovené daně.
Správce daně považoval u žalobkyně za podstatnou zejména absenci dlouhodobého majetku
či nemovitých věcí, přičemž jediný zjištěný majetek – zůstatek na bankovním účtu – neskýtá
ze své podstaty záruku stability ani v krátkém časovém horizontu. To platí tím spíše v kontextu
ekonomického chování žalobkyně, jež vybírala peněžní prostředky z bankovního účtu
z velké části v hotovosti, a to v krátké době po jejich připsání. Často přitom překračovala
denní limit pro omezení plateb v hotovosti dle zákona č. 254/2004 Sb., o omezení plateb
v hotovosti (dále jen „zákon o omezení plateb v hotovosti“), nebo tyto prostředky převáděla
na neregistrované bankovní účty (dohromady se ve sledovaném období jednalo o 94,40 % všech
debetních operací na účtu). Tyto operace lze podle názoru správce daně považovat za ekvivalent
vyvádění majetku, jejž judikatura označuje za silný důvod pro obavu o dobytnost v budoucnu
stanovené daně (zvýraznění je relevantní z hlediska kasační argumentace žalobkyně,
rekapitulované níže – pozn. NSS).
[4] V posuzovací části rozsudku městský soud uvedl řadu okolností nasvědčujících účasti
žalobkyně v podvodném řetězci (sídlila na virtuální adrese, neměla zapsánu žádnou provozovnu,
veřejně neprezentovala své podnikání, její společník a jednatel měl trvalé bydliště na ohlašovně
obecního úřadu atd.). Poté konstatoval, že správce daně z výpisů z bankovního účtu žalobkyně
zjistil, že platby za zdanitelná plnění údajně přijatá od společnosti Advanced Management s. r. o.
nebyly nikdy bezhotovostně uhrazeny, ačkoli tak žalobkyně učinit mohla. Pokud byly uhrazeny
hotovostně, muselo dojít k opakovanému porušení zákonných limitů pro platby v hotovosti,
neodpovídalo to běžným obchodním podmínkám a naopak je to v souladu s principy daňových
podvodů.
[5] Městský soud poté posuzoval (mimo jiné) splnění podmínek pro vydání zajišťovacího
příkazu včetně podmínky hrozící nedobytnosti nebo obtížné vymahatelnosti daně v době jejího
budoucího stanovení. V této souvislosti konstatoval, že jediným zjištěným majetkem žalobkyně
byl zůstatek na bankovním účtu ve výši 452 554,81 Kč. Žalobkyně nakládala s prostředky
na tomto účtu vysoce nestandardně: ve sledovaném období od září 2019 do ledna 2020 spočívalo
84,20 % debetních operací ve výběru v hotovosti, čímž byl opakovaně překročen zákonem
stanovený denní limit pro nakládání s hotovostí, většina zbylých prostředků pak byla v krátké
době po připsání převedena na bankovní účty neregistrované podle §96 odst. 2 zákona
č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen „zákon o DPH“).
[6] Žalobkyně (dále jen „stěžovatelka“) napadá rozsudek městského soudu kasační stížností
z důvodů, které podřazuje pod §103 odst. 1 písm. a), b) a d) soudního řádu správního (dále jen
„s. ř. s.“).
[7] Uvádí, že opakované zaměňování výběrů v hotovosti za hotovostní platby je „průvodním
jevem celého daňového řízení“. Městský soud pak vyjádřil názor, že výběr v hotovosti je porušením
zákonného limitu pro nakládání s hotovostí. Tento názor je v rozporu s §2 odst. 2 zákona
o omezení plateb v hotovosti, neboť výběr z bankovního účtu se za hotovostní platbu
nepovažuje. Při úhradě částky v rozsahu cca 18 denních hotovostních limitů v horizontu půl roku
(tedy cca 180 dní) k překročení limitu hotovostních plateb nemuselo dojít.
[8] Podle stěžovatelky je závěr městského soudu o zákonnosti zajišťovacího příkazu založen
na výše uvedené „dezinterpretaci“ limitu hotovostních plateb, což zakládá i nepřezkoumatelnost
napadeného rozsudku. Stěžovatelka dále tvrdí, že městský soud fakticky doplňoval skutková
zjištění orgánů daňové správy, která nebyla promítnuta do (stěžovatelkou blíže neurčeného)
rozhodnutí, avšak byla obsažena ve správním spisu.
[9] Žalovaný se ve vyjádření ke kasační stížnosti ztotožňuje s napadeným rozsudkem, který
považuje za zákonný a přezkoumatelný. Cituje z odůvodnění zajišťovacího příkazu a uvádí,
že správce daně pouze konstatoval, že výše hotovostních výběrů překračuje zákonný limit
pro omezení plateb v hotovosti (tj. 270 000 Kč), neboť stěžovatelka ve sledovaném období činila
výběry několikrát ve výši 500 000 Kč za jeden den, tedy v částce převyšující právě částku
270 000 Kč. Konstatování správce daně nelze označit za zaměňování pojmů; správce daně
netvrdil porušení zákona o omezení plateb v hotovosti, pouze vyslovil názor, že stěžovatelka
tímto nestandardním ekonomickým chováním obcházela účel a smysl tohoto zákona, kterým
je omezit daňové úniky, racionalizovat a optimalizovat peněžní hotovostní oběh.
[10] Nejvyšší správní soud nejprve posoudil zákonné náležitosti kasační stížnosti
a konstatoval, že byla podána včas, osobou oprávněnou, proti rozhodnutí,
proti němuž je kasační stížnost ve smyslu §102 s. ř. s. přípustná, a stěžovatelka je v souladu
s §105 odst. 2 s. ř. s. zastoupena advokátem. Poté Nejvyšší správní soud přezkoumal
důvodnost kasační stížnosti v souladu s §109 odst. 3 a 4 s. ř. s., v mezích jejího rozsahu
a uplatněných důvodů. Ve věci přitom rozhodl bez nařízení jednání za podmínek vyplývajících
z §109 odst. 2, věty první s. ř. s.
[11] Kasační stížnost není důvodná.
[12] Stěžovatelka v kasační stížnosti předkládá fakticky jedinou námitku; brojí proti
dílčímu tvrzení v napadeném rozsudku, že prováděla výběry v hotovosti ze svého účtu, čímž
překročila denní limit pro nakládání s hotovostí stanovený zákonem o omezení plateb
v hotovosti.
[13] Nejvyšší správní soud konstatuje, že stěžovatelka se tuto námitku snaží podřadit
pod různé kasační důvody dle §103 odst. 1 s. ř. s., ačkoli materiálně brojí výhradně
proti právnímu posouzení ze strany městského soudu [kasační důvod dle
§103 odst. 1 písm. a) s. ř. s.]. Ze zásady iura novit curia (soud zná právo) plyne, že stěžovatelka
není povinna podřadit tvrzené důvody kasační stížnosti pod konkrétní ustanovení zákona; soud
je posuzuje podle jejich obsahu. Stěžovatelce nemůže jít k tíži ani fakt, že námitky ve své kasační
stížnosti částečně nesprávně subsumuje pod zákonné důvody vymezené v §103 odst. 1 s. ř. s.
Nejvyšší správní soud je oprávněn sám podřadit kasační námitky podle jejich obsahu pod důvody
vymezené v §103 odst. 1 s. ř. s. (k tomu dále srov. např. rozsudek Nejvyššího správního soudu
ze dne 8. 1. 2004, č. j. 2 Afs 7/2003 – 50; všechna citovaná rozhodnutí tohoto soudu jsou
dostupná na www.nssoud.cz).
[14] Stěžovatelce je předně třeba vytknout, že vytrhává namítanou pasáž napadeného
rozsudku z kontextu, neboť hotovostní transakce stěžovatelky byly pouze jednou dílčí, méně
významnou, z celé řady indicií, které dle správce daně (a shodně s ním též dle městského
soudu) zakládaly odůvodněnou obavu z dobytnosti v budoucnu stanovené daně.
Nejvýznamnější z těchto indicií byla absence dlouhodobého majetku a nemovitých věcí
ve vlastnictví stěžovatelky. Naopak stěžovatelka implicitně klade na jí předestřenou otázku
(zda výběry z bankovního účtu mohou být porušením zákona o omezení plateb v hotovosti)
takový důraz, jakoby právě s jejím vyřešením „stál a padal“ napadený rozsudek. Tak tomu
však není z důvodů rozvedených níže.
[15] O relativně malém významu této dílčí indicie svědčí i to, že stěžovatelka proti
ní konkrétně nebrojila v žalobě (viz bod IV. žaloby, v němž stěžovatelka předložila osm
konkrétních výtek k jiným závěrům správce daně). V žalobě se omezila jen na obecný
nesouhlas se závěry orgánů daňové správy ohledně jejích majetkových poměrů, hrozící
insolvence a „zbavování se majetku“ (které daňové orgány spatřovaly právě mimo jiné
v hotovostních transakcích). Kasační námitka je však přesto přípustná (a není zde tedy důvod
aplikovat §104 odst. 4 s. ř. s.), neboť stěžovatelka alespoň obecně proti závěrům daňových
orgánů o „zbavování se majetku“ brojila. V kasační stížnosti pak již stěžovatelka reaguje
na konkrétní (byť jen dílčí – jak uvedeno výše) úvahy městského soudu, které se této otázky
týkaly.
[16] K otázce samotné Nejvyšší správní soud uvádí, že zákon o omezení plateb v hotovosti
určuje, kdy jsou osoby povinny provést platbu prostřednictvím osoby oprávněné poskytovat
platební služby nebo provozovatele poštovních služeb formou poštovního poukazu
(§1 zákona o omezení plateb v hotovosti). Podle §2 odst. 2 písm. a) téhož zákona
se za platbu pro účely tohoto zákona nepovažuje vložení peněžních prostředků v hotovosti na účet
u peněžního ústavu a jejich výběr z účtu u peněžního ústavu .
[17] Stěžovatelka tedy chápe výše uvedenou úpravu správně, pokud tvrdí, že samotný
výběr hotovosti z bankovního účtu nemůže představovat jednání (platbu) v rozporu
se zákonem o omezení plateb v hotovosti.
[18] Toto tvrzení je však hrubě zavádějící s ohledem na podstatu tohoto sporu: jak správně
uvedl žalovaný ve svém vyjádření ke kasační stížnosti, předmětem jeho úvah (a úvah
městského soudu v napadeném rozsudku) nebylo a ani nemohlo být autoritativní posouzení
zákonnosti jednání stěžovatelky při provádění hotovostních transakcí. Je tomu tak proto,
že předmětem řízení před daňovými orgány nebyla případná odpovědnost stěžovatelky
za přestupek podle §5 zákona o omezení plateb v hotovosti. Veškeré úvahy daňových orgánů
a městského soudu ohledně hotovostních transakcí stěžovatelky měly za účel pouze
předložit konkrétní indicii (mimo několika dalších), která – v míře postačující pro vydání
zajišťovacího příkazu (viz k tomu například rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne
7. 1. 2016, č. j. 4 Afs 22/2015 – 104) – osvědčuje předpoklad budoucího ohrožení výběru
daně. To dokládá i odůvodnění napadeného rozsudku, v němž městský soud ve shodě
s daňovými orgány mimo jiné podotkl, že stěžovatelčin majetek je tvořen výlučně prostředky
na bankovním účtu, jež jsou ze své povahy vysoce likvidní, a stěžovatelka s nimi navíc
nakládá velmi nestandardně (srov. odstavec 25 napadeného rozsudku).
[19] Jinými slovy, naznačené úvahy týkající se hotovostních plateb tedy měly za cíl jen
demonstrovat, že stěžovatelka – na rozdíl od běžného podnikatele – neobvykle často vybírala
značné částky z bankovního účtu, namísto toho, aby platby realizovala bezhotovostně.
Přitom je pravdou, že výběry z bankovního účtu vskutku mohou naznačovat, že stěžovatelka
uskutečnila obchody za hotovost v částkách převyšujících limity dle zákona o omezení plateb
v hotovosti. Jak již uvedeno výše, nejde zde však o autoritativní konstatování porušení
zákona, ale o popis určité indicie, sloužící výlučně k odůvodnění zákonnosti zajišťovacího
příkazu. V tomto ohledu nelze úvahám daňových orgánů nic vytknout a městský soud
nepochybil, pokud tyto jejich úvahy v napadeném rozsudku aproboval.
[20] Co se týče neurčitého tvrzení stěžovatelky, že městský soud fakticky doplňoval skutková
zjištění orgánů daňové správy, která nebyla promítnuta do (stěžovatelkou blíže neurčeného)
rozhodnutí, avšak byla obsažena ve správním spisu, toto tvrzení nelze posoudit jako řádnou
kasační námitku. Stěžovatelka se sice v této souvislosti výslovně dovolává kasačního důvodu dle
§103 odst. 1 písm. b) s. ř. s., avšak neupřesnila, o jaké doplnění skutkových zjištění se má jednat.
Dále je v souladu se zákonem, pokud krajský (zde městský) soud při vypořádání žalobních
námitek vychází ze skutečností patrných ze správního spisu; nesouhlas s takovým zákonným
postupem nemá kasační relevanci. Nejedná se tedy o kasační námitku ve smyslu §103 odst. 1
s. ř. s. a Nejvyšší správní soud se jí blíže nezabýval (§104 odst. 4 s. ř. s.).
[21] Vzhledem k tomu, že Nejvyšší správní soud shledal kasační stížnost nedůvodnou, zamítl
ji za podmínek vyplývajících z §110 odst. 1 in fine s. ř. s.
[22] O náhradě nákladů řízení rozhodl Nejvyšší správní soud na základě §60 odst. 1 s. ř. s.,
ve spojení s §120 s. ř. s. Stěžovatelka neměla ve věci úspěch, proto jí právo na náhradu nákladů
nenáleží. Toto právo by měl procesně úspěšný žalovaný, kterému však v řízení o kasační stížnosti
nevznikly žádné náklady nad rámec jeho běžné úřední činnosti. Nejvyšší správní soud proto
rozhodl tak, že se žádnému z účastníků nepřiznává náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti.
Poučení: Proti tomuto rozsudku n e j s ou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 27. května 2022
JUDr. Tomáš Rychlý
předseda senátu