ECLI:CZ:NSS:2018:1.AFS.186.2018:45
sp. zn. 1 Afs 186/2018 - 45
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně JUDr. Lenky Kaniové a soudců
JUDr. Marie Žiškové a JUDr. Filipa Dienstbiera v právní věci žalobkyně: Mgr. J. N., zastoupena
Mgr. Ing. Michalem Burešem, advokátem se sídlem Nová 244, Lenešice, proti žalovanému:
Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, o žalobě proti rozhodnutí
žalovaného ze dne 26. 7. 2016, č. j. 32714/16/5100-31461-700796, v řízení o kasační stížnosti
žalobkyně proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 19. 4. 2018, č. j. 6 Af 69/2016 - 46,
takto:
Rozsudek Městského soudu v Praze ze dne 19. 4. 2018, č. j. 6 Af 69/2016 - 46, se z r u š u j e
a věc se vrací tomuto soudu k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
[1] Finanční úřad pro hlavní město Prahu (dále jen „finanční úřad“) zaslal žalobkyni výzvu
ze dne 29. 4. 2015, č. j. 3226619/15/2006-70462-106960, k podání daňového přiznání k dani
darovací ve lhůtě patnácti dnů. Na základě usnesení Vrchního státního zastupitelství v Olomouci
ze dne 16. 3. 2015, č. j. 4 VZV 5/2013, totiž zjistil, že žalobkyně obdržela dne 1. 11. 2012 darem
od osoby, která nebyla se žalobkyní v žádném rodinném či příbuzenském vztahu, 8 ks oděvů
a doplňků značky Christian Dior v celkové ceně 343.100 Kč, které byly pořízeny téhož
dne v prodejně Christian Dior Couture CZ s. r. o., se sídlem Pařížská 4, Praha 1. Vzhledem
ke zjištěnému datu obdržení daru měla žalobkyně povinnost podat přiznání k dani darovací,
a to ve třicetidenní lhůtě, která uplynula dne 3. 12. 2012. Protože daňové přiznání nepodala,
poskytl jí finanční úřad touto výzvou náhradní patnáctidenní lhůtu k podání daňového přiznání.
Výzva byla žalobkyni doručena fikcí, žalobkyně na ni nereagovala a finanční úřad jí následně
vyměřil platebním výměrem ze dne 18. 6. 2015, č. j. 4457500/15/2006-70462-106960, podle
pomůcek daň darovací ve výši 22.617 Kč. Daň stanovil z částky 323.100 Kč, tedy ceny oděvů
a doplňků zjištěné oceněním vypracovaným finančním úřadem a sníženou o cenu majetku
osvobozeného od daně darovací ve výši 20.000 Kč podle §19 odst. 4 písm. a) zákona
č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí (dále jen „zákon
o trojdani“).
[2] Žalobkyně se následně domáhala vyslovení neúčinnosti doručení platebního výměru
a současně proti němu podala odvolání. Žalovaný nejprve v úředním záznamu ze dne 20. 5. 2016
konstatoval vadu řízení před finančním úřadem spočívající v tom, že žalobkyně nebyla před
vyměřením daně seznámena s použitými pomůckami a nebylo jí umožněno se k nim vyjádřit.
To hodlal žalovaný napravit v odvolacím řízení, proto dne 31. 5. 2016 zaslal zástupci žalobkyně
seznámení se zjištěnými skutečnostmi a výzvu k vyjádření se v rámci odvolacího řízení.
Žalobkyně se v poskytnuté patnáctidenní lhůtě vyjádřila prostřednictvím svého zástupce a uvedla,
že podle ní nebyly splněny podmínky pro vyměření daně podle pomůcek a že jí nebyl řádně
doručen platební výměr.
[3] Žalovaný odvolání zamítl a platební výměr potvrdil. Konstatoval, že vzhledem
k nesoučinnosti žalobkyně nemohla být daň stanovena dokazováním, proto bylo v pořádku,
že finanční úřad stanovil daň podle pomůcek, přičemž přihlédl i ke zjištěným okolnostem, z nichž
pro žalobkyni vyplývaly výhody. Žalovaný odmítl tvrzení žalobkyně, že postup finančního úřadu
a státního zástupce byl koordinován s cílem ji postihnout. Výzva k podání daňového přiznání
jí byla zaslána řádně, neboť svým podáním ze dne 6. 1. 2006, č. j. 3360/06, sama požádala
finanční úřad, aby jí písemnosti doručoval na adresu Hlavní kancelář ODS, Jánský Vršek 13,
110 01 Praha, takže finanční úřad byl podle §44 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu,
povinen doručovat jí písemnosti právě na tuto adresu, a to až do 20. 7. 2015, kdy oznámila
finančnímu úřadu změnu doručovací adresy. Žalovaný připomněl, že pokud na doručovací adrese
není schránka vhodná pro vložení doručené písemnosti, tíží skutečnost neseznámení s doručenou
písemností pouze adresáta, který vhodnou schránku nezajistil. Žalovaný naopak přitakal
žalobkyni, že bylo vadou, pokud ji finanční úřad před vydáním platebního výměru neseznámil
s pomůckami, podle nichž byla daň vyměřena, tuto vadu ovšem napravil sám v odvolacím řízení,
v němž jí tuto možnost poskytl. Žalobkyně v následném vyjádření brojila pouze proti tomu,
že ocenění využité jako pomůcka pro vyměření daně bylo zpracováno ve velmi krátké době poté,
co finanční úřad zjistil, že jí výzva k podání daňového přiznání nebyla doručena. Žalovaný však
nesouhlasil, že to vyvolává pochybnosti o nepodjatosti úředních osob finančního úřadu.
Nevyhověl ani návrhu žalobkyně, aby bylo daňové řízení přerušeno až do ukončení jejího
trestního stíhání. K námitce nesprávného doručování platebního výměru odkázal žalovaný
na svou argumentaci vztahující se k doručení výzvy k podání daňového přiznání.
[4] Žalobkyně podala proti výše uvedenému rozhodnutí žalovaného žalobu k Městskému
soudu v Praze, který ji zamítl.
[5] Připomněl, že podle §93 daňového řádu může být v daňovém řízení důkazem jakýkoliv
podklad, který nebyl získán v rozporu se zákonem. V tomto případě vycházel finanční úřad
z usnesení státního zástupce, které se opírá o odposlechy pořízené v příslušné trestní věci. Podle
názoru městského soudu je takové zjištění možné a finančnímu úřadu nic nebrání,
aby z takového důkazního prostředku čerpal jako z podkladu pro své rozhodnutí. Použitelným
důkazem byl v daném případě i odposlech telefonického hovoru získaný v rámci trestního řízení.
Příslušné usnesení státního zástupce sice nemá povahu odsuzujícího rozsudku a z jeho obsahu
nelze čerpat přímo závěry týkající se příslušného předmětu daně, finanční úřad však z příslušného
usnesení vzal za podklad pouze zjištění o bezúplatném nabytí majetku. Takovým postupem
nebyla porušena ani zásada bezprostřednosti dokazování, neboť příslušnou skutečnost prozatím
nebylo možné prokázat jiným způsobem a v důsledku nečinnosti žalobkyně vůči finančnímu
úřadu musely být významné skutečnosti zjištěny prostřednictvím pomůcek.
[6] Co se týče doručování výzvy a poté platebního výměru, městský soud připomněl,
že správce daně doručuje příslušné písemnosti podle zákona účinného v době doručování, jímž
v tomto případě byl daňový řád. Pojem „adresa pro doručování“, na niž má správce daně
povinnost (nikoliv možnost) doručovat písemnosti podle §44 odst. 3 daňového řádu, není
v daňovém řádu nijak legálně vymezen, což nečinil ani předchozí zákon č. 337/1992 Sb., o správě
daní a poplatků. Nicméně oba tyto právní předpisy tento pojem znaly, pracovaly s ním a vázaly
na něj právní účinky. Právní účinky úkonu žalobkyně se tak po účinnosti daňového řádu změnily
pouze způsobem, který lze označit za přípustnou nepravou retroaktivitu. Možnost zvolení adresy
pro doručování zákon o správě daní a poplatků znal a spojoval s ním účinky doručení. Pokud
měl správce daně adresu pro doručování k dispozici a pokusil se na ni písemnost doručit, nejsou
podle judikatury dány důvody pro doručování veřejnou vyhláškou (rozsudek Nejvyššího
správního soudu ze dne 18. 8. 2016, č. j. 7 Afs 82/2016 - 30). Pokud se žalobkyně po nabytí
účinnosti daňového řádu chtěla vyhnout povinnosti finančního úřadu doručovat podle §44
odst. 3 daňového řádu na jí dříve zvolenou adresu, nic jí nebránilo, aby tuto skutečnost
finančnímu úřadu sdělila, čímž by se nově stanoveným pravidlům doručování podle daňového
řádu vyhnula. Pokud tak neučinila, a to po značně dlouhou dobu po nabytí účinnosti daňového
řádu, je nutné dospět k závěru, že byla s takovým doručováním srozuměna, požadovala
jej po finančním úřadu, a nemůže tak namítat nezákonný postup, pokud finanční úřad způsobem
podle §44 odst. 3 daňového řádu postupoval.
[7] Městský soud shledal, že z obálky vrácené doručujícím orgánem správci daně je patrné,
že adresát nebyl na místě doručování zastižen, zároveň však bylo příslušné upozornění zanecháno
na místě a písemnost byla u pošty uložena. O tomto závěru pak plně svědčí i odtržení části
obálky, která obsahuje poučení o doručování podle daňového řádu. Všechny tyto skutečnosti
podporují závěr, z něhož vycházel finanční úřad, že upozornění bylo zanecháno na místě
pro doručování a že zásilka byla řádně uložena na poště. Do dispoziční sféry žalobkyně se tedy
tímto postupem písemnost dostala. Daňový řád nikde nestanoví správci daně povinnost,
aby ověřoval, zda se na adrese pro doručování daňový subjekt skutečně zdržuje, stačí, že se jedná
o adresu, tedy o údaj, na který je objektivně možné doručovat. Skutečnost, zda zde má žalobkyně
domovní schránku, je pro doručování tímto způsobem nepodstatná. Pokud žalobkyně domovní
schránku na místě pro doručování neměla, jedná se o její rozhodnutí ve vztahu k poště jako
doručujícímu orgánu, který potom podle poštovních podmínek může příslušné oznámení
zanechat jiným způsobem. Proto je nepodstatné prokazování skutečnosti, zda se na příslušné
adrese nacházela poštovní schránka žalobkyně. Daňový řád navíc dává žalobkyni právní možnost
požadovat vyslovení neúčinnosti doručení v případě, že by se jednalo o závažný a předem
nepředvídatelný důvod.
[8] Městský soud se ztotožnil i se zákonností použitých pomůcek. Námitka, že finanční úřad
při ocenění movité věci vycházel pouze z údaje o hodnotě movité věci uvedeného v usnesení
státního zástupce, nemůže obstát, neboť nic takového z tohoto ocenění neplyne. Skutečnost,
že ocenění bylo zpracováno vyhotovením Výzvy k podání daňového přiznání, rovněž sama
o sobě neznamená, že by se jednalo o úkon správce daně nepoužitelný, neúplný či nezákonný.
[9] K namítanému nedoručení platebního výměru městský soud připomněl, že v tomto řízení
přezkoumává napadené správní rozhodnutí, kterým žalovaný věcně posoudil podané odvolání
žalobkyně do platebního výměru. Proto námitka nedoručení prvostupňového rozhodnutí míří
zcela mimo zákonný rozhodovací důvod, neboť ve správním řízení nebylo rozhodováno
o včasnosti podání opravného prostředku. Tuto zákonná podmínku měl žalovaný za splněnou,
proto odvolání meritorně projednal. Žalovaný přitom podle městského soudu řádně posoudil
všechny odvolací námitky.
II. Obsah kasační stížnosti a vyjádření žalovaného
[10] Proti rozsudku městského soudu podala žalobkyně (dále jen „stěžovatelka“) v zákonné
lhůtě kasační stížnost z důvodů uvedených v §103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ř. s.
[11] Namítá, že finanční úřad měl darování oděvů a doplňků za prokázané pouze na základě
položky 5 usnesení Vrchního státního zastupitelství v Olomouci ze dne 16. 3. 2015,
č. j. 4 VZV 5/2013. Tím ovšem finanční úřad porušil jednak §5 odst. 1 a §92 odst. 2 daňového
řádu, neboť dostatečně nezjistil skutkový stav, a jednak zásadu presumpce neviny ve smyslu
čl. 40 odst. 2 Listiny základních práv a svobod a zásadu bezprostřednosti dokazování. Usnesení
o zahájení trestního stíhání neprokazuje, že k trestnému činu došlo. Údaje o položce 5 jsou
založeny na odposlechu a záznamu telekomunikačního provozu, jehož využití ve správním nebo
daňovém řízení není přípustné. Podle usnesení Vrchního státního zastupitelství v Olomouci
podával vysvětlení policejnímu orgánu dárce a osoba, na kterou byla vystavena faktura za oděvy
a doplňky, ovšem finanční úřad nikdy neprovedl důkaz jejich svědeckou výpovědí, čímž porušil
zásadu bezprostřednosti dokazování, jak byla vymezena třeba v rozsudku Nejvyššího správního
soudu ze dne 31. 8. 2015, č. j. 4 Afs 109/2015 - 41.
[12] Stěžovatelka dále brojí proti vyměření daně darovací podle pomůcek, přestože pro takový
postup nebyly splněny zákonné podmínky. V prvé řadě nebyla stěžovatelce řádně doručena výzva
k podání daňového přiznání. Ta byla doručována na adresu „Hlavní kancelář ODS, Jánský
vršek 13, 110 01 Praha 1“. Z doručenky vyplývá, že si stěžovatelka zásilku nepřevzala, zásilka byla
vrácena správci daně a doručující orgán v prohlášení uvedl, že adresát je na dané adrese neznámý.
Finanční úřad poté nesprávně dospěl k závěru, že tato zásilka byla doručena fikcí, a přistoupil
k vyměření daně z moci úřední. Podle stěžovatelky ale uvedená adresa nemohla být doručovací
adresou podle §44 odst. 3 daňového řádu. Žalovaný sice v rozhodnutí uvádí, že stěžovatelka
požádala dne 6. 1. 2006 o doručování písemností na uvedenou adresu, z obsahu daňového spisu
však taková skutečnost nevyplývá, a napadené rozhodnutí je proto nepřezkoumatelné. Navíc
byl úkon učiněn ještě za účinnosti zákona o správě daní a poplatků, který s takovou žádostí
daňového subjektu nespojoval následky, které s ním spojuje nynější §44 odst. 3 daňového řádu,
naopak byl založen na principu zdržování se na dané adrese, takže se písemnost doručovala
adresátovi pouze na místo, kde mohl být zastižen, ostatně právě tak postupoval v případě
stěžovatelčiny daně z nemovitostí v roce 2008 Finanční úřad v Karlových Varech. Stěžovatelka
přitom nemohla v roce 2006 předpokládat, že s oznámením adresy budou od 1. 1. 2011
spojovány účinky, které s ním spojuje §44 odst. 3 daňového řádu, takže aplikaci tohoto
ustanovení na stěžovatelčin případ je možno označit za nepřípustnou pravou retroaktivitu, kterou
zakazuje i judikatura Ústavního soudu.
[13] V daném případě navíc nemohla nastat fikce doručení. Z notářského záznamu JUDr.
Ivany Kondrové, který byl předložen žalovanému, i z tvrzení poštovní doručovatelky paní H. L.
plyne, že na adresu Hlavní kanceláře ODS použitou finančním úřadem nelze doručovat, neboť
tento adresát v domě již zhruba šest let nesídlí (ke změně sídla strany došlo již v roce 2011, jak
plyne i z Rejstříku politických stran a politických hnutí vedeného Ministerstvem vnitra).
Materiální funkce doručení zde tedy nemohla být splněna a neměla být uplatněna ani fikce
doručení, neboť na této adrese nemohlo dojít ani k vyrozumění stěžovatelky o uložení zásilky.
Stěžovatelka označila za vnitřně rozporné, pokud je na doručence zásilky zaškrtnuto políčko
„adresát byl vyzván k vyzvednutí zásilky (písemnosti) a bylo zanecháno poučení“ a zároveň je na
ní uvedeno, že adresát je na uvedené adrese neznámý. Z toho totiž plyne, že poštovní
doručovatelka neměla kde zanechat výzvu k vyzvednutí zásilky, takže nemohly být splněny
podmínky pro doručení fikcí. Ani městský soud se přitom nevypořádal s předloženým notářským
záznamem a s tím, zda a jak mohla být na vhodném místě zanechána výzva.
[14] Finanční úřad neprokázal, že stěžovatelce svědčila tvrzená daňová povinnost. Nezákonný
byl i způsob použití pomůcek. Finanční úřad při ocenění movité věci vycházel z usnesení
Vrchního státního zastupitelství v Olomouci, založeného na odposlechu, což je nepřípustné.
Pochybnosti vzbuzuje i to, že ocenění movité věci bylo zpracováno ještě před vydáním výzvy
k podání daňového přiznání a jejím odesláním, což vyvolává pochybnosti o správnosti postupu
finančního úřadu. Vyměření daně dokazováním má vždy přednost před vyměřením na základě
pomůcek, k němuž nelze přistoupit jen pro nedostatek spolupráce na straně daňového subjektu.
Žalovaný přitom v napadeném rozhodnutí řádně neodůvodnil, proč nebylo možno daň stanovit
dokazováním, takže jeho rozhodnutí je v tomto ohledu nepřezkoumatelné. Ani s tímto
nedostatkem se městský soud dostatečně nevypořádal.
[15] Stěžovatelce také nebylo řádně doručeno prvostupňové rozhodnutí finančního úřadu,
takže i na jeho doručování dopadají obdobná pochybení jako na doručování výzvy. Přitom
ve vlastních systémech správce daně bylo u stěžovatelky evidováno více adres pro doručování
písemností. Žalovaný se proto měl zabývat vzniklými pochybnostmi o správnosti doručování,
jak vyžaduje i rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 5. 2013, č. j. 6 As 13/2013 - 33.
[16] Žalovaný se navíc nevypořádal s námitkami týkajícími se nemožnosti doručování
na adresu, na které je adresát neznámý, a nesplnění zákonných podmínek pro vyměření daně
podle pomůcek. Pouze dal stěžovatelce zapravdu, že finanční úřad pochybil, neboť ji s použitými
pomůckami neseznámil, a dále jen stroze konstatoval, že vyměření podle pomůcek bylo nutné
kvůli její nesoučinnosti. Napadené rozhodnutí je tedy nepřezkoumatelné a městský soud
pochybil, pokud takové rozhodnutí nezrušil.
[17] Stěžovatelka požaduje zrušení napadeného rozsudku a vrácení věci městskému soudu
k dalšímu řízení.
[18] Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti setrval na názoru, že nijak nepochybil, pokud
vycházel z usnesení vrchního státního zastupitelství. Dále připomněl, že účinky sdělení adresy
pro doručování trvaly i za účinnosti daňového řádu, jak plyne z jeho §264 odst. 2. Stěžovatelčiny
pochybnosti o okolnostech vzniku ocenění movitých věcí označil za ničím nepodložené
spekulace bez reálného základu. Ani z rozsudku městského soudu nevyplývá, že mohly
být v daném případě vytvořené pomůcky použity jako důkazní prostředky v rámci dokazování.
Ze všech těchto důvodů navrhl, aby byla kasační stížnost zamítnuta.
III. Posouzení věci
[19] Soud posoudil kasační stížnost v mezích jejího rozsahu a uplatněných důvodů a zkoumal
přitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nimž by musel přihlédnout z úřední
povinnosti (§109 odst. 3 a 4 s. ř. s.).
[20] Klíčová stěžovatelčina námitka směřuje proti skutečnosti, že finanční úřad vzal darování
oděvů a doplňků za prokázané pouze na základě položky 5 usnesení Vrchního státního
zastupitelství v Olomouci ze dne 16. 3. 2015.
[21] Ze správního spisu plyne, že uvedené usnesení je skutečně jediným podkladem,
ze kterého správce daně dovodil, že k darování došlo. Finanční úřad konstatuje v záznamu ze dne
18. 6. 2015 následující: „Dne 16. 4. 2015 v budově Policie ČR, Na Perštýně 11, Praha 1 bylo správci daně
– Finančnímu úřadu pro hl. m. Prahu – jako poškozenému, umožněno nahlížet do trestního spisu
4 VZV 5/2013 dle ust. §65 odst. 1 trestního řádu. Správce daně si při nahlížení vyžádal listinnou kopii
Usnesení o zahájení trestního stíhání Mgr. J. N. ze dne 16. 3. 2015 pro spáchání zločinu zkrácení daně,
poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1, odst. 2 písm. c) trestního zákoníku (dále jen ‚Usnesení‘).
K jednotlivým případům bezúplatně nabytého majetku, které jsou uvedeny v Usnesení (položky 1 - 29), správce
daně založil spisy.
Položka 5)
Dne 1. 11. 2012 formou darovací smlouvy dárce Ing. D. B. daroval oděvy a doplňky v prodejně Christian Dior.“
[22] Z usnesení Vrchního státního zastupitelství v Olomouci vycházel finanční úřad ve výzvě
k podání daňového přiznání z 29. 4. 2015 i v odůvodnění platebního výměru. Následně
z něj vycházel i žalovaný v rozhodnutí o odvolání, kde na straně 7 uvedl: „Kopii Usnesení obdržel
správce daně dne 16. 4. 2015 při nahlížení do trestního spisu. V Usnesení jsou uvedeny údaje, ze kterých
vyplývá, že vznikl předmět daně darovací a poplatníkem je odvolatelka. Při nahlížení do trestního spisu se správce
daně seznámil i s důkazy, které byly podklady pro vydání Usnesení. Usnesení získal správce daně v souladu
s §57 daňového řádu a dle §93 odst. 2 daňového řádu byly informace z tohoto Usnesení současně s podklady
ze šetření Policie ČR v souladu s §98 odst. 3 písm. a) daňového řádu použity jako pomůcky pro vyměření daně
darovací. Správce daně i odvolací orgán má za dostatečně prokázané, že vznikl předmět daně (§6 odst. 1 písm. a)
zákona č. 357/1992 Sb.) a odvolatelce, jako poplatníkovi, vznikla povinnost podat daňové přiznání (§21
odst. 1 písm. b) zákona č. 357/1992 Sb.). Odvolací orgán se nemůže ztotožnit se spekulací odvolatelky,
že postup státního zástupce a správce daně je koordinován s cílem postihnout odvolatelku. Správce daně v souladu
se základními zásadami správy daní postupuje v souladu s daňovým řádem a dalšími zákony, na předmětnou
věc se vztahujícími.“
[23] Stěžovatelka oproti tomu již v žalobě připomněla, že v daňovém řízení popírala existenci
samotného darování, a vytýkala finančnímu úřadu a žalovanému, že existenci darování vzali
za prokázanou pouze na základě usnesení Vrchního státního zastupitelství v Olomouci.
Připomínala, že takové usnesení nemá povahu pravomocného rozhodnutí o jakékoli otázce
řešené finančním úřadem, takže není dostatečným důkazem pro účely daňového řízení, v daném
případě navíc bylo důkazem jediným. Přitom informace o údajně darované položce jsou podle
tohoto usnesení založeny na odposlechu a záznamu telekomunikačního provozu, jehož využití
jakožto důkazního prostředku ve správním nebo daňovém řízení není podle stěžovatelky
přípustné. Finanční úřad a žalovaný navíc porušili zásadu bezprostřednosti dokazování, neboť
vyšli pouze z tohoto usnesení a neprovedli jediný důkaz shromážděný policejním orgánem
při šetření, které předcházelo vydání tohoto usnesení.
[24] Je tedy zjevné, že předmětné usnesení Vrchního státního zastupitelství v Olomouci bylo
klíčovým a jediným podkladem, z něhož finanční úřad a následně žalovaný vycházeli při svém
závěru, že k darování došlo. Z toho plyne, že pro posouzení městským soudem bylo nezbytné,
aby se s tímto usnesením seznámil, ostatně bylo možno předpokládat, že tento klíčový podklad,
jenž zahájil celé vyměřovací řízení, je součástí daňového spisu.
[25] Nejvyšší správní soud však zjistil, že toto usnesení součástí daňového spisu není. Nemůže
tak napadený rozsudek posoudit pohledem vad, které tomuto usnesení a jeho podkladům
v daňovém řízení stěžovatelka vytýká nyní v kasační stížnosti. Zejména však tyto vady nemohl
kvalifikovaně posoudit samotný městský soud. Za situace, kdy toto usnesení není součástí
daňového spisu, tak jak byl doručen Nejvyššímu správnímu soudu, a zároveň z ničeho není
patrné, že by jeho součástí bylo a bylo z něj pouze odděleno před vrácením žalovanému dne
4. 5. 2018, je třeba se domnívat, že toto usnesení neměl k dispozici ani městský soud. Přesto
v odůvodnění argumentoval, jako by je k dispozici měl a jako by jím dokazoval.
[26] V bodě 60 rozsudku například uvedl: „Ohledně zjištění výše daně, kdy rovněž správce daně
vycházel z usnesení státního zástupce, pokud hodnotil osobu dárce (tedy do které skupiny podle zákona o trojdani
tato osoba spadá), pak je nutné uvést, že z tohoto usnesení, ač tato osoba není přímo ztotožněna, neplyne,
že by se mělo jednat o osobu, která by mohla splňovat zákonné podmínky pro nižší výši daně. Za tohoto
stavu tak správce daně důvodně vycházel jako z pomůcky z příslušného usnesení státního
zástupce, že se jed ná o ostatní osobu ve III. skupině podle ust. §11 zákona o trojdani, neboť
nic nesvědčilo tomu, že by tomu mělo být jinak.“ (zvýraznil Nejvyšší správní soud)
[27] Není vůbec patrno, jak mohl městský soud dospět k závěrům ohledně toho, co z usnesení
vrchního státního zastupitelství vyplývá o osobě dárce, pokud je sám neměl k dispozici, neboť
nebylo a není součástí daňového spisu. Jednou ze základních zásad soudního přezkumu přitom
je, že správní soud musí mít k dispozici správní spis, tedy všechny podklady, z nichž vycházel
samotný správní orgán: „Institut řádného soudního přezkumu správních rozhodnutí předpokládá, že soud
má k dispozici veškeré informace, na základě kterých rozhodoval správní orgán.“ (rozsudek ze dne
24. 11. 2005, č. j. 4 Afs 17/2004 - 100). Jinak by ostatně správní soud nemohl ani posoudit,
zda není přezkoumávané rozhodnutí stiženo vadou ve smyslu §76 odst. 1 písm. b) s. ř. s., tedy
zda není skutkový stav, který vzal správní orgán za základ napadeného rozhodnutí, v rozporu
se spisy a zda v nich má oporu. Totožný princip ostatně soud zdůraznil i v rozsudku ze dne
9. 4. 2009, č. j. 7 As 5/2008 - 63, č. 1951/2009 Sb. NSS. Zde uvedl, že pokud správní orgán chce,
aby jeho rozhodnutí obstálo při soudní kontrole, musí do správního spisu zahrnout všechny
podklady, z nichž vycházel. Pokud totiž jeho rozhodnutí stojí i na jiných podkladech, je v tomto
rozsahu stiženo vadou řízení spočívající v tom, že nemá oporu ve spisech.
[28] Finanční úřad tedy pochybil, pokud usnesení vrchního státního zastupitelství, které bylo
jediným hmatatelným podkladem, z nějž vycházel ve svém závěru, že k darování došlo, nezahrnul
do daňového spisu, a žalovaný poté pochybil, pokud spis bez tohoto usnesení předal městskému
soudu. Městský soud totiž nemohl bez tohoto usnesení posoudit, zda samotné usnesení a důkazy,
z nichž vycházelo, obstojí jako podklad závěru, že k darování došlo. Pokud takové posouzení
provedl a pokud dospěl k výše citovaným závěrům, aniž by toto usnesení měl fakticky k dispozici,
dopustil se vady řízení.
[29] Takový postup není striktně vzato chybou v „dokazování“, neboť za dokazování
ve smyslu §52 s. ř. s. se nepovažuje, „[p]okud v řízení o žalobě ve správním soudnictví soud vychází
z údajů obsažených ve správním spisu, aby ověřil skutkový a právní stav, který tu byl v době vydání napadeného
rozhodnutí správního orgánu“ (rozsudek ze dne 29. 1. 2009, č. j. 9 Afs 8/2008 - 117, č. 2383/2011 Sb.
NSS). Jde ovšem o jinou vadu řízení před soudem zakládající nepřezkoumatelnost napadeného
rozsudku městského soudu. Není totiž vůbec zjevné, jak mohl městský soud dospět k výše
citovaným závěrům ohledně zákonnosti podkladů, z nichž usnesení vrchního státního
zastupitelství vycházelo, pokud je vůbec neměl k dispozici, protože nebylo součástí daňového
spisu. Bylo úkolem městského soudu, aby si tento klíčový podklad vyžádal a využil jej jako důkaz
ve smyslu §52 s. ř. s. Neučinil-li tak, nemohl smysluplně přezkoumat napadené rozhodnutí
žalovaného pohledem žalobních bodů, které do použitelnosti usnesení směřovaly, a zejména
nemohl dospět k výše citovaným závěrům, vyvolávajícím dojem, že měl samotné usnesení
k dispozici, přestože fakticky se v daňovém spise nacházely pouze parafráze usnesení v některých
dokumentech finančního úřadu, který se s usnesením seznámil.
[30] Za této situace Nejvyššímu správnímu soudu nezbylo, než rozsudek městského soudu
zrušit pro nepřezkoumatelnost spočívající v jiné vadě řízení. Úkolem městského soudu nyní bude
vyžádat si usnesení Vrchního státního zastupitelství v Olomouci ze dne 16. 3. 2015,
č. j. 4 VZV 5/2013, provést je jako důkaz a posoudit, zda obstojí jako podklad pro konstatování,
že k darování došlo, a to i pohledem právního názoru na použitelnost odposlechů získaných
v trestním řízení pro účely daňového řízení, který byl vyjádřen v rozsudku ze dne 29. 1. 2014,
č. j. 2 Afs 45/2012 - 62.
[31] Vzhledem k tomu, že je rozsudek městského soudu rušen pro nepřezkoumatelnost,
nemohl se soud vyjádřit k dalším námitkám uplatněným v kasační stížnosti, ostatně klíčovou
námitku, že nebylo prokázáno uskutečnění darování, by ani nebylo možno kvalifikovaně posoudit
bez chybějícího usnesení. Soud se proto nevyjadřuje ani k námitce údajně chybného postupu
při doručování výzvy k podání daňového přiznání. Žalovaný sice na straně 8 svého rozhodnutí
uvádí, že stěžovatelka požádala dne 6. 1. 2006 o doručování písemností na uvedenou adresu,
jak však namítá stěžovatelka, z obsahu daňového spisu taková skutečnost nevyplývá. Soud pouze
podotýká, že i tuto námitku lze jen obtížně posoudit bez toho, aby měl městský soud k dispozici
stěžovatelčinu žádost ze dne 6. 1. 2006. Nad rámec důvodu zrušení přezkoumávaného rozsudku
tak konstatuje, že při znovuotevření dokazování by bylo nanejvýš vhodné, aby městský soud
doplnil v dalším řízení dokazování také o tento dokument.
IV. Závěr a náklady řízení
[32] Z výše uvedených důvodů Nejvyšší správní soud rozsudek městského soudu podle §110
odst. 1 s. ř. s. zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení (§110 odst. 4 s. ř. s.).
[33] O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti rozhodne městský soud v novém rozhodnutí
(§110 odst. 3 s. ř. s.).
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 15. listopadu 2018
JUDr. Lenka Kaniová
předsedkyně senátu