ECLI:CZ:NS:2007:6.TDO.464.2007.1
sp. zn. 6 Tdo 464/2007
USNESENÍ
Nejvyšší soud České republiky rozhodl v neveřejném zasedání konaném dne 31. října 2007 o dovoláních, která podali obviněný V. G., t. č. ve výkonu trestu odnětí svobody ve V. M., a obviněný R. V., t. č. ve výkonu trestu odnětí svobody ve V. M., proti rozsudku Vrchního soudu v Olomouci ze dne 16. 11. 2006, sp. zn. 6 To 90/2006, jako soudu odvolacího v trestní věci vedené u Krajského soudu v Brně pod sp. zn. 1 T 4/2006, takto:
Podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. se dovolání obviněných V. G. a R. V. o d m í t a j í.
Odůvodnění:
Rozsudkem Krajského soudu v Brně ze dne 13. 9. 2006, sp. zn. 1 T 4/2006, byli obvinění V. G. a R. V. uznáni vinnými trestným činem zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 odst. 2, odst. 4 tr. zák. Podle skutkových zjištění jmenovaného soudu totiž „společně, po předchozí vzájemné domluvě, na základě pokynů, které udělovali jednatelům níže uvedených zahraničních společností či osobám takovými jednateli zplnomocněným, odebírali v období od 16. 6. 2004 do 9. 3. 2005 prostřednictvím těchto osob či sami, v provozovně velkoobchodu M. v B. –T., ulice K., provozovatele M. C. C. ČR, s.r.o., se sídlem P., J., IČ, zboží, a to dobíjecí kupóny mobilních operátorů, kávu a alkoholické nápoje s tím, že takové zboží je určeno k vývozu do S. r., přičemž zboží si po jeho nákupu realizovaném z vlastních prostředků ponechávali a obratem prodávali tuzemským společnostem a následně opět prostřednictvím výše zmíněných osob či sami, po vyplnění a předložení nepravdivých potvrzení o vývozu zboží do země Evropské unie, na stejném místě, uplatňovali a čerpali dle ustanovení §64 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty částky odpovídající této dani, v ceně zakoupeného zboží již započítané a tyto si ponechali pro vlastní potřebu a takto: a) sami, či prostřednictvím Z. Š., bytem SR, D., jako zplnomocněnce za společnost N., spol. s r.o., IČ, se sídlem v S. r., N. Z., K., v období od 16. 6. 2004 do 9. 3. 2005 odebrali zboží a následně uplatnili osvobození od daně z přidané hodnoty výše popsanou formou, s důsledkem vyplacení daně z přidané hodnoty v celkové výši 6.292.610,- Kč, a to v souvislosti s fakturami v rozsudku konkrétně uvedenými,
b) sami, či prostřednictvím Š. M., bytem S. r., N. Z., Š., jako jednatele společnosti E., s.r.o., IČ, se sídlem v S. r., Š., v období od 13. 7. 2004 do 23. 12. 2004 odebrali zboží a následně uplatnili osvobození od daně z přidané hodnoty výše popsanou formou, s důsledkem vyplacení daně z přidané hodnoty v celkové výši 5.849.180,50 Kč, a to v souvislosti s fakturami v rozsudku konkrétně uvedenými,
c) sami, či prostřednictvím P. G., bytem S. r., S., jako zplnomocněnce za společnost R., s.r.o., IČ , se sídlem v S. r., S., v období od 5. 8. 2004 do 9. 3. 2005 odebrali zboží a následně uplatnili osvobození od daně z přidané hodnoty výše popsanou formou, s důsledkem vyplacení daně z přidané hodnoty v celkové výši 4.072.452,50 Kč, a to v souvislosti s fakturami v rozsudku konkrétně uvedenými,
d) sami, či prostřednictvím M. K., bytem S. r., B., S., jako jednatele společnosti V., s.r.o., IČ , se sídlem v S. r., N. Z., D. c., v období od 25. 1. 2005 do 23. 2. 2005 odebrali zboží a následně uplatnili osvobození od daně z přidané hodnoty výše popsanou formou, s důsledkem vyplacení daně z přidané hodnoty v celkové výši 453.696,- Kč, a to v souvislosti s fakturami v rozsudku konkrétně uvedenými,
e) sami, či prostřednictvím J. B., bytem S. r., T., jako jednatele společnosti T., s.r.o., IČ, se sídlem v S. r., T., v období od 2. 2. 2005 do 9. 3. 2005 odebrali zboží a následně uplatnili osvobození od daně z přidané hodnoty výše popsanou formou, s důsledkem vyplacení daně z přidané hodnoty v celkové výši 717.753,50 Kč, a to v souvislosti s fakturami v rozsudku konkrétně uvedenými,
a celkem takto obžalovaní iniciovali neoprávněnou výplatu daně z přidané hodnoty ve výši 19 % z celkového objemu odebraného zboží podle ustanovení §47 odst. 1 písm. a) zákona o dani z přidané hodnoty a tak způsobili České republice zastoupené F. ú. p. P. škodu ve výši 17.385.692,50 Kč“.
Za to byli oba obvinění odsouzeni podle §148 odst. 4 tr. zák. k trestu odnětí svobody v trvání sedmi roků, pro jehož výkon byli podle §39a odst. 2 písm. c) tr. zák. zařazeni do věznice s ostrahou. Podle §49 odst. 1 tr. zák. a §50 odst. 1 tr. zák. byl každému z obviněných dále uložen trest zákazu činnosti spočívající v zákazu podnikání s předmětem podnikání nákup zboží za účelem dalšího prodeje a prodej na dobu čtyř roků. Podle §55 odst. 1 písm. a), b) tr. zák. byly oběma obviněným uloženy též tresty propadnutí věci, a to věcí v rozsudku konkrétně specifikovaných.
O odvoláních, která proti tomuto rozsudku podali oba obvinění a státní zástupce Krajského státního zastupitelství v Brně, rozhodl ve druhém stupni Vrchní soud v Olomouci. Rozsudkem ze dne 16. 11. 2006, sp. zn. 6 To 90/2006, podle §258 odst. 1 písm. d), e) tr. ř. napadený rozsudek z podnětu všech podaných opravných prostředků zrušil v celém rozsahu a za podmínek §259 odst. 3 tr. ř. nově rozhodl tak, že obviněné V. G. a R. V. uznal vinnými trestným činem zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 odst. 1, odst. 4 tr. zák. ve spolupachatelství podle §9 odst. 2 tr. zák., protože „společně, po předchozí vzájemné domluvě, na základě pokynů, které udělovali jednatelům níže uvedených zahraničních společností či osobám takovými jednateli zplnomocněným, odebírali v období od 16 .6. 2004 do 9. 3. 2005 prostřednictvím těchto osob či sami, v provozovně velkoobchodu M. v B., ulice K., provozovatele M. C. C. Č., s.r.o., se sídlem P., J., IČ , zboží, a to dobíjecí kupóny mobilních operátorů, kávu a alkoholické nápoje s tím, že takové zboží je určeno k vývozu do S. r., přičemž zboží si po jeho nákupu realizovaném z vlastních prostředků ponechávali a obratem prodávali tuzemským společnostem a následně opět prostřednictvím výše zmíněných osob či sami, po vyplnění a předložení nepravdivých potvrzení o vývozu zboží do země Evropské unie, na stejném místě, uplatňovali a čerpali dle ustanovení §64 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty částky odpovídající této dani, v ceně zakoupeného zboží již započítané a tyto si ponechali pro vlastní potřebu a takto: a) sami, či prostřednictvím Z. Š., bytem S., D., jako zplnomocněnce za společnost N., spol. s r.o., IČ, se sídlem v S. r., N. Z., K., v období od 16. 6. 2004 do 9. 3. 2005 odebrali zboží a následně uplatnili osvobození od daně z přidané hodnoty výše popsanou formou, s důsledkem vyplacení daně z přidané hodnoty v celkové výši 6.292.610,- Kč, a to v souvislosti s fakturami v rozsudku konkrétně uvedenými,
b) sami, či prostřednictvím Š. M., , bytem S. r., N. Z., Š., jako jednatele společnosti E., s.r.o., IČ, se sídlem v S. r., Š., v období od 13. 7. 2004 do 23. 12. 2004 odebrali zboží a následně uplatnili osvobození od daně z přidané hodnoty výše popsanou formou, s důsledkem vyplacení daně z přidané hodnoty v celkové výši 5.849.180,50 Kč, a to v souvislosti s fakturami v rozsudku konkrétně uvedenými,
c) sami, či prostřednictvím P. G., , bytem S. r., S., jako zplnomocněnce za společnost R., s.r.o., IČ , se sídlem v S. r., S., v období od 5. 8. 2004 do 9. 3. 2005 odebrali zboží a následně uplatnili osvobození od daně z přidané hodnoty výše popsanou formou, s důsledkem vyplacení daně z přidané hodnoty v celkové výši 4.072.452,50 Kč, a to v souvislosti s fakturami v rozsudku konkrétně uvedenými,
d) sami, či prostřednictvím M. K., bytem S. r., B., S., jako jednatele společnosti V., s.r.o., IČ , se sídlem v S. r., N. Z., D., v období od 25. 1. 2005 do 23. 2. 2005 odebrali zboží a následně uplatnili osvobození od daně z přidané hodnoty výše popsanou formou, s důsledkem vyplacení daně z přidané hodnoty v celkové výši 453.696,- Kč, a to v souvislosti s fakturami v rozsudku konkrétně uvedenými,
e) sami, či prostřednictvím J. B., bytem S. r., T., jako jednatele společnosti T., s.r.o., IČ, se sídlem v S. r., T., v období od 2. 2. 2005 do 9. 3. 2005 odebrali zboží a následně uplatnili osvobození od daně z přidané hodnoty výše popsanou formou, s důsledkem vyplacení daně z přidané hodnoty v celkové výši 717.753,50 Kč, a to v souvislosti s fakturami v rozsudku konkrétně uvedenými,
a celkem takto obžalovaní iniciovali neoprávněnou výplatu daně z přidané hodnoty ve výši 19 % z celkového objemu odebraného zboží podle ustanovení §47 odst. 1 písm. a) zákona o dani z přidané hodnoty a tak způsobili České republice zastoupené F. ú. p. P. škodu ve výši 17.385.692,50 Kč“.
Za to odvolací soud každého z obviněných odsoudil podle §148 odst. 4 tr. zák. k trestu odnětí svobody v trvání osmi a půl roku, pro jehož výkon je podle §39a odst. 2 písm. d) tr. zák. zařadil do věznice se zvýšenou ostrahou. Podle §49 odst. 1 tr. zák. a §50 odst. 1 tr. zák. každému z obviněných uložil trest zákazu činnosti spočívající v zákazu podnikání s předmětem podnikání nákup zboží za účelem jeho dalšího prodeje a prodej na dobu pěti roků. Dále jim uložil podle §55 odst. 1 písm. a) tr. zák. [obviněnému V. G. též podle §55 odst. 1 písm. b) tr. zák.] tresty propadnutí věci, a to věcí v rozsudku uvedených. Podle §73 odst. 1 písm. c) tr. zák. ještě vyslovil ochranné opatření – zabrání věci, a to věcí v rozsudku konkretizovaných.
Proti citovanému rozhodnutí Vrchního soudu v Olomouci podali obvinění V. G. a R. V. prostřednictvím svých obhájců dovolání, přičemž oba uplatnili dovolací důvod uvedený v ustanovení §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. a obviněný R. V. navíc i dovolací důvod uvedený v ustanovení §265b odst. 1 písm. a) tr. ř.
V odůvodnění tohoto mimořádného opravného prostředku obviněný V. G. uvedl, že považuje kvalifikaci předmětného skutku podle §148 odst. 1 tr. zák. a podle §148 odst. 2 tr. zák. za nesprávnou a že podle jeho názoru odvolací soud i soud prvního stupně v jeho případě navíc nesprávně aplikoval ustanovení §148 odst. 4 tr. zák. v rozporu se zásadou in dubio pro reo. Dovolatel přitom poukázal na rozdílná stanoviska nalézacího a odvolacího soudu, když podle prvního z nich obvinění „vylákali výhodu na dani“ podle §148 odst. 2 tr. zák., podle druhého však svým jednáním „ve větším rozsahu zkrátili daň“ ve smyslu §148 odst. 1 tr. zák. Dovodil přitom, že odvolací soud neaplikoval ustanovení §148 odst. 2 tr. zák. jen pro nedostatek vlastnosti na straně subjektu, který reálně vyplácel částku představující daň z přidané hodnoty (dále jen „DPH“), neboť jím nebyl stát, nýbrž právnická osoba – společnost M. Užití §148 odst. 1 tr. zák. podle jeho slov odvolací soud odůvodnil tím, že podle ustálené teorie i praxe a i podle soudní judikatury je každé jednání pachatele, v jehož důsledku mu je jako poplatníkovi vyměřena nižší daň nebo jiná povinná platba, podřaditelné pod §148 odst. 1 tr. zák., pokud neodpovídá skutkové podstatě podle §148 odst. 2 tr. zák. Tento závěr odvolacího soudu označil dovolatel za nesprávný a současně vyjádřil domněnku, že jednání popsané ve výrokových částech rozsudků soudů obou stupňů nelze kvalifikovat jako trestný čin podle §148 odst. 1, případně odst. 2 tr. zák.
V návaznosti na to zhodnotil vzájemný vztah výše zmíněných skutkových podstat. Mimo jiné v této souvislosti podotkl, že skutková podstata podle §148 odst. 2 tr. zák. je speciálním ustanovením k ustanovení §148 odst. 1 tr. zák., ale také k ustanovení §250 odst. 1 tr. zák., a dodal, že ustanovení §148 odst. 2 tr. zák. je ve vztahu k ustanovení §148 odst. 1 tr. zák. ustanovením rozšiřujícím a zpřesňujícím v tom smyslu, že jako trestné označuje taktéž jednání, kterým pachatel vyláká daňovou výhodu od státu, když zákonodárce zavedl tuto skutkovou podstatu (§148 odst. 2 tr. zák.) s ohledem na možnost námitek proti extenzívnímu výkladu původně samotné skutkové podstaty „daňového trestného činu“ podle §148 odst. 1 tr. zák. V návaznosti na to dospěl obviněný V. G. k závěru, že jednání, které všemi znaky odpovídá naplnění skutkové podstaty podle §148 odst. 2 tr. zák., nelze za současného právního stavu, jen pro záměnu na straně subjektu (správce daně), podřadit pod ustanovení §148 odst. 1 tr. zák. s pouhým odůvodněním, že toto ustanovení se týká každého jednání, kterým by docházelo k obcházení či porušení daňových předpisů. Takovýto výklad by podle jeho názoru zpochybňoval existenci a smysl ustanovení §148 odst. 2 tr. zák. a bylo by možné jej považovat za nepřípustně extenzivní. Užití §148 odst. 1 tr. zák. v posuzované trestní věci podle dovolatele porušuje základní zásadu trestního práva obsaženou v §3 odst. 1 tr. zák.
V další části dovolání obviněný V. G. soudům obou stupňů vytkl, že se nezabývaly vztahem skutkové podstaty podle §148 odst. 2 tr. zák. ke skutkové podstatě trestného činu podvodu podle §250 odst. 1 tr. zák. Připomněl, že svým charakterem je vylákání daňové výhody de facto speciální úpravou skutkové podstaty trestného činu podvodu podle §250 odst. 1 tr. zák., a konstatoval, že vylákání daňové výhody lze označit za „daňový podvod“. S ohledem na odlišnou dikci ustanovení §148 odst. 2 tr. zák. a obecné skutkové podstaty podle §250 tr. zák. usoudil, že otázka existence škody, a tedy i postavení státu jako poškozeného, není v tomto případě jednoznačně vyřešena. Vyjádřil přesvědčení, že jazykovým výkladem je možné pod výrazem „vylákat výhodu“ spatřovat jakési jednání svým způsobem podvodné a matoucí, avšak nelze tím jednoznačně odůvodnit názor, že je tímto jednáním někdo poškozován, neboť nelze bez dalšího ztotožnit pojmy „daňová výhoda“ a „škoda“. Podle dovolatele zákonodárce zvolil pro zákonnou definici „podvodu“ podle §148 odst. 2 tr. zák. natolik odlišnou terminologii, ačkoliv mohl teoreticky za splnění požadavku zvláštních vlastností kladených na účastníky (finanční úřad, plátce daně, poplatník) a objekt trestného činu takového jednání „opsat“ právní větu §250 odst. 1 tr. zák., že je na místě se domnívat, že ve vztahu k §148 odst. 2 tr. zák. nelze považovat stát za poškozeného. Dovolatel uzavřel, že jednání popsané ve výroku soudů obou stupňů je zcela jistě jednáním svou povahou odlišným od skutků běžně podřazovaných pod ustanovení §148 odst. 1 tr. zák. a §148 odst. 2 tr. zák., jakož i ustanovení §250 odst. 1 tr. zák., a je tedy na místě otázka, zda vůbec trestní zákon v současné době disponuje pro takovéto jednání odpovídající skutkovou podstatou.
Dále dovolatel uvedl, že pojem škody podle ustanovení §148 odst. 4 tr. zák. je třeba chápat v jiném smyslu nežli u jiných skutkových podstat trestního zákona. Prohlásil, že je nezpochybnitelné, že tuto „škodu“ představovanou „rozsahem zkrácení daně“ či „výší vylákané výhody na některé z povinných plateb“ nelze přiznat v adhézním řízení, a tedy zde stát nemůže figurovat v postavení poškozeného, přičemž se nabízí otázka, zda lze klást rovnítko mezi pojem škoda a výše zkrácené daně či vylákané výhody na dani. Poznamenal, že v tomto smyslu přichází v úvahu srovnání ustanovení §148 odst. 4 tr. zák. s ustanovením §147 odst. 2 tr. zák., s tím, že obě ustanovení chrání zájem státu týkající se plnění daňové povinnosti. Přitom poukázal na rozdílnou dikci ustanovení §147 odst. 2 tr. zák., kde se mluví o „získání prospěchu“, kdežto v ustanovení §148 odst. 4 tr. zák. se hovoří o škodě.
Částka 17.385.692,- Kč podle mínění dovolatele nepochybně představuje prospěch, který měli podle soudů obvinění získat z jednání popsaného ve výrocích rozsudků soudů obou stupňů. Ovšem ustanovení §148 odst. 4 tr. zák. hovoří o škodě, kterou svým jednáním měli obvinění způsobit. Jazykovým výkladem lze podle přesvědčení dovolatele dospět k tomu, že tyto pojmy totožné nejsou. Soud však odmítl námitky obhajoby, že problém postavení poškozeného a výše škody nebyl v této trestní věci dostatečně definován, konkrétně že poškozeným nemusí být Česká republika, když předmětné jednání nesměřovalo vůči českému státu. Dovolatel seznal, že soudy obou stupňů nezjistily skutečnou výši škody, neboť mimo jiné nedefinovaly, co škodou podle §148 odst. 4 tr. zák. zákon míní. Dále pak nebylo podle jeho slov zjištěno, zda daň nebyla v některých případech zaplacena, a především nebylo bez dalšího prokázáno, zda všechno zboží bylo prodáno v Č. r. Tím, kdo měl obviněným poskytovat plnění byla společnost M. C. C. Č., s.r.o. a ani v případě této společnosti nelze mít za zjištěné, že jí vznikla škoda a v jaké výši. Dovolatel pak shrnul, že soud nalézací ani soud odvolací nezjistil skutečnou výši škody tak, aby bylo možné aplikovat ustanovení §148 odst. 4 tr. zák. a užít vyšší trestní sazbu.
V další části svého dovolání obviněný V. G. argumentoval nesprávnou a neúplnou definicí skutku ze strany orgánů činných v trestním řízení. K otázce přípustnosti dovolacího důvodu podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. v této souvislosti odkázal na nález Ústavního soudu ze dne 18. 8. 2004 publikovaný pod č. 114 ve Sb. n. u. ÚS, Svazku č. 34, kterým je otázka porušení zásady totožnosti skutku v trestním řízení připuštěna jako dovolací důvod, a to částečně i s ohledem na dosavadní judikaturu Nejvyššího soudu (usnesení ze dne 25. 2. 2004, sp. zn. 3 Tdo 85/2004). Poznamenal, že zásada totožnosti skutku je jedna ze základních hmotně právních zásad trestního práva, ač není normami hmotného práva výslovně zmiňována, přičemž ji lze nepřímo dovodit z ustanovení procesních předpisů (§176 odst. 2 tr. ř. a §220 odst. 1 tr. ř.). Procesní norma tedy výslovně vyjádřila dopady této hmotně právní zásady na trestní řízení, aniž by to znamenalo, že se bezvýhradně jedná čistě jen o problém procesního práva. Otázka skutku v trestněprávní rovině je pak současně i otázkou hmotně právní. Pochybení soudu v této věci, byť by bylo považováno za pochybení procesní, je natolik závažné, že významně zasahuje do sféry základních lidských práv obviněného, a je tedy v tomto případě dána kompetence dovolacího soudu na základě čl. 4 a čl. 95 Ústavy. Konkrétně, rozsudky soudů obou stupňů podle obviněného V. G. nesplňují podmínky ustanovení §120 odst. 3 tr. ř., neboť skutky v nich nejsou popsány tak, aby nemohly být zaměněny s jinými. V návaznosti na to rozvedl, že výroky obou rozsudků týkajících se skutku jsou členěny na body od 1. do 5., přičemž pod každým z bodů je popsán skutek odsouzených tak, jakoby se jednalo o jednotlivé dílčí útoky pokračujícího trestného činu shora uvedené skutkové podstaty. Z takto koncipovaného výroku není podle jeho slov zcela zřejmé, v čem soud spatřuje jednotlivý dílčí útok pokračujícího trestného činu, a tato nejasnost nedává účastníkům trestního řízení jistotu, že proti nim nebude zahajováno trestní stíhání pro týž skutek, pro nějž již bylo trestní stíhání pravomocně ukončeno. Popis skutku v usnesení o zahájení trestního stíhání, v obžalobě a v rozsudcích soudů obou stupňů není tedy natolik určitý, aby do budoucna nemohlo dojít k porušení zásady ne bis idem.
S ohledem na shora uvedené skutečnosti obviněný V. G. navrhl, aby Nejvyšší soud České republiky (dále jen „Nejvyšší soud“) rozsudek Vrchního soudu v Olomouci ze dne 16. 11. 2006, sp. zn. 6 To 90/2006, a spolu s ním i rozsudek Krajského soudu v Brně ze dne 13. 9. 2006, sp. zn. 1 T 4/2006, zrušil a Krajskému soudu v Brně přikázal, aby věc v potřebném rozsahu znovu projednal a rozhodl. Samostatným přípisem pak obviněný požádal o projednání dovolání ve veřejném zasedání.
Obviněný R. V. v odůvodnění mimořádného opravného prostředku ve vztahu k dovolacímu důvodu podle §265b odst. 1 písm. a) tr. ř. namítl, že ve věci rozhodoval soud, který nebyl náležitě obsazen. Konkrétně prohlásil, že v řízení před soudem prvního stupně předsedal senátu JUDr. M. Ž., který je ovšem podle rozvrhu práce, zveřejněného na internetových stránkách Krajského soudu v Brně, toliko pověřen zastupováním předsedy senátu. Podle přesvědčení dovolatele tento soudce nebyl nikdy v minulosti ani doposud předsedou krajského soudu řádně jmenován do funkce předsedy senátu a je pouze pověřen výkonem této funkce. Dovolatel v této souvislosti odcitoval ustanovení §12 odst. 3 a §39 odst. 4 zákona č. 335/1991 Sb., o soudech a soudcích, dále §30, §31 odst. 2, §104 a §179 zákona č. 6/2002 Sb., o soudech, soudcích, přísedících a státní správě soudů a o změně některých dalších zákonů (zákon o soudech a soudcích), a v návaznosti na to dospěl k závěru, že zákon o soudech a soudcích v současné době nezná termín „pověřeného předsedy senátu“. JUDr. M. Ž. je podle názoru dovolatele pouze soudcem Krajského soudu v Brně, a proto nemohl předsedat senátu rozhodujícímu v dané věci v prvním stupni.
Ve vztahu k dovolacímu důvodu podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. obviněný R. V. uvedl, že jeho jednání nebylo správně právně kvalifikováno a že právní kvalifikace není podpořena skutkovými zjištěními a nemůže proto obstát. V návaznosti na to zdůraznil, že pokud by jeho vina byla prokázána, pak by bylo nutné jeho jednání kvalifikovat jako určitou formu účastenství, neboť nebylo vyvráceno, že se na předmětné trestné činnosti podílel toliko půjčováním peněz. Jestliže by bylo jeho jednání kvalifikováno jako pomoc k trestnému činu, potom by nepochybně muselo dojít ke změně právní kvalifikace, protože pomoc poskytoval různým subjektům, a tudíž by v daném případě nebylo možno považovat celé jednání za pokračující delikt a škodu sčítat.
Dále argumentoval, že žádný ze soudů se nezabýval skutečnou výší způsobené škody a subjektem, který ji utrpěl, neboť v průběhu trestního řízení nebyla objektivizována částka, kterou by F. ú. v P. dovyměřil společnosti M. jako daňový nedoplatek. Nebylo zjišťováno, která plnění, konkrétně které faktury, společnost M. uplatnila v rámci daňového přiznání. Podle jeho názoru, pokud soudy obou stupňů vycházely toliko z předložených faktur a tyto pak nebyly porovnávány se skutečnou škodou, nelze než uplatnit předmětný dovolací důvod, jelikož výše škody je vždy zákonným měřítkem pro právní kvalifikaci toho kterého trestného činu.
V samotném závěru obviněný R. V. navrhl, aby Nejvyšší soud podle §265k odst. 1 tr. ř. zrušil rozsudek Vrchního soudu v Olomouci ze dne 16. 11. 2006, sp. zn. 6 To 90/2006 a vadné řízení mu předcházející, tj. celé řízení vedené před Krajským soudem v Brně pod sp. zn. 1 T 4/2006 po podání obžaloby do vyhlášení rozsudku a přikázal Krajskému soudu v Brně, aby věc v potřebném rozsahu znovu projednal a rozhodl. Původně pak vyslovil prostřednictvím své obhájkyně souhlas s projednáním dovolání v neveřejném zasedání, ovšem následně sdělil, že s projednáním dovolání v neveřejném zasedání nesouhlasí.
K těmto dovoláním se za podmínek §265h odst. 2 tr. ř. vyjádřil státní zástupce Nejvyššího státního zastupitelství (dále jen „státní zástupce“). Ve vztahu k dovolacím námitkám obviněného V. G. uvedl, že ty, jež směřují proti použité právní kvalifikaci podle §148 odst. 1, odst. 4 tr. zák., uplatněnému dovolacímu důvodu [podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř.] v podstatě (s výjimkou odkazu na procesní, nikoli hmotněprávní zásadu in dubio pro reo) odpovídají, ovšem že tyto výhrady nepovažuje za důvodné. V návaznosti na to v obecné rovině rozvedl skutkovou podstatu podle §148 odst. 1, odst. 4 tr. zák., kdy mimo jiné zmínil, že nejde o trestný čin s omezeným okruhem pachatelů a že jeho pachatelem nebo spolupachatelem může být kdokoli, nikoli pouze subjekt daně. Poté stručně shrnul mechanismus trestné činnosti obviněných, přičemž v této souvislosti odkázal na příslušné části odůvodnění rozsudku soudu druhého stupně. Podle jeho slov lze připustit, že nešlo o zcela typickou formu páchání uvedeného trestného činu, kdy bývá zpravidla páchán formou uvádění nepravdivých údajů v daňovém přiznání, nelze však hovořit o nepřiměřeně extenzivním výkladu tohoto ustanovení. Ustanovení §148 odst. 1 tr. zák. neobsahuje žádný taxativní ani demonstrativní výčet jednání vedoucích ke zkrácení daně, a právě jeho poměrně obecná formulace umožňuje, aby podle něho bylo postiženo každé jednání, v jehož důsledku není povinnému subjektu daň vyměřena vůbec nebo v zákonné míře. Za vylákání daňové výhody ve smyslu ustanovení §148 odst. 2 tr. zák. se považuje fingované předstírání skutečností, z nichž má státu vzniknout povinnost peněžní výplaty vůči pachateli. V předmětné věci spočívala – zjednodušeně řečeno – trestná činnost obviněných v tom, že finanční prostředky odpovídající dani z přidané hodnoty se dostaly do dispozice obviněných dřív, než tyto prostředky byly do státního rozpočtu vůbec odvedeny. K žádným platbám ze strany státu nedošlo ani vůči společnosti M., ani vůči jinému subjektu. Právní kvalifikace podle §148 odst. 2, odst. 4 tr. zák. použitá soudem prvního stupně proto nebyla podle státního zástupce přiléhavá.
V další části svého vyjádření se státní zástupce vyslovil k námitkám týkajícím se otázky škody. Zkrácením daně ve smyslu ustanovení §148 odst. 1 tr. zák. stejně jako vylákáním výhody podle §148 odst. 2 tr. zák. vzniká státu škoda, a to v prvním případě v důsledku zkrácení jeho příjmů a v druhém případě v důsledku zmenšení jeho majetku. Na tom nic nemění skutečnost, že zkrácení daně není majetkovou škodou, kterou by bylo možno uplatnit v adhézním řízení, protože nárok na zaplacení daně vzniká již na základě skutečností uvedených v daňovém předpise, nikoli z jednání, které nese znaky trestného činu podle §148 tr. zák. Za irelevantní v tomto směru označil státní zástupce taktéž odkazy dovolatele na jistou terminologickou nejednotnost, vyskytující se v některých ustanoveních trestního zákona. Námitky obviněného V. G., podle kterých nebylo zjištěno, zda daň nebyla v některých případech zaplacena, a nebylo prokázáno, zda všechno zboží bylo prodáno v Č. r., směřují do skutkové oblasti a deklarovanému dovolacímu důvodu obsahově neodpovídají.
Ve vztahu k výhradám tohoto obviněného, poukazujícím na nedostatečnost popisu skutku z hlediska vyloučení jeho záměny se skutkem jiným, státní zástupce konstatoval, že tyto směřují do procesní oblasti, a tudíž deklarovanému dovolacímu důvodu neodpovídají. Navíc k tomu uvedl, že popis skutku obsažený v tzv. skutkové větě je velmi podrobný, jednotlivé obchodní operace jsou specifikovány přesnými daty a čísly faktur k nim se vztahujícími a záměna s jiným skutkem nepřichází v úvahu. Taktéž z tohoto popisu skutku vyplývá, že trestná činnost byla páchána řadou totožným způsobem páchaných dílčích útoků a zřejmá je i existence dalších podmínek pokračování podle §89 odst. 3 tr. zák. Dovolacímu důvodu podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. tedy neodpovídají ani zcela konkrétní námitky týkající se problematiky totožnosti skutku.
V další části svého vyjádření zaujal státní zástupce stanovisko k námitkám uplatněným v dovolání obviněného R. V. Co se týče argumentace vztažené k dovolacímu důvodu podle §265b odst. 1 písm. a) tr. ř. uvedl, že z písemného vyhotovení rozhodnutí soudu prvního stupně je nepochybné, že tento soud rozhodoval v senátě složeném z předsedy a dvou přísedících, tj. ve složení odpovídajícímu ustanovení §31 odst. 2 zákona č. 6/2002 Sb. Námitka dovolatele se přitom podle státního zástupce týká spíše postupu předsedy Krajského soudu v Brně při ustanovení JUDr. Ž. do funkce předsedy senátu a přesahuje rámec výše citovaného dovolacího důvodu.
Výtka obviněného, že jeho jednání mohlo být posouzeno nanejvýše jako vícenásobné účastenství na trestných činech různých osob, podle státního zástupce nevychází ze skutkových zjištění vylíčených v tzv. skutkových větách, ale z obviněným prosazované zcela odlišné skutkové verze, podle které se na celé věci podílel nanejvýše půjčováním peněz. Jedná se tak o námitku primárně skutkového charakteru, která formálně deklarovanému dovolacímu důvodu obsahově neodpovídá. Do skutkové oblasti směřují také námitky týkající se výše škody. Všechny otázky stran viny řeší soud samostatně (§9 odst. 1 tr. ř.) a soudy byly oprávněny učinit závěr o výši škody bez ohledu na to, zda ve věci probíhá nějaké řízení o doměření daně. Logicky přitom soudy vycházely z částek uvedených v tzv. vratných fakturách, když žádné jiné prostředky mimo části ceny odpovídající dani z přidané hodnoty společnost M. obviněným, respektive s nimi spojeným osobám, nevracela.
Za nejasnou státní zástupce označil námitku, podle které se soudy nezabývaly otázkou subjektu, který škodu utrpěl. K tomu připomněl, že v závěru tzv. skutkových vět je výslovně uvedeno, že škoda vznikla Č. r., což je rozvedeno i v odůvodnění rozsudku odvolacího soudu. Obviněný tak uplatnil pouze takové námitky, které formálně deklarovaným dovolacím důvodům neodpovídají.
Státní zástupce proto navrhl, aby Nejvyšší soud odmítl dovolání obviněného V. G. jako zjevně neopodstatněné podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. a dovolání obviněného R. V. podle §265i odst. 1 písm. b) tr. ř., neboť bylo podáno z jiného důvodu, než je uveden v §265b tr. ř. Současně navrhl, aby Nejvyšší soud toto rozhodnutí učinil za podmínek ustanovení §265r odst. 1 písm. a) tr. ř. v neveřejném zasedání. S rozhodnutím věci v neveřejném zasedání vyjádřil státní zástupce podle §265r odst. 1 písm. c) tr. ř. souhlas i pro případ jakéhokoli jiného než navrhovaného rozhodnutí.
Nejvyšší soud jako soud dovolací (§265c tr. ř.) především zkoumal, zda jsou obě výše uvedená dovolání přípustná, zda byla podána včas a oprávněnými osobami, zda mají všechny obsahové a formální náležitosti a zda poskytují podklad pro věcné přezkoumání napadeného rozhodnutí či zda tu nejsou důvody pro odmítnutí dovolání. Přitom dospěl k následujícím závěrům:
Dovolání obviněných V. G. a R. V. jsou přípustná z hlediska ustanovení §265a odst. 1, odst. 2 písm. a) tr. ř., protože bylo rozhodnuto ve druhém stupni, dovolání napadají pravomocné rozhodnutí soudu ve věci samé, přičemž směřují proti rozhodnutí, kterým byli obvinění uznáni vinnými a uložen jim trest.
Obvinění jsou podle §265d odst. 1 písm. b) tr. ř. osobami oprávněnými k podání dovolání (pro nesprávnost výroku rozhodnutí soudu, který se jich bezprostředně dotýká). Dovolání, která splňují náležitosti obsahu dovolání podle §265f odst. 1 tr. ř., podali prostřednictvím svých obhájců, tedy v souladu s ustanovením §265d odst. 2 tr. ř., ve lhůtě uvedené v §265e odst. 1 tr. ř. a na místě určeném tímtéž zákonným ustanovením.
Protože dovolání lze podat jen z důvodů uvedených v ustanovení §265b tr. ř., bylo dále zapotřebí posoudit otázku, zda uplatněné dovolací důvody, resp. konkrétní argumenty, o něž se dovolání opírají, lze považovat za důvody uvedené v předmětném zákonném ustanovení.
Dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. a) tr. ř. spočívá v tom, že ve věci rozhodl věcně nepříslušný soud nebo soud, který nebyl náležitě obsazen, ledaže místo samosoudce rozhodl senát nebo rozhodl soud vyššího stupně. Soud nebyl náležitě obsazen, jestliže obsazení soudu neodpovídalo ustanovením §27, §31 a §35 zákona č. 6/2002 Sb., o soudech, soudcích, přísedících a státní správě soudů a o změně některých dalších zákonů (zákon o soudech a soudcích). Tak tomu bude, zejména když rozhodoval samosoudce namísto senátu nebo když byl senát soudu složen z předsedy senátu a přísedících, přestože měl rozhodovat senát složený jen ze soudců, nebo opačně, dále pokud senát rozhodoval v neúplném složení, na rozhodování se podílel soudce, který nebyl náhradním soudcem podle §197 tr. ř. (viz Šámal, P. a kol. Trestní řád. Komentář. II. díl. 5. vydání. Praha : C. H. Beck 2005, 2015 s.).
V posuzované věci lze na základě spisu a také rozvrhu práce Krajského soudu v Brně dovodit, že tento soud rozhodoval v senátě složeném z předsedy a dvou přísedících, tj. ve složení odpovídajícím ustanovení §31 odst. 2 zákona č. 6/2002 Sb. V prvé řadě je na místě zdůraznit, že JUDr. M. Ž. byl ministrem spravedlnosti přeložen ke Krajskému soudu v Brně a v rozhodné době byl soudcem tohoto soudu. Počínaje okamžikem přeložení bylo již plně v pravomoci předsedy dotyčného soudu přidělit jmenovaného soudce k výkonu funkce na konkrétní oddělení - trestní a pověřit jej vyřizováním agendy na tomto oddělení. Vzhledem k tomu, že trestní oddělení má agendu odvolací (rozhodují senáty ve složení předseda senátu a dva soudci) a agendu tzv. prvostupňovou (rozhoduje-li senát, pak ve složení předseda senátu a dva přísedící), vyplývá pak logicky z pověření JUDr. M. Ž. zastupováním předsedy senátu 1 T v plném rozsahu činnosti na úseku trestním, že úkony, které činil od předmětného pověření činil jako předseda senátu. Právě tímto způsobem je třeba interpretovat zmíněný správní akt předsedy Krajského soudu v Brně. Ve shodě se státním zástupcem lze současně poznamenat, že podstata námitky obviněného R. V. se ve skutečnosti týká spíše postupu předsedy jmenovaného Krajského soudu při ustanovení JUDr. M. Ž. do funkce předsedy senátu a přesahuje rámec výše citovaného dovolacího důvodu.
Důvod dovolání podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. je dán v případech, kdy rozhodnutí spočívá na nesprávném právním posouzení skutku nebo jiném nesprávném hmotně právním posouzení. Uvedenou formulací zákon vyjadřuje, že dovolání je určeno k nápravě právních vad rozhodnutí ve věci samé, pokud tyto vady spočívají v právním posouzení skutku nebo jiných skutečností podle norem hmotného práva, nikoliv z hlediska procesních předpisů. Tento dovolací důvod neumožňuje brojit proti porušení procesních předpisů, ale výlučně proti nesprávnému hmotně právnímu posouzení (viz usnesení Ústavního soudu ze dne 1. 9. 2004, sp. zn. II. ÚS 279/03). Skutkový stav je při rozhodování o dovolání hodnocen pouze z toho hlediska, zda skutek nebo jiná okolnost skutkové povahy byly správně právně posouzeny, tj. zda jsou právně kvalifikovány v souladu s příslušnými ustanoveními hmotného práva. S poukazem na tento dovolací důvod totiž nelze přezkoumávat a hodnotit správnost a úplnost zjištění skutkového stavu, či prověřovat úplnost provedeného dokazování a správnost hodnocení důkazů ve smyslu §2 odst. 5, 6 tr. ř. (viz usnesení Ústavního soudu ze dne 15. 4. 2004, sp. zn. IV. ÚS 449/03). Nejvyšší soud není povolán k dalšímu, již třetímu justičnímu zkoumání skutkového stavu (viz usnesení Ústavního soudu ze dne 27. 5. 2004, sp. zn. IV. ÚS 73/03). Případy, na které dopadá ustanovení §265b odst. 1 písm. g) tr. ř., je tedy nutno odlišovat od případů, kdy je rozhodnutí založeno na nesprávném skutkovém zjištění. Dovolací soud musí vycházet ze skutkového stavu tak, jak byl zjištěn v průběhu trestního řízení a jak je vyjádřen především ve výroku odsuzujícího rozsudku, a je povinen zjistit, zda je právní posouzení skutku v souladu s vyjádřením způsobu jednání v příslušné skutkové podstatě trestného činu s ohledem na zjištěný skutkový stav.
Nejvyšší soud dále zdůrazňuje, že ve smyslu ustanovení §265b odst. 1 tr. ř. je dovolání mimořádným opravným prostředkem určeným k nápravě výslovně uvedených procesních a hmotně právních vad, ale nikoli k revizi skutkových zjištění učiněných soudy prvního a druhého stupně ani k přezkoumávání jimi provedeného dokazování. Těžiště dokazování je totiž v řízení před soudem prvního stupně a jeho skutkové závěry může doplňovat, popřípadě korigovat jen soud druhého stupně v řízení o řádném opravném prostředku (§259 odst. 3, §263 odst. 6, 7 tr. ř.). Tím je naplněno základní právo obviněného dosáhnout přezkoumání věci ve dvoustupňovém řízení ve smyslu čl. 13 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod (dále jen „Úmluva“) a čl. 2 odst. 1 Protokolu č. 7 k Úmluvě. Dovolací soud ovšem není obecnou třetí instancí zaměřenou na přezkoumání všech rozhodnutí soudů druhého stupně a samotnou správnost a úplnost skutkových zjištění nemůže posuzovat už jen z toho důvodu, že není oprávněn bez dalšího přehodnocovat provedené důkazy, aniž by je mohl podle zásad ústnosti a bezprostřednosti v řízení o dovolání sám provádět (srov. omezený rozsah dokazování v dovolacím řízení podle §265r odst. 7 tr. ř.). Pokud by zákonodárce zamýšlel povolat Nejvyšší soud jako třetí stupeň plného přezkumu, nepředepisoval by katalog dovolacích důvodů. Už samo chápání dovolání jako mimořádného opravného prostředku ospravedlňuje restriktivní pojetí dovolacích důvodů Nejvyšším soudem (viz usnesení Ústavního soudu ze dne 27. 5. 2004, sp. zn. IV. ÚS 73/03).
Ze skutečností blíže rozvedených v předcházejících odstavcích tedy vyplývá, že východiskem pro existenci dovolacího důvodu podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. jsou v pravomocně ukončeném řízení stabilizovaná skutková zjištění vyjádřená v popisu skutku v příslušném výroku rozhodnutí ve věci samé, popř. i další soudem (soudy) zjištěné okolnosti relevantní z hlediska norem hmotného práva (především trestního, ale i jiných právních odvětví).
V posuzované věci však uplatněné dovolací námitky (vztažené k uvedenému dovolacímu důvodu) směřují (částečně nebo zcela) do oblasti skutkových zjištění. Obvinění totiž de facto namítají v prvé řadě (v naznačeném rozsahu) neúplné důkazní řízení, vadné hodnocení důkazů a nesprávné skutkové závěry. Konkrétně obviněný V. G. totiž mimo jiné zpochybňuje zjištění, že poškozeným v předmětné věci byla Č. r., a v souvislosti s tím namítá, že nebylo zjištěno, zda daň nebyla v některých případech zaplacena a nebylo ani prokázáno, zda všechno zboží bylo prodáno v Č. r. Poznamenává přitom, že ani v případě společnosti M. C. C. Č., s.r.o. nelze mít za zjištěné, že jí vznikla škoda a v jaké výši. Zejména pak zdůrazňuje, že soud nalézací ani soud odvolací nezjistil skutečnou výši škody. I z těchto procesních (skutkových) námitek vyvozuje nesprávné právní posouzení skutku.
Obviněný R. V. soudům vytýká v celém rozsahu primárně neúplné důkazní řízení, nesprávné hodnocení důkazů a vadná skutková zjištění, konkrétně nesprávné zjištění výše škody a poškozeného subjektu, a současně prosazuje vlastní, podstatně odlišnou verzi skutkového stavu věci – tvrdí (pro případ, že by jeho vina byla prokázána), že se na předmětné trestné činnosti podílel toliko půjčováním peněz. Až sekundárně (následně) – v návaznosti na uvedené procesní (skutkové) výhrady a na základě vlastní skutkové verze – činí závěr o nesprávném právním posouzení skutku.
Dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. tedy obvinění v uvedeném rozsahu spatřují ve skutečnosti v porušení procesních zásad vymezených zejména v ustanovení §2 odst. 5, odst. 6 tr. ř., tzn. že dovolání (pokud jde o uvedený dovolací důvod) uplatnili částečně (obviněný V. G.) nebo zcela (obviněný R. V.) na procesním a nikoli hmotně právním základě. Zmíněné námitky proto pod výše uvedený (ani jiný) dovolací důvod podřadit nelze.
Nejvyšší soud v tomto směru navíc odkazuje na ustálenou judikaturu k výkladu a aplikaci dovolacího důvodu podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř., jak je souhrnně vyjádřena např. pod č. 36/2004, s. 298 Sb. rozh. tr. nebo v četných rozhodnutích Nejvyššího soudu a např. též v usnesení velkého senátu ze dne 28. 6. 2006, sp. zn. 15 Tdo 574/2006.
Namítl-li obviněný V. G., že ze strany orgánů činných v trestním řízení došlo k nesprávné a neúplné definici skutku, přičemž vyložil úvahy o hmotně právní povaze této problematiky, a v souvislosti s tím poukázal na tvrzené pochybení soudů z hlediska ustanovení §120 odst. 3 tr. ř., s tím, že skutky v jejich rozsudcích nejsou popsány tak, aby nemohly být zaměněny s jinými, pak je třeba konstatovat, že jde o námitku procesního charakteru (procesní podstaty), a tudíž o námitku, kterou nelze pod dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. podřadit. Přesto je ovšem nutno zdůraznit, že tato námitka je lichá. Popis skutku v rozsudku odvolacího soudu je zcela konkrétní a úplný, takže není na místě obava z údajného budoucího porušení zásady ne bis idem. Navíc je z tohoto popisu zjevné, že jednání obviněných tvořilo jediný pokračující skutek a trestný čin tvořený více dílčími skutky (stručně řečeno jednotlivými, přesně určenými odběry zboží a souvisejícím uplatněním osvobození od DPH) provázanými nejen místní a časovou souvislostí, ale zejména souvislostí subjektivní (viz §89 odst. 3 tr. zák.).
Další námitky obviněného V. G. však lze označit z pohledu dovolacího důvodu podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. za formálně relevantní. Nejvyšší soud však shledal, že jde o námitky zjevně neopodstatněné.
Trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 tr. zák. má podobu dvou samostatných skutkových podstat, které jsou vymezeny jednak v §148 odst. 1 tr. zák., jednak v §148 odst. 2 tr. zák. Trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 odst. 1 tr. zák. se dopustí ten, kdo ve větším rozsahu zkrátí daň, clo, pojistné na sociální zabezpečení, úrazové pojištění nebo zdravotní pojištění, poplatek nebo jinou jim podobnou povinnou platbu. Trestného činu téhož názvu, ovšem podle §148 odst. 2 tr. zák. se dopustí ten, kdo vyláká výhodu na některé z povinných plateb uvedených v odstavci 1. Kvalifikovanou skutkovou podstatu podle §148 odst. 4 tr. zák. naplní pachatel, který způsobí činem uvedeným v odstavci 1 nebo 2 škodu velkého rozsahu.
Objektem tohoto trestného činu je zájem státu na správném vyměření daně, cla, pojistného na sociální zabezpečení nebo zdravotního pojištění, poplatku nebo jiné podobné povinné platby a na příjmech z těchto povinných plateb.
Po subjektivní stránce vyžaduje tento trestný čin (v obou uvedených skutkových podstatách) úmysl. Trestný čin je spáchán úmyslně, jestliže pachatel:
a) chtěl způsobem v trestním zákoně uvedeným porušit nebo ohrozit zájem chráněný tímto zákonem [§4 písm. a) tr. zák.], nebo
b) věděl, že svým jednáním může takové porušení nebo ohrožení způsobit, a pro případ, že je způsobí, byl s tím srozuměn [§4 písm. b) tr. zák.].
Zkrácením daně lze rozumět jakékoliv jednání pachatele (jímž může být kdokoli, nejen pouze subjekt daně), jehož následkem je poplatníkovi vyměřena nižší daň, než odpovídá příslušnému daňovému zákonu (povaze dané zdanitelné skutečnosti a platné právní úpravě), případně, že k vyměření této povinné platby vůbec nedojde, ačkoliv daňová povinnost vznikla. Rozsah zkrácení daně představuje rozdíl mezi daní, kterou má poplatník podle příslušného daňového zákona zaplatit, a nižší daní, která byla v důsledku zkrácení vyměřena, přičemž v případě, že v důsledku zkrácení nebyla daň vůbec vyměřena, je rozsah zkrácení dán celou výší daně podle příslušného daňového zákona. Ustanovení §148 odst. 1 tr. zák. se vztahuje na jednání, jímž je dotčeno plnění poplatníka vůči státu a které vede k tomu, že poplatník neodvede státu to, co je jeho povinností podle příslušného daňového zákona (viz přiměřeně usnesení Nejvyššího soudu ze dne 19. 7. 2005, sp. zn. 7 Tdo 819/2005, a rozhodnutí č. 22/2005 Sb. rozh. tr.). Správně ovšem státní zástupce poznamenal, že citované zákonné ustanovení neobsahuje žádný taxativní ani demonstrativní výčet jednání vedoucích ke zkrácení daně, a právě jeho poměrně obecná formulace umožňuje, aby bylo postiženo každé jednání, v jehož důsledku není povinnému subjektu daň vyměřena vůbec nebo v zákonné míře. Zpravidla jde tedy o zvláštní případ podvodu, jímž se v rozporu se zákonem ovlivňuje daňová povinnost určitého subjektu tak, že ten v rozporu se skutečností deklaruje buď nižší rozsah této povinnosti, nebo že takovou povinnost vůbec nemá. Zkrácením daně však není její pouhé neodvedení, popřípadě nezaplacení, byla-li příslušná platba správně vypočtena, přiznána nebo vyměřena. Pokud jde o větší rozsah zkrácení, nelze sice přímo použít vykládací pravidlo §89 odst. 11 tr. zák., ale vzhledem k tomu, že jiná hlediska než finanční zde nemají žádný význam, je třeba tento pojem vykládat tak, že jde nejméně o 50 000 Kč [viz Šámal, P., Púry, F., Rizman, S. Trestní zákon. Komentář. II. díl. 6., doplněné a přepracované vydání. Praha : C. H. Beck 2004, 918, 919 s.].
Naproti tomu za vylákání výhody na dani ve smyslu §148 odst. 2 tr. zák. je třeba považovat jednání, jehož podstatou je to, že pachatel uvedením nepravdivých tvrzení, která jsou významná pro stanovení daňové povinnosti, vyžaduje od státu daňovou výhodu ve formě peněžní výplaty. Jednání pachatele tu nesměřuje k tomu, aby snížil rozsah plnění poplatníka vůči státu, ale k tomu, aby naopak stát poskytl peněžní plnění poplatníkovi. Lze konstatovat, že ačkoliv se trestný čin podle §148 odst. 2 tr. zák. nazývá „zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby“, není jeho zákonným znakem „zkrácení“ daně. Jde tedy o určitou diskrepanci mezi názvem trestného činu a jeho zákonnými znaky. Vylákání daňové výhody ve smyslu §148 odst. 2 tr. zák. je úmyslné jednání pachatele, jímž státu (správci daně) nepravdivě předstírá existenci skutečností zakládajících povinnost státu poskytnout plátci (poplatníkovi) daně peněžité plnění jako údajný přeplatek na dani. Jinak řečeno, vylákání daňové výhody ve smyslu §148 odst. 2 tr. zák. je specifickým případem podvodu vůči státu, který je charakterizován uváděním v omyl příslušného správce daně nebo využíváním jeho omylu. Jde-li o daň z přidané hodnoty, pak lze takovou výhodu vylákat např. neoprávněným uplatněním nadměrného odpočtu daně z přidané hodnoty (k uvedenému viz přiměřeně rozhodnutí č. 22/2005 Sb. rozh. tr.). Na rozdíl od trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 odst. 1 tr. zák. se u vylákání výhody na dani podle §148 odst. 2 tr. zák. výslovně nevyžaduje, aby se tak stalo ve větším rozsahu. Za předpokladu, že výhodu na povinných platbách lze vyjádřit finančně, může být skutková podstata trestného činu podle §148 odst. 2 tr. zák. formálně naplněna vylákáním uvedené výhody v jakékoliv výši (viz přiměřeně rozhodnutí č. 3/2004 Sb. rozh. tr.).
V souvislosti s těmito teoretickými východisky je třeba nad rámec shora popsaného skutku rozvést závěry odvolacího soudu, jež podle názoru Nejvyššího soudu mohou obstát a jež tak podložily správnost právního závěru o vině obou obviněných trestným činem zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 odst. 1, odst. 4 tr. zák. ve spolupachatelství podle §9 odst. 2 tr. zák. Odvolací soud se především nezávadně vypořádal s otázkou aplikace zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, když shledal, že „obžalovaní využili ustanovení §64 odst. 1 zmiňovaného zákona, nazvaného „osvobození při dodání zboží do jiného členského státu“. Podle této normy dodání zboží do jiného členského státu plátcem osobě registrované k dani v jiném členském státě, které je odesláno nebo přepraveno z tuzemska plátcem nebo pořizovatelem nebo zmíněnou zmocněnou třetí osobou, je osvobozeno od daně (rozuměj od DPH) s nárokem na odpočet daně, s výjimkou dodání zboží osobě, pro kterou pořízení zboží v jiném členském státě není předmětem daně. … obžalovaní využili jednak dikce tohoto zákonného ustanovení a pak postupu společnosti M., který vycházel z ustanovení §64 odst. 5 zmíněného zákona, podle něhož dodání zboží do jiného členského státu lze prokázat písemným prohlášením pořizovatele nebo zmocněné třetí osoby, že zboží bylo přepraveno do jiného členského státu nebo jinými důkazními prostředky. Tímto písemným prohlášením je právě ona listina, nazývaná prohlášení o postavení daňového subjektu, která byla, jak bylo výše uvedeno, předmětem oněch odborných vyjádření z oboru kriminalistické techniky, odvětví kriminalisticko technické expertízy ručního písma a která byla celou řadou pracovníků M. nazývána nesprávně čestné prohlášení. Podle názoru odvolacího soudu ovšem situace předpokládaná §64 odst. 1 zákona o DPH znamená toliko, že plnění ve smyslu dodání zboží do jiného členského státu plátcem daně, osobě registrované k dani v jiném členském státě, znamená, že je plnění od daně osvobozeno.“
Odvolací soud pak uvedenou problematiku správně uzavřel: „Nejedná se zde ovšem o obdobu vyžadování nadměrného odpočtu k dani u zboží, kde byla daň původně zaplacena a následně daňový subjekt se domáhá u finančního úřadu vrácení. Situace předpokládaná v §64 odst. 1 zákona o DPH je jiná. Zboží je totiž od daně osvobozeno, tzn., že prodejce by neměl k prodávanému zboží, pokud jej pochopitelně dodává subjektům, kteří jsou plátci DPH v jiném členském státě, daň vůbec zahrnovat. V této souvislosti ovšem odvolací soud nesdílí argumentaci obžalovaných v tom smyslu, že společnost M. postupovala svévolně, pokud by daň do ceny prodávaného zboží zahrnovala. Naopak, podle názoru soudu odvolacího, společnost M. při prodeji zboží, do jehož ceny zahrnula DPH, postupovala v souladu s ustanovením §34 zákona o DPH, který se dotýká problematiky vystavování daňových dokladů při dodání zboží do jiného členského státu. Ustanovení §34 odst. 2 zákona o DPH ukládá povinnost plátci při zasílání zboží do jiného členského státu podle §18 zmíněného zákona, vystavit daňový doklad nejpozději do 15 dnů od data uskutečnění dodání zboží do jiného členského státu, nebo přijetí platby, pokud platba předchází dodání zboží. Vzhledem k tomu, že ve smyslu shora citovaného §64 odst. 5 zákona o DPH je vyvezení zboží do jiného členského státu prokazováno toliko předložením onoho písemného prohlášení, potom byla společnost M. povinna vystavit daňový doklad jiný, konkrétně doklad, který v sobě zahrnuje cenu bez DPH. Společnost M. postupovala a postupuje tak i nadále, pokud prodává zboží osvobozené od daně, s nárokem na odpočet, když vystavuje fakticky dva daňové doklady. První, který není konečný, zahrnující i částku DPH. Pokud nastane situace, že onen subjekt, který zboží nakoupil, doloží ve smyslu §64 odst. 5 zákona o DPH do 15 dnů, že skutečně zboží vyvezl do jiného členského státu Evropské unie, společnost M. pak vystaví daňový doklad jiný, který je již dokladem konečným. Podle přesvědčení soudu odvolacího tedy společnost neporušila zákon o DPH, neboť fakticky činí to, co již měla učinit před tím, tedy vydá fakturu, obsahující pouze hodnotu zboží bez DPH. Onen časový prostor mezi vystavením obou daňových dokladů je dán zcela zjevně proto, aby mohlo být doloženo ono prohlášení o vývozu zboží do jiného členského státu Evropské unie.“
V návaznosti na to je třeba přisvědčit názoru odvolacího soudu, že společnost M. není správcem daně, a tudíž ani DPH nevrací ve smyslu tzv. vratek DPH. „Společnost M. pouze realizuje v případě, že jde o zboží určené k vývozu na území jiného členského státu Evropské unie a pochopitelně v případě, že je tento vývoz doložen, uplatnění osvobození od daně.“
Dále je nutno poukázat na akceptovatelná zjištění a závěry odvolacího soudu, podle nichž „Obžalovaní právě využívajíc toho, že zákon o DPH jako doklad o vývozu zboží na území jiného členského státu Evropské unie předpokládá toliko ono jednostranné písemné prohlášení bez jakýchkoliv objektivních důkazů (např. celních deklarací apod.), docílili toho, že ačkoliv deklarovali vývoz zboží na území jiného státu Evropské unie, toto zboží fakticky nikdy nevyvezli, ale prodali ho na území Č. r. Jednáním obžalovaných došlo ke zkrácení daně na výstupu u společnosti M., ovšem nikoli svévolným postupem nebo jiným nedbalým jednání této obchodní společnosti, ale právě pouze a jedině v důsledku jednání obžalovaných G. a V. Ti naopak nezaplatili daň na vstupu při svých obchodech. Podle názoru odvolacího soudu tedy český stát byl poškozen o výši této daně a neobdržel příslušnou částku DPH. S ohledem na tyto úvahy soudu odvolacího pak podle jeho přesvědčení výplata ze strany obchodní společnosti M., která vracela onu částku, nemůže být kvalifikována jako vylákání daňové výhody, která by byla uplatněna tak, jak na to nahlíží §148 odst. 2 tr. zák. Nicméně jednáním obžalovaných došlo z výše uvedených důvodů ke zkrácení daně. V této souvislosti je nutno mít na paměti, že ustálená právní teorie i praxe a koneckonců i konstantní judikatura hovoří o tom, že zkrácením daně je jakékoli jednání pachatele v důsledku jehož je mu jako poplatníku vyměřena nižší daň, popřípadě clo, pojistné, sociální zabezpečení apod., nebo k vyměření této povinné platby vůbec nedojde. Při zkrácení daně jde zpravidla o situaci, kdy určitý subjekt v rozporu se skutečností předstírá nižší rozsah daňové povinnosti nebo předstírá, že takovou povinnost vůbec nemá. Pachatel při zkrácení daně, tedy příslušné výkazy či podklady pro stanovení uvedených povinných plateb, zfalšuje, aby tím dosáhl nižšího výpočtu daně a dalších plateb nebo, aby vůbec zatajil, že má určitou daňovou povinnost. Podle názoru soudu odvolacího lze tyto teoretické premisy vztáhnout na jednání obžalovaných G. a V., neboť ti docílili prostřednictvím oněch jednatelů slovenských společností, popřípadě osob zplnomocněných za tyto obchodní společnosti jednat, že byla fakticky zkrácena DPH, a to způsobem popsaným ve skutkové větě napadeného rozsudku. V této situaci zcela zjevně nastala ona druhá varianta, předpokládaná při zkrácení daně, tedy neodvedení této daně jako takové. Obžalovaní svým jednáním docílili stavu, kdy DPH ve výši přesahující 17 mil. Kč odvedena českému státu nebyla. … S ohledem na výše uvedené argumenty má pak odvolací soud za to, že nemohou obstát ani námitky obžalovaných v tom smyslu, že poškozeným v daném případě nebyl český stát, ale obchodní společnost M. Rozhodně tomu tak být nemůže, neboť, jak již bylo výše uvedeno, společnost M. v žádném případě nesuplovala postavení správce daně, a proto podle názoru soudu odvolacího netřeba doplňovat dokazování ve směru naznačeném v opravném prostředku obžalovaného V. ve smyslu vyjasnění otázky postavení společnosti M. a českého státu, jakožto poškozených, popřípadě k vyjasnění otázky vyplacení DPH. Jak již bylo výše argumentováno, jak postavení českého státu, zastoupeného příslušnými finančními úřady, tak obchodní společnosti M., je dáno zákonem, a proto netřeba v tomto směru žádné dokazování vést.“
Stručně shrnuto, podle zjištění odvolacího soudu v konečném důsledku nebyla v příčinné souvislosti se zaviněným protiprávním jednáním obviněných (byť spáchaným vůči společnosti M.) odvedena českému státu DPH v celkové výši 17.385.692,50 Kč a o tuto částku tak byl český stát poškozen. Obvinění tedy společně zkrátili ve větším rozsahu daň – jednali způsobem vymezeným v ustanovení §148 odst. 1 tr. zák. Přitom je na místě přisvědčit názoru odvolacího soudu, že: „… nelze jednání obžalovaných podřadit pod režim ustanovení §148 odst. 2 tr. zák., neboť toto ustanovení řeší případy vylákání tzv. vratky DPH, když přitom jediným subjektem, který může vracet DPH, je stát.“
Popis skutku jednoznačně vymezuje také formu zavinění – je evidentní, že oba obvinění jednali ve formě úmyslu přímého podle §4 písm. a) tr. ř., který zahrnoval též fakt společného páchání popsaného jednání.
V daných souvislostech není od věci zmínit, že oba obvinění jednali jako spolupachatelé ve smyslu ustanovení §9 odst. 2 tr. zák., podle něhož, byl-li trestný čin spáchán společným jednáním dvou nebo více osob, odpovídá každá z nich, jako by trestný čin spáchala sama.
Spolupachatelství předpokládá spáchání trestného činu společným jednáním a úmysl k tomu směřující. O společné jednání jde tehdy, jestliže každý ze spolupachatelů naplnil svým jednáním všechny znaky skutkové podstaty trestného činu, nebo jestliže každý ze spolupachatelů svým jednáním uskutečnil jen některý ze znaků skutkové podstaty trestného činu, jež je pak naplněna jen souhrnem těchto jednání, anebo i jestliže jednání každého ze spolupachatelů je aspoň článkem řetězu, přičemž jednotlivé činnosti – články řetězu – směřují k přímému vykonání trestného činu a jen ve svém celku tvoří jeho skutkovou podstatu a působí současně (viz např. rozhodnutí č. 36/1973 Sb. rozh. tr.). Vždy však spolupachatelství jako společné jednání dvou nebo více osob musí naplňovat znaky jednání popsaného v příslušné skutkové podstatě téhož trestného činu. K naplnění pojmu spolupachatelství není třeba, aby se všichni spolupachatelé zúčastnili na trestné činnosti stejnou měrou. Stačí i částečné přispění, třeba i v podřízené roli, jen když je vedeno stejným úmyslem jako činnost ostatních pachatelů, a je tak objektivně i subjektivně složkou děje tvořícího ve svém celku trestné jednání. ¨
„K pojmu spolupachatelství se jen vyžaduje vědomé spolupůsobení více osob se stejným úmyslem a za stejným cílem; nevyžaduje se, by každý ze spolupachatelů působil od počátku a měl účast při všech složkách společné trestné činnosti.“ (viz rozhodnutí č. Rt 3558/1929 Sb. rozh. NS – V.). „Je-li činnost jednoho spolupachatele s činností druhých spjata pojítkem záměrnosti, takže u všech jde o vědomé, týmž zlým úmyslem nesené spolupůsobení při témže násilném a výhrůžném jednání, zodpovídá spolupachatel nejen za celkový čin, nýbrž i za jednotlivé počiny svých společníků“ (viz rozhodnutí č. Rt 1869/1925 Sb. rozh. NS – V.). „Spolupachatelem jest také ten, kdo přispěl k provedení činu částečně, třebas v roli podřízené, jen když byl veden týmž úmyslem, jako ostatní pachatelé“ (viz rozhodnutí č. Rt 786/1922 Sb. rozh. NS – V.).
Postačí pak (aniž by bylo nutno rozvádět podrobnější argumentaci) poukázat na zjištění soudů obou stupňů, že obvinění „společně, po předchozí vzájemné domluvě, na základě pokynů, které udělovali jednatelům níže uvedených zahraničních společností či osobám takovými jednateli zplnomocněným, odebírali v období od 16. 6. 2004 do 9. 3. 2005 prostřednictvím těchto osob či sami, v provozovně velkoobchodu M. v B., ulice K., provozovatele M. C. C. Č., s.r.o., se sídlem P., J., IČ, zboží, a to dobíjecí kupóny mobilních operátorů, kávu a alkoholické nápoje s tím, že takové zboží je určeno k vývozu do S. r., přičemž zboží si po jeho nákupu realizovaném z vlastních prostředků ponechávali a obratem prodávali tuzemským společnostem a následně opět prostřednictvím výše zmíněných osob či sami, po vyplnění a předložení nepravdivých potvrzení o vývozu zboží do země Evropské unie, na stejném místě, uplatňovali a čerpali dle ustanovení §64 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty částky odpovídající této dani, v ceně zakoupeného zboží již započítané a tyto si ponechali pro vlastní potřebu“.
Z těchto skutečností je současně zřejmé, že jednání žádného z obviněných nebylo možno posuzovat toliko jako účastenství podle §10 tr. zák.
Zjevně neopodstatněnou byla rovněž hmotně právní argumentace obviněného V. G. týkající se otázky škody způsobené trestným činem podle §148 tr. zák.
Tato otázka již byla judikaturou vyřešena. Podle rozhodnutí č. 22/2005 Sb. rozh. tr. totiž částka, o kterou pachatel zkrátil daň ve smyslu §148 odst. 1 tr. zák. nebo kterou vylákal jako daňovou výhodu ve smyslu §148 odst. 2 tr. zák., představuje škodu způsobenou trestným činem zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle těchto alternativ [pro účely přísnější právní kvalifikace uvedené v ustanoveních §148 odst. 3 písm. c), odst. 4 tr. zák.], byť náhradu této škody zpravidla nelze uplatňovat a přiznat v adhezním řízení.
Škodou velkého rozsahu je podle ustanovení §89 odst. 11 tr. zák. škoda ve výši nejméně 5.000.000,- Kč.
Na základě zjištění odvolacího soudu (vycházejících ze skutkových závěrů soudu prvního stupně) je tedy nutno uzavřít, že oba obvinění jako spolupachatelé způsobili zkrácením daně (DPH) českému státu škodu velkého rozsahu.
V daných souvislostech se patří dodat (jak správně učinil již státní zástupce), že všechny otázky týkající se viny řeší soud samostatně ve smyslu §9 odst. 1 tr. ř., takže soudy byly oprávněny (a současně povinny) učinit závěr o výši škody samostatně bez ohledu na to, zda ve věci probíhá či probíhalo řízení o doměření daně, a bez ohledu na to, zda a k jakým závěrům o výši zkrácení daně finanční orgány dospěly.
Může proto obstát závěr učiněný napadeným rozhodnutím: „V daném případě zcela zjevně subjektem, který vyplácel částku reprezentující DPH nebyl stát, ale obchodní společnost M., nicméně z důvodů výše uvedených, je odvolací soud toho názoru, že jednání obžalovaných je nutno podřadit pod přiléhavější skutkovou podstatu, kterou je v daném případě ustanovení §148 odst. 1, odst. 4 tr. zák.“ Za tohoto stavu není zapotřebí podrobněji se vyjadřovat ke vztahu ustanovení §148 odst. 2 tr. zák. k ustanovení §250 odst. 1 tr. zák.
Lze tak konstatovat, že mezi právními závěry odvolacího soudu a skutkovými zjištěními, která učinil na základě skutkového stavu věci zjištěného soudem prvního stupně, není nesoulad. Přitom pouze v případě, kdy jsou právní závěry soudu v extrémním nesouladu s vykonanými skutkovými zjištěními anebo z nich v žádné možné interpretaci odůvodnění soudního rozhodnutí nevyplývají, nutno takovéto rozhodnutí považovat za stojící v rozporu s čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod, jakož i s čl. 90 Ústavy (viz usnesení Ústavního soudu ze dne 3. 2. 2005, sp. zn. III. ÚS 578/04).
Podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. Nejvyšší soud dovolání odmítne, jde-li o dovolání zjevně neopodstatněné. S ohledem na shora uvedené důvody Nejvyšší soud v souladu s citovaným ustanovením zákona dovolání obviněných V. G. a R. V. odmítl. Za podmínek §265r odst. 1 písm. a) tr. ř. tak učinil v neveřejném zasedání.
Poučení: Proti rozhodnutí o dovolání není s výjimkou obnovy řízení opravný prostředek přípustný (§265n tr. ř.).
V Brně dne 31. října 2007
Předseda senátu : JUDr. Vladimír Veselý