ECLI:CZ:US:2007:2.US.580.06.1
sp. zn. II. ÚS 580/06
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně senátu Dagmar Lastovecké a soudců Stanislava Balíka a Jiřího Nykodýma o ústavní stížnosti společnosti NATURPRODUKT, spol. s r.o. - v likvidaci, se sídlem Havířov - Podlesí, Mládežnická 9/1563, zastoupené JUDr. P. O., proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 5. 2006, č. j. 5 Afs 29/2005-123, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
Ústavní stížností, doručenou Ústavnímu soudu dne 28. 8. 2006, která splňuje formální náležitosti stanovené zákonem č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu"), se stěžovatelka domáhá zrušení v záhlaví uvedeného rozsudku. Tvrdí, že jím byly aprobovány nezákonné zásahy orgánů veřejné moci do ústavně zaručených práv, garantovaných čl. 1 odst. 1 Ústavy, čl. 2 odst. 2, čl. 4 odst. 1 ve spojení s čl. 11 odst. 5 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina"), čl. 3 odst. 1, čl. 11 odst. 1, čl. 36 odst. 1 ve spojení s čl. 38 odst. 2 Listiny a čl. 6 odst. 1 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod (dále jen "Úmluva").
Z obsahu spisu Městského soudu v Praze, sp. zn. 6 Ca 197/2003, který si Ústavní soud vyžádal, bylo zjištěno následující:
Stěžovatelka se žalobou podanou u Městského soudu v Praze domáhala přezkoumání rozhodnutí Ministerstva financí ze dne 27. 5. 2003, č. j. 184/19793/2003, kterým bylo zamítnuto její odvolání proti rozhodnutí Finančního ředitelství v Ostravě ze dne 22. 7. 2002, č. j. 7572/130/2002, vydanému v přezkumném řízení dle §55b zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále jen zákon o správě daní a poplatků). Městský soud v Praze tuto žalobu zamítl jako nedůvodnou rozsudkem ze dne 6. 1. 2005, č. j. 6 Ca 197/2003-69.
O kasační stížnosti stěžovatelky proti uvedenému rozsudku Městského soudu v Praze rozhodl Nejvyšší správní soud rozsudkem ze dne 31. 5. 2006, č. j. 5 Afs 29/2005-123, jímž tuto kasační stížnost jako nedůvodnou zamítl.
Podstatou sporu před obecnými soudy byla otázka, zda stěžovatelka postupovala v souladu s platnými právními předpisy, když uplatnila při prodeji zboží na výstupu sazbu daně z přidané hodnoty ve výši 5 %, přestože se nejednalo o zboží uvedené v příloze č. 1 k zákonu č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen "zákon o dani z přidané hodnoty"). Správce daně tuto skutečnost zjistil v rámci daňové kontroly, přičemž stěžovatelku vyzval k prokázání oprávněnosti uplatňovaného snížení sazby DPH. S ohledem na skutečnost, že stěžovatelka nedoložila závaznou informaci o sazebním zařazení zboží do příslušné podpoložky celního sazebníku, vydanou celními orgány na základě §46 zákona č. 13/1993 Sb., celního zákona (dále jen "celní zákon"), pro rozhodné období, učinil si úsudek o této otázce sám, vyšel ze závazné informace z 24. 6. 1996, dospěl k závěru, že předmětné výrobky měly být zdaněny v základní sazbě 23 %, a stěžovatelce daň dodatečně doměřil. Správní soudy se s jeho postupem ztotožnily, když zdůraznily, že samotná povaha předmětného zboží nemohla vést k jinému zatřídění v rámci nomenklatury, než k zatřídění do položky podléhající základní sazbě DPH.
Stěžovatelka napadla rozsudek Nejvyššího správního soudu projednávanou ústavní stížností. Má za to, že daňová povinnost nebyla uložena na základě a v mezích zákona. Dle ní správce daně naprosto svévolně doměřil daň, aniž by se zabýval stěžovatelkou předloženými důkazy, když vzal v úvahu jedinou skutečnost, a to existenci závazné informace z roku 1996. Ta má dle jejího názoru povahu pomůcky ve smyslu §31 odst. 6 zákona o správě daní a poplatků, nikoli důkazního prostředku. Závazná informace navíc neměla přímý vztah k předmětnému zdanitelnému plnění. Pochybení správce daně spatřuje již v tom, že ji vyzval k předložení závazné informace a nikoli obecně k předložení důkazních prostředků, což označuje za účelové. Nebyl jí tím dán prostor k prokazování svého tvrzení o sazebním zatřídění zboží, když se celé řízení fixovalo výlučně na aplikaci §16 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků, který nadto správní orgány interpretovaly nesprávně. Má za to, že toto ustanovení představuje fakultativní prostředek ve prospěch daňového subjektu. Rovněž Nejvyšší správní soud pominul, že stěžovatelka předložila vícero důkazů, jimiž měla být prokázána skutečnost, že zatřídila zboží do správné položky celního sazebníku. Stěžovatelka odkazuje na nález Ústavního soudu, sp. zn. III. ÚS 58/2000, a vyslovuje názor, že správce daně vzal v potaz pouze takové důkazní prostředky, které byly v její neprospěch, zatímco důkazními prostředky svědčícími v její prospěch se odmítl zabývat a svůj postup ani neodůvodnil, čímž zasáhl do práva stěžovatelky na spravedlivý proces. Tento nezákonný postup byl dovršen Městským soudem v Praze a tolerován Nejvyšším správním soudem. Stěžovatelka zdůrazňuje, že v průběhu daňového řízení i řízení před soudy nedošlo ke zkoumání otázky, zda předmětné zboží je s ohledem na jeho charakter převážně cukrovinkou či zda je převážně jinou potravinou, resp. farmaceutickým výrobkem, když jediným určujícím faktorem byla závazná informace. Za přezkoumání skutkového stavu nepovažuje konstatování Nejvyššího správního soudu o složení zboží, s nímž stěžovatelka nesouhlasí. To příslušelo městskému soudu, který na ně ovšem rezignoval. Stěžovatelka má za to, že je neudržitelný stav, kdy totožné zboží, zatříděné v jiných státech Evropy do položky 2106 harmonizovaného systému, je v České republice zařazeno do položky 1704. To dle ní odporuje smyslu a účelu Úmluvy o harmonizovaném systému popisu a číselného označení zboží (vyhl. pod č. 160/1988 Sb.). Celní orgány přijaly její celní prohlášení a zboží propustily do navrženého režimu na základě celního rozhodnutí, jehož náležitostí bylo i zatřídění zboží v rámci harmonizovaného systému. Teprve po třech letech správce daně shledal zatřídění jako nesprávné. Přitom jiný celní úřad ohledně obdobného zboží deklarovaného v období únor - květen 1996 sice doměřil daň, ale k odvolání stěžovatelky své rozhodnutí zrušil. To dle stěžovatelky odporuje principu právní jistoty a dobré víry. Pokud měl správce daně pochybnost o výši daně na určité zboží, měl přihlédnout k zásadě "v pochybnostech ve prospěch", měl dbát na zachování práv a právem chráněných zájmů daňových subjektů a měl mít na zřeteli též zásadu přiměřenosti a volit jen takové prostředky, které daňové subjekty zatěžují nejméně a umožňují přitom dosáhnout cíle, tedy výběru daně. Správní soud nepřihlédl ani k pokynu MF ČR č. D-111 (v návaznosti na rozhodnutí hygienika ČR ze dne 26. 4. 1993 a na Československý lékopis č. 4), proti čemuž se stěžovatelka zásadně ohradila, neboť je nepřípustné, aby na stejné nebo podobné výrobky byla uplatňována rozdílná sazba daně. V tom spatřuje porušení ústavně zaručeného práva na rovnost před zákonem.
K ústavní stížnosti se vyjádřil, coby účastník řízení, Nejvyšší správní soud. Poukázal na to, že převážná většina konkrétních námitek je shodná s námitkami uplatněnými v kasační stížnosti, popř. v žalobě, s nimiž se oba soudy dostatečným způsobem vypořádaly v odůvodnění svých rozsudků. Nejvyšší správní soud je názoru, že jeho rozhodnutí bylo vydáno v souladu s platnými právními předpisy a vycházelo i z konstantní judikatury Ústavního soudu. Stěžovatel tak nebyl zkrácen na svých právech a ani jinak mu nebylo odepřeno právo na spravedlivý proces.
Vyjádření Nejvyššího správního soudu neobsahuje žádné skutečnosti, k nimž by Ústavní soud při svém rozhodování přihlížel, a pro něž by bylo nutno je zaslat stěžovatelce k replice.
Ústavní soud se nejdříve zabýval opodstatněností ústavní stížnosti, aby zjistil, zda jsou dány předpoklady jejího meritorního projednání. Opodstatněností ústavní stížnosti se přitom rozumí, že tato směřuje proti rozhodnutí, které je způsobilé, a to vzhledem ke své povaze, namítaným vadám svým či vadám řízení, které jeho vydání předcházelo, porušit základní práva a svobody stěžovatele. Po přezkoumání věci dospěl Ústavní soud k závěru, že ústavní stížnost je zjevně neopodstatněná.
Jádrem ústavní stížnosti je nesouhlas stěžovatelky se závěry obecných soudů a daňových orgánů, že jako plátce DPH měla při prodeji předmětného zboží uplatnit na výstupu základní sazbu této daně ve výši 23 %, a že uplatněním snížené 5% sazby daně porušila zákon o dani z přidané hodnoty. Stěžovatelka přitom převážně opakuje argumenty, které uplatnila v řízení před obecnými soudy a s nimiž se tyto soudy odpovídajícím způsobem vypořádaly.
Čl. 36 odst. 1 Listiny i čl. 6 odst. 1 Úmluvy, jichž se stěžovatelka dovolává, zaručují právo na projednání věci příslušným orgánem a přezkoumání jeho rozhodnutí soudem za dodržení pravidel stanovených zákonem, což se v dané věci stalo. Z připojeného spisu Městského soudu v Praze vyplývá, že tento soud přezkoumal zákonnost žalobou napadeného rozhodnutí Ministerstva financí ČR. V odůvodnění svého rozhodnutí uvedl, na základě jakých skutečností shledal postup správce daně při doměření daně z přidané hodnoty správným. Vyložil také, z jakých důvodů se neztotožnil se žalobními námitkami, a svoje důvody opřel o příslušná ustanovení zákona o správě daní a poplatků, zákona o dani z přidané hodnoty a celního zákona. Jeho právním závěrům, stejně jako závěrům Nejvyššího správního soudu, který se s postupem správního soudu ztotožnil a rovněž se vypořádal se všemi podstatnými námitkami uplatněnými v kasační stížnosti, nelze z ústavního hlediska cokoli vytknout.
Ústavní soud se nemůže ztotožnit s klíčovou námitkou stěžovatelky, že Nejvyšší správní soud toleroval postup správce daně, který jí nedal prostor k prokázání tvrzení o správném sazebním zatřídění zboží, a jednostranně vyšel pouze z důkazů svědčících v její neprospěch, když celé řízení fixoval na ustanovení §16 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků, které nadto interpretoval nesprávně.
Finanční orgány v daňovém řízení nemají povinnost provést všechny navržené důkazy, ale musí zjistit skutečnosti rozhodné pro správné stanovení daňové povinnosti. Při hodnocení důkazů musí postupovat v souladu se zásadami daňového řízení. Daňový subjekt prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání, hlášení a vyúčtování, nebo k jejichž průkazu byl správcem daně v průběhu daňového řízení vyzván (§31 odst. 9 zákona o správně daní a poplatků). Pro prokázání skutečností, zda předmětné zboží podléhá základní sazbě daně z přidané hodnoty, či zda jde o zboží, které podle přílohy č. 1 k zákonu o dani z přidané hodnoty podléhá sazbě daně snížené, je v ustanovení §16 odst. 2 tohoto zákona vyžadována závazná informace o zařazení zboží do příslušné podpoložky celního sazebníku, vydaná podle ustanovení §46 celního zákona. Uvedené rozhodnutí, které vydává dle §6 odst. 1 písm. f) a §4 odst. 1, 2 celního zákona Generální ředitelství cel, je podle ustanovení §28 zákona o správě daní a poplatků rozhodnutím o předběžné otázce, jejímž zodpovězením je podmíněno rozhodnutí o vyměření daně. Ke stejnému názoru dospěl Ústavní soud již v usnesení, sp. zn. II. ÚS 68/01 (publ. ve Sbírce nálezů a usnesení ÚS, sv. č. 22, str. 381), v němž mj. konstatoval, že "jednotná celní deklarace je sice v celním řízení rozhodnutím, po věcné stránce se však rozhoduje o propouštění zboží do příslušného režimu. Pokud je součástí rozhodnutí v celním řízení také podpoložka celního sazebníku, neznamená to, že se ve věci rozhoduje o zařazení zboží. Takové rozhodnutí se vydává podle §46 celního zákona. Pro správce daně je závazné pouze rozhodnutí ve věci, kterým je závazná informace podle §46 celního zákona". Jednotná celní deklarace tedy neřeší otázku zařazení zboží do celního sazebníku, jak se mylně domnívá stěžovatelka.
Správce daně tedy nevykročil z mezí zákona, když v průběhu daňového řízení vyzval stěžovatelku k předložení závazné informace vztahující se k rozhodnému období. Protože o této předběžné otázce nebylo příslušným celním orgánem rozhodnuto, což nezpochybňuje ani stěžovatelka, učinil si v souladu s ustanovením §28 odst. 1 zákona o správě daní a poplatků úsudek o této otázce sám, když vycházel z doložených skutečností, že v předmětném zdaňovacím období poskytovala stěžovatelka zdanitelná plnění se stejným zbožím, které bylo posuzováno v závazné informaci ze dne 24. 6. 1996. Pokud tedy při ověření skutečností rozhodných pro správné stanovení daňové povinnosti z této závazné celní informace vycházel, jeho postup odpovídá ustanovení §31 odst. 4 zákona o správě daní a poplatků a nelze mu z ústavního hlediska nic vytknout.
Ústavní soud poznamenává, že sice je možno souhlasit s názorem stěžovatelky, že znakem právního státu je i předvídatelnost jednání státu a jeho orgánů ve vztahu k právnických i fyzickým osobám, v daném případě ovšem stěžovatelce nic nebránilo, aby postupovala podle §46 celního zákona a vyžádala si na rozhodné období závaznou informaci, jež poskytuje daňovým subjektům, pokud jde o zařazení zboží, vysoký stupeň právní jistoty. Ke stěžovatelčině odkazu na jiné daňové řízení, v němž daňové orgány údajně postupovaly jinak, lze pouze uvést, že bez znalosti konkrétních skutkových okolností zmiňovaného případu k němu není možné zaujímat jakékoli stanovisko.
Pokud jde o další námitky ústavní stížnosti (týkající se charakteru a složení zboží, poukaz na smysl a účel Úmluvy o harmonizovaném systému číselného označení zboží, nepřihlédnutí k pokynu MF č. D-111), i s těmito námitkami se Nejvyšší správní soud v odůvodnění svého rozhodnutí odpovídajícím způsobem vypořádal a na jeho argumentaci lze odkázat, aniž by Ústavní soud považoval za nutné k ní cokoli dodávat. Pouze připomíná, že především Nejvyššímu správnímu soudu, jako vrcholnému orgánu ve věcech patřících do pravomoci soudů ve správním soudnictví, náleží zajišťovat jednotu a zákonnost rozhodování (§12 zákona č. 150/2002 Sb.).
Soudní řízení tak proběhlo způsobem odpovídajícím principům zakotveným v hlavě páté Listiny a v něm vydané rozsudky, které nevykazují znaky protiústavnosti, je třeba považovat za výsledek nezávislého soudního rozhodování. Ústavní soud není další soudní instancí v soustavě obecných soudů a nepřísluší mu zasahovat do jurisdikční činnosti těchto soudů jinak, než za podmínek, které vyplývají z ustálené rozhodovací praxe Ústavního soudu (srov. III. ÚS 23/93, Sbírka nálezů a usnesení ÚS, sv. sv. 1, nález č. 5). Tyto podmínky ovšem v projednávaném případě shledány nebyly.
Jak již bylo uvedeno výše, napadeným rozsudkem Nejvyššího správního soudu nebyla porušena práva chráněná ústavním pořádkem. Ústavní soud proto mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků ústavní stížnost odmítl podle ustanovení §43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu jako návrh zjevně neopodstatněný.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 31. května 2007
Dagmar Lastovecká, v.r.
předsedkyně senátu