ECLI:CZ:NS:2021:8.TDO.304.2021.1
sp. zn. 8 Tdo 304/2021-637
USNESENÍ
Nejvyšší soud rozhodl v neveřejném zasedání konaném dne 14. 4. 2021 o dovolání obviněného J. Ch. , nar. XY, trvale bytem XY, proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové – pobočky v Pardubicích ze dne 27. 10. 2020, sp. zn. 13 To 259/2020, jako odvolacího soudu v trestní věci vedené u Okresního soudu v Chrudimi pod sp. zn. 2 T 134/2019, takto:
Podle §265k odst. 1, 2 tr. ř. se rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové – pobočky v Pardubicích ze dne 27. 10. 2020, sp. zn. 13 To 259/2020, ve výroku o náhradě škody zrušuje .
Podle §265k odst. 2 tr. ř. se současně zrušují také další rozhodnutí na zrušenou část rozhodnutí obsahově navazující, pokud vzhledem ke změně, k níž došlo zrušením, pozbyla podkladu.
Podle §265m odst. 2 tr. ř. s přiměřeným použitím ustanovení §265 tr. ř. se znovu rozhoduje tak, že podle §229 odst. 1 tr. ř. se poškozená Česká republika, zastoupená Finančním úřadem pro Pardubický kraj, Územním pracovištěm Chrudim, IČO 720 80 043, se sídlem Pardubická č. p. 275, Chrudim, odkazuje s uplatněným nárokem na náhradu škody na řízení ve věcech občanskoprávních.
Odůvodnění:
I. Dosavadní průběh řízení
1. Rozsudkem Okresního soudu v Chrudimi ze dne 16. 6. 2020, sp. zn. 2 T 134/2019, byl obviněný J. Ch. (dále „obviněný“ nebo „dovolatel“) uznán vinným zločinem zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1, 2 písm. c) tr. zákoníku, za který byl podle §240 odst. 2 tr. zákoníku odsouzen k trestu odnětí svobody v trvání tří let, jehož výkon byl podle §81 odst. 1 a §82 odst. 1 tr. zákoníku podmíněně odložen na zkušební dobu v trvání čtyř let. Podle §82 odst. 2 tr. zákoníku byla obviněnému uložena povinnost, aby ve zkušební době podle svých sil nahradil škodu, kterou trestným činem způsobil. Podle §73 odst. 1, 3 tr. zákoníku mu byl uložen trest zákazu činnosti spočívající v zákazu výkonu funkce statutárního orgánu obchodních korporací v trvání čtyř let. Podle §228 odst.1 tr. ř. byla obviněnému uložena povinnost zaplatit poškozenému Finančnímu úřadu pro Pardubický kraj, Územní pracoviště Chrudim, IČO 720 80 043, se sídlem Pardubická 275, Chrudim, na náhradě škody částku ve výši 869 148, 98 Kč. Podle §229 odst. 2 tr. ř. byl poškozený finanční úřad odkázán se zbytkem svého nároku na náhradu škody na řízení ve věcech občanskoprávních.
2. Krajský soud v Hradci Králové – pobočka v Pardubicích ze dne 27. 10. 2020, sp. zn. 13 To 259/2020, z podnětu odvolání obviněného zaměřeného proti všem výrokům uvedeného rozsudku podle §258 odst. 1 písm. d) tr. ř. tento rozsudek v celém rozsahu zrušil a podle §259 odst. 3 tr. ř. nově rozhodl tak, že obviněného uznal vinným přečinem zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1 tr. zákoníku, a podle §240 odst. 1 tr. zákoníku mu uložil trest odnětí svobody v trvání dvou let, jehož výkon mu podle §81 odst. 1, §82 odst. 1 tr. zákoníku podmíněně odložil na zkušební dobu v trvání čtyř let. Podle §82 odst. 2 tr. zákoníku mu uložil povinnost, aby ve zkušební době podle svých sil nahradil škodu, kterou trestným činem způsobil. Podle §73 odst. 1, 3 tr. zákoníku mu uložil trest zákazu činnosti spočívající v zákazu výkonu funkce statutárního orgánu obchodních korporací v trvání čtyř let. Podle §228 odst.1 tr. ř. obviněnému uložil povinnost zaplatit poškozené České republice, zastoupené Finančním úřadem pro Pardubický kraj, Územním pracovištěm Chrudim, IČO 720 80 043, se sídlem Pardubická č. p. 275, Chrudim (dále „poškozená“), na náhradě škody částku ve výši 869 148,98 Kč, a podle §229 odst. 2 tr. ř. tuto poškozenou odkázal se zbytkem jejího nároku na náhradu škody na řízení ve věcech občanskoprávních.
3. Podle skutkové věty výroku o vině v rozsudku odvolacího soudu se obviněný přečinu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1 tr. zákoníku dopustil (stručně vyjádřeno) tím, že:
jako jediný jednatel a jediný společník společnosti B. D. L., IČO XY, za účelem snížení daňové povinnosti u DPH nezahrnul do účetnictví společnosti a do daňových přiznání k DPH daňové doklady – faktury z období od 18. 8. 2015 do 21. 12. 2015, ačkoliv zdanitelné plnění, které doklady osvědčují, bylo uskutečněno a zdanitelné plnění včetně DPH přijal, a to minimálně u šestnácti faktur v rozsudku specifikovaných,
a v dalších vystavených daňových dokladech - fakturách z období od 11. 2. 2015 do 27. 8. 2015 zahrnul do účetnictví jiné než původně fakturované a odběrateli uhrazené částky, a takto upravené doklady, v nichž deklaroval přijetí DPH v nižší výši, než tomu bylo ve skutečnosti, zahrnul do daňových přiznání, a to v případě dvaceti pěti fakturách v rozsudku popsaných,
tedy podáním daňových přiznání k DPH za 1. až 3. čtvrtletí roku 2015, ve kterých bylo zamlčeno uskutečnění některých zdanitelných plnění a ve kterých bylo tak tvrzeno uskutečnění zdanitelných plnění v nižších hodnotách, než tomu bylo ve skutečnosti, a nepodáním daňového přiznání k DPH za 4. čtvrtletí roku 2015, v rozporu se skutečností předstíral, že mu vznikla nižší daňová povinnost k odvodu DPH, než tomu bylo ve skutečnosti, čímž České republice zastoupené Finančním úřadem pro Pardubický kraj - územním pracovištěm v Chrudimi, IČO 720 80 043, vznikla za 1. čtvrtletí roku 2015 škoda ve výši 168 875,63 Kč, za 2. čtvrtletí roku 2015 škoda ve výši 229 337,64 Kč, za 3. čtvrtletí roku 2015 škoda ve výši 311 324,37 Kč a za 4. čtvrtletí roku 2015 škoda ve výši 159 611,34 Kč, celkem tedy škoda ve výši 869 148,98 Kč.
II. Dovolání a vyjádření k němu
4. Proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové – pobočky v Pardubicích ze dne 27. 10. 2020, sp. zn. 13 To 259/2020, podal obviněný prostřednictvím obhájce dovolání, v němž odkázal na dovolací důvod uvedený v ustanovení §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. a namítl, že napadené rozhodnutí spočívá na nesprávném právním posouzení skutku nebo jiném nesprávném hmotněprávním posouzení.
5. Podle obviněného jsou chybné skutkové závěry obou soudů nižších stupňů, z čehož vyvodil tzv. extrémní rozpor s provedenými důkazy a vytkl, že soudy nepřihlédly k důkazům, které vyvracely jeho vinu, a vadně je hodnotily. Zdůraznil, že nikdy neměl v úmyslu krátit daň, ale vzniklé nesrovnalosti nastaly pravděpodobně chybou softwaru, který používal k vystavování a uchovávání faktur, a na tyto problémy konkrétně poukázal s tím, že po zjištění nedostatků požádal osoby zpracovávající účetnictví, aby některá zdaňovací období neuzavíraly, a to až do roku 2017. V této souvislosti se neztotožnil se závěry soudů, že se na trestné činnosti tato skutečnost nepodílela. Kdyby chtěl páchat trestnou činnost, podal by daňové přiznání na nižší částku, a nepostupoval tak, aby na sebe upozornil tím, že za 4. čtvrtletí roku daňové přiznání vůbec nepodal. V roce 2017 při daňové kontrole upozorňoval správce daně na chybné fungování softwaru, avizoval, že chce podat dodatečná daňová přiznání, nebyl však schopen je sám zpracovat a účetní, s nimiž do té doby spolupracoval, ukončili poskytování služeb.
6. Skutkové a právní závěry podle obviněného svědčí o porušení pravidla „v pochybnostech ve prospěch“ a práva obviněného na spravedlivý proces, protože soudy nepostupovaly objektivně při posuzování jeho obhajoby a považovaly jej za nedůvěryhodného. Nevypořádaly se s důkazy svědčícími o problému se softwarem a ukládání chybných údajů na fakturách, což uváděl správci daně již dne 20. 5. 2017, jak vyplývá ze zprávy o daňové kontrole. Poukázal na to, že příčinou jemu za vinu kladeného trestného jednání byly problémy v období 2009 až 2010, které vyústily v exekuce, v důsledku nichž byl několik let pod tlakem správce daně, hrozila mu ztráta domu, avšak nešlo o motivaci, aby si „sanoval ztráty“ vůči správci daně, jak uzavřely soudy.
7. Výhrady vztáhl obviněný i proti výroku o trestu, který považoval za vadný pro nepřiměřenost. Jeho výše údajně neodpovídá hlediskům a kritériím stanoveným pro ukládání trestu, když odvolací soud v odůvodnění rozhodnutí podstatné důvody pro uložení jeho výše, neuvedl. Nepřiměřenost spatřoval v tom, že když jej odvolací soud na rozdíl od soudu prvního stupně neukládal podle kvalifikované skutkové podstaty, nebyly u něj zjištěny žádné přitěžující okolnosti, aniž by věc jakkoliv zdůvodnil, uložil mu trest v horní polovině trestní sazby při stejné výměře zkušební doby.
8. Obviněný dovoláním napadl taktéž výrok o náhradě škody, neboť soudy ve vztahu k němu nesplnily své povinnosti v tom, že odvolací soud nevyhověl návrhu státního zástupce, aby odvolací soud buď doplnil dokazování, anebo odkázal poškozenou na řízení ve věcech občanskoprávních. Obviněný uvedl, že výše zůstatku škody je závislá na výši zůstatku dluhu primárního dlužníka, tj. společnosti B. D. L. Jestliže měl poškozeného poškodit tím, že jako jednatel společnosti zkrátil daň, je zřejmé, že výše škody je závislá na míře plnění povinností ze strany společnosti B. D. L. Pokud společnost daň alespoň zčásti zaplatila, popř. tato byla vymožena, nutně se tím snižuje škoda, kterou měl způsobit obviněný. Odvolací soud se s touto námitkou snažil vypořádat, a to konstatováním dlužnické solidarity společností B. D. L., a obviněného, v jejímž důsledku by měla zaniknout pohledávka obviněného v té části, v jaké bude uhrazena společností B. D. L., a obráceně. Nicméně takové konstatování nemá ve výrokové části ani v platebním výměru, jímž byla společnosti B. D. L., vyměřena daň, oporu. V důsledku přiznaného nároku na náhradu škody existují dva exekuční tituly, a to platební výměr vůči obchodní společnosti a napadený rozsudek. Nejedná se ale o solidaritu, neboť uvedená společnost a obviněný nejsou zavázáni společně a nerozdílně. Fakticky tak byl vytvořen stav, kdy správce daně může vymoci částku dvakrát. Ve výroku o náhradě škody mělo být uvedeno, že povinnost k náhradě škody zaniká v tom rozsahu, v němž bude splněna povinnost na DPH za zdaňovací období 1. až 4. čtvrtletí roku 2015 společností B. D. L.
9. Námitka obviněného směřovala i proti výši náhrady škody, jíž se soudy nezabývaly. Poškozená se přihlásila s nárokem na náhradu škody ve výši 1.630.933 Kč, ze zprávy o daňové kontrole však vyplývá vyměření daně za rok 2015 ve výši 795.998 Kč. Po daňové kontrole bylo společnosti B. D. L., zajištěno zboží, jehož hodnota byla odhadnuta na částku cca 850.000 Kč. Přestože bylo zboží následně draženo, odvolací soud odmítl provést dokazování ke zjištění, zda a v jakém rozsahu došlo k uspokojení daňové povinnosti. Částka cca 730.000 Kč byla převzata do rozsudku podle obžaloby, aniž by byla zkoumána, ač škoda, která měla být státu způsobena, je o více než 70.000 Kč vyšší, než daň, kterou doměřil správce daně, tedy daň, o níž měla být daňová povinnost zkrácena. Podle dovolatele tak došlo postupem soudu k porušení trestních, případně civilních předpisů, ale tím, že soudy neprovedly potřebné dokazování a jím navrhované důkazy zamítly, bylo dotčeno vlastnické právo, protože majetková povinnost, která mu byla uložena, má negativní dopad do jeho majetkové sféry.
10. Závěrem obviněný navrhl, aby Nejvyšší soud rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové – pobočky v Pardubicích ze dne 27. 10. 2020, sp. zn. 13 To 259/2020, a rozsudek Okresního soudu v Chrudimi ze dne 16. 6. 2020, sp. zn. 2 T 134/2019, zrušil a nově rozhodl tak, že jej zprošťuje obžaloby pro skutek, v němž byl spatřován zločin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1, 2 písm. c) tr. zákoníku, neboť uvedený skutek není trestným činem, a aby podle §229 odst. 3 tr. ř. poškozenou Českou republiku odkázal s jejím nárokem na náhradu škody na řízení ve věcech občanskoprávních.
11. Státní zástupce Nejvyššího státního zastupitelství (dále „státní zástupce“) ve vyjádření k dovolání po rekapitulaci obsahu rozhodnutí soudů obou stupňů, obsahu dovolání a shrnutí podstaty dovolacího důvodu podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. uvedl, že dovolatel nevznesl vůči výroku o vině námitky, kterými by vytýkal nedostatky v právní kvalifikaci přečinu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1 tr. zákoníku nebo nesprávnost jiného hmotněprávního posouzení. Jeho výhrady spočívající v polemice s hodnocením důkazů, při němž prosazoval vlastní skutkovou verzi, podle které k podávání nesprávných daňových přiznání docházelo v důsledku vadného účetního software. Vytýkal-li existenci extrémního rozporu, nelze ji dovozovat ze skutečnosti, že soudy hodnotily důkazy jiným způsobem, než by odpovídalo představám obhajoby. Zásada „v pochybnostech ve prospěch obviněného“ pak neznamená, že v případě jakéhokoliv rozporu mezi důkazy nutno vycházet ze skutkové verze pro obviněného příznivější. Závěry soudů neshledal v žádném, natož extrémním rozporu se zásadami formální logiky. Naopak tvrzení obviněného o pozměňování faktur při „počítačovém“ zpracování nevysvětlují, proč část vystavených faktur a přijatých plnění nebyla do daňových přiznání vůbec pojata.
12. Státní zástupce nepřisvědčil ani výhradám dovolatele vztahujícím se k výroku o trestu, neboť námitky týkající se toliko přílišné přísnosti nebo mírnosti trestu, jde-li jinak o trest podle zákona přípustný a vyměřený v rámci zákonné trestní sazby, nelze vznášet v rámci žádného dovolacího důvodu, a to ani důvodu podle §265b odst. 1 písm. h) tr. ř., který je jinak k nápravě vad týkajících se druhu a výměry trestu určen. I z věcného hlediska jsou však dovolatelova srovnání trestů postupně uložených soudy nižších stupňů nepřiléhavá. Způsobený daňový únik se nacházel při dolní hranici značného rozsahu trestného činu ve smyslu §138 odst. 1 a §240 odst. 2 písm. c) tr. zákoníku ve znění účinném do 30. 9. 2020, vícenásobně však převyšoval hranici většího rozsahu ve smyslu §138 odst. 1 písm. c) a §240 odst. 1 tr. zákoníku ve znění po novelizaci provedené s účinností od 1. 1. 2020. Výše daňového úniku samozřejmě není jediným hlediskem pro ukládání trestu, odvolací soud nicméně logicky neukládal trest při spodní hranici sazby.
13. Námitky zaměřené proti výroku o náhradě škody podle státního zástupce v části, v níž obviněný zpochybňoval zjištění o výši daňového úniku, či vytýkal neúplnost dokazování, s označeným dovolacím důvodem nekorespondovaly. Za relevantně uplatněné, byť ne zcela precizně formulované, považoval výtky týkající se možnosti náhradu škody uplatňovat s ohledem na vyměřenou povinnost společnosti B. D. L., odvést dlužnou daň, o níž již bylo rozhodnuto výměrem v daňovém řízení. V té souvislosti státní zástupce poukázal na rozhodnutí č. 39/2014 Sb. rozh. tr., podle něhož nárok státu vyplývající ze zkrácené (neodvedené) daně je nárokem na náhradu škody, který však nemůže příslušný finanční orgán uplatňovat podle §43 odst. 3 tr. ř. v trestním řízení proti subjektu povinnému k zaplacení daně (srov. přiměřeně č. 34/1987 a č. 22/2005-II. Sb. rozh. tr.). Proto je třeba, aby soud rozhodl na počátku hlavního líčení usnesením podle §206 odst. 4 tr. ř. per analogiam, že tento nárok na náhradu škody nemůže uplatňovat v trestním (adhezním) řízení. V rozsudku pak soud již o takovém uplatněném nároku nerozhoduje ve smyslu §228 a §229 tr. ř. Uplatnění nároku na náhradu škody v trestním řízení (adhezním řízení) může přicházet v úvahu jen tam, kde z provedeného dokazování vyplývá, že obviněný jako osoba jednající za právnickou osobu zkrátil daň z příjmů nebo jinou daň této právnické osoby, vůči které sice finanční úřad vydal platební výměr, jímž právnické osobě doměřil zkrácenou daň, ale je zřejmé, že tento platební výměr je nevykonatelný, protože právnická osoba nemá žádný majetek, na který by bylo možno vést exekuci. Soudy však uvedené rozhodnutí nerespektovaly, neboť se nezabývaly tím, zda správce daně mohl v adhezním řízení nárok na náhradu škody uplatňovat. Odvolací soud v reakci na námitky obviněného připustil existenci dvojího exekučního titulu, avšak opřel své rozhodnutí o vzájemný vztah dlužnické solidarity mezi obviněným a subjektem daně, přestože ve výroku o náhradě škody žádná solidarita vyslovena nebyla a pravomocný rozsudek obsahující adhezní výrok zakládá exekuční titul k celé přisouzené částce.
14. Soudy podle státního zástupce pochybily, pokud neučinily zjištění, že právnická osoba B. D. L., nemá žádný majetek a že platební výměr je nevykonatelný. Za dané situace bylo třeba vycházet z toho, že správce daně nemůže nárok na náhradu škody v adhezním řízení uplatnit, neboť jde o nárok, který není obecně uplatnitelný ani v občanskoprávním řízení, a podkladem pro vymáhání zkrácené platby na dani i exekučním titulem je platební výměr vydaný příslušným správcem daně (srov. rozhodnutí Nejvyššího soudu publikované pod č. 22/2005 Sb. rozh. tr.). Pokud nalézací soud podle §206 odst. 4 tr. ř. per analogiam nerozhodl, že finanční úřad nemůže nárok na náhradu škody v adhezním řízení uplatňovat, mělo být o nároku poškozeného rozhodnuto výrokem podle §229 tr. ř. Námitky směřující proti výroku o náhradě škody proto státní zástupce shledal částečně důvodnými.
15. Ze shora uvedených důvodů státní zástupce navrhl, aby Nejvyšší soud podle §265k odst. 1, 2 tr. ř. zrušil rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové – pobočky v Pardubicích ze dne 27. 10. 2020, sp. zn. 13 To 259/2020, ve výroku, kterým byl obviněný podle §228 odst.1 tr. ř. zavázán k náhradě škody způsobené trestným činem, a dále aby podle §265m tr. ř. užil přiměřeně ustanovení §265 tr. ř. a odkázal poškozeného na řízení ve věcech občanskoprávních.
III. Přípustnost dovolání
16. Nejvyšší soud jako soud dovolací zjistil, že dovolání obviněného je podle §265a odst. 1, odst. 2 písm. a) tr. ř. přípustné, že je podala včas (§265e odst. 1 tr. ř.) oprávněná osoba [§265d odst. 1 písm. c) tr. ř.] a že splňuje náležitosti obsahu dovolání (§265f odst. 1 tr. ř.).
IV. Dovolání podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř.
17. Nejvyšší soud úvodem připomíná, že ve vztahu ke všem důvodům dovolání platí, že obsah konkrétně uplatněných námitek, o něž se opírá existence určitého dovolacího důvodu, musí věcně odpovídat zákonnému vymezení takového dovolacího důvodu podle §265b tr. ř., nestačí jen formální odkaz na příslušné ustanovení obsahující některý z dovolacích důvodů.
18. Podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. lze dovolání podat, jestliže rozhodnutí spočívá na nesprávném právním posouzení skutku nebo jiném nesprávném hmotněprávním posouzení. Výklad tohoto ustanovení v kontextu dalších důvodů dovolání obsažených v ustanovení §265b tr. ř. standardně vychází z úvahy, že dovolání je opravným prostředkem mimořádným a odpovídají tomu i zákonem stanovené podmínky rozhodování o něm. Dovolání je zákonem určeno k nápravě procesních a právních vad rozhodnutí vymezených v §265a tr. ř., není (a ani nemůže být) další instancí přezkoumávající skutkový stav v celé šíři. Procesněprávní úprava řízení před soudem prvního stupně a posléze před soudem odvolacím poskytuje dostatečný prostor k tomu, aby se skutkovou stránkou věci nemusel (a vzhledem k právní úpravě rozhodování o dovolání ani neměl) zabývat Nejvyšší soud v řízení o dovolání.
19. V mezích uplatněného dovolacího důvodu lze namítat, že skutek, jak byl soudem zjištěn, byl nesprávně právně kvalifikován jako trestný čin, ačkoliv o trestný čin nejde, nebo jde o jiný trestný čin, než kterým byl obviněný uznán vinným. Na podkladě tohoto dovolacího důvodu nelze přezkoumávat a hodnotit správnost a úplnost skutkových zjištění, na nichž je napadené rozhodnutí založeno, ani prověřovat úplnost provedeného dokazování a správnost hodnocení důkazů ve smyslu ustanovení §2 odst. 5, 6 tr. ř., poněvadž tato činnost soudu spočívá v aplikaci ustanovení procesních, nikoliv hmotněprávních. Proto je též dovolací soud vázán skutkovými zjištěními soudu prvního stupně, eventuálně soudu odvolacího, a těmito soudy zjištěný skutkový stav je pro něj východiskem pro posouzení skutku z hlediska hmotného práva. Vedle vad, které se týkají právního posouzení skutku, lze vytýkat též „jiné nesprávné hmotně právní posouzení“. Rozumí se jím zhodnocení otázky, která nespočívá přímo v právní kvalifikaci skutku, ale v právním posouzení jiné skutkové okolnosti mající význam z hlediska hmotného práva.
20. Nejvyšší soud však připouští, že se zásada, s níž jako dovolací soud přistupuje k hodnocení skutkových námitek, nemusí uplatnit bezvýhradně, a to v případě zjištění, že nesprávná realizace důkazního řízení má za následek porušení základních práv a svobod ve smyslu dotčení zásadních požadavků spravedlivého procesu. Podle ustálené judikatury Ústavního soudu se rozhodování o mimořádném opravném prostředku nemůže ocitnout mimo rámec ochrany základních práv jednotlivce a tato ústavně garantovaná práva musí být respektována (a chráněna) též v řízení o všech opravných prostředcích (k tomu viz např. nálezy Ústavního soudu ze dne 25. 4. 2004, sp. zn. I. ÚS 125/04, ze dne 18. 8. 2004, sp. zn. I. ÚS 55/04, ze dne 31. 3. 2005, sp. zn. I. ÚS 554/04, stanovisko pléna ze dne 4. 3. 2014, sp. zn. Pl. ÚS-st. 38/14). Ústavní soud vymezil taktéž zobecňující podmínky, za jejichž splnění má nesprávná realizace důkazního řízení za následek porušení základních práv a svobod ve smyslu dotčení postulátů spravedlivého procesu. Podle Ústavního soudu tak lze vyčlenit případy důkazů opomenutých, případy důkazů získaných, a tudíž posléze i použitých v rozporu s procesními předpisy a konečně případy svévolného hodnocení důkazů provedeného bez jakéhokoliv akceptovatelného racionálního logického základu (k tomu např. nálezy Ústavního soudu ze dne 18. 11. 2004, sp. zn. III. ÚS 177/04, ze dne 30. 6. 2004, sp. zn. IV. ÚS 570/03, aj.).
V. K námitkám proti výroku o vině
21. Obviněný proti výroku o vině uplatnil výhrady, o něž dovolání zásadně opírat podle shora uvedených zásad nelze, protože tvrdil, že soudy důkazy vadně hodnotily a že výsledky, které z dokazování vyplynuly, neodrážejí učiněná skutková zjištění, neboť se soudy dostatečně nevypořádaly s jím uváděnou obhajobou podporovanou listinnými důkazy, podle nichž měl mít reálný problém s tím, že mu software účetního programu samovolně měnil obsah zadaných faktur. V uvedených nedostatcích shledával porušení pravidel spravedlivého procesu.
22. Nejvyšší soud k těmto námitkám předesílá, že z hlediska spravedlivého procesu a obviněným tvrzeného excesu mezi učiněnými skutkovými zjištěními a právním posouzením věci o takovou situaci v přezkoumávané věci nejde, neboť nebyly zjištěny a prokázány takové vady a nedostatky, které by svědčily o zásadním zjevném nerespektování zásad a pravidel, podle nichž mají být uvedené postupy realizovány. Jen v takovém případě by mohlo dojít k průlomu do uvedených kritérií vymezujících dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. (srov. usnesení Ústavního soudu ze dne 3. 2. 2005, sp. zn. III. ÚS 578/04, a nález Ústavního soudu ze dne 20. 9. 2006, sp. zn. I. ÚS 553/05). Z přezkoumávaných rozhodnutí plyne, že mají v provedených důkazech patřičnou oporu. Výsledky dokazování byla vyvrácena obhajoba obviněného, že ke zkrácení daňové povinnosti došlo vlivem chybného účetního softwaru, a jak nalézací soud vysvětlil, např. na základě výpovědi svědka Z. P., bývalého účetního a daňového poradce obviněného, jenž obhajobu obviněného nepotvrdil, vyplynulo, že se za dobu své praxe daňového poradce nikdy nesetkal s tím, že by účetní program pozměňoval obsah zadané faktury. Soud vyšel i ze sdělení společnosti SEVENOAKS, s. r. o., která ke společnosti B. D. L., uvedla, že obviněný ohledně funkčnosti softwaru neuplatnil žádnou reklamaci. Skutečnost, že přestal platit licenční poplatek, měla za následek pouze neuskutečnění aktualizací softwaru, nikoliv v oblasti funkčnosti účetní evidence. Soud pro závěr o nevěrohodnosti obhajoby obviněného vycházel z toho, že vystavené faktury byly vyjma jednoho jediného případu pozměněny výhradně na nižší částky, a že obviněný svědku Z. P. nepředkládal výpisy z účtů, čímž mu zabránil v kontrole účetních dokladů oproti fakticky uskutečněnému finančnímu plnění, což rovněž podporuje závěr, že daňové doklady upravoval vědomě a nejednalo se o chybu účetního softwaru. Odvolací soud se se skutkovými závěry soudu prvního stupně ztotožnil a v souladu s jeho závěry shledal, že žádné výsledky provedeného dokazování neprokazují tvrzení obviněného, že řešil chybu účetního softwaru projevující se pozměňováním faktur. Poukázal na vágnost sdělení „mám problém s vydanými fa“, pokud nebylo doplněno specifikací poukazovaného problému či navazující e-mailovou korespondencí se závěrem, že je vytržené z kontextu a nelze je spolehlivě interpretovat. Ze všech zjištěných skutečností obhajoba obviněného spočívající v poukazu na vadný účetní software neposkytuje vysvětlení pro to, že v šestnácti případech přijatá plnění vůbec nezahrnul do daňového přiznání. Jestliže nepodal daňové přiznání včas, nic obviněnému nebránilo podat ho dodatečně. Svých povinností vůči finančnímu úřadu si byl i vzhledem k předchozí spolupráci s daňovým poradcem vědom, nadto správcem daně byl k podání dodatečného přiznání v roce 2017 vyzýván. Důvodně odvolací soud zmínil, že správce daně již při daňové kontrole dne 20. 8. 2017 jím uváděné tvrzení o nefunkčnosti softwaru označil za zavádějící a nepřesné. Podle příslušného zápisu (viz zejména č. l. 98 verte) obviněný pouze uvedl, že „do účetnictví byly vytištěny špatné faktury“, čehož si samozřejmě musel být vědom, neboť daňová kontrola se právě takovým zjištěním zabývala, v žádném případě však nezmínil, že by tento stav byl zapříčiněn chybou počítačového programu. Jestliže obviněný vytýkal nedostatky ve způsobené výši neodvedené daně, soudy i tyto závěry učinily v souladu se zjištěními, která z výsledků provedeného dokazování vyplynula.
23. Výhrady obviněného proti výši škody - správně zkrácené daně - způsobené trestnou činností jsou založeny na jeho odlišném hodnocení důkazů nekorespondujícím se skutkovými závěry soudů nižších stupňů, a pod uplatněný (či jiný) dovolací důvod nejsou podřaditelné. Obviněný jimi zpochybňoval zjištění o výši daňového úniku a vytkl neúplnost dokazování. Odvolací soud přitom na obdobné námitky patřičně reagoval (srov. bod 19. jeho rozsudku). Nejvyšší soud pro úplnost doplňuje, že kalkulace výše škody je v dané věci poměrně jednoduchou početní operací sestávající ze součtu částek představujících nezaplacenou či úmyslně sníženou DPH v obchodních případech, které jsou přesně vyjmenovány ve výrokové části napadeného rozhodnutí. Na závěru o výši zkrácené daně nic nemění ani skutečnost, že v průběhu trestního řízení, zejména řízení přípravného, mohla být částka představující škodu průběžně měněna v závislosti na uplatněné obhajobě obviněného a postupném opatřováním důkazů, a v této souvislosti nebylo podstatné, s jakou výší se poškozená připojila k trestnímu řízení. Odkazoval-li dovolatel na vyčíslení zkrácené daně na DPH finančním úřadem v rámci daňové kontroly částkou cca o 70 tisíc Kč nižší, než jakou byl shledán vinným (srov. č. l. 96), je třeba zdůraznit, že zápis o daňové kontrole není doměřením daně, nýbrž pouze protokolem o provedení daňové kontroly. Jde tedy o průběžná zjištění a numerické předpoklady správního orgánu v průběhu jeho kontrolní činnosti, nikoli o konečný platební výměr, který naopak je, resp. může být výstupem provedené daňové kontroly. S tím koresponduje i závěrečné poučení zprávy o daňové kontrole (viz č. l. 112), že tato zpráva není samostatným rozhodnutím a není proti ní přípustný opravný prostředek. Odlišná vyčíslení zkrácené daně v takové zprávě (jakož i v jakémkoli jiném podkladu či rozhodnutí správního orgánu, které jsou výsledkem zcela odlišného typu řízení - řízení správního) a v rozsudku odvolacího soudu tedy nemohou nijak narušit správnost závěru rozsudku o výši škody způsobené trestnou činností.
24. Nejvyšší soud na podkladě obsahu přezkoumávaných rozhodnutí a v nich uvedených skutečností shledal, že nic nesvědčí o existenci obviněným namítaných extrémních vad. Skutková zjištění soudů jsou správná a odpovídají výsledkům provedeného dokazování. Soudy proto nepochybily, neaplikovaly-li pravidlo in dubio pro reo („v pochybnostech ve prospěch obviněného“ ) , jelikož v daném kontextu nebyly přítomny důvodné pochybnosti o vině obviněného. Souhrn dostatečně kvalitních důkazů tvořil logickou a ničím nenarušovanou soustavu vzájemně se doplňujících a na sebe navazujících důkazů, které ve svém celku spolehlivě prokazují všechny okolnosti předmětného skutku a usvědčují z jeho spáchání obviněného. Pokud soudy nižších stupňů po vyhodnocení důkazní situace dospěly k závěru, že jedna ze skupin důkazů je pravdivá, že její věrohodnost není ničím zpochybněna a úvahy vedoucí k tomuto závěru zahrnuly do odůvodnění svých rozhodnutí, nejsou splněny podmínky pro uplatnění zásady „v pochybnostech ve prospěch“ (in dubio pro reo) , neboť soudy tyto pochybnosti neměly (srov. např. usnesení Ústavního soudu ze dne 17. 10. 2017, sp. zn. II. ÚS 3068/17).
25. Pro úplnost Nejvyšší soud pouze nad rámec podaného dovolání dodává, že při neexistenci skutkových nedostatků, o něž obviněný závěry o vině opřel, jsou skutková zjištění podložena výsledky provedeného dokazování, a jsou dostatečným podkladem pro závěr o tom, že obviněný naplnil znaky přečinu zkrácení daně poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1 tr. zákoníku. Odvolací soud rozhodující o odvolání obviněného dne 27. 10. 2020 zcela v souladu se změnovým zákonem č. 333/2020, jíž byly nově určeny hranice škody v §138 tr. zákoníku, jenž nabyl účinnosti od 1. 10. 2020, upravil právní kvalifikaci, neboť již nebyl naplněn kvalifikační znak podle odstavce 2 písm. c) tr. zákoníku, že šlo o značný rozsah zkrácení daně. Ze všech uvedených důvodů Nejvyšší soud považoval námitky směřující proti výroku o vině za nedůvodné.
VI. K námitkám proti výroku o trestu
26. Dovolání obviněný zaměřil i proti výroku o trestu, jenž prostřednictvím důvodu podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. napravit zásadně nelze. Ve smyslu jeho právního vymezení je možné za jiné nesprávné hmotně právní posouzení, na němž je založeno rozhodnutí ve smyslu důvodu uvedeného v ustanovení §265b odst. 1 písm. g) tr. ř., pokud jde o výrok o trestu, považovat jen jiné vady tohoto výroku záležející v porušení hmotného práva, než jsou otázky druhu a výměry trestu, jako je např. pochybení soudu v právním závěru o tom, zda měl či neměl být uložen souhrnný trest nebo úhrnný trest, popř. společný trest za pokračování v trestném činu. Námitky vůči druhu a výměře uloženého trestu s výjimkou trestu odnětí svobody na doživotí lze v dovolání úspěšně uplatnit jen v rámci zákonného důvodu uvedeného v ustanovení §265b odst. 1 písm. h) tr. ř., tedy jen tehdy, jestliže byl obviněnému uložen druh trestu, který zákon nepřipouští, nebo trest ve výměře mimo trestní sazbu stanovenou zákonem na trestný čin, jímž byl uznán vinným. Jiná pochybení soudu spočívající v nesprávném druhu či výměře uloženého trestu, zejména nesprávné vyhodnocení kritérií uvedených v §36 až §39 tr. zákoníku a v důsledku toho uložení nepřiměřeného přísného nebo naopak mírného trestu, nelze v dovolání namítat prostřednictvím tohoto ani jiného dovolacího důvodu podle §265b odst. 1 tr. ř. (viz č. 22/2003 Sb. rozh. tr.).
27. Výhradu obviněného, že mu byl uložen nepřiměřeně přísný trest (v dovolání poukázal na trest odnětí svobody), z uvedených důvodů nelze podřadit pod žádný z důvodů dovolání uvedených v §265b odst. 1 tr. ř. Nejvyšší soud však jen pro úplnost dodává, že odvolacím soudem uložená sankce nevykazuje žádné disproporce ani jiné nedostatky, a plně odpovídá i principu proporcionality ukládání trestu, proto k případnému zásahu ze strany Nejvyššího soudu nebyl dán žádný důvod (srov. usnesení Nejvyššího soudu ze dne 15. 5. 2013, sp. zn. 7 Tdo 410/2013). Soudy nižších stupňů v odůvodnění svých rozsudků vyložily, jakými úvahami se při ukládání trestu řídily (viz body 14. až 17. rozsudku soudu prvního stupně a bod 18. rozsudku soudu odvolacího), přičemž byla zohledněna samotná podstata trestné činnosti, bezúhonnost osoby obviněného jako okolnost polehčující a odůvodňující uložení trestu odnětí svobody nespojeného s přímým výkonem. Soudy se dostatečně zabývaly i samotnou výměrou trestu odnětí svobody, délkou zkušební doby a nemožností uložení trestu peněžitého z důvodů osobních poměrů obviněného.
28. Nejvyšší soud tak nad rámec dovolacích důvodů uvádí, že nedostatky ve výměře trestu neshledal, a trest odnětí svobody v trvání dvou let, podmíněně odložený na zkušební dobu v trvání čtyř let, a trest zákazu činnosti spočívající v zákazu výkonu funkce statutárního orgánu obchodních korporací v trvání čtyř let považoval za adekvátní všem zjištěným skutečnostem.
VII. Důvodnost námitek proti výroku o náhradě škody
29. Obviněný v dovolání brojil též proti výroku, jímž mu byla podle §228 odst. 1 tr. ř. uložena povinnost zaplatit poškozené částku ve výši 869.148, 98 Kč, neboť měl za to, že v důsledku přiznaného nároku na náhradu škody existují dva exekuční tituly, a to jednak platební výměr vůči společnosti B. D. L., jednak rozsudek, z něhož je povinným dovolatel, pro což nemůže napadený výrok obstát.
30. Nejvyšší soud k těmto námitkám připomíná, že obviněný uvedenou výhradu uplatnil v souladu s důvodem dovolání uvedeným v §265b odst. 1 písm. g) tr. ř., podle něhož lze napadnout i výrok o náhradě škody, avšak jen pro jeho kolizi s hmotněprávními předpisy upravujícími náhradu škody, čemuž dostál výtkou o dvojím exekučním titulu a nezohlednění solidarity dlužníků a faktické výše dosud neuhrazené škody způsobené trestnou činností ke dni rozhodnutí odvolacího soudu s ohledem na exekuční postupy finančního úřadu vůči společnosti B. D. L.
31. Námitky obviněného uplatněné v dovolání proti výroku, jímž mu byla uložena povinnost podle §228 odst. 1 tr. ř. shledal Nejvyšší soud důvodnými a přezkoumávané rozhodnutí odvolacího soudu v této části vadným, protože odvolací soud řádně neuvážil všechny rozhodné skutečnosti, na základě kterých o uvedené povinnosti obviněného rozhodoval, zejména je neposuzoval s ohledem na stanovisko Nejvyšším soudem vyjádřeném v usnesení velkého senátu trestního kolegia Nejvyššího soudu ze dne 8. 1. 2014 sp. zn. 15 Tdo 902/2013, uveřejněném pod č. 39/2014-II. Sb. rozh. tr. Podle něho nárok státu vyplývající ze zkrácené (neodvedené) daně je nárokem na náhradu škody, který však nemůže příslušný finanční orgán uplatňovat podle §43 odst. 3 tr. ř. v trestním řízení proti subjektu povinnému k zaplacení daně (srov. přiměřeně č. 34/1987 a č. 22/2005-11. Sb. rozh. tr.). Proto je třeba, aby soud rozhodl na počátku hlavního líčení usnesením podle §206 odst. 4 tr. ř. per analogiam, že tento nárok na náhradu škody nemůže uplatňovat v trestním (adhezním) řízení. V rozsudku pak soud již o takovém uplatněném nároku nerozhoduje ve smyslu §228 a §229 tr. ř. Uplatnění nároku na náhradu škody v trestním řízení (adhezním řízení) může přicházet v úvahu jen tam, kde z provedeného dokazování vyplývá, že obviněný jako osoba jednající za právnickou osobu zkrátil daň z příjmů (nebo jinou daň) této právnické osoby, vůči které sice finanční úřad vydal platební výměr, jímž právnické osobě doměřil zkrácenou daň, ale je zřejmé, že tento platební výměr je nevykonatelný, protože právnická osoba nemá žádný majetek, na který by bylo možno vést exekuci. Jde-li o akciovou společnost nebo o společnost s ručením omezeným a je-li obviněný členem jejich statutárního orgánu, je třeba řešit otázku, zda mu v takovém případě nevzniká ručitelský závazek podle §194 odst. 6 obchodního zákoníku (resp. za použití §135 odst. 2 obchodního zákoníku) [po 1. 4. 2014 srov. §159 odst. 3, §2910 a násl. zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, a §53 zákona č. 90/2012 Sb., o obchodních společnostech a družstvech (zákon o obchodních korporacích) ] , na základě kterého by mohl být v adhezním řízení zavázán k náhradě způsobené škody nebo k vydání bezdůvodného obohacení získaného trestným činem podle §240 tr. zákoníku (příp. podle §241 tr. zákoníku ). Uplatnění nároku na náhradu škody by mohlo přicházet v úvahu i tehdy, jestliže by bylo možné dovodit odpovědnost obviněného, který není plátcem, resp. poplatníkem zkrácené (nebo neodvedené) daně, jako pachatele trestného činu podle §240 tr. zákoníku (příp. podle §241 tr. zákoníku ) za škodu způsobenou tímto trestným činem nebo bezdůvodné obohacení získané takovým trestným činem (srov. č. 25/1968-I. a č. 20/2002-II. Sb. rozh. tr.).
32. Na základě těchto hledisek vyjádřených velkým senátem Nejvyššího soudu v přezkoumávané věci soudy nepostupovaly, neboť poškozenou k trestnímu řízení připustily (§206 odst. 3 tr. ř.), resp. nezkoumaly, zda pro takový postup byly v dané věci splněny podmínky. Podle §43 odst. 1 tr. ř. je poškozeným ten, komu bylo trestným činem ublíženo na zdraví, způsobena majetková škoda nebo nemajetková újma, nebo ten, na jehož úkor se pachatel trestným činem obohatil. Podle §43 odst. 3, věta první, tr. ř. je poškozený oprávněn navrhnout, aby soud v odsuzujícím rozsudku uložil obžalovanému povinnost nahradit v penězích škodu nebo nemajetkovou újmu, jež byla poškozenému trestným činem způsobena, nebo vydat bezdůvodné obohacení, které obžalovaný na jeho úkor trestným činem získal. Je-li určitou osobou uplatněn nárok na náhradu škody (na náhradu nemajetkové újmy nebo na vydání bezdůvodného obohacení), soud ji může především podle §206 odst. 3 tr. ř. k hlavnímu líčení nepřipustit, pokud tomuto subjektu práva poškozeného (vůbec) zřejmě nepřísluší. Postupem podle §206 odst. 4 tr. ř. (resp. analogicky k tomuto ustanovení) potom může soud rozhodnout obdobně stran osoby, která sice je poškozeným podle §43 odst. 1 tr. ř. a může uplatňovat související procesní práva, avšak nemůže uplatňovat nárok na náhradu škody. Je-li osoba coby poškozený do řízení připuštěna, je o jejím návrhu následně podle procesních okolností rozhodnuto podle §228 odst. 1 nebo §229 odst. 1, 2 nebo 3 tr. ř. Těmto podmínkám však soudy nevyhověly. Nezajistily tak potřebné podklady proto, aby mohl být u zkoumaného daňového deliktu obviněný zavázán k náhradě škody, neboť bylo třeba, aby „z provedeného dokazování vyplynulo, že obviněný jako osoba jednající za právnickou osobu zkrátil daň z příjmů (nebo jinou daň) této právnické osoby, vůči které sice finanční úřad vydal platební výměr, jímž právnické osobě doměřil zkrácenou daň, ale je zřejmé, že tento platební výměr je nevykonatelný…“. Pokud soudy nepostupovaly podle §206 odst. 3 tr. ř., neprovedly potřebné dokazování, aby objasnily postavení poškozeného.
33. Nesplnily však ani další podmínky pro možnost přiznat nárok finančního úřadu a obviněnému uložit povinnost k jeho náhradě, protože podle obsahu předloženého trestního spisu ve smyslu zásady vyslovené v rozhodnutí velkého senátu Nejvyššího soudu nevyplývá, že by platební výměr uložený společnosti B. D. L., jejímž jediným společníkem a jediným jednatelem byl právě obviněný, byl nevykonatelný, resp. poměry uvedené společnosti nezkoumaly. Zmiňovaný platební výměr není v posuzované věci doložen. Ze spisu se podává pouze informace o majetkové situaci obviněného a společnosti B. D. L. (srov. závěrečná zpráva z finančního šetření ke dni 29. 10. 2018, č. l. 461), a sdělení správce daně o daňových subjektech J. Ch. a B. D. L. (srov. poskytnutí informací z daňového řízení, č. l. 82), avšak bez toho, aby se soudy v rámci náhrady škody, resp. postupu podle §206 tr. ř. těmito okolnostmi zabývaly. Provedené dokazování tímto směrem nebylo vedeno, a aktuální stav správního daňového řízení vymáhajícího dlužnou daň, která je předmětem této trestní věci, nebyl zjištěn. Přitom obviněný relevantně odkazoval na listinný materiál jím založený na č. l. 522 – 534, kterým je protokol ze dne 22. 6. 2017 o soupisu věcí k vymožení nedoplatků dlužníka – B. D. L., tedy pro účely daňové exekuce, na základě tří exekučních příkazů ze dne 21. 6. 2017. Podle tohoto pak byly sepsány movité věci s předpokládaným výtěžkem z jejich prodeje 318 330 Kč. Je tak zjevné, že správce daně aktivně vůči subjektu daně postupuje ve vymáhacím řízení, přičemž nebylo objasněno, v jakém konkrétním rozsahu byly tyto postupy úspěšné a z jaké části došlo ke dni rozhodnutí odvolacího soudu k úhradě dlužné DPH zpeněžením majetku daňového subjektu, či jakkoli jinak. Ze všech uvedených důvodů Nejvyšší soud shledal, že soudy potřebné skutečnosti dostatečně neobjasnily. Nezjistily, že společnost B. D. L., nemá žádný majetek a že platební výměr je nevykonatelný. Uvedené svědčí o tom, že v daném stadiu trestního řízení není možné o náhradě škody spolehlivě rozhodnout, protože podmínky vymezené rozhodnutím velkého senátu Nejvyššího soudu nesplnily.
34. Nejvyšší soud z těchto důvodů shledal výrok, jímž odvolací soud rozhodl o povinnosti obviněného k náhradě škody vadným, a proto z podnětu dovolání obviněného podle §265k odst. 1, 2 tr. ř. částečně zrušil rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové – pobočky v Pardubicích ze dne 27. 10. 2020, sp. zn. 13 To 259/2020, a to ve výroku, kterým byla obviněnému J. Ch. podle §228 odst. 1 tr. ř. uložena povinnost zaplatit poškozené České republice, zastoupené Finančním úřadem pro Pardubický kraj, Územním pracovištěm Chrudim, IČO 720 80 043, se sídlem Pardubická 275, Chrudim, na náhradě škody částku ve výši 869 148, 98 Kč, a ve výroku, kterým byla poškozená Česká republika podle §229 odst. 2 tr. ř. odkázána se zbytkem svého nároku na náhradu škody na řízení ve věcech občanskoprávních. Současně podle §265k odst. 2 tr. ř. zrušil také další rozhodnutí na zrušené výroky obsahově navazující, pokud vzhledem ke změně, k níž došlo zrušením, pozbyla podkladu. Ve zbývajícím rozsahu bylo ponecháno napadené rozhodnutí odvolacího soudu nezměněno, neboť, jak již bylo shora uvedeno, ostatní námitky obviněného obsažené v dovolání uplatněnému dovolacímu důvodu podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. neodpovídaly. Protože soudy řádně neobjasnily všechny rozhodné skutečnosti významné z hlediska náhrady škody, a podle dosavadních zjištění nebylo možné v tomto směru učinit žádný spolehlivý závěr, Nejvyšší soud podle §265m odst. 2 tr. ř. s přiměřeným použitím §265 tr. ř. a podle §229 odst. 1 tr. ř. odkázal poškozenou s celým uplatněným nárokem na náhradu škody na řízení ve věcech občanskoprávních. Rozhodl tak v neveřejném zasedání za splnění podmínek §265r odst. 1 písm. b) tr. ř.
Poučení: Proti tomuto rozsudku není opravný prostředek přípustný.
V Brně dne 14. 4. 2021
JUDr. Milada Šámalová
předsedkyně senátu
Vypracoval:
Mgr. Pavel Göth