ECLI:CZ:NSS:2020:6.AFS.15.2020:29
sp. zn. 6 Afs 15/2020 - 29
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Tomáše Langáška (soudce
zpravodaj), soudce JUDr. Filipa Dienstbiera a soudkyně Mgr. Sylvy Šiškeové v právní věci
žalobkyně: CIREX CZ s.r.o., IČO 46580140, sídlem Průmyslový park 301, Kopřivnice,
zastoupená Mgr. Martinem Blaškem, LL.M. advokátem, sídlem Olbrachtova 1334/27, Ostrava,
proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, sídlem Masarykova 427/31, Brno, týkající se
žaloby proti rozhodnutí žalovaného ze dne 10. srpna 2018 č. j. 32639/18/5200-10421-709052,
v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě ze dne
13. ledna 2020 č. j. 25 Af 50/2018 - 52,
takto:
I. Kasační stížnost žalobkyně se zamí t á.
II. Žalobkyně n emá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalovanému se n ep ři zn áv á náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti.
Odůvodnění:
I. Vymezení případu
[1] Finanční úřad pro Moravskoslezský kraj (dále jen „správce daně“) zahájil dne
13. září 2016 daňovou kontrolu žalobkyně týkající se daně z příjmů fyzických osob ze závislé
činnosti za rok 2015. Dne 3. listopadu 2016 zahájil správce daně daňovou kontrolu žalobkyně
týkající se daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti za roky 2013 a 2014. Předmětem
kontroly byla daň z příjmů zaměstnanců slovenského Poľnohospodárskeho družstva Poľana
Jarabina (dále jen „PDPJ“), s nímž měla žalobkyně uzavřenou rámcovou smlouvu o dílo.
[2] Dodatečnými platebními výměry ze dne 8. listopadu 2017 správce daně stanovil žalobkyni
k přímé úhradě daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti za zdaňovací období roku 2013
ve výši 1 481 655 Kč (č. j. 3508574/17/3213-50524-806421), za zdaňovací období roku 2014
ve výši 2 095 905 Kč (č. j. 3508702/17/3213-50524-806421) a za zdaňovací období roku 2015
ve výši 2 055 930 Kč (č. j. 3508794/17/3213-50524-806421). Dospěl totiž k závěru, že činnost
PDPJ pro žalobkyni nebyla zhotovením díla, nýbrž pravidelným, soustavným a dlouhodobým
poskytováním pracovní síly, tedy mezinárodním pronájmem pracovní síly, který měl být
s ohledem na §6 odst. 2 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, zdaňován žalobkyní. Výroba
odlitků, na níž se zaměstnanci PDPJ podíleli, nebyla ucelenou kompletní subdodávkou,
nýbrž stále se opakující činností bez určení jakékoli specifikace či kvantifikace, která byla
začleněna do celkového výrobního procesu žalobkyně.
[3] Odvolání žalobkyně proti dodatečným platebním výměrům zamítl žalovaný rozhodnutím
označeným v návětí. Konstatoval, že PDPJ pro žalobkyni nezhotovovalo dílo,
nýbrž jí zprostředkovávalo pracovní sílu. Výsledky práce si přisvojovala žalobkyně, byly
prováděny jejím jménem a na její zodpovědnost. Materiál dodávala pracovníkům
pouze žalobkyně, výroba probíhala v jejích prostorách podle jejích potřeb, pracovníci byli řízeni
i kontrolováni žalobkyní, i když prostřednictvím slovenských „parťáků“. Fakturace se odvíjela
od počtu vyrobených kusů. Byly tedy naplněny znaky mezinárodního pronájmu pracovní síly
a plátcem daně je žalobkyně jako uživatel pracovní síly (ekonomický zaměstnavatel).
[4] Žalobu proti rozhodnutí žalovaného zamítl Krajský soud v Ostravě (dále jen „krajský
soud“) rozsudkem označeným v návětí.
II. Kasační stížnost a průběh řízení o ní
[5] Žalobkyně (dále též „stěžovatelka“) podala proti rozsudku krajského soudu kasační
stížnost. Namítala, že krajský soud nevypořádal řadu žalobních námitek a neposoudil, zda bylo
doměření daně v souladu se zákonem, pročež je jeho rozsudek nepřezkoumatelný pro nedostatek
důvodů. Dále zpochybňovala výklad pojmu „závislá práce“ ze strany krajského soudu.
Z dokazování vyplynulo, že činnost zaměstnanců PDPJ u stěžovatelky spadala do režimu
smlouvy o dílo, stěžovatelka se chovala jako zadavatel a byla pouze supervizorem výsledků
činnosti zaměstnanců PDPJ v důsledku navazujících výrobních operací prováděných
jejími zaměstnanci. Správce daně se nijak nevyjádřil k tomu, jak mohli být pracovníci PDPJ řízeni
stěžovatelkou, aniž by kdokoli z jejích pracovníků byl na pracovišti. S odkazem na zákon
č. 262/2006 Sb., zákoník práce, stěžovatelka vymezila znaky pracovněprávního vztahu,
které musejí být naplněny všechny. Krajský soud však zjistil jen možnou existenci jednoho
z těchto znaků, a sice nadřízenosti, respektive nepřímého řízení mezi „teamleadery“ stěžovatelky
a „parťáky“ PDPJ. Jiné než pracovněprávní vztahy se nemohou podrobit režimu zákoníku práce
ani z vůle smluvních stran.
[6] Stěžovatelka též namítla, že správce daně nevyslechl ani jednoho řadového zaměstnance
PDPJ ohledně toho, jak vnímal svůj vztah podřízenosti, a spokojil se pouze s nepřesvědčivými
výslechy vedoucích zaměstnanců stěžovatelky a PDPJ. Stěžovatelka nezpochybňuje,
že zaměstnanci PDPJ naplnili znaky závislé práce ve vztahu k tomuto družstvu,
avšak nikoli ve vztahu ke stěžovatelce. Správce daně dovodil opak pouze z nepřímých důkazů.
S odkazem na judikaturu Nejvyššího správního soudu stěžovatelka namítla, že se žalovanému
nepodařilo prokázat osobní ani hospodářskou závislost zaměstnanců PDPJ na stěžovatelce.
Zdůraznila nutnost posuzovat právní jednání podle jeho obsahu s tím, že nebylo zjištěno,
že by byly ve vztahu mezi ní a PDPJ naplněny všechny znaky uvedené v §1 písm. a) zákoníku
práce. Mezi stěžovatelkou a pracovníky PDPJ nebyl žádný právní vztah, pracovníci neměli
povinnost řídit se pokyny stěžovatelky. Pracovníci PDPJ u stěžovatelky pracovali proto, že byli
zaměstnáni u jejího dodavatele. Vedoucí pracovníci PDPJ („parťáci“) se řídili požadavky
pracovníků stěžovatelky jen proto, že k tomu byli povinni na základě smlouvy o dílo.
Pokud by požadavky stěžovatelky nerespektovali, nemohla by vůči nim stěžovatelky vyvodit
žádný pracovněprávní důsledky, mohla by jen uplatnit majetkové sankce vůči svému smluvnímu
partnerovi. Odměnu za výkon práce pracovníkům hradilo PDPJ, které od stěžovatelky inkasovalo
smluvené částky za provedení díla. Je tedy zřejmé, že obsahem závazku mezi stěžovatelkou
a PDPJ nebyl pronájem pracovní síly, tedy zajištění vhodných potenciálních zaměstnanců,
s nimiž by stěžovatelka uzavřela pracovní poměr, nýbrž zhotovení požadovaného objemu kusů
konkrétních výrobků v určité kvalitě za stanovenou cenu.
[7] Ekonomickým smyslem jednání stěžovatelky nebyla snaha jakkoli obcházet daňové
zákony, nýbrž snaha snížit podnikatelské riziko spočívající v nutnosti dodávat svým odběratelům
výrobky na čas (just in time) za situace, kdy jejich potřeby kolísají a pracovněprávní předpisy
neumožňují rychlé a flexibilní najímání a propouštění pracovní síly. Stěžovatelce bylo známo,
že pracovníci jsou zaměstnanci jiného subjektu, který za ně plnil veškeré povinnosti na úseku
daně z příjmů a dalších povinných odvodů. Stěžovatelka namítá nesprávné hodnocení důkazů
ze strany žalovaného, který vytrhl jen některé skutečnosti z kontextu, činil závěry jen na základě
svých pochybností a pomíjel důkazy ve prospěch stěžovatelky.
[8] Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že nepovažuje rozsudek krajského soudu
za nepřezkoumatelný. Právní i skutkové závěry krajského soudu mají oporu v zákoně o daních
z příjmů a ve spisovém materiálu. Žalovaný odmítá, že by stěžovatelka unesla důkazní břemeno
ve vztahu k tvrzení, že činnost zaměstnanců PDPJ spadala do režimu smlouvy o dílo.
Stěžovatelka na výzvu, v níž ji správce daně seznámil se svými pochybnostmi, nedoložila žádné
další důkazy ve svůj prospěch. Základem pro posouzení věci bylo právo veřejné, tedy postavení
plátce daně podle §6 odst. 2 zákona o daních z příjmů. Není rozhodné, jakou smlouvu v režimu
soukromého práva stěžovatelka uzavřela s PDPJ. Žalovaný neshledává žádnou vadu v závěru
krajského soudu, že jedním ze zásadních kritérií pro posouzení mezinárodního pronájmu
pracovní síly je řízení pracovníků. Postup správce daně netrpěl žádnou procesní vadou.
Odůvodnění:
žalobou napadeného rozhodnutí je podrobné a vypořádává se se všemi odvolacími
námitkami.
[9] Nejvyšší správní soud zaslal vyjádření žalovaného stěžovatelce na vědomí.
III. Posouzení kasační stížnosti Nejvyšším správním soudem
[10] Nejvyšší správní soud kasační stížnost posoudil a dospěl k závěru, že není důvodná.
[11] V první části kasační stížnosti stěžovatelka uvedla řadu svých žalobních námitek,
které dle jejího názoru krajský soud nevypořádal nebo posoudil jen povrchně. Nejvyšší správní
soud dlouhodobě judikuje, že nevypořádání argumentace účastníka řízení zakládá
nepřezkoumatelnost rozhodnutí pro nedostatek důvodů (srov. například rozsudky
ze dne 8. prosince 2009 č. j. 8 Afs 73/2007 - 111, ze dne 3. dubna 2017 č. j. 7 As 202/2016 - 38
či ze dne 17. října 2018 č. j. 4 Azs 214/2018 - 31). Právu na spravedlivý proces totiž „odpovídá
povinnost obecných soudů svá rozhodnutí řádně odůvodnit, přičemž se musejí vypořádat s námitkami uplatněnými
účastníky řízení, a to způsobem odpovídajícím míře jejich závažnosti. Pakliže tak obecné soudy neučiní, založí
tím nepřezkoumatelnost jimi vydaných rozhodnutí a zpravidla tak i jejich protiústavnost. Nejsou-li totiž zřejmé
důvody toho kterého rozhodnutí, svědčí to o libovůli v soudním rozhodování, přičemž zásada právního státu
libovůli v rozhodování orgánů veřejné moci zakazuje“ (nález Ústavního soudu ze dne 27. ledna 2015
sp. zn. III. ÚS 2588/13, N 17/76 SbNU; srov. též nálezy ze dne 14. září 2005
sp. zn. III. ÚS 183/03, N 175/38 SbNU 399, ze dne 3. října 2006 sp. zn. I. ÚS 74/06, N 175/43
SbNU 17, ze dne 23. ledna 2008 sp. zn. I. ÚS 2568/07, N 20/48 SbNU 213, nebo ze dne
28. dubna 2008 sp. zn. I. ÚS 1589/07, N 69/49 SbNU 45). Na druhou stranu, „není porušením
práva na spravedlivý proces, jestliže obecné soudy nebudují vlastní závěry na podrobné oponentuře (a vyvracení)
jednotlivě vznesených námitek, pakliže proti nim staví vlastní ucelený argumentační systém, který logicky a v právu
rozumně vyloží tak, že podpora správnosti jejich závěrů je sama o sobě dostatečná“ (nález Ústavního soudu
ze dne 12. února 2009 sp. zn. III. ÚS 989/08, N 26/52 SbNU 247).
[12] Krajský soud správně vystihl jádro sporu mezi stěžovatelkou a žalovaným, jímž je otázka,
zda vztahy mezi PDPJ a stěžovatelkou v letech 2013 – 2015 naplnily znaky mezinárodního
pronájmu pracovní síly ve smyslu §6 odst. 2 zákona o daních z příjmů (odstavec 14 napadeného
rozsudku). Je třeba podotknout, že vlastní hodnocení této okolnosti ze strany krajského soudu je
velmi stručné. Krajský soud podrobně rekapituloval závěry žalovaného a pouze na konci
odstavce 23 svého rozsudku konstatoval, že „je třeba souhlasit s výše uvedeným závěrem orgánů finanční
správy, že smlouvy o dílo měly toliko formální roli a strany se jimi neřídily, z čehož lze rovněž usuzovat, ve spojení
se skutečností, že spolupráce mezi žalobcem a PDPJ byla soustavná a dlouhodobá již od roku 2003,
na mezinárodní pronájem pracovní síly.“ Nejvyšší správní soud však v situaci, kdy je rozhodnutí
správního orgánu řádně odůvodněno, žalobní námitky se shodují s námitkami odvolacími
a krajský soud nedochází k jiným závěrům, připouští, aby si krajský soud správné závěry
se souhlasnou poznámkou osvojil (rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne
27. července 2007 č. j. 8 Afs 75/2005 - 130, č. 1350/2007 Sb. NSS). Rozhodnutí žalovaného
v této věci je odůvodněno velmi kvalitně, žalovaný rozebral všechny skutečnosti zjištěné
v průběhu daňové kontroly a vysvětlil, proč považuje vztah mezi stěžovatelkou a PDPJ
za mezinárodní pronájem pracovní síly. Zároveň Nejvyšší správní soud neshledal, že by žalovaný
opomněl nějakou odvolací námitku. Za takové situace a s ohledem na to, že žalobní námitky
stěžovatelky se v podstatě překrývaly s těmi, které uplatnila v daňovém řízení (byť nešlo o zcela
totožná podání), krajský soud nepochybil tím, že závěry žalovaného pouze stručně aproboval.
Smyslem soudního přezkumu totiž není „stále dokola podrobně opakovat již jednou vyřčené,
ale přezkoumat dříve učiněné závěry správních orgánů; panuje-li mezi názorem soudu a odůvodněním žalobou
napadeného rozhodnutí shoda, není důvodu, proč by na něj nemohlo být v rozsudku v podrobnostech odkázáno“
(rozsudek ze dne 29. května 2013 č. j. 2 Afs 37/2012 - 47).
[13] Stěžovatelka v kasační stížnosti poukazovala na řadu žalobních námitek, které krajský
soud dle jejího názoru dostatečně nevypořádal. Nejvyšší správní soud však shledal, že krajský
soud se vyjádřil ke všem základním rovinám, v nichž stěžovatelka postup a závěry žalovaného
napadala, tedy k rozsahu zjištěného skutkového stavu, k hodnocení důkazů i k věcnému
posouzení případu. Napadený rozsudek krajského soudu tudíž není nepřezkoumatelný.
[14] Nejvyšší správní soud však musí krajskému soudu vytknout závěr, že námitka
nepřezkoumatelnosti rozhodnutí žalovaného není důvodná proto, že stěžovatelka
nespecifikovala, které odvolací námitky žalovaný dle jejího názoru nevypořádal. Na takto
obecnou námitku bylo možné odpovědět pouhým konstatováním, že krajský soud takovou vadu
napadeného rozhodnutí nezjistil. Její obecnost však automaticky nezakládá její nedůvodnost,
neboť přezkoumatelnost napadeného správního rozhodnutí soudy posuzují z úřední povinnosti
(například rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 9. června 2004 č. j. 5 A 157/2002 - 35,
č. 359/2004 Sb. NSS). Toto drobné pochybení však nemá vliv na zákonnost rozsudku krajského
soudu jako celku, neboť, jak již Nejvyšší správní soud uvedl, rozhodnutí žalovaného
nepřezkoumatelností netrpí.
[15] Podle §6 odst. 2 zákona o daních z příjmů se poplatník s příjmy se závislé činnosti
označuje jako „zaměstnanec“ a plátce příjmu ze závislé činnosti jako „zaměstnavatel“.
Zaměstnavatelem je i daňový rezident České republiky (§2 odst. 2 a §17 odst. 3 zákona o daních
z příjmů), u kterého zaměstnanci vykonávají práci podle jeho příkazů, i když příjmy za tuto práci
jsou na základě smluvního vztahu vypláceny prostřednictvím osoby se sídlem nebo bydlištěm
v zahraničí. Z hlediska dalších ustanovení zákona se takto vyplácený příjem považuje za příjem
vyplácený daňovým rezidentem. V případě, že v úhradách zaměstnavatele osobě se sídlem
nebo bydlištěm v zahraničí s výjimkou osoby se sídlem nebo bydlištěm v jiném členském státě
Evropské unie nebo státě tvořícím Evropský hospodářský prostor, která má na území České
republiky organizační složku, jejímž předmětem činnosti je zprostředkování zaměstnání
na základě povolení podle zákona upravujícího zaměstnanost je obsažena i částka
za zprostředkování, považuje se za příjem zaměstnance nejméně 60 % z celkové úhrady.
[16] Jak Nejvyšší správní soud uvedl v rozsudku ze dne 17. února 2012 č. j. 5 Afs 39/2011 -
168, „právně relevantní skutečností pro posouzení charakteru příjmu je ve smyslu zákona o daních z příjmů
skutečný obsah vzájemného vztahu plátce a poplatníka, nikoli právní důvod vzniku právního vztahu mezi nimi.
Pro posouzení skutečností zakládajících vznik daňové povinnosti stěžovatele je rozhodný skutečný obsah právního
vztahu, byť byl založen formálně smlouvou o dílo.“ Poukázat lze i na rozsudek ze dne 31. března 2004
č. j. 5 Afs 22/2003 - 55, v němž Nejvyšší správní soud dovodil, že „zásada smluvní volnosti, která je
bezesporu respektována v právních vztazích v rovině práva soukromého, nepřichází v úvahu v právu veřejném.
Není tak pro stanovení veřejnoprávní daňové povinnosti rozhodné, jaký smluvní typ, který je zdrojem příjmu,
který má být podroben zdanění, účastníci mezi sebou uzavřou ve sféře pracovněprávní, obchodněprávní
nebo občanskoprávní, tzn. ve sféře práva soukromého, ale to, jak je obsah takového úkonu definován, v daném
případě pro účely zdanění, v právu veřejném. Zatímco předpisy soukromého práva umožňují subjektům zvolit si,
jakým právním úkonem zamýšlený právní vztah založí – v dané věci, zda bude uzavřena např. smlouva o dílo,
smlouva o obstarání věci, smlouva mandátní, smlouva o pracovní činnosti, smlouva o provedení práce apod. –
veřejnoprávní předpisy nedávají již subjektům volbu v tom, jakým způsobem příjem z uzavřeného právního vztahu
mohou zdanit. Povinnosti plátce daně jsou ekonomickému zaměstnavateli uloženy na základě daňové fikce
zavedené v ust. §6 odst. 2 zákona o daních z příjmů, kde je uvedeno, že při zdanění příjmů zaměstnanců
pronajatých v rámci tzv. mezinárodního pronájmu pracovní síly se postupuje tak, jako kdyby tyto příjmy byly
vypláceny tuzemským ekonomickým zaměstnavatelem. Tzn., že i když tyto příjmy pronajatým zaměstnancům
vyplácí jejich zahraniční formálně právní zaměstnavatel (plátcem příjmů je daňový nerezident ČR),
má tento ekonomický zaměstnavatel (daňový rezident ČR) povinnosti plátce daně (tj. pod vlastní majetkovou
odpovědností musí z příjmů pronajatých zaměstnanců odvádět správci daně daň nebo zálohu na daň vybranou
od poplatníků nebo sraženou poplatníkům, a to podle §38h a následujících zákona o daních z příjmů). Z výše
uvedeného pak vyplývá, že dle §6 odst. 2 zákona o daních z příjmů se na příjmy vyplácené pronajatým
zaměstnancům v rámci tzv. mezinárodního pronájmu pracovní síly, avšak jen pro účely jejich zdanění,
pohlíží jako na příjmy vyplácené tuzemským ekonomickým zaměstnavatelem.“ Nejvyšší správní soud
též připomíná, že pojmy „zaměstnanec“ a „zaměstnavatel“ použité v zákoně o daních
z příjmů „jsou pojmy širší, než pojmy v zákoníku práce“ (rozsudek ze dne 14. října 2015
č. j. 1 Afs 87/2015 - 27). Proto není relevantní argumentace, v níž stěžovatelka dovozuje,
že posuzované vztahy nenaplňují znaky pracovněprávních vztahů ve smyslu zákoníku práce,
respektive vytýká žalovanému, že nemá potřebné znalosti pro posouzení smluvních ujednání
mezi stěžovatelkou a PDPJ z hlediska soukromého práva.
[17] V rozsudku ze dne 27. dubna 2012 č. j. 7 Afs 46/2011 - 106 Nejvyšší správní soud
konstatoval, že „rozhodujícím kritériem pro posouzení, zda lze poplatníka, který příjmy za práci vyplácí
pracovníkům na základě smluvního vztahu prostřednictvím osoby se sídlem nebo bydlištěm v zahraničí, podřadit
pod ust. §6 odst. 2 zákona o daních z příjmů, je, zda vykonávají práci podle jeho příkazů. To znamená,
že výkon práce musí být prováděn přímo podle příkazů pronajímatele. Musí se jednat o bezprostřední vztah
bez jakéhokoli prostředníka. Nestačí, aby povinnost řídit se příkazy toho, pro koho pracovník vykonává
pracovní činnost, byla založena pouze nepřímo, např. příkazem daným tomuto pracovníkovi třetí osobou. Nestačí
tedy, že se pracovník řídí pokyny osoby, pro niž pracuje, jen proto, že mu povinnost tak činit uložila třetí osoba
nebo že se na tom s třetí osobou dohodl z titulu toho, že mezi touto třetí osobou a pracovníkem existuje právní
vztah, jehož obsahem je mimo jiné povinnost řídit se pokyny třetí osoby.“ Toto kritérium bylo
v projednávané věci splněno. Ze skutkového stavu zjištěného ve správním řízení je zřejmé,
že ačkoli zaměstnance společnosti PDPJ určitým způsobem koordinovali „parťáci“
této společnosti, samotnou organizaci práce zajišťovali vedoucí zaměstnanci stěžovatelky.
„Parťáci“ totiž nepřijímali pokyny od PDPJ, nýbrž od stěžovatelky. Nejvyšší správní soud
odkazuje na zjištění žalovaného, že zaměstnanci PDPJ byli „součástí výrobního procesu“ stěžovatelky
a vykonávali práci podle jejích potřeb a příkazů (bod 46 rozhodnutí žalovaného),
v její provozovně a využívali přitom její materiál a stroje (i když ty byly formálně pronajaty
PDPJ).
[18] V rozsudku ze dne 22. března 2016 č. j. 5 Afs 55/2015 - 32 pak Nejvyšší správní soud
doplnil, že mezi podstatné znaky mezinárodního pronájmu pracovní síly „patří zejména to, že daňový
rezident ČR objednává určité množství pracovníků s určitou kvalifikací (mající založen pracovněprávní vztah
s daňovým nerezidentem ČR), určuje dobu, pro kterou je bude potřebovat, přímo jim ukládá úkoly, řídí
a kontroluje jejich práci. Nezbytnou podmínkou je rovněž skutečnost, že příjmy za práci jsou vypláceny
pronajatým pracovníkům právě prostřednictvím jejich zahraničního zaměstnavatele.“ V kontextu
projednávané věci je kvalifikace pracovníků irelevantní, protože pro práci na strojích stěžovatelky
žádná zvláštní kvalifikace potřebná nebyla (jak potvrdili všichni svědci). Stěžovatelka má pravdu,
že množství pracovníků PDPJ, kteří u ní pracovali, nebylo po celou dobu stejné, na druhou
stranu se však nijak výrazně neměnilo. Nejvyšší správní soud v tomto směru především
zdůrazňuje, že počet pracovníků PDPJ byl dán především provozní potřebou stěžovatelky,
z žádného z provedených důkazů nevyplynulo, že by jej naopak určovalo PDPJ s ohledem na své
potřeby pro plnění smluvního závazku vůči stěžovatelce. K řízení pracovníků se Nejvyšší správní
soud vyjádřil v předešlém odstavci. Skutečnost, že odměnu za práci pracovníkům vyplácelo
PDPJ, v řízení nebyla předmětem sporu.
[19] K námitce, že správce daně nevyslechl ani jednoho z řadových zaměstnanců PDPJ,
Nejvyšší správní soud uvádí, že k tomu nebyl důvod, neboť stěžovatelka takový důkazní návrh
nevznesla a žalovaný považoval skutkový stav za dostatečně zjištěný (s čímž Nejvyšší správní
soud souhlasí). Samotná skutečnost, že žalovaný vycházel pouze z nepřímých důkazů, nečiní
jeho rozhodnutí nezákonným, neboť tyto nepřímé důkazy tvoří uzavřený logický řetězec
a spolehlivě podporují závěry žalovaného (srov. například rozsudek Nejvyššího správního soudu
ze dne 4. srpna 2005 č. j. 2 Afs 13/2005 - 60, č. 718/2005 Sb. NSS).
[20] Žalovaný v rámci daňového řízení prokázal, že předmětem plnění závazku
mezi stěžovatelkou a PDPJ ve skutečnosti nebylo provedení konkrétního díla, nýbrž poskytnutí
pracovní síly. Předmětem plnění byla výroba, opracování, oprava a kontrola odlitků, přičemž cena
byla stanovena za kus, aniž by bylo předem specifikováno, jaké množství odlitků PDPJ
pro stěžovatelku vyrobí. Činnost zaměstnanců PDPJ tvořila jen dílčí operace v rámci výroby
konečného produktu, za kterou jako celek odpovídala stěžovatelka. Ekonomický přínos
pro stěžovatelku tedy měla činnost zaměstnanců PDPJ jako taková. Stěžovatelka proto byla
s ohledem na §6 odst. 2 zákona o daních z příjmů plátcem daně z příjmů fyzických osob
zaměstnanců PDPJ, kteří u ní v letech 2013 – 2015 pracovali.
IV. Závěr a náklady řízení
[21] Nejvyšší správní soud tedy neshledal kasační stížnost důvodnou, a proto ji ve smyslu
§110 odst. 1 s. ř. s. zamítl. Rozhodl tak bez jednání postupem podle §109 odst. 2 s. ř. s.
[22] O nákladech řízení o kasační stížnosti rozhodl Nejvyšší správní soud podle §60 odst. 1
s. ř. s. ve spojení s §120 s. ř. s. Žalobkyně neměla úspěch ve věci, nemá proto právo na náhradu
nákladů řízení. Žalovaný měl ve věci plný úspěch, nevznikly mu však žádné náklady nad rámec
obvyklé úřední činnosti, a náhrada nákladů řízení se mu tudíž nepřiznává.
Poučení: Proti tomuto rozsudku n e j s ou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 18. května 2020
JUDr. Tomáš Langášek
předseda senátu