ECLI:CZ:NSS:2020:2.AFS.190.2018:71
sp. zn. 2 Afs 190/2018 - 71
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy senátu JUDr. Karla Šimky a soudců
JUDr. Miluše Doškové a JUDr. Ondřeje Sekvarda v právní věci žalobce: Mirko Möllen, advokát
se sídlem ve Spolkové republice Německo, Mnichov, Barthstrasse 16, insolvenční správce
dlužníka VIKTORIAGRUPPE Aktiengesellschaft, se sídlem ve Spolkové republice
Německo, Krailing, Germeringer Str. 1, zastoupený JUDr. Jiřím Vaníčkem, advokátem se sídlem
Šaldova 466/34, Praha 8, proti žalovanému: Specializovaný finanční úřad, se sídlem
nábřeží kapitána Jaroše 1000/7, Praha 7, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 11. 6. 2015,
č. j. 118649/15/4000-50715-050547, o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Městského soudu
v Praze ze dne 25. 4. 2018, č. j. 3 Af 35/2015 - 45,
takto:
I. Kasační stížnost se zamí t á .
II. Žalobce n emá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti n ep ři zn áv á .
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
[1] Rozsudkem Městského soudu v Praze označeným v záhlaví byla zamítnuta žaloba
žalobce proti rozhodnutí žalovaného z 11. 6. 2015, č. j. 118649/15/4000-50715-050547,
jímž byly zamítnuty námitky žalobce proti exekučním příkazům žalovaného ze 14. 1. 2015,
č. j. 9074/15/4000-50715-107911, 9103/15/4000-50715-107911, 9104/15/4000-50715-107911
a 9106/15/4000-50715-107911 (dále jen „exekuční příkazy“), jimiž byly přikázány pohledávky
z účtu žalobce k úhradě daňových nedoplatků. Žalovaný dospěl k závěru, že exekuční příkazy
přehledně uvádějí rozložení dlužné částky na daňový nedoplatek a jeho příslušenství i odkaz
na vykonatelná rozhodnutí správce daně, na jejichž základě jsou vymáhány. Exekuční příkazy
jsou tak srozumitelné a přezkoumatelné. Námitky týkající se uložení povinností odštěpnému
závodu namísto subjektu práv – zahraniční právnické osobě VIKTORIAGRUPPE
Aktiengesellschaft (dále též jen „dlužník“), zmatečného označení daňového subjektu i nejasnosti
v tom, kdo je daňovým subjektem, nedostatku místní i věcné příslušnosti žalovaného
nebo neprokázání podpisových oprávnění osob podepsaných na exekučních příkazech pak měly
dle žalobce vést k nicotnosti, pročež byly k vyřízení žalovaným postoupeny jako podnět podle
§70 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový
řád“), nadřízenému orgánu, o jehož postupu – odložení podnětu - byl žalobce informován.
II. Rozhodnutí krajského soudu
[2] Krajský soud napadeným rozsudkem žalobu zamítl. Dospěl k závěru, že exekuční příkazy
ani rozhodnutí žalovaného nejsou nicotné, neboť z nich jasně plyne, jaké osoby – subjektu
práv – se týkají. Neukládají povinnosti non subjektu – odštěpnému závodu, ale přímo zahraniční
právnické osobě, jež prostřednictvím odštěpného závodu v ČR jedná. Žalovaný byl rovněž
místně i věcně příslušným k rozhodnutí ve věci, neboť jeho příslušnost není striktně vázána
na daňové rezidenty, ale i na subjekty dosahující obratu vyššího než 2 000 000 000 Kč.
Jak Mgr. S., tak i Ing. P. byly zmocněny k podpisu rozhodnutí správních orgánů v souladu
s podpisovým řádem žalovaného. Postup žalovaného, jenž námitky, které měly dle žalobce
způsobovat nicotnost, postoupil nadřízenému orgánu, shledal krajský soud zákonným, neboť
k posouzení takových námitek je příslušný nadřízený orgán. Exekuční příkaz je rozhodnutím,
proti němuž není přípustné odvolání (§178 odst. 4 daňového řádu), pročež jsou proti takovému
typu rozhodnutí – úkonu správce daně – přípustné námitky (§159 odst. 1 daňového řádu).
Exekuční příkazy byly srozumitelné, neboť uváděly výši daňového nedoplatku i výši nákladů
exekuce a podrobně uvedené částky rozebraly.
III. Obsah kasační stížnosti a vyjádření žalovaného
[3] V kasační stížnosti proti shora specifikovanému rozsudku žalobce (dále jen „stěžovatel“)
uvedl, že rozsudek je nepřezkoumatelný [§103 odst. 1 písm. d) zákona č. 150/2002 Sb., soudní
řád správní, ve znění pozdějších předpisů, dále jen „s. ř. s.“]. Je tomu tak proto, že se soud
nezabýval důkazy, z nichž plynulo, že jako daňový subjekt byla registrována organizační složka,
nikoli zahraniční právnická osoba. Nepřezkoumatelný je dále proto, že soud vyšel z podpisového
řádu, s nímž neměl stěžovatel možnost se seznámit, neboť nebylo prováděno dokazování;
oproti tomu soud opomenul provést k důkazu organizační řád navržený stěžovatelem.
Nepřezkoumatelné je i vymezení úroku z prodlení, jehož správnost výpočtu není možné ověřit.
[4] Z provedených důkazů soud dle stěžovatele vyvodil nesprávná skutková zjištění,
že je to dlužník, kdo má být považován za daňový subjekt [§103 odst. 1 písm. b) s. ř. s.], takový
závěr však z provedených důkazů neplyne. Podstatné je uvedené DIČ a to patří odštěpnému
závodu dlužníka, s nímž správci daně vždy jednali. V obdobných případech je přiděleno DIČ
i zahraniční právnické osobě, přestože i její organizační složka má v obchodním rejstříku svoje
identifikační číslo. Soud též pominul, že se stěžovatel neměl možnost seznámit s podpisovým
řádem již ve správním řízení, pokud jím byl doplněn spis, čímž byl zkrácen na svých právech.
Tím byl porušen zákon při zjišťování skutkové podstaty takovým způsobem, že to mohlo
ovlivnit zákonnost rozhodnutí žalovaného, pročež je měl soud zrušit.
[5] Nesprávně byla posouzena právní otázka místní a věcné příslušnosti žalovaného
soudem v předcházejícím řízení [§103 odst. 1 písm. a) s. ř. s.] tím, že nebyla vyjasněna otázka,
kdo je daňovým subjektem. Dlužník je daňový nerezidentem, pročež na něj nemůže dopadat
příslušnost žalovaného. Nebyl naplněn žádný z případů, u nichž zákon výslovně stanoví
příslušnost žalovaného i pro daňové nerezidenty. Nesprávné posouzení též spatřoval v tom,
že absence podpisu oprávněné osoby nezpůsobuje nicotnost, ale nezákonnost, již si měl posoudit
sám žalovaný, nikoli jeho nadřízený orgán. V každém případě měl žalovaný námitky vypořádat
i ve svém rozhodnutí, neboť posouzení nadřízeného orgánu nepodléhá soudnímu přezkumu;
pokud pak soud námitky vypořádal, přezkoumal něco, co v rozhodnutí žalovaného nebylo.
[6] Žalovaný kasační stížnost označil za nedůvodnou, když odkázal na rozhodovací praxi
Nejvyššího správního soudu. Nicotnost rozhodnutí vždy posuzuje nadřízený orgán, proto musel
žalovaný pouze odkázat na výsledky takového posouzení. Tím, že se soud tvrzenou nicotností
zabýval i přes absenci posouzení žalovaným, nijak nepřekročil svoji pravomoc. Částky, pro které
je exekuce vedena, byly v rozhodnutích správních orgánů podrobně rozvedeny.
IV. Posouzení kasační stížnosti Nejvyšším správním soudem
[7] Nejvyšší správní soud nejprve zkoumal formální náležitosti kasační stížnosti. Konstatoval,
že stěžovatel je osobou oprávněnou k jejímu podání (§102 s. ř. s.), kasační stížnost byla podána
včas (§106 odst. 2 s. ř. s.) a stěžovatel je zastoupen advokátem (§105 odst. 2 s. ř. s.).
[8] Důvodnost kasační stížnosti Nejvyšší správní soud posoudil v mezích jejího rozsahu
a uplatněných důvodů a zkoumal přitom, zda napadený rozsudek netrpí vadami, k nimž by musel
přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 3 a 4 s. ř. s.), přičemž žádnou takovou vadu
neshledal.
[9] Nejvyšší správní soud se nejprve zabýval námitkou nepřezkoumatelnosti pro nedostatek
důvodů [IV./A; kasační důvod podle §103 odst. 1 písm. d) s. ř. s.], námitkami týkajícími se vad
řízení v procesu dokazování [IV./B; kasační důvod podle §103 odst. 1 písm. b) s. ř. s.]
a nakonec námitkou nesprávného posouzení právní otázky [IV./C; §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s.].
IV./A
[10] Stěžovatel v prvé řadě namítal, že napadený rozsudek je nepřezkoumatelný, a) protože
se soud nezabýval důkazy, z nichž plynulo, že jako daňový subjekt byla registrována organizační
složka, nikoli zahraniční právnická osoba; b) vzal v úvahu podpisový řád, aniž by jím provedl
dokazování; opomenul provést k důkazu organizační řád, který k důkazu navrhl stěžovatel;
c) nepřezkoumatelné je vymezení úroku z prodlení, jehož správnost výpočtu není možné ověřit.
[11] Při posuzování nepřezkoumatelnosti soud zkoumá, zda z odůvodnění napadeného
rozhodnutí vyplývá vztah mezi skutkovými zjištěními a úvahami při hodnocení důkazů na straně
jedné a právními závěry na straně druhé. Ústavní soud v nálezu ze dne 17. 12. 2008,
sp. zn. I. ÚS 1534/08 (publikovaný ve Sbírce nálezů a usnesení Ústavního soudu
pod č. 225/2008, sv. 51), konstatoval, že „soudy jsou povinny své rozhodnutí řádně odůvodnit; jsou povinny
též vysvětlit, proč se určitou námitkou účastníka řízení nezabývaly (např. proto, že nebyla uplatněna v zákonem
stanovené lhůtě). Pokud tak nepostupují, porušují právo na spravedlivý proces garantované čl. 36 odst. 1 Listiny“.
Dále např. z rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 29. 7. 2004, č. j. 4 As 5/2003 - 52,
(dostupný na www.nssoud.cz jako ostatní rozhodnutí Nejvyššího správního soudu), plyne
že „není-li z odůvodnění napadeného rozsudku krajského soudu zřejmé, proč soud nepovažoval za důvodnou
právní argumentaci účastníka řízení v žalobě a proč žalobní námitky účastníka považuje za liché, mylné
nebo vyvrácené, nutno pokládat takové rozhodnutí za nepřezkoumatelné pro nedostatek důvodů ve smyslu
ustanovení §103 odst. 1 písm. d) s. ř. s. zejména tehdy, jde-li o právní argumentaci z hlediska
účastníka řízení klíčovou, na níž je postaven základ jeho žaloby“. V rozsudku ze dne 4. 12. 2003,
č. j. 2 Ads 58/2003 - 75, (publ. pod č. 134/2004 Sb. NSS), Nejvyšší správní soud konstatoval,
že „nepřezkoumatelnost pro nedostatek důvodů je založena na nedostatku důvodů skutkových, nikoliv na dílčích
nedostatcích odůvodnění soudního rozhodnutí. Musí se přitom jednat o vady skutkových zjištění, o něž soud opírá
své rozhodovací důvody. Za takové vady lze považovat případy, kdy soud opřel rozhodovací důvody o skutečnosti
v řízení nezjišťované, případně zjištěné v rozporu se zákonem, anebo případy, kdy není zřejmé, zda vůbec nějaké
důkazy byly v řízení provedeny“. Naznačeným kritériím přezkoumatelnosti napadený rozsudek dostál
a námitky nejsou důvodné.
IV./A.a
[12] Pokud stěžovatel namítal, že soud se nevypořádal s důkazy předkládanými stěžovatelem,
je třeba zmínit, že sice konkrétně není uveden odkaz na všechny stěžovatelem uváděné důkazy,
na druhou stranu je z napadeného rozsudku jako celku zřejmé, jaké závěry z nich byly soudem
dovozeny. Nesoulad mezi stěžovatelem a napadeným rozsudkem je spíše v interpretaci toho,
co je z takových podkladů zjištěno. Nelze přehlédnout, že těžiště námitky stěžovatele
je především v tom, že v dokumentech je uvedeno vždy DIČ organizační složky/odštěpného
závodu, namísto dle jeho názoru správného DIČ zahraniční právnické osoby, jež je v nich
označena pod DIČ odštěpného závodu. Z napadeného rozsudku je patrné, že soud vzal v úvahu
i rozhodnutí o registraci k daním, z nichž je stěžovatelem namítaná skutečnost patrná. Povinností
soudu je uvést, z jakých materiálů vyvodil svoje skutková zjištění a jaký právní závěr z nich učinil.
To se v tomto případě stalo, když svůj skutkový závěr vyvodil ze všech listin z předmětného
daňového řízení. Skutkové závěry je třeba činit ze všech důkazů obsažených ve spisu
či provedených v rámci dokazování, a to po jejich zhodnocení jednotlivě a ve vzájemných
souvislostech. Rozsudek krajského soudu je pak v tomto směru přezkoumatelný, když uvádí
dostatek důvodů pro svoje závěry, včetně důkazů, jimiž jsou takové závěry podepřeny.
Z předložených listin bylo zřejmé, jaký byl postoj správce daně k daňovému subjektu a k otázce,
koho za takový subjekt považovat – zahraniční právnickou osobu reprezentovanou v ČR jejím
odštěpným závodem, jemuž bylo přiděleno DIČ, přestože byl takový subjekt identifikován
neodpovídajícím DIČ.
IV./A.b
[13] Námitka spočívající v tom, že soud vzal v úvahu podpisový řád, jímž nebylo provedeno
dokazování, rovněž nenaplňuje důvod, pro který by byl napadený rozsudek nepřezkoumatelný.
Lze souhlasit se stěžovatelem v tom, že soud neprovedl dokazování uvedeným podpisovým
řádem, a přesto z něj vyšel jako z obsahu spisu, ovšem uvedené pochybení nemělo vliv
na správnost napadeného rozhodnutí a nijak nezkrátilo práva stěžovatele v řízení před soudem.
Nejvyšší správní soud uvádí, že v žalobě byl stěžovatel poměrně nekonkrétní, pokud uvedl,
že „není zřejmé, zda exekuční příkazy podepsala oprávněná osoba“, resp. že i u rozhodnutí žalovaného
nebyla tato okolnost zřejmá, když podle něj absentoval údaj o realizaci podpisu v zastoupení.
V návaznosti na takto obecně pojatou námitku lze poukázat na rozsudek zdejšího soudu
z 24. 6. 2015, č. j. 10 As 1/2014 - 187, podle kterého „správní orgán je tedy povinen mít transparentní
pravidla pro zastoupení při podpisu rozhodnutí, účastník řízení může zpochybnit, že buď neexistovala,
nebo v jeho věci nebyla dodržena. Musí však přednést relevantní tvrzení o v úvahu přicházejících pochybnostech.“.
Stěžovatel neuvedl jinou skutečnost než tu, že ze samotného organizačního řádu oprávnění
podepisujících osob podle něj nevyplynulo, nadto byl na podrobnější argumentaci vedenou tímto
směrem upozorněn vyjádřením žalovaného k žalobě z 22. 10. 2015, ale rovněž nadřízeným
orgánem žalovaného v rámci vypořádání námitek způsobujících dle stěžovatele nicotnost
exekučních příkazů ze 17. 4. 2015. Na uvedené mohl v dostatečném rozsahu reagovat, čímž jeho
procesní práva nikterak neutrpěla, neboť i pokud by krajský soud z podpisového řádu
nevycházel, musel by dospět ke stejnému závěru, tedy nedůvodnosti žalobní námitky pro její
vágnost (srovnej v obdobné věci rozsudek Nejvyššího správního soudu z 8. 8. 2018,
č. j. 10 Afs 113/2018 – 76). Stejným způsobem je třeba posoudit i absenci provedení důkazu
v podobě organizačního řádu ze strany krajského soudu, ve vztahu k němuž se ze strany
stěžovatele jednalo pouze o zcela obecnou formulaci, že není zřejmé, zda z něj skutečně
plyne oprávnění dotčených úředních osob rozhodnutí správních orgánů podepsat. Nebylo
pak ani důvodu, aby se soud zabýval potenciálními rozpory mezi podpisovým řádem
a organizačním řádem, jež nadto nebyly ani stěžovatelem tvrzeny.
IV./A.c
[14] Napadený rozsudek podle stěžovatele trpí nepřezkoumatelností i z toho důvodu, že úroky
z prodlení nejsou v dostatečné míře specifikovány tak, aby bylo možné ověřit správnost jejich
výpočtu. Stěžovatel se mýlí. Z napadeného rozsudku je zcela patrné, k jakému závěru soud
dospěl, přičemž je též zcela zřetelné, že se ztotožnil se způsobem, jakým se obdobnou
námitkou zabýval již žalovaný. Instruktivní pro stěžovatele jsou závěry rozsudku zdejšího soudu
z 27. 7. 2007, č. j. 8 Afs 75/2005 – 130, publ. pod č. 1350/2007 Sb. NSS, které je možné použít
i zde, totiž, že „je-li rozhodnutí žalovaného správního orgánu řádně odůvodněno, je z něho zřejmé, proč žalovaný
nepovažoval právní argumentaci účastníka řízení za důvodnou a proč jeho odvolací námitky považoval za liché,
mylné nebo vyvrácené, shodují-li se žalobní námitky s námitkami odvolacími a nedochází-li krajský soud k jiným
závěrům, je přípustné, aby si krajský soud správné závěry se souhlasnou poznámkou osvojil.“ Přesně to soud
učinil. Z rozhodnutí žalovaného je pak nanejvýš jasné, z jaké částky a za jaké období je úrok
z prodlení vypočítán (ve spojení s exekučními příkazy), zároveň je uvedeno zcela přesně, z jakých
částek od určitého data do budoucnosti úrok z prodlení počítán není. Rozhodnutí správních
orgánů obou stupňů je třeba brát jako jeden celek (rozsudek Nejvyššího správního soudu
z 27. 2. 2013, č. j. 6 Ads 134/2012 - 47), proto určité doplnění argumentace nad rámec
exekučních příkazů ze strany žalovaného je třeba vnímat v kontextu exekučních příkazů. Ve svém
celku pak soudu dala rozhodnutí správních orgánů obou stupňů dostatek podkladů pro učinění
jeho závěrů a umožnila mu ztotožnit se s jejich přezkoumatelnými stanovisky.
IV./B
[15] Stěžovatel dále uplatnil kasační důvod, že z provedených důkazů soud vyvodil
nesprávná skutková zjištění, že je to dlužník, kdo má být považován za daňový subjekt
[§103 odst. 1 písm. b) s. ř. s.]. Soud měl též pominout, že se stěžovatel neměl možnost seznámit
ve správním řízení s podpisovým řádem, čímž byl zkrácen na svých právech. Námitky nejsou
důvodné.
[16] Především je třeba uvést, že tvrzená vada spočívající v tom, kdo má být považován
za daňový subjekt v řízení, v němž se postup správce daně opírá o registraci dlužníka
vystupujícího pod daňovým identifikačním číslem odštěpného závodu, byla opakovaně shledána
jako namítaná nedůvodně. Lze v tomto směru pro stručnost odkázat např. na rozsudek
Nejvyššího správního soudu z 8. 8. 2018, č. j. 10 Afs 113/2018 – 76 (body [9] až [13]),
nebo na rozsudek z 18. 5. 2017, č. j. 9 Afs 214/2016 – 166 (body [84] až [89]). Podstatou
tam uvedené argumentace je skutečnost, že zahraniční právnická osoba nemůže na území ČR
provozovat svoji podnikatelskou činnost jinak než prostřednictvím svojí organizační složky
(odštěpného závodu), která se zapisuje do obchodního rejstříku a je jí přiděleno identifikační
číslo. Z rozhodnutí žalovaného i správního orgánu prvního stupně je zřejmé, že tato byla
adresována zahraniční právnické osobě prostřednictvím jejího odštěpného závodu, na jehož
adresu rovněž byla všechna rozhodnutí doručována v souladu s §45 odst. 1 daňového řádu.
Z rozhodnutí správních orgánů obou stupňů pak nebyl zjištěn žádný nedostatek, který by vyvolal
pochybnosti, komu je rozhodnutí určeno, čímž by je mohl činit nepřezkoumatelným, kromě
nesprávně uvedeného DIČ odštěpného závodu namísto správného DIČ samotné zahraniční
právnické osoby. S přihlédnutím k uvedené okolnosti pak nemá žádnou relevanci ani případně
odlišný přístup k jiným zahraničním právnickým osobám, jejichž dokumenty se stěžovatel
zaštiťoval obdobně jako v jiných shora citovaných právních věcech.
[17] Nedůvodná byla i námitka, že do práv stěžovatele bylo zasaženo nemožností se seznámit
s podpisovým řádem žalovaného v průběhu správního řízení, čímž bylo dotčeno jeho právo
na spravedlivý proces. Nejvyšší správní soud odkazuje na bod [13] tohoto rozsudku,
kdy pro účely uvedené námitky, tentokrát v rámci soudního řízení, dospěl k závěru, že námitka
nebyla nijak konkrétní, pouze naznačovala, že uvedený důkaz nebyl řádně proveden, případně
s ním nebyl seznámen, aniž by jakkoli specifikoval, v jaké podobě se takové pochybení
příslušného orgánu na jeho právech projevilo. Stěžovatel se pohyboval pouze v rovině
obecných tvrzení o tom, že není zřejmé, zda podepsala rozhodnutí oprávněná osoba, netvrdil,
že by skutečně rozhodnutí podepsala osoba neoprávněná, což by jinak mohlo mít za určitých
podmínek za následek nezákonnost, nadto lze poukázat na to, že v řízení před soudem
pak byla uvedená eventualita vyloučena.
IV./C
[18] V rámci kasačního důvodu nesprávného posouzení právní otázky [§103 odst. 1 písm. a)
s. ř. s.] stěžovatel zpochybnil věcnou a místní příslušnosti žalovaného v dané věci. Námitka není
důvodná.
[19] Nejvyšším správním soudem je vymezená otázka i nyní nahlížena shodným způsobem,
jak učinil v rozsudku z 12. 6. 2018, č. j. 9 Afs 69/2017 – 75 (body [81] až [85]), když nemá
důvodu se od uvedených závěrů odchýlit. Ustanovení §11 zákona č. 456/2011 Sb., o Finanční
správě České republiky, ve znění pozdějších předpisů, rozlišuje mezi právnickými osobami
zahraničními a tuzemskými, resp. mezi daňovými subjekty rezidenty a nerezidenty pouze
u specifických případů, když pod žádný takový nespadá dlužník. Podstatný pro účely stanovení
příslušnosti žalovaného v projednávané věci je pojem „daňový subjekt“, u něhož není rozhodné,
zda na území České republiky podniká, aniž by zde měl organizační složku, anebo
prostřednictvím organizační složky (příp. odštěpného závodu). Absence zmínky o zahraniční
právnické osobě v ustanovení o věcné příslušnosti žalovaného (nepočítaje v to zmíněné
specifické případy) tedy nesvědčí o ničem jiném než o tom, že do věcné příslušnosti
žalovaného patří všechny daňové subjekty splňující kritéria uvedená v §11 zákona. Jedním
z kritérií je pak i velikost obratu, podle něhož byla věcná příslušnost, a tedy i místní příslušnost
žalovaného u dlužníka dovozena, a naplnění tohoto kritéria nebylo zpochybňováno. V souvislosti
s otázkou věcné a místní příslušnosti pak není vůbec relevantní argumentace stěžovatele týkající
se pochybností o tom, kdo má být považován za daňový subjekt pro účely posouzení daňové
rezidentury, a to z důvodů uvedených shora pod bodem [16], neboť je nepochybné, že za daňový
subjekt je považována zahraniční právnická osoba podnikající na území České republiky
prostřednictvím organizační složky (odštěpného závodu), byť chybně označená pod DIČ
uvedené organizační složky. Nebylo vůbec podstatné, zda se jedná o daňového rezidenta,
či nikoli, podstatné bylo zařazení daňového subjektu pod konkrétní skupinu subjektů spadajících
do věcné příslušnosti žalovaného.
[20] Mezi námitky týkající se nesprávného posouzení právní otázky stěžovatel zařadil
i to, že absence podpisu oprávněné osoby nezpůsobuje nicotnost, ale nezákonnost, kterou si měl
posoudit sám žalovaný, nikoli jeho nadřízený orgán, a měla být vypořádána i rozhodnutím
žalovaného. Námitka není důvodná.
[21] Postup správních orgánů v případě, že je vznesena námitka nicotnosti, je upraven
v §105 daňového řádu, když příslušným pro posouzení takové námitky je správní orgán nejblíže
nadřízený tomu, který rozhodnutí vydal. V daném případě byly exekuční příkazy vydány
žalovaným, přičemž je třeba uvést k odstranění pochybností stěžovatele, že exekuční příkaz
je rozhodnutím, proti němuž nepřipouští daňový řád opravné prostředky (§178 odst. 4 daňového
řádu). Za rozhodnutí jej uvedené ustanovení přímo označuje. Proti takovému rozhodnutí
je možné podat námitky, neboť se jedná o rozhodnutí, proti němuž není přípustné odvolání
(§159 odst. 1 daňového řádu). V zásadě o námitkách rozhodne správce daně, který provedl úkon,
proti němuž námitky směřují. Uvedené by platilo i v projednávané věci, pokud by se nejednalo
specificky o námitku nicotnosti, u níž je stanoven zvláštní způsob posuzování shora citovaným
§105 daňového řádu. Pokud tak námitka nicotnosti byla ponechána k posouzení správci
daně nadřízenému žalovanému, bylo tak učiněno v souladu se zákonem, přičemž důvody,
pro něž uvedená námitka byla shledána nedůvodnou, byly stěžovateli sděleny.
[22] Pokud stěžovatel uváděl, že jím uváděné vady nezpůsobují nicotnost, ale nezákonnost,
a tu si měl žalovaný posoudit sám, nelze přehlédnout, že to byl samotný stěžovatel, kdo v rámci
daňového řízení shledával jako důsledek jím namítaných vad primárně nicotnost a teprve
následně (z procesní opatrnosti nejspíše) nezákonnost. Správci daně pak nezbylo než podle
§105 daňového řádu přenechat posouzení uvedených námitek nadřízenému orgánu.
Nevyjádřil-li se žalovaný k týmž námitkám pro případ, že uvedené vady nezpůsobily nicotnost
(a nebyl tedy důvod pro posouzení nadřízeným orgánem), ale nezákonnost, Nejvyšší správní soud
uvádí, že taková okolnost nezpůsobuje vadu uvedeného rozhodnutí. Je třeba uvést, že úplná
absence věcné příslušnosti automaticky znamená nicotnost rozhodnutí [§105 odst. 2 písm. a)
daňového řádu] a rovněž tak uložení povinnosti non-subjektu (rozsudek rozšířeného senátu
Nejvyššího správního soudu z 13. 5. 2008, č. j. 8 Afs 78/2006 - 74, publ. pod č. 1629/2008 Sb.
NSS) má stejný důsledek.
[23] K vadám způsobujícím nicotnost je soud povinen přihlédnout z úřední povinnosti
(§76 odst. 2 s. ř. s., resp. §109 odst. 4 s. ř. s. in fine). To je ostatně též důvod, proč se jimi
samotnými zabýval i krajský soud. Bylo tomu tak jednak proto, že je-li důsledkem nicotnost,
je povinen ji vyslovit i bez návrhu, nadto ale též uvedené námitky byly uplatněny v rámci
žalobních bodů (str. 4 až 9 žaloby), soud pak nebyl vázán právními důsledky namítaných vad
specifikovanými stěžovatelem, neboť by je byl povinen zohlednit i tehdy, kdy by způsobily
„pouhou“ nezákonnost, kterou stěžovatel z opatrnosti též namítal.
[24] Byl to stěžovatel sám, kdo námitky v žalobě uplatnil nejen v naprosto stejném znění jako
v rámci námitek proti exekučním příkazům, ale primárně namítal právě nicotnost, což nachází
svůj odraz v jeho petitorním požadavku. V každém případě nemohlo být vadou postupu soudu,
resp. důvodem nezákonnosti napadeného rozsudku to, že uvedené námitky vypořádal.
[25] Jestliže nyní stěžovatel zmiňuje, že nenamítal nicotnost, ale naopak nezákonnost,
pročež žalovaný měl svůj postoj k námitkám odůvodnit sám, aby tak mohl učinit v rámci
přezkumu i soud, činí tak ryze účelově. Za účelové lze ostatně označit i jeho námitky týkající
se pochybností o totožnosti daňového subjektu, oprávnění k podpisu úřední osoby, jakož i věcné
příslušnosti žalovaného, neboť první a třetí námitka je setrvale tímto soudem rozhodována stejně
a ve vztahu ke druhé se stěžovatel vždy omezuje na vyjádření blíže nekonkretizovaných
pochybností bez toho, že by relevantně zpochybnil oprávnění podepsaných osob (viz bod [13]),
tedy fakticky není namítán nedostatek oprávnění podepsané osoby, ale vyjadřována pochybnost
o tom, zda je dostatečně takové oprávnění prokázáno, či nikoli.
V. Závěr
[26] S ohledem na shora uvedenou argumentaci Nejvyšší správní soud dospěl k závěru,
že kasační stížnost není důvodná, a proto ji zamítl (§110 odst. 1 s. ř. s. in fine).
[27] O náhradě nákladů soudního řízení bylo rozhodnuto ve shodě s ustanovením
§60 odst. 1 s. ř. s. ve spojení s §120 s. ř. s., neboť žalobce ve věci neuspěl a žalovanému náklady
nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku ne j so u opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 12. března 2020
JUDr. Karel Šimka
předseda senátu