ECLI:CZ:NSS:2022:7.AFS.136.2020:19
sp. zn. 7 Afs 136/2020 - 19
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy Mgr. Davida Hipšra a soudců
Mgr. Lenky Krupičkové a Mgr. Michala Bobka v právní věci žalobce: K. K., zastoupen
JUDr. Radkem Foralem, advokátem se sídlem Masarykovo náměstí 220, Napajedla,
proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, v řízení
o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 26. 3. 2020,
č. j. 30 Af 16/2018 - 27
takto:
I. Kasační stížnost se zamí t á .
II. Žádný z účastníků n emá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
I.
[1] Rozhodnutím ze dne 20. 12. 2017, č. j. 55410/17/5100 - 41456 - 712211, žalovaný změnil
rozhodnutí Finančního úřadu pro Zlínský kraj (dále též „správce daně“) ze dne 7. 2. 2017,
č. j. 193724/17/3311 – 50523 - 706583, kterým bylo zastaveno řízení o návrhu na obnovu
daňového řízení, a to tak, že původní důvod zastavení dle §106 odst. 1 písm. b)
zákona č. 280/2009 Sb. (dále jen „daňový řád“) byl změněn na §106 odst. 1 písm. e) daňového
řádu.
II.
[2] Proti rozhodnutí žalovaného podal žalobce žalobu, kterou Krajský soud v Brně (dále též
„krajský soud“), zamítl v záhlaví označeným rozsudkem (dále též „napadený rozsudek“). Je třeba
předeslat, že žalobce se domáhal obnovy řízení, kterým mu byla doměřena daň z přidané
hodnoty. Za důvod, pro který mělo být řízení obnoveno, žalobce považoval rozsudek Nejvyššího
správního soudu ze dne 4. 4. 2014, sp. zn. 7 Afs 63/2013. Z něj podle žalobce vyplývá,
že v daňovém řízení prokázal oprávněnost daňových výdajů – dodávek dřevní hmoty
od dodavatele S., což předtím v daňovém řízení správce daně neuznal. Žalobce v návrhu
na obnovu řízení rovněž zmínil svůj předchozí návrh ze dne 18. 6. 2014 na přezkoumání
rozhodnutí, kterým mu byla doměřena daň z příjmů za shodná zdaňovací období. Tomuto
návrhu bylo správními orgány vyhověno. Tyto okolnosti bylo třeba podle žalobce hodnotit jako
nové skutečnosti, které mají vliv nejen na výsledky kontroly daně z příjmů, ale i na oprávněnost
uplatněného nároku na odpočet DPH. Okolnost, že dřevní hmotu nakoupil od p. S., je třeba
považovat za novou okolnost, která má zásadní význam jak pro rozhodnutí o dani z příjmů,
tak o dani z přidané hodnoty.
[3] Krajský soud zdůraznil, že předmětem řízení nebylo vlastní daňové řízení, ale rozhodnutí
o zastavení řízení o návrhu na obnovu řízení. Správní orgán zkoumal pouze to, zda jsou naplněny
podmínky, za kterých se obnova řízení povolí. Nejprve bylo třeba posoudit dodržení lhůty
k podání návrhu. Ta je stanovena na 6 měsíců ode dne, kdy se navrhovatel dozvěděl o důvodech
obnovy řízení. Správce daně dovodil, že tato lhůta nebyla dodržena. Za novou skutečnost
či důkaz bylo žalobcem označeno výše označené soudní rozhodnutí, resp. úvahy v něm obsažené.
V odvolání proti prvostupňovému rozhodnutí žalobce uvedl, že předpokládal, že finanční úřad
obnoví řízení z moci úřední.
[4] Krajský soud shrnul základní myšlenky rozsudku sp. zn. 7 Afs 63/2013, který se týkal
manželky žalobce. Původní stanovisko správních orgánů a krajského soudu stálo na tom,
že manželka žalobce nevyvrátila pochybnosti správce daně o původu zboží a výdajů na jeho
pořízení, ačkoli existence zboží a jeho následný prodej nebyly sporné. Samotná existence zboží
totiž nic nevypovídá o tom, od koho bylo zboží získáno a za jakou cenu. Tvrzený dodavatel byl
totiž od 9. 11. 2004 v konkurzním řízení, které nebylo ukončeno a nesměl tudíž provozovat
podnikatelskou činnost. Nejvyšší správní soud s tímto závěrem nesouhlasil. Existence
konkurzního řízení a z toho plynoucí absence oprávnění k podnikatelské činnosti nepostačovala
k tomu, aby bylo nezvratným způsobem zpochybněno předložené účetnictví. Probíhající
konkurzní řízení nemohlo p. S. fakticky zabránit ve výkonu podnikatelské činnosti, to vše
za situace, kdy manželka žalobce dřevní hmotu skutečně měla a prodávala ji svým odběratelům,
kteří za ni platili.
[5] Krajský soud odkázal na žalobou napadené rozhodnutí, podle kterého se žalobce
s rozsudkem Nejvyššího správního soudu seznámil nejpozději 18. 6. 2014, neboť jak sám
v návrhu uvedl, toho dne podal na základě uvedeného rozsudku návrh na přezkoumání
rozhodnutí, kterými mu byla doměřena daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období
2006 - 2008. S tím krajský soud souhlasil a připomněl, že rozhodnutí, kterým byla v rámci
přezkumného řízení žalobci změněna daň z příjmů, nabylo právní moci 19. 11. 2014. Krajský
soud proto přisvědčil závěru, že návrh na obnovu řízení byl podán po marném uplynutí lhůty
pro podání návrhu. Probíhající řízení o přezkumu daňové povinnosti nemá na běh lhůty vliv.
Nebyla rovněž dána povinnost žalovaného zahájit řízení o obnově z moci úřední.
III.
[6] Žalobce (dále též „stěžovatel“) napadl rozsudek krajského soudu kasační stížností
z důvodů podle §103 odst. 1 písm. a), b) s. ř. s. Stěžovatel je přesvědčen, že zákonná subjektivní
lhůta k podání návrhu na obnovu řízení nemohla začít běžet od 18. 6. 2014, protože výše
uvedeným rozsudkem Nejvyššího správního soudu došlo pouze ke zrušení předchozích
správních a soudních rozhodnutí, a to navíc k jinému subjektu (D. K.), nikoli přímo
vůči stěžovateli. Na základě uvedeného rozsudku podal stěžovatel skutečně návrh
na přezkoumání rozhodnutí, kterými mu byla doměřena daň z příjmu fyzických osob
za zdaňovací období 2006 – 2008. Protože nebylo vůbec jasné, zda bude návrhu na přezkoumání
rozhodnutí vyhověno, nemohl stěžovatel současně podat návrh na obnovu řízení, protože „již
probíhalo řízení o přezkoumání předmětných rozhodnutí“. Pokud by návrhu na přezkum vyhověno
nebylo, zůstala by v platnosti rozhodnutí týkající se daně z příjmů a bylo by nelogické domáhat
se obnovy ve věci daně z přidané hodnoty. Mezi rozhodnutími o dani z příjmů a o dani z přidané
hodnoty je proto přímá vazba. Musel proto vyčkat, jak bude rozhodnuto o dani z příjmů a teprve
poté se mohl nově domáhat zrušení rozhodnutí o doměření DPH.
[7] Zákonná šestiměsíční lhůta proto nezačala plynout od 18. 6. 2014, protože stěžovatel
vůbec nebyl účastníkem řízení o přezkumu (pzn. NSS: míněn patrně soudní přezkum završený
rozsudkem 7 Afs 63/2013) ve věci daně z příjmů (týkalo se jeho manželky), a proto se uvedeného
dne nemohl seznámit s tímto rozhodnutím. Protože nemohl předjímat výsledek řízení ohledně
platnosti či neplatnosti původních rozhodnutí na daň z příjmů fyzických osob, musel vyčkat
na jeho právní moc a teprve poté podat návrh na obnovu řízení. Zákonná lhůta k podání návrhu
na obnovu řízení proto začala plynout až právní mocí nových rozhodnutí týkajících se přezkumu
daně z příjmů. Lhůta proto marně neuplynula.
[8] Zásadu, že za důvod obnovy řízení nelze považovat nové rozhodnutí, nelze
podle stěžovatele aplikovat zcela bezvýjimečně. Stěžovatel neměl jinou možnost než se domáhat
obnovy s odkazem na uvedené rozhodnutí, resp. důvody v něm uvedené, protože teprve
až z nich plyne, že uplatnil nárok na odpočet zcela důvodně a oprávněně. Pokud by tak neučinil,
nadále by existovala rozhodnutí o doměření povinnosti k DPH, ačkoli splnil veškeré podmínky
pro uplatnění nároku na odpočet. Pokud finanční úřad zrušil s odkazem na rozsudek Nejvyššího
správního soudu rozhodnutí týkající se daně z příjmů, měl současně zrušit i rozhodnutí
o doměření DPH, a to případně i v rámci jednoho řízení. Takový postup považuje stěžovatel
za nesprávný a jsoucí v rozporu s daňovým řádem. Chybně tak byla posouzena včasnost návrhu
na obnovu řízení i celkový postup správce daně.
IV.
[9] Žalovaný navrhl zamítnutí kasační stížnosti. Závěr krajského soudu o počátku běhu lhůty
pro podání návrhu na povolení obnovy řízení byl postaven na vyjádření samotného stěžovatele.
Je nepodstatné tvrzení, že stěžovatel nebyl účastníkem řízení o přezkoumání rozhodnutí
týkajících se jeho manželky; stěžovatel s ní provozoval podnikatelskou činnost, a uvedené
rozhodnutí se tak evidentně mohlo dostat do jeho dispozice. Tím stěžovatel popírá předchozí
tvrzení a navíc nevysvětluje, jak se mělo uvedené rozhodnutí do jeho dispozice dostat. I kdyby
však uvedená lhůta měla začít běžet až od právní moci rozhodnutí vydaných v přezkumném
řízení (od 19. 11. 2014), došlo by i tak k jejímu nedodržení, protože návrh na obnovu řízení byl
podán až 1. 11. 2016.
[10] Žalovaný se ztotožnil s názorem krajského soudu, že vedení přezkumného řízení nemá
vliv na běh zákonné lhůty pro podání návrhu na povolení obnovy řízení podle §118 odst. 2
daňového řádu. Opačný názor není v souladu s právní úpravou a soudní judikaturou. Jeho přijetí
by znamenalo vážný zásah do právní jistoty účastníků. Ačkoli může existovat skutková souvislost
mezi různými daňovými řízeními, byť odlišných účastníků, bylo by narušení právní jistoty zcela
bezprecedentní, protože taková provázaná řízení mohou probíhat řadu let. Tím by byla
devalvována právní moc i legitimní očekávání účastníků daňového řízení.
[11] Žalovaný připomněl, že v řízení o návrhu na povolení obnovy řízení bylo lze řešit pouze
otázku zákonnosti zastavení řízení ve věci návrhu na povolení obnovy řízení, nikoli otázky
týkající se zákonnosti dodatečných platebních výměrů na DPH, dodatečných platebních výměrů
na daň z příjmů fyzických osob ani přezkumných řízení, jimiž byly naposledy uvedené platební
výměry změněny. Pokud stěžovatel s rozhodnutími ve věci vyměření daně nesouhlasil, měl
proti nim podat odvolání či se bránit ve správním soudnictví. Žalovaný však nemohl v rámci
přezkumného řízení ve věci rozhodnutí o dani z příjmů přezkoumat i dodatečné platební výměry
na DPH, protože ta nebyla správním soudem prohlášena za nezákonná ani nicotná a nebyla
proto předmětem tohoto řízení.
V.
[12] Nejvyšší správní soud posoudil kasační stížnost v mezích jejího rozsahu a uplatněných
důvodů a zkoumal přitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nimž by musel přihlédnout
z úřední povinnosti (§109 odst. 3 a 4 s. ř. s.).
[13] Kasační stížnost není důvodná.
[14] Nejprve je třeba připomenout výchozí premisu, jíž je rozhodování o kasačních
stížnostech ovládáno. Podle ní předurčují obsah, rozsah a kvalita kasační stížnosti obsah, rozsah
a kvalitu následného soudního rozhodnutí. Je-li tedy kasační stížnost relativně kuse zdůvodněna,
je tak předurčen nejen rozsah přezkumné činnosti soudu, ale i obsah rozsudku soudu. Soud není
povinen ani oprávněn domýšlet argumenty za stěžovatele. Takovým postupem by přestal být
nestranným rozhodčím sporu, ale přebíral by roli advokáta (srov. rozsudek rozšířeného senátu
Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 8. 2010, č. j. 4 As 3/2008 - 78, a rozsudky Nejvyššího
správního soudu ze dne 15. 2. 2012, č. j. 1 Afs 57/2011 - 95, ze dne 22. 4. 2014,
č. j. 2 Ads 21/2014 - 20, ze dne 27. 10. 2010, č. j. 8 As 22/2009 - 99, ze dne 18. 6. 2008,
č. j. 7 Afs 39/2007 - 46, a ze dne 17. 12. 2008, č. j. 7 As 17/2008 - 60).
[15] Podle §117 odst. 1 daňového řádu se řízení ukončené pravomocným rozhodnutím
správce daně obnoví na návrh příjemce rozhodnutí, nebo z moci úřední, jestliže vyšly najevo
nové skutečnosti nebo důkazy, které nemohly být bez zavinění příjemce rozhodnutí nebo správce
daně uplatněny v řízení již dříve a mohly mít podstatný vliv na výrok rozhodnutí, rozhodnutí bylo
učiněno na základě padělaného nebo pozměněného dokladu anebo dokladu obsahujícího
nepravdivé údaje, křivé výpovědi svědka nebo nepravdivého znaleckého posudku, rozhodnutí
bylo dosaženo trestným činem, nebo rozhodnutí záviselo na posouzení předběžné otázky
a příslušný orgán veřejné moci o ní dodatečně rozhodl jinak způsobem, který má vliv na toto
rozhodnutí a jemu předcházející řízení. Podle §118 odst. 2 lze podat návrh na povolení obnovy
řízení do 6 měsíců ode dne, kdy se navrhovatel dozvěděl o důvodech obnovy řízení.
[16] Stěžovatel se již dříve v minulosti domáhal obnovy řízení, pokud jde o tytéž daňové
povinnosti k dani z přidané hodnoty za shodná zdaňovací období, jakož i přezkoumání
rozhodnutí podle §121 daňového řádu. V případě přezkoumání rozhodnutí nebyl podnět
shledán důvodným (vyrozumění ze dne 1. 6. 2012, č. j. 8392/12-1301-707271). Pokud jde
o obnovu řízení, ve věci rozhodoval v poslední instanci Nejvyšší správní soud rozsudkem ze dne
8. 7. 2015, č. j. 6 Afs 202/2014 - 25, kterým zamítl kasační stížnost stěžovatele. V uvedené věci
shrnul judikaturu a citoval komentářovou literaturu k východisku, že na rozsudky je třeba nahlížet
nikoli jako na důkazy (okolnosti osvětlující skutkový stav věci) či nové skutečnosti představující
důvod pro povolení obnovy řízení podle §117 odst. 1 písm. a) daňového řádu, ale jako
na rozhodnutí, jež obsahují právní úvahy a názory toho kterého soudu. Na tato východiska, která
jsou účastníkům známa, lze i nyní odkázat a doplnit, že jde o obecné principy týkající se obnovy
řízení jako mimořádného opravného prostředku a soudní judikatura z nich vychází nejen
v daňových věcech (např. rozsudek Nejvyššího správního soudu sp. zn. 7 As 14/2020).
[17] Podanou kasační stížnost lze v obecné rovině charakterizovat jako součást kontinuální
polemiky stěžovatele se žalovaným o tom, že v důsledku procesního vývoje v jiné (byť skutkově
související) daňové věci by mělo dojít k tomu, že právní závěry tam vyslovené se náležitě
promítnou i do (předtím pravomocně ukončeného) řízení, jehož obnovy se nyní domáhá.
Přestože stěžovatel deklaruje vědomost o povaze institutu obnovy řízení jako mimořádného
opravného prostředku a o tom, že nařídit obnovu řízení lze jen za splnění relativně přísně
stanovených zákonných předpokladů, přesto se s poukazem na „smysl celého daňového řízení“
a „zvláštní situaci“, která podle něj nastala, domáhá aktivace tohoto mimořádného opravného
prostředku. Stranou však ponechává, že brojí proti rozhodnutím, která již nabyla právní moci.
Vlastní argumentaci setrvale formuluje způsobem, který by případně mohl mít místo v nalézacím
řízení, neboť se vztahuje k podmínkám, za nichž mu byla doměřena daň z přidané hodnoty
za období září 2006 až prosinec 2008. Zdůrazňuje, že v souvislosti s daní z příjmů fyzických osob
bylo v případě jeho manželky Nejvyšším správním soudem uzavřeno (rozsudek
sp. zn. 7 Afs 63/2013), že zjištěný skutkový stav a zjištění, že byl dodavatel stěžovatele a jeho
manželky v době dodání v konkurzním řízení, nepostačuje k tomu, že nemohl být dodavatelem
zboží - dřevní hmoty a příjemcem ve vztahu k němu vykazovaných výdajů. Skutečností rovněž je,
že v návaznosti na uvedené soudní rozhodnutí došlo po proběhnuvším přezkumném řízení
ke změně na daňové povinnosti stěžovatele k dani z příjmů za jednotlivá zdaňovací období let
2006 – 2008 rozhodnutími ze dne 11. 11. 2014. Ze správního spisu rovněž vyplývá, že sdělením
ze dne 28. 8. 2014, č. j. 22717/14/5000 – 14302 – 707271 nebyl podle §121 daňového řádu
shledán důvodným podnět k přezkoumání dodatečných platebních výměrů na DPH, doměřených
žalobci za zdaňovací období září 2006 až prosinec 2008. Lze jen přisvědčit krajskému soudu,
který v závěru kasační stížností napadeného rozsudku zdůrazňuje právní moc rozhodnutí jako
jeden z pilířů právního státu s tím, že institut obnovy řízení jako mimořádný opravný prostředek
je sto tuto právní jistotu narušit. Proto daňový řád stanoví jasné předpoklady, za jejichž splnění
lze případně řízení obnovit a lhůty, které musí být splněny, aby mohlo k obnově dojít.
[18] Krajský soud musel posoudit, zda byla dodržena subjektivní lhůta k podání návrhu
na povolení obnovy řízení dle §118 odst. 2 daňového řádu. Ten lze podat do 6 měsíců ode dne,
kdy se navrhovatel dozvěděl o důvodech obnovy řízení. Z návrhu na povolení obnovy řízení
ze dne 31. 10. 2016 je bezpečně zřejmé, že stěžovatel za důvod pro obnovu řízení považoval
zmiňovaný rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 4. 4. 2014, sp. zn. 7 Afs 63/2013, který
se týkal jeho manželky a daně z příjmů fyzických osob a kterým došlo, dle jeho mínění k věcnému
obratu v jeho daňových povinnostech. Výslovně uvádí, že „tuto okolnost (pzn. NSS: včetně
následné revize daňových povinností k daním z příjmů) lze hodnotit jako novou skutečnost“. Nic
na tom nemění ani zmínka (kterou ostatně stěžovatel činil v různé intenzitě i následně v žalobě
a kasační stížnosti) o rozsudku Nejvyššího správního soudu sp. zn. 8 Afs 59/2013, který se navíc
netýkal podmínek pro obnovu řízení, ale případně vlastní daňové povinnosti (důsledků absence
předchozí registrace k DPH na straně dodavatele). Krajský soud proto postupoval zcela správně,
pokud dodržení lhůty k podání návrhu na obnovu řízení vztahoval k tomu, kdy se stěžovatel
o tvrzeném důvodu (rozsudku sp. zn. 7 Afs 63/2013) dozvěděl.
[19] Jako mimoběžnou je třeba vyhodnotit kasační argumentaci o tom, že lhůta k podání
návrhu nemohla začít plynout již 18. 6. 2014 a s tím související tvrzení, že stěžovatel nemohl
současně podat návrh na obnovu řízení, neboť probíhalo řízení o přezkoumání rozhodnutí
ve věci daně z příjmů a musel vyčkat pravomocného rozhodnutí v tomto řízení. Netřeba v této
souvislosti podrobněji zdůvodňovat nesprávnost předpokladu stěžovatele, že případný úspěch
či minimálně procesní přípustnost obnovy daňového řízení se odvíjí od předchozího výsledku
přezkoumání daňového rozhodnutí v režimu §121 daňového řádu. Rovněž tak není třeba
se podrobněji zabývat tím, zda lze bez dalšího důvody předtím bezúspěšně uvedené v podnětu
k přezkoumání rozhodnutí následně formulovat jako důvod pro obnovu řízení. Podstatné je,
že krajský soud při úvaze o nedodržení lhůty k podání návrhu na obnovu řízení i tyto
stěžovatelem předtím navozované souvislosti zohlednil. Upozornil totiž, že rozhodnutí ze dne
11. 11. 2014, jimiž byla změněna předchozí rozhodnutí týkající se daňové povinnosti stěžovatele
k dani z příjmů, nabyla právní moci dne 19. 11. 2014 a nejpozději k tomuto datu musel být obsah
těchto rozhodnutí stěžovateli znám. Návrh na obnovu řízení však byl správci daně doručen
až téměř dva roky poté (1. 11. 2016).
[20] S poukazem na shora uvedené důvody Nejvyšší správní soud zamítl kasační stížnost jako
nedůvodnou (§110 odst. 1 s. ř. s.).
[21] Soud rozhodl o náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti podle §60 odst. 1 věty první
s. ř. s. za použití §120 s. ř. s. Stěžovatel nebyl v řízení o kasační stížnosti úspěšný, proto nemá
právo na náhradu nákladů řízení. Žalovanému, jemuž by jinak právo na náhradu nákladů řízení
o kasační stížnosti příslušelo, soud náhradu nákladů řízení nepřiznal, protože mu v řízení
o kasační stížnosti nevznikly žádné náklady nad rámec běžné úřední činnosti.
Poučení: Proti tomuto rozsudku ne j so u opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 29. července 2022
Mgr. David Hipšr
předseda senátu