ECLI:CZ:NS:2021:30.CDO.1543.2020.1
sp. zn. 30 Cdo 1543/2020-712
ROZSUDEK
Nejvyšší soud České republiky rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Františka Ištvánka a soudců JUDr. Davida Vláčila a Mgr. Viktora Sedláka v právní věci žalobce R. B. , narozeného XY, bytem XY, zastoupeného Mgr. Bc. Ivem Nejezchlebem, advokátem se sídlem v Brně, Joštova 138/4, proti žalované České republice – Ministerstvu financí , identifikační číslo osoby 00006947, se sídlem v Praze 1, Letenská 525/15, o náhradu škody a ušlého zisku, vedené u Obvodního soudu pro Prahu 1 pod sp. zn. 11 C 151/2006, o dovolání žalobce proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 16. 1. 2020, č. j. 16 Co 354/2019-678, takto:
I. Dovolání se v rozsahu směřujícím proti výroku I. odvolacího soudu, pokud jím byl potvrzen výrok I. rozsudku soudu prvního stupně, zamítá ; ve zbylém rozsahu se dovolání odmítá.
II. Žalobce je povinen zaplatit žalované na náhradě nákladů dovolacího řízení částku 300 Kč, a to do tří dnů od právní moci tohoto rozhodnutí.
Odůvodnění:
I. Dosavadní průběh řízení
1. Žalobce se v řízení, po několikeré úpravě předmětu řízení, domáhá náhrady škody ve výši 36 895 433 Kč (z čehož 7 445 433 Kč jako skutečné škody a 29 450 000 Kč jako ušlého zisku) s úrokem ve výši 11,20 % ročně z částky 6 627 112 Kč od 1. 1. 1997 do zaplacení a s úrokem ve výši 22,4 % ročně z částky 818 321 Kč od 1. 1. 1997 do zaplacení. Tato škoda měla žalobci vzniknout v důsledku nesprávného úředního postupu Finančního ředitelství v Brně, který o odvoláních žalobce ze dne 8. 8. 1994 proti rozhodnutím Finančního úřadu v Břeclavi ze dne 1. 8. 1994, konkrétně proti dodatečnému platebnímu výměru na spotřební daň č. 58, č. j. FÚ 9512/230/94-Kub, jímž byla žalobci doměřena spotřební daň ve výši 3 209 100 Kč, a proti platebnímu výměru na zvýšení spotřební daně č. 59, č. j. FÚ 9511/230/94-Kub, jímž byla žalobci daň zvýšena o 3 209 100 Kč, řádně nerozhodl v prekluzivní lhůtě, v důsledku čehož byla rozhodnutími Finančního ředitelství v Brně ze dne 11. 11. 2003 zastavena řízení o odvolání žalobce. Podle žalobce tímto úředním postupem měla vzniknout situace, v níž uvedené platební výměry č. 58 a č. 59 zůstaly nadále existovat, ale nenabydou právní moci, čímž došlo ke zkrácení práv žalobce, který nemohl uplatnit svá práva formou správní žaloby, neboť nebyly vyčerpány řádné opravné prostředky podle zák. č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále jen „ZSDP“). Žalobce na výše uvedené platební výměry plnil, resp. částečně bylo plněno exekučně, a žalobci tak vznikla skutečná škoda ve výši 7 445 433 Kč, jež se skládá z částek předepsaných platebními výměry (2 krát 3 209 100 Kč) a z nákladů exekuce ve výši 818 321 Kč, 128 364 Kč a 80 548 Kč). Žalobci též ušel zisk ve výši 29 450 000 Kč, neboť nemohl využít finanční prostředky odvedené správci daně v důsledku jeho nesprávného postupu.
2. Obvodní soud pro Prahu 1 rozsudkem ze dne 6. 6. 2019, č. j. 11 C 151/2006-654, zamítl žalobu, aby žalovaná byla povinna zaplatit žalobci částku 7 445 433 Kč s úrokem ve výši 11,20 % ročně z částky 6 627 112 Kč od 1. 1. 1997 do zaplacení a s úrokem ve výši 22,4 % ročně z částky 818 321 Kč od 1. 1. 1997 do zaplacení (výrok I. rozsudku soudu prvního stupně), zamítl žalobu, aby žalovaná byla povinna zaplatit žalobci částku 29 450 000 Kč (výrok II. rozsudku soudu prvního stupně), uložil žalobci povinnost zaplatit České republice náhradu nákladů řízení ve výši 37 137 Kč do 3 dnů od právní moci rozsudku na účet soudu prvního stupně (výrok III. rozsudku soudu prvního stupně) a uložil žalobci povinnost zaplatit žalované náhradu nákladů řízení ve výši 12 300 Kč do 3 dnů od právní moci rozsudku (výrok IV. rozsudku soudu prvního stupně).
3. Městský soud v Praze rozsudkem ze dne 16. 1. 2020, č. j. 16 Co 354/2019-678, potvrdil rozsudek soudu prvního stupně ve výrocích o věci samé a o nákladech řízení (výrok I. rozsudku odvolacího soudu) a uložil žalobci povinnost nahradit žalované náklady odvolacího řízení ve výši 300 Kč do tří dnů od právní moci rozsudku (výrok II. rozsudku odvolacího soudu).
4. Odvolací soud vyšel ze skutkových zjištění učiněných soudem prvního stupně, které shrnul tak, že Finanční úřad v Břeclavi kontrolou žalobce jakožto plátce spotřební daně za období květen 1994 dospěl k závěru, že nebyla splněna podmínka pro vrácení daně ve smyslu §12 odst. 1 písm. b) zákona č. 587/1992 Sb., o spotřebních daních, nárok na vrácení spotřební daně ve výši 3 209 100 Kč z nákupu vína od společnosti CONRAD s.r.o. byl uplatněn neoprávněně. Dodatečným platebním výměrem na spotřební daň č. 58 ze dne 1. 8. 1994 uvedený finanční úřad doměřil žalobci spotřební daň za měsíc květen ve výši 3 209 100 Kč s tím, že žalobce je povinen tuto částku vyrovnat nejpozději do 15 dnů ode dne doručení tohoto rozhodnutí na specifikovaný účet správce daně. Finanční úřad vydal stejného dne platební výměr č. 59 na zvýšení spotřební daně, kterým žalobci doměřil podle §16 odst. 1 zákona o spotřebních daních zvýšení ve výši 3 209 100 Kč, které bylo stanoveno ve výši 100 % rozdílu mezi skutečnou daňovou povinností žalobce a povinností uvedenou žalobcem v daňovém přiznání za období květen 1994 s tím, že uvedené zvýšení spotřební daně je žalobce povinen zaplatit do 15 dnů ode dne doručení platebního výměru na specifikovaný účet správce daní. Proti těmto výměrům podal žalobce odvolání, které Finanční ředitelství v Brně rozhodnutím ze dne 6. 2. 1995, č. j. FŘ/3528/95, zamítlo, přičemž posléze byly pravomocně zamítnuty žalobcovy návrhy na přezkum posledně uvedeného rozhodnutí a na obnovu řízení ve věci dodatečných platebních výměrů č. 58 a č. 59. Takto vyměřené daňové povinnosti žalobce byly vymáhány exekučně. Rozhodnutím ze dne 14. 5. 2001, č. j. 3148/2001/FŘ/130, které nabylo právní moci dne 18. 6. 2001, Finanční ředitelství v Brně ověřilo neplatnost předchozího rozhodnutí ze dne 6. 2. 1995, č. j. FŘ/3528/230/95 ve smyslu §32 odst. 7 ZSDP, vzhledem k tomu, že v předmětném rozhodnutí není vlastnoruční podpis pověřeného pracovníka správce daně, ale pouze jméno, příjmení a funkce a otisk úředního razítka se státním znakem. Dalšími rozhodnutími ze dne 14. 9. 2001, č. j. 4183/2001/FŘ/130 a 4184/2001/FŘ/130 Finanční ředitelství v Brně zamítlo odvolání žalobce proti uvedeným dodatečným platebním výměrům č. 58 a 59. Dne 13. 8. 2003 Ministerstvo financí rozhodnutími č. j. 182/14770/2003 a 182/14771/2003 zastavilo řízení ve věci žádosti o přezkoumání posledně uvedených rozhodnutí podle §55b ZSDP s odůvodněním, že daňové řízení se zastavuje, neboť byla zmeškána zákonná lhůta, kterou nelze navrátit v předešlý stav, k čemuž došlo tím, že rozhodnutí o odvolání byla vydána po prekluzivní lhůtě, tj. správcem daně, který nebyl oprávněn rozhodnutí vydat. Rozhodnutími ze dne 10. 9. 2003, č. j. 5605/2003/FŘ/130 a 5606/2003/FŘ/130 rovněž Finanční ředitelství v Brně ověřilo neplatnost rozhodnutí č. j. 4183/2001/FŘ/130 a 4184/2001/FŘ/130, s odůvodněním, že předmětná rozhodnutí byla vydána po prekluzívní lhůtě, tj. správcem daně, který nebyl oprávněn rozhodnutí vydat. Následně byla také zastavena soudní řízení o žalobách vedených u Krajského soudu v Brně pod sp. zn. 29 Ca 495/2001 a 29 Ca 78/2002, kterými žalobce napadl tato rozhodnutí Finančního ředitelství v Brně. Dne 11. 11. 2003 Finanční ředitelství v Brně rozhodnutími č. j. 6472/2003/FŘ a 6473/2003/FŘ zastavilo odvolací řízení žalobce proti dodatečným platebním výměrům č. 58 a 59, neboť byla zmeškána zákonná lhůta, kterou nelze dále prodloužit nebo navrátit v předešlý stav. Rozhodnutím ze dne 5. 1. 2004, č. j. 86/04/309912/5433, Finanční úřad v Hodoníně zamítl žádost žalobce o vrácení přeplatku na dani – spotřební dani z vína - neboť na osobním účtu žalobce nebyl ke dni podání žádosti evidován vratitelný přeplatek a ani nevznikl ve lhůtě 60 dnů ode dne podání žádosti. Odvolání žalobce proti tomuto rozhodnutí bylo zastaveno s odůvodněním, že žalobce přes výzvu nedoplnil náležitosti odvolání. Rozhodnutím stejného finančního úřadu ze dne 12. 1. 2004, č. j. 2497/04/309911/5433 byla zamítnuta žádost žalobce o přiznání úroku v souvislosti s požadovaným vrácením přeplatku na spotřební dani za květen 1994 ve výši 3 209 100 Kč a zvýšení spotřební daně ve výši 3 209 100 Kč, neboť nárok na úrok nevznikl. Rozhodnutím ze dne 15. 4. 2004, č. j. 05/4066/2004, Ministerstvo financí podle §55a odst. 1 ZSDP prominulo žalobci spotřební daň z vína ve výši 3 209 100 Kč s příslušenstvím daně a zvýšení spotřební daně ve výši 3 209 100 Kč podle dodatečných platebních výměrů č. 58 a 59. Rozhodnutím o přeplatku ze dne 25. 6. 2004 Finanční úřad v Hodoníně rozhodl o převedení přeplatku z úřední povinnosti na úhradu jiných tam specifikovaných daňových povinností. Rozhodnutím ze dne 21. 12. 2004, č. j. 118002/04/309940/3096 uvedený správce daně k žádosti žalobce rozhodl, že se nepřiznává úrok podle §73 odst. 10 ZSDP, neboť tento nárok nevznikl. Rozhodnutím ze dne 30. 6. 2005, č. j. 2941/05/FŘ/150 Finanční ředitelství v Brně zamítlo odvolání žalobce proti posledně uvedenému rozhodnutí Finančního úřadu v Hodoníně, mimo jiné s odůvodněním, že přeplatek vznikl prominutím předmětné spotřební daně a zvýšení spotřební daně, nikoli tedy nerespektováním §47 ZSDP, přičemž takto vzniklý přeplatek byl použit postupem podle §64 odst. 2 ZSDP na úhradu nedoplatku daně z přidané hodnoty, o čemž byl odvolatel vyrozuměn rozhodnutím ze dne 25. 6. 2004.
5. Odvolací soud se v zásadě ztotožnil též s právním posouzením, které učinil soud prvního stupně. Odškodnění, kterého se žalobce domáhá, bylo třeba posoudit jako odškodnění nesprávného úředního postupu podle §13 zákona č. 82/1998 Sb., o odpovědnosti za škodu způsobenou při výkonu veřejné moci rozhodnutím nebo nesprávným úředním postupem a o změně zákona České národní rady č. 358/1992 Sb., o notářích a jejich činnosti (notářský řád) (dále též jako "OdpŠk"), ovšem žalobci toto odškodnění nenáleží. Nelze se ztotožnit s názorem žalobce, podle kterého v původním daňovém řízení ve vztahu k částce 7 445 433 Kč s příslušenstvím žalobci nemohl ani hypoteticky vzniknout přeplatek na dani. Z rozhodnutí, na která žalobce poukázal (konkrétně se jednalo o rozsudek Nejvyššího soudu ze dne 28. 11. 2017, sp. zn. 30 Cdo 808/2016, a nález Ústavního soudu ze dne 10. 3. 2011, sp. zn. I. ÚS 3244/09) nevyplývá, že by uplatněný nárok na náhradu skutečné škody nemohl být posouzen jako přeplatek na dani, kterého by se žalobce mohl domoci pomocí návrhu na vrácení přeplatku podle §64 odst. 4 ZSDP. Rozhodující je, že daň vyměřená dodatečnými platebními výměry č. 58 a 59 byla žalobci rozhodnutím ze dne 15. 4. 2004 pravomocně prominuta, přičemž soud v tomto řízení je uvedeným rozhodnutím vázán. V takovém případě žalobci mohl vzniknout přeplatek na dani, což podle názoru odvolacího soudu vyplývá např. z usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 17. 12. 2013, sp. zn. 1 Afs 76/2013, publikovaného pod č. 3000/2014 Sbírky rozhodnutí Nejvyššího správního soudu, a rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 1. 2007, sp. zn. 7 Afs 140/2005, publikovaného pod č. 1184/2007 Sbírky rozhodnutí Nejvyššího správního soudu. V důsledku prominutí daně ze dne 15. 4. 2004 ve prospěch žalobce mohl vzniknout přeplatek daně, kterého se žalobce mohl domoci pomocí návrhu na vrácení přeplatku podle §64 odst. 4 ZSDP. Přípustnosti tohoto návrhu nebránilo ani to, že dne 5. 1. 2004, tj. před tím, než došlo k prominutí daně, byl tento předchozí návrh žalobce pravomocně zamítnut. Pozdější prominutí daně představovalo změnu rozhodných okolností nastalých po vydání tohoto zamítavého rozhodnutí správce daně, a tudíž případná opakovaná žádost žalobce o vrácení přeplatku mohla být opětovně projednána, event. mohla být spojena se žádostí na obnovu řízení podle §54 ZSDP, či by mohla být podle §21 odst. 6 tohoto zákona podle obsahu posouzena jako žádost na tuto obnovu. Pokud žalobce žádost po prominutí daně nezopakoval, nevyčerpal tím prostředky k nápravě tvrzené škody, a podle judikatury uvedené v rozsudku Nejvyššího soudu sp. zn. 30 Cdo 808/2016 týkající se subsidiarity odpovědnosti státu podle OdpŠk tedy žaloba v této části nemůže být důvodná. Odvolací soud poukázal též na skutečnost, že dne 25. 6. 2004 vydal příslušný správce daně rozhodnutí, podle kterého žalobci ani po uvedeném prominutí daně nevznikl přeplatek na dani, který by bylo možné žalobci vrátit, neboť tento přeplatek byl použit na uspokojení jiných daňových nedoplatků žalobce za jiná období. Uvedené rozhodnutí bylo žalobci doručeno a žalobce v něm byl poučen o možnosti podat reklamaci. Této možnosti však žalobce nevyužil a rozhodnutí se stalo pravomocným a nezměnitelným. Též ze zmíněného rozhodnutí musí soud vycházet. Odvolací soud konstatoval, že nesouhlasí s právním závěrem soudu prvního stupně ohledně promlčení práva. Ke dni, k němuž byla rozhodnutí ze dne 14. 9. 2001 prohlášena za neplatná podle §32 odst. 7 ZSDP, totiž ještě nemohl být postaven najisto možný vznik škody. Prohlášení neplatnosti vedlo ke stavu, že se na rozhodnutí, kterých se prohlášení neplatnosti týkalo, hledělo jako na neexistující od samého počátku. V téže věci bylo třeba vydat rozhodnutí nová, proti nimž adresát mohl podat opravné prostředky. Jak plyne z nálezu Ústavního soudu ze dne 17. 11. 1998, sp. zn. Pl. ÚS 8/98, publikovaného pod č. 300/1998 Sb. a pod č. 141/1998 Sbírky nálezů a usnesení Ústavního soudu, těmito prohlášeními neplatnosti se neodstraňují nedostatky rozhodnutí, nýbrž se pouze prohlašuje (deklaruje) jeho neplatnost a vytváří se tím podmínky pro vydání rozhodnutí nového. Vznik škody a osoby za ni odpovědné mohl být postaven najisto teprve doručením rozhodnutí ze dne 11. 11. 2003, kterými byla zastavena odvolací řízení žalobce proti uvedeným dodatečným platebním výměrům. Pokud tedy byla žaloba u soudu prvního stupně podána (doručena) dne 18. 9. 2006, ve smyslu §122 odst. 2 obč. zák. ve spojení s §82 odst. 1 větou první o. s. ř., byla podána před uplynutím tříleté promlčecí lhůty uvedené v §32 odst. 1 OdpŠk.
6. Odvolací soud, shodně se soudem I. stupně, neshledal důvodnou ani žalobu v rozsahu částky 29 450 000 Kč, která má představovat náhradu ušlého zisku způsobeného nemožností nakládat se zadržovanými prostředky vymoženými státem v daňové exekuci k uvedeným dodatečným platebním výměrům č. 58 a 59. Pro stanovení ušlého zisku podle OdpŠk bylo nutné postupovat podle §442 zákona č. 40/1964 Sb., občanského zákoníku, ve znění pozdějších předpisů, což vyplývá z §25 OdpŠk (viz také rozsudek Nejvyššího soudu ze dne 13. 11. 2012, sp. zn. 28 Cdo 5171/2008). Při výpočtu ušlého zisku podle OdpŠk nelze využít pravidla stanovená v zákoně č. 513/1991 Sb., obchodním zákoníku, ve znění pozdějších předpisů, tedy ani postup pro výpočet tzv. abstraktního ušlého zisku ve smyslu §381 posledně uvedeného zákona. Pokud žalobce odkázal na výpočet ušlého zisku prostřednictvím znaleckého posudku č. 334 - 15 / 07 ze dne 10. 5. 2007 zpracovaného Ing. Ivanou Prchalovou Heřboltovou CSc., nejedná se obecně o postup procesně nepřípustný (v této souvislosti odvolací soud odkázal na rozsudek Nejvyššího soudu ze dne 30. 1. 2018, sp. zn. 25 Cdo 4994/2016, uveřejněný pod číslem 31/2019 Sbírky soudních rozhodnutí a stanovisek). Zmíněný znalecký posudek však neobsahuje tvrzení způsobilá ke splnění procesních povinností (břemen) žalobce, neboť znalkyně v tomto posudku o stanovení tzv. podnikatelské škody, za kterou fakticky považuje tzv. abstraktní ušlý zisk ve smyslu §381 obch. zák. (viz s. 32, 33 a 35 uvedeného posudku), používá obecné ekonomické metody, nevypočítává žádné konkrétní zmařené obchody, a bez důkazu reprodukuje tvrzení žalobce o připravované (a nijak nedoložené) stavební dokumentaci na novou halu pro výrobu a lahvování vín, která bývala měla umožnit další rozšíření výrobních kapacit a zkvalitnění technologie a jejíž výstavba bývala měla skončit v říjnu roku 1995. Při výpočtu ušlého zisku podle OdpŠk však nepostačuje jen tvrzené zmaření zamýšleného podnikatelského či jiného výdělečného záměru v případě, kdy není plánovaný majetkový přínos podložen již existujícími či reálně dosažitelnými okolnostmi, z nichž lze usuzovat, že k zamýšlenému zisku by skutečně došlo, nebýt škodné události. Poškozený musí prokázat, že měl zajištěny předpoklady pro tzv. pravidelný běh věcí (zde odvolací soud vyšel z usnesení Nejvyššího soudu ze dne 18. 10. 2012, sp. zn. 28 Cdo 96/2012 a ze dne 30. 10. 2018, sp. zn. 30 Cdo 58/2018). Žalobce uvedené povinnosti nedostál, neboť posudek žádné takové konkrétní okolnosti netvrdí ani je nijak neprokazuje. Pokud pak žalobce v odvolacím řízení navrhl v tomto směru ustanovit znalce, učinil tak v rozporu s §205 písm. d/ o. s. ř., a odvolací soud tomuto návrhu nevyhověl.
II. Dovolání a vyjádření k němu
7. Žalobce (dále též jako „dovolatel“) podal dovolání proti výroku I. rozsudku odvolacího soudu, přičemž k přípustnosti dovolání uvedl, že napadené rozhodnutí závisí na vyřešení otázky hmotného práva, při jejímž řešení se odvolací soud odchýlil od ustálené rozhodovací praxe dovolacího soudu, eventuálně že napadené rozhodnutí závisí na vyřešení otázky hmotného práva, která v rozhodování dovolacího soudu dosud nebyla vyřešena. Dovolatel formuluje otázku, „zdali je plnění na daňovou povinnost, které poskytl daňový subjekt správci daně na základě vykonatelného dodatečného platebního výměru, před tím, než nabyl tento dodatečný platební výměr právní moci, na straně daňového subjektu škodou vzniklou nesprávným úředním postupem správce daně podle ust. §13 zák. č. 82/1998 Sb. nebo přeplatkem na dani podle ust. §64 odst. 1 ZSDP, a to v případě, že řízení o odvolání daňového subjektu proti tomuto dodatečnému platebnímu výměru bylo zastaveno z důvodu nedodržení zákonné prekluzivní lhůty pro vydání rozhodnutí o odvolání s tím, že tento dodatečný platební výměr, proti kterému odvolání směřovalo, nebyl dosud zrušen a následně bylo podle ust. §55a ZSDP Ministerstvem Financí rozhodnuto o prominutí daňové povinnosti, která byla daňovému subjektu uložena tímto dodatečným platebním výměrem.“ Dovolatel dále namítá, že odvolací soud svým postupem porušil jeho právo na spravedlivý proces podle článku 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod, když uzavřel, že v průběhu řízení nebylo dostatečným způsobem tvrzeno, v čem spočívá ušlý zisk ve výši 29 450 000 Kč, a taktéž neoznačil žádné důkazy, které by tento ušlý zisk na jeho straně prokazovaly.
8. Dovolatel zastává názor, že vznik přeplatku na dani podle §64 odst. 1 ZSDP je možný pouze na dani, která byla řádně stanovena (vyměřena). V tomto případě k tomu nedošlo, jelikož vytýkací řízení neskončilo zákonem předpokládaným a žádoucím způsobem, tedy stanovením daňové povinnosti dovolateli, a to z důvodu, že uplynula prekluzivní lhůta k vyměření daně. Nastolena je situace, jako by toto vytýkací řízení vůbec neproběhlo, neboť nemá žádné zákonné účinky na daňovou povinnost daňového subjektu. Rozhodnutím Ministerstva financí ze dne 15. 4. 2004, č. j. 05/4066/2004, kterým byly podle §55a odst. 1 ZSDP dovolateli prominuty daňové povinnosti vyměřené dodatečnými platebními výměry č. 58 a č. 59, nemá ve vztahu ke vzniku možného přeplatku na dani žádné právní účinky. Z tohoto rozhodnutí nelze odvozovat vznik přeplatku na dani podle §64 odst. 1 ZSDP. Podle §55a odst. 1 ZSDP lze prominout daňovému subjektu pouze stanovené (vyměřené) daňové povinnosti (daňové nedoplatky). Dovolatel však daňové povinnosti, které mu byly prominuty, nikdy stanoveny (vyměřeny) neměl. K vyměření daňových povinností, které byly předmětem dodatečných platebních výměrů č. 58 a č. 59, nedošlo ani konkludentně podle §46 odst. 5 ZSDP, jelikož dovolatel daňové přiznání nebo hlášení k daňovým povinnostem, které byly předmětem dodatečných platebních výměrů č. 58 a č. 59, správci daně nepodal. Nesprávnost právního názoru odvolacího soudu podporuje skutečnost, že odvolací soud na jednu stranu dospěl k závěru, že přeplatek na dani dovolateli vznikl dne 15. 4. 2004, tj. v den, kdy mu byla prominuta daň, na stranu druhou však dospěl (ve vztahu k otázce promlčení nároku dovolatele na náhradu škody) také k názoru, že dovolateli mohla poprvé vzniknout škoda dne 11. 11. 2003, tedy dnem, kdy mu bylo doručeno rozhodnutí Finančního ředitelství v Brně o tom, že odvolací řízení proti platebním výměrům se zastavuje z důvodu nedodržení zákonné prekluzivní lhůty pro vydání rozhodnutí o odvolání. Jestliže se tedy ke dni 11. 11. 2003 nejednalo podle názoru odvolacího soudu o plnění dovolatele, jelikož to se dostalo správci daně přeplatkem na dani, k čemuž došlo až dne 15. 4. 2004 v důsledku prominutí daně, tak si dovolatel klade otázku: „Čím toto plnění ke dni 11. 11. 2003 tedy na jeho straně bylo, tj. jaký mělo právní základ?“ Podle názoru dovolatele se jednalo na jeho straně počínaje dnem 11. 11. 2003 o škodu resp. plnění bez právního důvodu, kterou správce daně po datu 11. 11. 2003 nemohl dovolateli nahradit tak, že tuto škodu označí za přeplatek na dani a následně sdělí, že tento přeplatek na dani použil na uspokojení jiných daňových nedoplatků dovolatele. Rozhodnutí správce daně o tom, že dovolateli nevznikl přeplatek na dani z důvodu použití tohoto přeplatku na dani na uspokojení jiných daňových nedoplatků dovolatele, nemělo mít pro rozhodování odvolacího soudu jakýkoli právní význam. Odvolací soud rovněž uzavřel, že dovolatel v průběhu řízení dostatečným způsobem netvrdil, v čem spočívá ušlý zisk za období od 1. 1. 1997 do 18. 9. 2006 způsobený nesprávným úředním postupem správce daně, a neoznačil žádné důkazy, které by tento ušlý zisk na jeho straně prokazovaly, s čímž dovolatel nesouhlasí. Před skončením dokazování před soudem prvního stupně dovolatel doplnil svou žalobu o tvrzení, že v období od 1. 1. 1997 do 18. 9. 2006 byl v důsledku nesprávného úředního postupu správce daně zbaven možnosti použít peněžní částku ve výši 7 445 433 Kč k nákupu a prodeji vína. S vínem ke dni 1. 1. 1997 dlouhodobě obchodoval a ušlý zisk odpovídá obvyklému hrubému výnosu, kterého by dosáhnul v období od 1. 1. 1997 do 18. 9. 2006 z nákupu vína vypěstovaného v Jihomoravském kraji za částku ve výši 7 445 433 Kč a následného prodeje tohoto vína, a to při zohlednění jeho hospodářských výsledků v oblasti vinařství před 1. 1. 1997. Dovolatel výši tohoto ušlého zisku navrhnul prokázat znaleckým posudkem z oboru oceňování podniku. Na základě tohoto tvrzení a důkazu nebyl odvolací soud oprávněn dospět ke zjištění, že se ze strany dovolatele jedná o neurčitý požadavek, a z tohoto důvodu potvrdit rozhodnutí soudu prvního stupně o zamítnutí tohoto požadavku.
9. Žalovaná podala k dovolání vyjádření, v němž se předně ztotožnila se závěry odvolacího soudu. S názorem předkládaným v dovolání, podle kterého přeplatek na dani na základě prominutí daně nevznikl, neboť daň nebyla vyměřena, nelze souhlasit. Daň, včetně příslušenství, byla vyměřena na základě daných platných a vykonatelných platebních výměrů jakožto titulů předpisných poukazů, a byla zaevidována na debetní straně daného osobního daňového účtu podle §62 odst. 2 a 3 ZSDP. Na základě rozhodnutí o prominutí daně jakožto odpisného poukazu zaevidovaného na kreditní straně osobního daňového účtu došlo ke snížení platební povinnosti dovolatele související s výše uvedenými platebními výměry na daném osobním daňovém účtu, a tedy (z pohledu civilního práva) k faktickému zvětšení jeho jmění. Protože měl dovolatel u správce daně evidovány jiné nedoplatky, nevznikl mu tzv. vratitelný přeplatek. S přeplatkem, který takto dovolateli na daném osobním daňovém účtu vznikl, bylo naloženo v souladu §64 ZSDP, tj. předně byl použit na úhradu těchto jeho jiných nedoplatků. Na daný případ nedopadá judikatura vztahující se k aplikaci tzv. fikce vyměření v souladu s tvrzením daňového subjektu ve smyslu §140 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů, resp. předchozího §46 odst. 5 ZSDP (např. žalobcem uváděné rozhodnutí Nejvyššího soudu ze dne 28. 11. 2017 pod sp. zn. 30 Cdo 808/2016), která se aplikuje i na situaci, kdy pro prekluzi nedojde k pravomocnému vyměření daně v řízení zahájeném na základě aktivity daňového subjektu (podání daňového přiznání). Ve zdejším případě došlo k vyměření daně z moci úřední, tj. neexistuje (dodatečné) daňové přiznání, na základě něhož by se fikce vyměření měla uplatnit. Na rozdíl od případů řešených ve zmiňovaných judikátech, zde existují platná a vykonatelná rozhodnutí (platební výměry), která nebyla pro nezákonnost zrušena. Nelze tedy tvrdit, že by v daném případě daňová kontrola neměla žádné účinky na daňovou povinnost daňového subjektu. Uvedená otázka byla navíc pravomocně rozhodnuta správcem daně tak, že žádost o vrácení přeplatku vzniklého na základě prominutí daně byla zamítnuta. Jiné posouzení této otázky civilním soudem by představovalo faktický zásah do nastalých veřejnoprávních poměrů založených rozhodnutími správce daně v rámci jeho pravomoci a působnosti v oblasti správy daní. Platební povinnost vyplývající z daných platebních výměrů, včetně souvisejícího (i následně) vzniklého příslušenství, se na základě prominutí daně v evidenci daní prokazatelně snížila. Přiznáním dané částky v rámci náhrady škody by tedy fakticky došlo k bezdůvodnému obohacení na straně dovolatele. Pro existenci nedoplatků by dovolatel nemohl s uvedenou částkou tak jako tak disponovat, a nemohl by ji tedy použít na tvrzený podnikatelský záměr. Ze samotné okolnosti, že o odvolání dovolatele nebylo pravomocně rozhodnuto v prekluzívní lhůtě, v důsledku čehož předběžně vykonatelné platební výměry nenabyly právní moci, nelze dovodit, že daňová povinnost jimi stanovaná nebyla po právu. Platební výměry nebyly žádným z vydaných rozhodnutí správce daně nikdy věcně zpochybněny, a ani dovolatel věcnou správnost platebních výměrů v žalobě přímo nenapadá. Platební výměry nebyly zrušeny, ani nebyla vyslovena jejich neplatnost. Jde o vykonatelná, byť nepravomocná, rozhodnutí, a plnění na jejich základě byla tudíž vybrána po právu. Pozdějším prominutím doměřených platebních povinností příslušný správce daně reagoval na vzniklé okolnosti případu, což však nemění ničeho na tom, že platební výměry nelze označit za nezákonná rozhodnutí ve smyslu §8 odst. 2 OdpŠk. Nejsou tak ani formálně naplněny zákonné podmínky pro možnost přiznání náhrady škody, která by v jejich důsledku mohla případně vzniknout. Příčinnou souvislost mezi škodou tak, jak je dovolatelem uplatňována, by přitom bylo nutné hledat ve vztahu k nezákonnosti rozhodnutí (v jeho věcné nesprávnosti), nikoli k procesně nesprávnému úřednímu postupu. Pokud jde o „dovolací důvod č. 3“, pak má žalovaná za to, že soud prvního stupně se s uplatněným nárokem dovolatele na náhradu ušlého zisku podrobně vypořádal v bodě 44 svého rozsudku, a odvolací soud v napadaném rozsudku v bodech 17 – 20. Z nich je patrné, jakými úvahami se při hodnocení důkazů řídil, jaký učinil závěr o skutkovém stavu a jak věc posoudil po právní stránce. V dané věci tudíž nelze shledat porušení práva žalobce na spravedlivý proces, které nemůže spočívat v pouhém nesouhlasu dovolatele s posouzením jeho uplatněného nároku soudem. Odvolací soud se při řešení dané otázky hmotného práva neodchýlil od ustálené rozhodovací praxe dovolacího soudu a dovolatelem vznesená otázka není ani dostatečně obecná. Žalobce se jejím prostřednictvím v podstatě pouze domáhá přezkoumání posouzení skutkové otázky vzniku škody v konkrétním případě.
III. Přípustnost dovolání
10. Nejvyšší soud v dovolacím řízení postupoval a o dovolání rozhodl podle zákona č. 99/1963 Sb., občanský soudní řád, ve znění účinném od 1. 2. 2019 (viz čl. IV a XII zákona č. 287/2018 Sb.), dále jen "o. s. ř.".
11. Dovolání bylo podáno včas, osobou k tomu oprávněnou, řádně zastoupenou podle §241 odst. 1 o. s. ř., dovolací soud se proto zabýval jeho přípustností.
12. Podle §237 o. s. ř. není-li stanoveno jinak, je dovolání přípustné proti každému rozhodnutí odvolacího soudu, kterým se odvolací řízení končí, jestliže napadené rozhodnutí závisí na vyřešení otázky hmotného nebo procesního práva, při jejímž řešení se odvolací soud odchýlil od ustálené rozhodovací praxe dovolacího soudu nebo která v rozhodování dovolacího soudu doposud nebyla vyřešena nebo je dovolacím soudem rozhodována rozdílně anebo má-li být dovolacím soudem vyřešená právní otázka posouzena jinak.
13. Podle §241a o. s. ř. dovolání lze podat pouze z důvodu, že rozhodnutí odvolacího soudu spočívá na nesprávném právním posouzení věci (odstavec 1). V dovolání musí být vedle obecných náležitostí (§42 odst. 4) uvedeno, proti kterému rozhodnutí směřuje, v jakém rozsahu se rozhodnutí napadá, vymezení důvodu dovolání, v čemž dovolatel spatřuje splnění předpokladů přípustnosti dovolání (§237 až 238a) a čeho se dovolatel domáhá (dovolací návrh) (odstavec 2). Důvod dovolání se vymezí tak, že dovolatel uvede právní posouzení věci, které pokládá za nesprávné, a že vyloží, v čem spočívá nesprávnost tohoto právního posouzení (odstavec 3).
14. Ústavní soud vyjádřil souhrnně názory týkající se posouzení přípustnosti dovolání a požadavky, jež v tomto ohledu klade na dovolací soud, ve stanovisku pléna sp. zn. Pl.ÚS-st. 45/16 ze dne 28. 11. 2017, v němž se mimo jiné přihlásil též ke svému nálezu ze dne 1. 11. 2016, sp. zn. III. ÚS 1594/16. Podle posledně uvedeného rozhodnutí, ústavně konformní výklad §237 o. s. ř., s ohledem na ustanovení čl. 4 ve spojení s čl. 89 odst. 2 Ústavy, vyžaduje, aby bylo jako přípustné posouzeno dovolání proti každému rozhodnutí odvolacího soudu, kterým se odvolací řízení končí, závisí-li napadené rozhodnutí na vyřešení otázky hmotného nebo procesního práva vztahující se k ochraně základních práv a svobod, při jejímž řešení se odvolací soud odchýlil od ustálené rozhodovací praxe dovolacího soudu, popř. i Ústavního soudu, nebo jde o otázku, která v rozhodování dovolacího soudu, popř. Ústavního soudu dosud nebyla vyřešena nebo je dovolacím soudem rozhodována rozdílně anebo je rozhodována dovolacím soudem odchylně i po rozhodnutí Ústavního soudu, anebo má-li být dovolacím soudem vyřešená právní otázka posouzena jinak, není-li dosud o ní rozhodnuto vykonatelným rozhodnutím Ústavního soudu.
15. Stanovisko pléna jednoznačně spočívá na závěru, že zákonný požadavek kladený na dovolatele, aby formuloval právní otázku a vyjádřil vztah této otázky k judikatuře Nejvyššího soudu (popř. Ústavního soudu), je ústavně konformním a je třeba na něm trvat.
16. Pokud dovolání obsahuje nesouhlas se závěrem odvolacího soudu ohledně požadavku na náhradu ušlého zisku a k přípustnosti dovolání je v této souvislosti pouze namítnuto, že došlo k porušení základních práv a svobod dovolatele (konkrétně práva na spravedlivý proces), je dovolání v této části vadné. Jelikož se jedná o vadu, pro niž nelze v dovolacím řízení pokračovat, a tato vada nebyla dovolatelem v zákonné lhůtě odstraněna (§241b odst. 3 o. s. ř.), dovolací soud dovolání v části, v níž směřuje proti výroku I. odvolacího soudu, pokud jím byl potvrzen výrok II. rozsudku soudu prvního stupně, podle §243c odst. 1 o. s. ř. odmítl.
17. V dovolání je výslovně uvedeno, že dovolání směřuje i proti výroku I. odvolacího soudu, pokud jím byl potvrzen rozsudek soudu prvního stupně o nákladech řízení. Dovolání v tomto rozsahu nemůže být shledáno přípustným již s ohledem na §238 odst. 1 písm. h) o. s. ř., podle nějž dovolání podle §237 není přípustné proti rozhodnutím v části týkající se výroku o nákladech řízení.
18. Dovolací soud ovšem shledal dovolání přípustným v části, v níž směřuje proti výroku I. odvolacího soudu, pokud jím byl potvrzen výrok I. rozsudku soudu prvního stupně, pro řešení otázky, zda je daňovým přeplatkem takové plnění na daňovou povinnost, které poskytl daňový subjekt správci daně na základě vykonatelného dodatečného platebního výměru před tím, než nabyl tento dodatečný platební výměr právní moci, přičemž řízení o odvolání daňového subjektu proti tomuto dodatečnému platebnímu výměru bylo zastaveno z důvodu nedodržení zákonné prekluzivní lhůty pro vydání rozhodnutí o odvolání s tím, že tento dodatečný platební výměr, proti kterému odvolání směřovalo, nebyl zrušen, ale následně bylo podle ust. §55a ZSDP Ministerstvem financí rozhodnuto o prominutí daňové povinnosti, která byla daňovému subjektu uložena tímto dodatečným platebním výměrem. Dovolací soud neshledal, že by právní otázka byla v dosavadním rozhodování dovolacího soudu výslovně řešena.
IV. Důvodnost dovolání
19. Dovolání není důvodné.
20. Podle §242 odst. 3 o. s. ř. je-li dovolání přípustné, dovolací soud přihlédne též k vadám uvedeným v §229 odst. 1, odst. 2 písm. a), b) a odst. 3 o. s. ř., jakož i k jiným vadám řízení, které mohly mít za následek nesprávné rozhodnutí ve věci. Dovolací soud neshledal vady řízení, ve kterém bylo vydáno dovoláním napadené rozhodnutí (v rozsahu přípustnosti dovolání), ke kterým by bylo možné přihlédnout.
21. Podle §64 odst. 1 ZSDP, částka plateb převyšující splatnou daň včetně příslušenství daně, je daňovým přeplatkem.
22. Již z gramatického výkladu uvedeného ustanovení se podává, že i za dovolatelem popsané situace, z níž plyne předkládaná právní otázka, je na peněžní prostředky, kterých se domáhá jako škody, třeba předně hledět jako na daňový přeplatek. V řízení nevznikla pochybnost, že uvedené prostředky byly hrazeny na daň (v části též vymoženy daňovou exekucí). Nelze souhlasit s názorem, že by vlivem v řízení tvrzených a prokázaných skutečností platba peněžních prostředků uvedený charakter ztratila.
23. Jak plyne rovněž z rozhodovací praxe Nejvyššího správního soudu (viz např. jeho rozsudek ze dne 10. 8. 2017, č. j. 9 As 340/2016-59), i v případě vrácení platby (jež měla charakter daně v širším slova smyslu) uložené bez zákonného podkladu v rozporu s čl. 11 odst. 5 Listiny základních práv a svobod, bylo třeba postupovat podle ZSDP jakožto s přeplatkem na dani.
24. Nejvyšší správní soud v uvedeném rozhodnutí též konstatoval, že: „[v]ýklad dovozující, že jednou nezákonně vybranou veřejnoprávní platbu není možné vrátit jinak, než postupem dle zákona č. 82/1998 Sb., o odpovědnosti za škodu způsobenou při výkonu veřejné moci nezákonným rozhodnutím nebo nesprávným úředním postupem, není správný.“
25. Patří se dodat, že ku prospěchu dovolatele není ani námitka, podle níž vlivem uplynutí prekluzivní lhůty k vyměření daně byla nastolena situace: „jako by toto vytýkací řízení vůbec neproběhlo, neboť nemá žádné zákonné účinky na daňovou povinnost daňového subjektu.“ Uvedený názor vychází z judikatury týkající se vytýkacího řízení podle ZSDP, přičemž tato judikatura (ať již nález Ústavního soudu ze dne 10. 3. 2011, sp. zn. I. ÚS 3244/09, či např. rozsudky Nejvyššího soudu ze dne 25. 7. 2017, sp. zn. 30 Cdo 2405/2015, a ze dne 28. 11. 2017, sp. zn. 30 Cdo 808/2016) rovněž spočívá na závěru, že vlivem vytýkacího řízení, které neskončilo vydáním platebního výměru, v důsledku čehož nebyla vyměřena daň z přidané hodnoty odchylná od daně uvedené v daňovém přiznání, vzniká v první řadě daňový přeplatek.
26. Z uvedeného plyne, že i za situace, měly-li by být na danou věc, jež nemá původ ve vytýkacím řízení, aplikovány výše uvedené judikaturní závěry, byla předložená právní otázka ze strany odvolacího soudu vyřešena správně.
V. Závěr
27. Nejvyšší soud z výše uvedených důvodů dovolání žalobce v rozsahu směřujícím proti výroku I. odvolacího soudu, pokud jím byl potvrzen výrok I. rozsudku soudu prvního stupně, podle ustanovení §243d odst. 1 písm. a) o. s. ř. zamítl.
28. O náhradě nákladů dovolacího řízení rozhodl Nejvyšší soud podle §243c odst. 3 věty první, §224 odst. 1, §151 odst. 1 a §142 odst. 1 o. s. ř. a zavázal žalobce, jehož dovolání bylo zamítnuto, k náhradě nákladů dovolacího řízení vzniklých žalované v souvislosti s podáním vyjádření k dovolání, které nebylo sepsáno advokátem (žalovaná nebyla v dovolacím řízení zastoupena advokátem), přičemž žalovaná nedoložila výši svých hotových výdajů. Jde o paušální náhradu hotových výdajů podle §151 odst. 3 o. s. ř. (viz čl. II bod 1 ve spojení s čl. VI zákona č. 139/2015 Sb.), ve výši 300 Kč (§2 odst. 3 vyhlášky č. 254/2015 Sb.).
Poučení: Proti tomuto rozhodnutí není přípustný opravný prostředek.
V Brně dne 18. 5. 2021
JUDr. František Ištvánek
předseda senátu