ECLI:CZ:US:2010:1.US.2928.10.1
sp. zn. I. ÚS 2928/10
Usnesení
Ústavní soud rozhodl dnešního dne v senátě složeném z předsedy Vojena Güttlera a soudců Františka Duchoně a Ivany Janů mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků o ústavní stížnosti stěžovatelky PRIMOSSA, a. s., se sídlem Kozí 914/9, Praha 1, zastoupené Mgr. Jiřím Hoňkem, advokátem se sídlem v Praze, Senovážné nám. 23, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 5. 8. 2010, č. j. 9 Afs 12/2010-244, proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 18. 12. 2009, č. j. 5 Ca 265/2006-186, proti rozhodnutí Finančního ředitelství pro hl. m. Prahu ze dne 17. 7. 2006, č. j. FŘ-10501-13/06, proti rozhodnutí Finančního ředitelství pro hl. m. Prahu ze dne 17. 7. 2006, č. j. FŘ-10502-13/06, proti rozhodnutí Finančního úřadu pro Prahu 1 ze dne 27. 10. 2005, č. j. 250121/05/001511/4917, a proti rozhodnutí Finančního úřadu pro Prahu 1 ze dne 13. 12. 2005, č. j. 281239/05/001511/4917, za účasti Nejvyššího správního soudu, Městského soudu v Praze, Finančního ředitelství pro hl. m. Prahu a Finančního úřadu pro Prahu 1 jako účastníků řízení, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
Ústavní stížností doručenou Ústavnímu soudu dne 11. 10. 2010, která po formální stránce splňuje náležitosti požadované zákonem č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu"), se stěžovatelka domáhá zrušení v záhlaví uvedených rozhodnutí.
Z obsahu ústavní stížnosti a vyžádaných soudních spisů Městského soudu v Praze sp. zn. 5 Ca 265/2006 a 5 Ca 266/2006 vyplývají následující skutečnosti. Rozhodnutím Finančního ředitelství pro hl. m. Prahu ze dne 17. 7. 2006, č. j. FŘ-10501/13/06 a č. j. FŘ-10502/13/06 byla zamítnuta odvolání stěžovatelky proti platebnímu výměru Finančního úřadu pro Prahu 1 ze dne 27. 10. 2005, č. j. 250121/05/001511/4917, kterým byla stěžovatelce za zdaňovací období červen 2004 vyměřena vlastní daňová povinnost ve výši 2 361 455 Kč oproti vlastní daňové povinnosti vykázané stěžovatelkou v přiznání k dani z přidané hodnoty (dále jen "DPH") ve výši 517 Kč a platebnímu výměru ze dne 13. 12. 2005, č. j. 281239/05/001511/4917, kterým byla stěžovatelce za zdaňovací období květen 2004 vyměřena vlastní daňová povinnost ve výši 2 537 370 Kč oproti v přiznání k dani z přidané hodnoty vykázanému nadměrnému odpočtu ve výši 69 Kč. Citovaná rozhodnutí Finančního ředitelství pro hl. m. Prahu napadla stěžovatelka správní žalobou, která byla rozsudkem Městského soudu v Praze ze dne 18. 12. 2009, č. j. 5 Ca 265/2006-186, zamítnuta. Stěžovatelka podala poté k Nejvyššímu správnímu soudu kasační stížnost, která byla rozsudkem ze dne 5. 8. 2010, č. j. 9 Afs 12/2010-244, taktéž zamítnuta.
Stěžovatelka namítá, že daňové orgány založily svá rozhodnutí na teorii, že neprokázala přijetí tvrzených zdanitelných plnění od deklarovaných dodavatelů, teprve v průběhu řízení před správními soudy pak orgány daňové správy dodatečně uvedly, že v řetězci dodávek zlata, kterého byla stěžovatelka součástí, došlo k blíže neidentifikovanému podvodu s DPH, v čem přesně však onen podvod s DPH měl spočíval, není z jednotlivých napadených rozhodnutí patrno. Pojetí "podvodu," jak jej označily správní orgány, nemá dle stěžovatelky oporu v českém právním řádu ani komunitárním právu. Dotčené orgány tak při svém rozhodování vybočily nejen ze základního principu právního státu spočívajícího ve vázanosti právem, ale také i ze své právně aplikační kompetence, dané jim zákonem, čímž porušily čl. 1 odst. 1 a čl. 2 odst. 3 Ústavy České republiky. Z hlediska chápání pojmu "podvod na DPH" neobstojí ani argumentace obsažená v rozsudku Nejvyššího správního soudu, v níž se tento soud odvolává na judikaturu Evropského soudního dvora, z níž je zřejmé, že nejde o prosté neodvedení daně, nýbrž že k neodvedení daně musí přistoupit ještě další významné okolnosti. Žádné takové okolnosti na straně stěžovatelky nikdy zjištěny a prokázány nebyly. Ačkoli se z odůvodnění rozhodnutí Nejvyššího správního soudu či Městského soudu v Praze vůbec nepodává, kdo konkrétně se měl daňového podvodu dopustit, je zřejmé, že dodavatelé stěžovatelky to nebyli. Orgány finanční správy, resp. správní soudy tedy popřely majetková práva stěžovatelky s odkazem na imaginární podvody, aniž by byl jakýkoli konkrétní podvod v obecném smyslu slova kýmkoli zdokumentován, popsán a prokázán. Stěžovatelka dále považuje za nepřijatelné, aby správní orgán vedl daňové řízení ohledně určitých skutkových otázek (že nedošlo ke zdanitelnému plnění), na těchto skutečnostech založil své rozhodnutí a následně v řízení před správním soudem "obhájil" své napadané rozhodnutí pomocí skutkových tvrzení zcela jiných (že údajně došlo k daňovému podvodu), o něž se primární rozhodnutí vůbec neopírá, která nebyla v daňovém řízení správním orgánem tvrzena a k nimž nebylo v daňovém řízení dokazováno. Správní soudy, namísto aby přezkoumaly, zda orgán daňové správy rozhodl správně a zákonně na základě skutkových zjištění, která měl k dispozici, se vlastními silami fakticky ujaly vedení daňového řízení a opřely svá rozhodnutí o nové skutečnosti, o nichž v daňovém řízení nebyla ani zmínka. Tím došlo k nepřípustnému překročení zákonem vymezených kompetencí orgánů soudní moci. Závěrem stěžovatelka poukazuje na skutečnost, že v rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 10. 4. 2008, č. j. 2 Afs 37/2007, a v rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 10. 4. 2008, č. j. 2 Afs 35/2007, Nejvyšší správní soud rozhodoval o v podstatných rysech totožné věci jako byla věc stěžovatelky projednávaná Nejvyšším správním soudem v rozsudku napadeném ústavní stížností. Stěžovatelka namítá, že Nejvyšší správní soud vydal rozsudek ze dne 9 Afs 111/2009-274, aniž by v něm zdůvodnil svůj odlišný závěr od závěrů učiněných ve výše citovaných rozsudcích vydaných v řízení vedených pod sp. zn. 2 Afs 35/2007 a 2 Afs 37/2007.
Po přezkoumání vyžádaného spisového materiálu, předložených listinných důkazů a posouzení právního stavu dospěl Ústavní soud k závěru, že návrh stěžovatelky je zjevně neopodstatněný, neboť je zřejmé, že k porušení jejích ústavně zaručených práv postupem Nejvyššího správního soudu, Městského soudu v Praze, Finančního ředitelství pro hl. m. Prahu ani Finančního úřadu pro Prahu 1 nedošlo. Ústavní soud konstatuje, že návrhy zjevně neopodstatněné jsou zvláštní kategorií návrhů zakotvenou v ustanovení §43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu. Dle tohoto ustanovení přísluší Ústavnímu soudu v zájmu racionality a efektivity jeho řízení odmítnout návrh, který sice splňuje všechny zákonem stanovené procesní náležitosti, nicméně je zjevně, tedy bez jakýchkoli důvodných pochybností bez nutnosti dalšího podrobného zkoumání, zřejmé, že mu nelze vyhovět. Hlavním účelem možnosti odmítnout návrh pro jeho zjevnou neopodstatněnost zjednodušenou procedurou řízení je vyloučit z řízení návrhy, které z hlediska svého obsahu zjevně nesplňují samotný smysl řízení před Ústavním soudem. Ústavní soud jen pro pořádek upozorňuje, že jde v této fázi o specifickou a relativně samostatnou část řízení, která nemá charakter řízení kontradiktorního.
Ústavní soud v dané právní věci zejména předesílá, že napadená rozhodnutí posuzuje kritériem, jímž je ústavní pořádek a jím garantovaná základní práva a svobody; není tedy jeho věcí perfekcionisticky přezkoumat případ sám z pozice podústavního práva. Z obsahu ústavní stížnosti je však naopak zřejmé, že se stěžovatelka v podstatě domáhá přezkoumání napadených soudních rozhodnutí tak, jako by Ústavní soud byl dalším stupněm v hierarchii obecných soudů. Takto pojatá ústavní stížnost staví Ústavní soud do pozice další instance v systému všeobecného soudnictví. Jak však Ústavní soud vyslovil v řadě svých rozhodnutí, s ohledem na ústavní vymezení svých pravomocí (čl. 87 Ústavy ČR) není součástí soustavy obecných soudů, a jeho postavení ve vztahu k obecným soudům je limitováno čl. 83 Ústavy, ze kterého vyplývá, že je soudním orgánem ochrany ústavnosti, a pokud jde o posouzení rozhodnutí napadených ústavní stížností, ustanovením čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy. To mu dává pravomoc svým rozhodnutím zasáhnout pouze tam, kde došlo k zásahu do ústavně zaručených základních práv a svobod. Ústavní soud ve své judikatuře opakovaně připustil, že v období, kdy nebyl zřízen Ústavou předpokládaný Nejvyšší správní soud, byl Ústavní soud sám nucen ve věcech, které byly projednávány ve správním soudnictví, provádět v nezbytných případech korekce právních názorů, které by jinak příslušely tomuto soudu (viz nález sp. zn. IV. ÚS 49/02, Sbírka nálezů a usnesení ÚS, sv. 27, č. 86, str. 25 a další). Nezbytnost výjimečného suplování těchto pravomocí Nejvyššího správního soudu však faktickým započetím činnosti Nejvyššího správního soudu pominula a Ústavní soud respektuje základní rozhraničení pravomocí obou soudů. Ústavní soud v tomto směru není primárně povolán k výkladu právních předpisů v oblasti veřejné správy, nýbrž ex constitutione k ochraně práv a svobod zaručených ústavním pořádkem. Naproti tomu právě Nejvyšší správní soud je tím orgánem, jemuž přísluší výklad jednoduchého práva v oblasti veřejné správy a sjednocování judikatury správních soudů, k čemuž slouží i mechanismus předvídaný v §12 s. ř. s. Při výkonu této pravomoci Nejvyšším správním soudem je přirozeně i tento orgán veřejné moci povinen interpretovat a aplikovat jednotlivá ustanovení jednoduchého práva v první řadě vždy z pohledu účelu a smyslu ochrany ústavně garantovaných základních práv a svobod (srov. nález sp. zn. II. ÚS 369/01, Sbírka nálezů a usnesení ÚS, sv. 28, č. 156, str. 401 a další). V kontextu své dosavadní judikatury se Ústavní soud cítí být oprávněn výklad jednoduchého práva v oblasti veřejné správy s odkazem na zásadu zdrženlivosti a princip sebeomezení posuzovat pouze tehdy, jestliže by aplikace jednoduchého práva v daném konkrétním případě učiněná Nejvyšším správním soudem byla důsledkem interpretace, která by extrémně vybočila z kautel zaručených v hlavě páté Listiny, a tudíž by jí bylo lze kvalifikovat jako aplikaci práva mající za následek porušení základních práv a svobod (srov. nálezy sp. zn. III. ÚS 173/02, Sbírka nálezů a usnesení ÚS, sv. 28, č. 127, str. 95, sp. zn. IV. ÚS 239/03, Sbírka nálezů a usnesení ÚS, sv. 31, č. 129. str. 159 a další). K takovému zjištění však ve věci stěžovatelky Ústavní soud nedospěl.
Ústavní soud se nejdříve zabýval námitkou stěžovatelky, že správní soudy postupovaly procesně nesprávně, pokud při svém rozhodování vycházely ze skutečností, které nebyly předmětem řízení před správními orgány. Této námitce stěžovatelky nemohl Ústavní soud z níže uvedených důvodů přisvědčit.
Z vyžádaného spisu Městského soudu v Praze sp. zn. 5 Ca 265/2006 Ústavní soud ve vztahu k této námitce zjistil, že stěžovatelka v kasační stížnosti dostatečně určitě nevymezila svůj tzv. "stížní bod", tj. důvod, pro něž napadá rozhodnutí krajského soudu (§106 odst. 1 s. ř. s.). Stížní bod musí zpravidla zahrnovat jak skutkové, tak právní důvody, pro něž stěžovatel považuje rozhodnutí soudu za nezákonné (srovnej např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 1. 2. 2006, č. j. 1 Azs 9/ 2006-41). Pokud tedy stěžovatelka v ústavní stížnosti obsáhle argumentuje na podporu svého tvrzení, že Městský soud v Praze porušil ustanovení soudního řádu správního týkající se dokazování ve správním soudnictví, které nepřipouští nová skutková tvrzení a provádění obsáhlého dokazování k nim, měla tuto svou argumentaci předestřít v kasační stížnosti. Pokud tak neučinila, nemůže se touto námitkou nyní v souladu se zásadou subsidiarity zabývat Ústavní soud, neboť nebyla dříve posuzována z důvodu procesního pochybení stěžovatelky Nejvyšším správním soudem. V tomto smyslu tedy nelze stěžovatelce přisvědčit v tom, že by došlo k zásahu do jejího práva na spravedlivý proces.
Ústavní soud současně dodává, že z obsahu napadeného rozhodnutí Finančního ředitelství pro hl. m. Prahu je zjevné, že již tento správní orgán dospěl k závěru o "podezření z nezákonného obchodování v řetězci za účelem čerpání nadměrných odpočtů" (str. 9 rozhodnutí Finančního ředitelství pro hl. m. Prahu ze dne 17. 7. 2006, č. j. FŘ-10501-13/06, a str. 11 rozhodnutí Finančního ředitelství pro hl. m. Prahu ze dne 17. 7. 2006, č. j. FŘ-10502-13/06). Není tedy pravdou, jak tvrdí stěžovatelka, že tato otázka nebyla vůbec v řízení před správními orgány vznesena.
Pokud jde o tvrzení stěžovatelky, že aplikací práva ze strany orgánů veřejné moci (ohledně pojmu "podvod v oblasti DPH") bylo zasaženo do jejích práv zakotvených v čl. 1 odst. 1 a čl. 2 odst. 3 Ústavy ČR, také tuto námitku neshledal Ústavní soud důvodnou.
Nejvyšší správní soud v odůvodnění svého napadeného rozhodnutí uvedl, že stěžejním pro posouzení projednávané věci je skutečnost, zda stěžovatelka věrohodným způsobem prokázala přijetí zdanitelného plnění od jí deklarovaných dodavatelů a zda neuznáním jí deklarovaného nároku na odpočet daně není činěna odpovědnou za neunesení důkazních břemen cizích subjektů. Za situace, kdy daňový subjekt prokáže, že s přihlédnutím ke všem objektivním okolnostem nemohl mít žádný důvod se domnívat, že se svým nákupem účastní plnění, které je zasaženo podvodem na dani z přidané hodnoty, jinými slovy, že byl do řetězce zapojen zcela náhodně a všechny další objektivní okolnosti nasvědčují tomu, že zboží i přes důkazní nouzi svého dodavatele od tohoto dodavatele fakticky přijal, je jeho nárok na odpočet oprávněný. Pokud jde o důkazy, které předložila stěžovatelka, tj. přijaté faktury, doklady o provedených úhradách, příjemky na sklad, dodací listy, zkušební listy ke zkoušce ryzosti, výdajové pokladní doklady, jedná se o důkazy formální povahy, které mohou v obecné rovině obstát pouze za situace, že obchodní transakce nevykazují žádné pochybnosti.
Nejvyšší správní soud detailně popsal rysy obchodní činnosti stěžovatelky, jejíž bezprostřední dodavatelé nejsou opakovaně způsobilí doložit k posuzovaným plněním žádné objektivní důkazy, přičemž formálně nakupují zlato, o jehož původu nikdo nic neví, bez ověřování jeho ryzosti, milionové platby hradí v hotovosti, a to podle neměnného scénáře, kdy v řetězci opakovaně dochází k neodvedení daně do státního rozpočtu subjektem, který měl zlato jako první v řetězci dodat. K předávání zlata údajně dochází na parkovištích, benzinových pumpách, zlato dodavatelé nosí v igelitových taškách, milionové částky po kapsách. Objednávky jsou zásadně ústní. Stěžovatelka však stále formálně od těchto subjektů zlato odebírá i přesto, že o původu zlata jí údajně není nic známo, ve dvou zdaňovacích obdobích dokonce sama do řetězce zcela formálně začleňuje společnost Trade a vědomě tak předstírá dodávky v řetězci MAJK, s. r. o. - DAPEX Czech, spol. s r.o. - TRADE CENTER PRAHA, spol. s r. o. - stěžovatelka. Za těchto okolností je Nejvyšší správní soud přesvědčen, že obchodní transakce, ze kterých stěžovatelka uplatňovala nárok na odpočet DPH, nejsou v nyní projednávaných zdaňovacích obdobích nahodilými obchodními transakcemi, jejíchž součástí se stěžovatelka stala bez vlastního vědomí či přičinění.
Nejvyšší správní soud v odůvodnění svého rozhodnutí také stěžovatelce vyložil, že se mýlí, domnívá-li se, že pro odmítnutí nároku na odpočet daně z přidané hodnoty je povinností správních orgánů či dokonce správních soudů prokázat, jakým způsobem a konkrétně kterým z dodavatelů v řetězci byl spáchán podvod. Nejvyšší správní soud konstatoval, že "podvod na DPH" je správními soudy užíván ve smyslu judikatury Soudního dvora, týkající se zneužití práva či kolotočových podvodů na dani z přidané hodnoty. Judikatura Soudního dvora tímto pojmem označuje situace, v nichž jeden z účastníků neodvede státní pokladně vybranou daň a další si ji odečte, a to za účelem získání zvýhodnění, které je v rozporu s účelem šesté směrnice, neboť uskutečněné operace neodpovídající běžným obchodním podmínkám. V této souvislosti Nejvyšší správní soud odkázal na jím citované rozsudky Soudního dvora, kde termín "podvod na DPH" je v tomto smyslu běžně užíván a je jak obsahem samotných položených předběžných otázek, tak stanovisek generálních advokátů, jakož i obsahem samotných rozsudků Soudního dvora.
Ústavní soud konstatuje, že jak z obsahu napadených rozhodnutí, tak z vyžádaného spisového materiálu je zřejmé, že se správní orgány i soudy dostatečně zabývaly skutkovými zjištěními, která byla učiněna na základě provedeného dokazování, přičemž provedené důkazy byly hodnoceny jak jednotlivě, tak ve vzájemné souvislosti. Hodnocení důkazů, které vyústilo v závěr, že stěžovatelka neprokázala faktickou dodávku zboží od jí deklarovaného dodavatele, bylo přesvědčivě a logicky zdůvodněno a Ústavní soud nemá z hlediska ústavnosti provedenému hodnocení co vytknout. Napadené rozhodnutí Nejvyššího správního soudu tak nevybočuje z Ústavou ČR stanoveného rámce; jeho argumentace je ústavně konformní a není důvod ji zpochybňovat. Napadené rozhodnutí je logické, přesvědčivé, nemá znaky svévole a mezi skutkovými zjištěními a právními závěry z nich vyvozenými neexistuje ani extrémní rozpor ve smyslu ustálené judikatury Ústavního soudu, naopak na tuto judikaturu, stejně tak jako na judikaturu komunitární, je Nejvyšším správním soudem odkazováno. Do závěrů Nejvyššího správního soudu proto nepřísluší Ústavnímu soudu zasahovat; v jeho argumentaci žádný protiústavní exces neshledal. Ze stejných důvodů nepřipadá v úvahu ani námitka porušení čl. 1 odst. 1 a čl. 2 odst. 3 Ústavy ČR. Zásadně totéž lze dovozovat i u ostatních napadených rozhodnutí, ať již Městského soudu v Praze či daňových orgánů.
Pokud stěžovatelka v ústavní stížnosti poukazuje na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 10. 4. 2008 č.j. 2 Afs 37/2007, a rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 10. 4. 2008 č.j. 2 Afs 35/2007, (byť poněkud nejasně ve vztahu k rozsudku Nejvyššího správního soudu vydaného pod sp. zn. 9 Afs111/2009, který je na základě ústavní stížnosti stěžovatelky přezkoumáván IV. senátem Ústavního soudu), v těchto rozsudcích Nejvyšší správní soud vytkl správním orgánům, že za situace, kdy měly pochybnosti o nároku žalobce na odpočet daně i přes předložení veškerých dokladů svědčících o přijetí zdanitelného plnění od deklarovaného plátce, nezaměřily se na subjektivní stránku jednání žalobce, tedy prokázání vědomosti žalobce o tom, že v celém řetězci obchodů se zlatem, které předcházely dodání zlata žalobci, docházelo či mohlo docházet k podvodnému jednání. Jak však již bylo výše uvedeno, v nyní projednávané věci Finanční ředitelství pro hl. m. Prahu "podezření z nezákonného obchodování v řetězci za účelem čerpání nadměrných odpočtů, jehož součástí, jak vyplývá z textu rozhodnutí, měla být i stěžovatelka", ve svém napadeném rozhodnutí vyslovilo. Ke stejným závěrům pak ve svém napadeném rozhodnutí dospěl poté i Nejvyšší správní soud.
Vzhledem k tomu, že Ústavní soud neshledal žádné porušení základních práv stěžovatelky, daných ústavními zákony nebo mezinárodními smlouvami, kterými je Česká republika vázána, ústavní stížnost mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků jako návrh zjevně neopodstatněný podle §43 odst. 2 písmeno a) zákona o Ústavním soudu odmítl.
S ohledem na skutečnost, že ústavní stížnost byla odmítnuta, nepřichází v úvahu aplikace ustanovení §62 odst. 4 zákona o Ústavním soudu o náhradě nákladů řízení.
Poučení: Proti tomuto usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 11. listopadu 2010
Vojen Güttler, v.r.
předseda senátu