ECLI:CZ:NS:2021:8.TDO.400.2021.1
sp. zn. 8 Tdo 400/2021-916
USNESENÍ
Nejvyšší soud rozhodl v neveřejném zasedání konaném dne 26. 5. 2021 o dovolání obviněné I. Š. , nar. XY, trvale bytem XY, proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 29. 9. 2020, sp. zn. 44 To 68/2020, jako odvolacího soudu v trestní věci vedené u Obvodního soudu pro Prahu 4 pod sp. zn. 4 T 72/2018, takto:
Podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. se dovolání obviněné I. Š. odmítá .
Odůvodnění:
I. Dosavadní průběh řízení
1. Rozsudkem Obvodního soudu pro Prahu 4 ze dne 8. 11. 2019, sp. zn. 4 T 72/2018, byla obviněná I. Š. (dále jen „obviněná“ nebo „dovolatelka“) uznána vinnou zločinem zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1, odst. 2 písm. c) tr. zákoníku ve stadiu pokusu podle §21 odst. 1 tr. zákoníku, spáchaného ve spolupachatelství podle §23 tr. zákoníku, za což byla podle §240 odst. 2 tr. zákoníku odsouzena k trestu odnětí svobody v trvání dvou let, jehož výkon byl podle §81 odst. 1 a §82 odst. 1 tr. zákoníku podmíněně odložen na zkušební dobu v trvání čtyř let. Stejným způsobem bylo rozhodnuto o vině a trestu spoluobviněného P. B.
2. Proti označenému rozsudku podali odvolání obviněná I. Š., spoluobviněný P. B. a státní zástupce Obvodního státního zastupitelství pro Prahu 4. Oba obvinění napadli všechny výroky rozsudku, státní zástupce brojil v neprospěch obviněných proti výroku o trestu. Rozsudkem Městského soudu v Praze ze dne 29. 9. 2020, sp. zn. 44 To 68/2020, byl napadený rozsudek podle §258 odst. 1 písm. e), odst. 2 tr. ř. zrušen ve výrocích o trestech a podle §259 odst. 3 tr. ř. bylo znovu rozhodnuto tak, že oběma obviněným byl při nezměněném výroku o vině zločinem zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1, odst. 2 písm. c) tr. zákoníku ve stadiu pokusu podle §21 odst. 1 tr. zákoníku uložen trest odnětí svobody v trvání dvou let, jehož výkon byl podle §81 odst. 1, §82 odst. 1 tr. zákoníku podmíněně odložen na zkušební dobu v trvání dvou let. Podle §256 tr. ř. bylo odvolání státního zástupce zamítnuto.
3. Podle skutkové věty výroku o vině rozsudku nalézacího soudu spočívalo jednání obviněné, právně kvalifikované jako zločin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1, odst. 2 písm. c) tr. zákoníku ve stadiu pokusu podle §21 odst. 1 tr. zákoníku, spáchaný ve spolupachatelství podle §23 tr. zákoníku, v tom, že:
P. B. jako jediný jednatel společnosti W., IČ XY, se sídlem XY, dne 25. 2. 2014 podal Finančnímu úřadu pro Středočeský kraj, Územní pracoviště Praha-západ, se sídlem Na Pankráci 95, Praha 4, přiznání k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období leden 2014 v úmyslu vylákat nadměrný odpočet daně z přidané hodnoty ve výši 747 600 Kč, který neoprávněně nárokoval na podkladě fiktivního pořízení 2 ks autokrosových speciálů Buggy 600 identifikovaných průkazy č. XY (č. rámu XY) a č. XY (č. rámu XY) v celkové pořizovací hodnotě 4 307 600 Kč na základě faktur účelově vystavených dodavatelskou společností P. r., IČ XY, se sídlem XY, konkrétně:
1. faktury č. 201401 ze dne 10. 1. 2014 znějící na částku 2 153 800 Kč, základ daně ve výši 1 780 000 Kč, DPH ve výši 373 800 Kč,
2. faktury č. 201402 ze dne 17. 1. 2014 znějící na částku 2 153 800 Kč, základ daně ve výši 1 780 000 Kč, DPH ve výši 373 800 Kč,
přičemž na vystavení předmětných účelových faktur č. 201401 a č. 201402 a příslušných objednávek ze dne 15. 12. 2013 a ze dne ze dne 20. 12. 2013 a kupních smluv ze dne 10. 1. 2014 a ze dne 17. 1. 2014 se za účelem získání výhody na dani z přidané hodnoty předem dohodl s I. Š., jednatelkou dodavatelské společnosti P. r., která po vzájemné dohodě s P. B. přijala objednávky, podepsala příslušné kupní smlouvy a vystavila předmětné účelové faktury č. 201401 a č. 201402, na jejichž základě bylo předstíráno uskutečněné zdanitelné plnění mezi společností P. r., jako dodavatelem, a společností W., jako odběratelem, ačkoliv věděla, že k žádnému zdanitelnému plnění nedošlo, přičemž k vyplacení nadměrného odpočtu daně z přidaného hodnoty ve výši 747 600 Kč ze strany správce daně nakonec nedošlo.
II. Dovolání a vyjádření k němu
4. Proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 29. 9. 2020, sp. zn. 44 To 68/2020, podala obviněná prostřednictvím svého obhájce v zákonné lhůtě dovolání, v němž odkázala na dovolací důvod uvedený v ustanovení §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. a namítla, že napadené rozhodnutí spočívá na nesprávném právním posouzení skutku. Podle jejího mínění soudy obou stupňů na základě provedeného dokazování dospěly k nesprávným skutkovým zjištěním a po právní stránce věc nesprávně posoudily. Pokud by důsledně dbaly všech zásad a principů trestního a daňového práva, nemohly by nikdy dospět k závěru, že byla prokázána vina obviněné ve smyslu spáchání zločinu zkrácení daně, poplatku a podobné platby podle §240 odst. 1, odst. 2 písm. c) tr. zákoníku. Měla za to, že bylo porušeno její právo na spravedlivý proces.
5. Soudy popřely základní zásady trestního procesu, zejména pak zásadu kontradiktornosti řízení, subsidiarity trestní represe, jako i obecný princip, že je povinností obžaloby prokázat trestnou činnost. Spolehly se na důkazní zjištění z daňového řízení, jehož obsah, forma a způsob opatření jsou diametrálně odlišné od důkazního zjištění v trestním řízení. Takto byla obviněná nucena nést důkazní břemeno ohledně existence a výše zdanitelných plnění, na jejichž základě nárokoval spoluobviněný P. B. odpočet DPH, a ohledně oprávněnosti odpočtů DPH. Z odůvodnění napadených rozsudků nevyplývá, v jaké formě se měla na tomto odpočtu DPH podílet, tedy co konkrétně je jí ve vztahu ke skutkové podstatě podle §240 odst. 1, odst. 2 písm. c) tr. zákoníku kladeno za vinu. Soudy neprokázaly fiktivnost plnění, jednotlivými plněními se podrobně nezabývaly a omezily se toliko na subjektivní hodnocení důkazů v tom smyslu, že jestliže nelze z předložených faktur a účetních dokladů konkrétně určit, co bylo předmětem plnění, jedná se automaticky o plnění fiktivní, nota bene v případě, kdy dodavatel takového plnění již neexistuje nebo je v likvidaci. Závěry soudů nejsou přezkoumatelné, neboť z odůvodnění jejich rozhodnutí není patrné, v čem konkrétně je spatřována trestnost jednání obviněné, resp. jak konkrétně/jakým jednáním měla naplnit jaké znaky jaké skutkové podstaty jakého trestného činu.
6. Podrobně popsala důvody, které ji vedly k přesvědčení, že na problematiku odpočtů DPH nutno nahlížet odlišnou optikou v režimu daňového a trestního práva. Povinnost tvrzení i břemeno důkazní ohledně existence a výše zdanitelného plnění i ohledně jeho účelu nese v daňovém řízení - na rozdíl od řízení trestního - daňový subjekt. V trestním řízení je na orgánech činných v trestním řízení, aby prokázaly obsah zdanitelného plnění daňovým subjektem a faktický stav věci, tj. případné fingování zdanitelného plnění a jeho použití k odpočtu DPH. Z důvodu odlišnosti principů důkazního řízení se nelze ztotožnit se zcela subjektivním názorem odvolacího soudu, že vina obviněné vyplývá mj. z podkladů finančního úřadu, které shromáždil při daňové kontrole ve společnosti W. Závěry správce daně jsou pro účely trestního řízení nepoužitelné.
7. Obviněná brojila proti identifikaci závodních speciálů na základě průkazu sportovního vozidla. Z provedených důkazů vyplývá, že společnost W., objednala u společnosti P. r., stavbu dvou kusů nových závodních speciálů Buggy 600. Tyto nové závodní speciály nebyly identifikovány průkazem sportovního vozidla, neboť ani nebyly evidovány v rámci Autoklubu ČR, s tím, že konečný odběratel si je sám zaeviduje na Ukrajině. Soudy obou stupňů zmiňované průkazy sportovního vozidla byly přiděleny zcela jiným závodním speciálům, než které byly vyrobeny společností P. r., a posléze vyvezeny na Ukrajinu. Z výpovědi svědka P. V. vyplývá, že závodní speciály, které byly vyvezeny, byly zcela nové. Naproti tomu závodní speciály se zmiňovanými průkazy sportovního vozidla byly registrovány již v roce 2012 a prodělaly několik závodů. Soudy tak dospěly k nesprávnému závěru, že společnost P. r., závodní speciály vůbec nevyrobila, resp. že se této společnosti nepodařilo předloženými podklady prokázat, že závodní speciály vyrobila v lednu 2014. Nezkoumaly, jakým způsobem se prodej závodních speciálů promítl do daňových povinností uvedené společnosti. Pokud totiž P. r., zahrnula DPH z prodeje závodních speciálů do daně a tuto odvedla, nelze na takový postup hledět optikou trestního práva, jelikož tak ani nedojde k naplnění skutkové podstaty trestného činu krácení daně podle §240 tr. zákoníku.
8. Dále vytkla, že soudy nepřihlédly k zásadě subsidiarity trestní represe, když trestnost jednání spoluobviněného P. B. vyvozovaly ze závěrů finančního úřadu. Nepřipustily, že věc bylo možné řešit prostřednictvím jiného právního předpisu, totiž daňového řádu. Správce daně má dostatek možností, jak věc pomocí daňového řádu řešit (na tyto možnosti přitom obviněná poukázala). Orgány činné v trestním řízení tyto možnosti opomněly a rovnou přistoupily ke kriminalizaci jednání jak spoluobviněného, tak obviněné.
9. Závěrem obviněná napadla i výrok o trestu. Odvolací soud snížil původně uložený trest s poukazem na délku trestního řízení a s odkazem na rozsah vylákání výhody na dani. Byť vydal rozsudek dva dny před účinností novely trestního zákoníku, která významně zasáhla do určení uvedeného rozsahu (§138 tr. zákoníku), dopustil se přehnaného formalismu. Muselo mu být známo, že počínaje 1. 10. 2020 již nebude rozsah vylákání výhody na dani 747 600 Kč stačit na podřazení věci pod §240 odst. 1, odst. 2 písm. c) tr. zákoníku, neboť se nebude jednat o rozsah značný, ale toliko o větší ve smyslu §138 odst. 1 písm. c) tr. zákoníku, který bude vést k právní kvalifikaci jednání nikoliv již jako zločinu, nýbrž přečinu podle §240 odst. 1 tr. zákoníku, a v návaznosti na to bude mít dopad na trestní sazbu (6 měsíců až 3 léta oproti sazbě 2 léta až 8 let). Vzhledem k novelizaci trestního zákoníku a zásadám trestního práva je třeba v případě uznání viny přehodnotit i ukládaný trest, a to minimálně za použití okolností, které dosud rozhodující soudy vedly k uložení trestu na samé spodní hranici (původní) trestní sazby, a tedy případně ukládat maximálně trest na spodní hranici (nové) trestní sazby s minimální délkou trvání zkušební doby.
10. Obviněná proto navrhla, aby Nejvyšší soud rozhodl v souladu s §265k odst. 1 tr. ř. ve spojení s §265m odst. 1 tr. ř. tak, že napadené rozhodnutí zruší a znovu sám rozhodne tak, že ji zprostí obžaloby podle §226 písm. b) tr. ř. Pokud by soud dospěl k závěru, že nejsou splněny podmínky pro uvedený postup, navrhla, aby rozhodl v souladu s §265k odst. 1 tr. ř. ve spojení s §265 l odst. 1 tr. ř. a napadené rozhodnutí zrušil, společně s ním zrušil i rozhodnutí jemu předcházející a věc vrátil Obvodnímu soudu pro Prahu 4 k novému projednání.
11. Státní zástupce Nejvyššího státního zastupitelství (dále jen „státní zástupce“) ve vyjádření k dovolání uvedl, že pokud obviněná brojila proti procesu dokazování, primárně polemizovala s hodnocením důkazů a požadovala revizi skutkových závěrů soudů, aniž by argumentovala založením extrémního rozporu mezi provedeným dokazováním a skutkovými zjištěními. Takové námitky však nelze podřadit pod dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. Státní zástupce pak akcentoval k námitkám obviněné význam a jedinečnost identifikace předmětných závodních speciálů průkazem sportovního vozidla a poukázal na skutečnost, že soud se může ztotožnit se závěry správce daně na základě provedených a zhodnocených důkazů. Vymezení skutku nalézacím soudem (včetně vyjádření těsné spolupráce s obviněným P. B.) odpovídá použité právní kvalifikaci zločinu podle §240 odst. 1, odst. 2 písm. c) tr. zákoníku ve stadiu pokusu podle §21 odst. 1 tr. zákoníku.
12. Za námitku podřaditelnou pod dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. g) tr. zákoníku (s jistou benevolencí) považoval státní zástupce, že věc obviněné bylo možné řešit podle daňového řádu. Tuto však s odkazem na obsah stanoviska trestního kolegia Nejvyššího soudu ze dne 30. 1. 2013, sp. zn. Tpjn 301/2012, publikovaného pod č. 26/2013 Sb. rozh. tr., považoval za neopodstatněnou. K námitce obviněné proti výši trestu státní zástupce připomněl podstatu dovolacího důvodu podle §265b odst. 1 písm. h) tr. ř., kdy ovšem uložením nepřípustného trestu není přiměřenost trestu, která vyplývá z obecných hledisek pro jeho ukládání. Pokud změna trestního zákoníku provedená zákonem č. 333/2020 Sb. nabyla účinnosti dne 1. 10. 2020 a věc již byla tou dobou pravomocně skončena, nezakládá pozdější příznivější právní úprava důvod pro podání mimořádného opravného prostředku.
13. Jelikož tak podle státního zástupce námitky obviněné částečně uplatněný dovolací důvod nenaplňují a částečně jsou zjevně neopodstatněné, navrhl dovolání podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. odmítnout.
III. Přípustnost dovolání
14. Nejvyšší soud jako soud dovolací zjistil, že dovolání obviněné I. Š. je podle §265a odst. 1, odst. 2 písm. a) tr. ř. přípustné, že je podala včas (§265e odst. 1 tr. ř.) oprávněná osoba [§265d odst. 1 písm. c) tr. ř.] a že splňuje náležitosti obsahu dovolání (§265f odst. 1 tr. ř.).
IV. Důvodnost dovolání
15. Nejvyšší soud úvodem připomíná, že ve vztahu ke všem důvodům dovolání platí, že obsah konkrétně uplatněných námitek, o něž se opírá existence určitého dovolacího důvodu, musí věcně odpovídat zákonnému vymezení takového dovolacího důvodu podle §265b tr. ř., nestačí jen formální odkaz na příslušné ustanovení obsahující některý z dovolacích důvodů. Obviněná odkázala na dovolací důvod uvedený v §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. Podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. lze dovolání podat, jestliže rozhodnutí spočívá na nesprávném právním posouzení skutku nebo jiném nesprávném hmotněprávním posouzení. Výklad tohoto ustanovení v kontextu dalších důvodů dovolání obsažených v ustanovení §265b tr. ř. standardně vychází z úvahy, že dovolání je opravným prostředkem mimořádným a odpovídají tomu i zákonem stanovené podmínky rozhodování o něm. Dovolání je zákonem určeno k nápravě procesních a právních vad rozhodnutí vymezených v §265a tr. ř., není (a ani nemůže být) další instancí přezkoumávající skutkový stav v celé šíři. Procesněprávní úprava řízení před soudem prvního stupně a posléze před soudem odvolacím poskytuje dostatečný prostor k tomu, aby se skutkovou stránkou věci nemusel (a vzhledem k právní úpravě rozhodování o dovolání ani neměl) zabývat Nejvyšší soud v řízení o dovolání.
16. V mezích uplatněného dovolacího důvodu lze namítat, že skutek, jak byl soudem zjištěn, byl nesprávně právně kvalifikován jako trestný čin, ačkoliv o trestný čin nejde, nebo jde o jiný trestný čin, než kterým byl obviněný uznán vinným. Na podkladě tohoto dovolacího důvodu nelze přezkoumávat a hodnotit správnost a úplnost skutkových zjištění, na nichž je napadené rozhodnutí založeno, ani prověřovat úplnost provedeného dokazování a správnost hodnocení důkazů ve smyslu ustanovení §2 odst. 5, 6 tr. ř., poněvadž tato činnost soudu spočívá v aplikaci ustanovení procesních, nikoliv hmotněprávních. Proto je též dovolací soud vázán skutkovými zjištěními soudu prvního stupně, eventuálně soudu odvolacího, a těmito soudy zjištěný skutkový stav je pro něj východiskem pro posouzení skutku z hlediska hmotného práva. Vedle vad, které se týkají právního posouzení skutku, lze vytýkat též „jiné nesprávné hmotně právní posouzení“. Rozumí se jím zhodnocení otázky, která nespočívá přímo v právní kvalifikaci skutku, ale v právním posouzení jiné skutkové okolnosti mající význam z hlediska hmotného práva.
17. Nejvyšší soud však připouští, že se zásada, s níž jako dovolací soud přistupuje k hodnocení skutkových námitek, nemusí uplatnit bezvýhradně, a to v případě zjištění, že nesprávná realizace důkazního řízení má za následek porušení základních práv a svobod ve smyslu dotčení zásadních požadavků spravedlivého procesu. Podle ustálené judikatury Ústavního soudu se rozhodování o mimořádném opravném prostředku nemůže ocitnout mimo rámec ochrany základních práv jednotlivce a tato ústavně garantovaná práva musí být respektována (a chráněna) též v řízení o všech opravných prostředcích (k tomu viz např. nálezy Ústavního soudu ze dne 25. 4. 2004, sp. zn. I. ÚS 125/04, ze dne 18. 8. 2004, sp. zn. I. ÚS 55/04, ze dne 31. 3. 2005, sp. zn. I. ÚS 554/04, stanovisko pléna ze dne 4. 3. 2014, sp. zn. Pl. ÚS-st. 38/14). Ústavní soud vymezil taktéž zobecňující podmínky, za jejichž splnění má nesprávná realizace důkazního řízení za následek porušení základních práv a svobod ve smyslu dotčení postulátů spravedlivého procesu. Podle Ústavního soudu tak lze vyčlenit případy důkazů opomenutých, případy důkazů získaných, a tudíž posléze i použitých v rozporu s procesními předpisy a konečně případy svévolného hodnocení důkazů provedeného bez jakéhokoliv akceptovatelného racionálního logického základu (k tomu např. nálezy Ústavního soudu ze dne 18. 11. 2004, sp. zn. III. ÚS 177/04, ze dne 30. 6. 2004, sp. zn. IV. ÚS 570/03, aj.).
18. Pochybení podřaditelná pod výše uvedené vady dovolací soud v posuzované věci neshledal. Případný extrémní rozpor, který ovšem obviněná ani explicitně nevytýká, v projednávaném případě dán není, když z odůvodnění rozhodnutí soudů obou stupňů (str. 14-29, body 14.-18. rozsudku nalézacího soudu, str. 4-5, body 7.-8. rozsudku odvolacího soudu) vyplývá přesvědčivý vztah mezi soudy učiněnými skutkovými zjištěními a úvahami při hodnocení důkazů. Je zjevné, že soudy postupovaly při hodnocení důkazů důsledně podle §2 odst. 6 tr. ř. a učinily skutková zjištění, která řádně zdůvodnily. Důkazy hodnotily podle vnitřního přesvědčení založeného na pečlivém uvážení všech okolností případu jednotlivě i v jejich souhrnu a v odůvodnění svých rozhodnutí v souladu s požadavky §125 odst. 1 tr. ř. vyložily, jak se vypořádaly s obhajobou obviněné a proč jí neuvěřily. Není úkolem Nejvyššího soudu coby soudu dovolacího, aby jednotlivé důkazy znovu reprodukoval, rozebíral, porovnával a vyvozoval z nich vlastní skutkové závěry. Podstatné je, že soudy nižších stupňů hodnotily provedené důkazy v souladu s jejich obsahem, že se nedopustily žádné deformace důkazů, že ani jinak nevybočily z mezí volného hodnocení důkazů a že své hodnotící závěry jasně a logicky vysvětlily. To, že způsob hodnocení provedených důkazů nekoresponduje s představami dovolatelky, není dovolacím důvodem a samo o sobě závěr o porušení zásad spravedlivého procesu a o nezbytnosti zásahu Nejvyššího soudu neopodstatňuje.
19. Dovolací soud nicméně nad rámec výše uvedeného poznamenává, že vina obviněné byla v projednávané věci nade vší pochybnost prokázána. Nutno se ztotožnit se soudy nižších stupňů, které neuvěřily výpovědím obviněné a spoluobviněného P. B., považovaly je za účelové, vedené snahou o eliminaci trestní odpovědnosti, a z hlediska ustálení skutkového děje vycházely z jiných důkazů, které tyto výpovědi vyvracely. Relevantně přihlédly k výpovědím svědků P. V. a T. K. a dále k listinným důkazům v podobě podkladů finančního úřadu, sdělení celního úřadu, Autoklubu ČR, ukrajinské automobilové federace a tamní celní správy a podkladů ČSOB, a. s., a dostatečně přesvědčivě objasnily závěr, že obviněná jako jednatelka společností P. r., vystavila spoluobviněnému fiktivní faktury, na jejichž základě bylo předstíráno uskutečněné zdanitelné plnění mezi společností P. r., jako dodavatelem, a společností W., jako odběratelem, kterou zastupoval spoluobviněný. Zdůvodnily, proč neshledaly pravdivým tvrzení o výrobě dvou nových závodních speciálů a proč dospěly k přesvědčení, že ve skutečnosti byla na Ukrajinu vyvezena starší vozidla, a to za účelem jejich krátkodobé účasti na závodech a následném vrácení do České republiky, nikoliv vozidla nová, určená k prodeji ukrajinskému oligarchovi. Poukázaly na daňovou kontrolu, v rámci níž bylo zjištěno, že v dílně XY se nacházela buggy s průkazem sportovního vozidla (dále jen „PSV“) č. XY a číslem rámu XY a v garáži XY pak buggy s PSV č. XY a číslem rámu XY. Akcentovaly zprávu Autoklubu ČR, z níž se podává, že PSV č. XY byl vydán jako duplikát v roce 2012 a PSV č. XY dokonce před rokem 2012 (sdělení Autoklubu ČR přitom dokládá historii vlastnické struktury předmětných vozidel), a z níž dále vyplývá, že každý PSV je vázán ke konkrétnímu vozidlu a je nepřenosný; nepřenosné je i číslo rámu (tuto skutečnost posléze potvrdil i svědek T. K.). V kontextu uvedených zjištění hodnotily údaj o tom, že dne 12. 4. 2014 se konal na území Ukrajiny závodní turnaj, přičemž v souvislosti s ním žádala Automobilová federace Ukrajina o usnadnění překročení hranic svědkem P. V., který měl přepravovat buggy pro účastníky soutěže, a to konkrétně závodní vozidla s čísly PSV XY a XY. Tato vozidla jím byla na celní území Ukrajiny dovezena dne 11. 4. 2014 a dne 14. 4. 2014 byla z Ukrajiny opět vyvezena. Jestliže tedy měly soudy k dispozici specifikovaná zjištění, nemohly než i s ohledem na nemožnost ověření dodavatelských společností jednotlivých komponentů údajně dokládajících stavbu předmětných závodních speciálů a s ohledem na výpověď P. V., který sdělil, že k vozidlům dostal právě zmíněné PSV a v průběhu cesty se řídil pokyny obviněné, dospět k jinému závěru než k závěru o fiktivnosti faktur č. 201401 a č. 201402. K námitce obviněné, že nelze automaticky vycházet ze závěrů finančního úřadu, když důkazní řízení v rámci daňové kontroly je založeno na odlišných principech než v trestní věci, nutno ve shodě s odvolacím soudem zdůraznit, že podklady poskytnuté finančním úřadem nebyly jediným usvědčujícím důkazem. Jak výše naznačeno, soudy nižších stupňů prováděly ve věci vlastní dokazování, nepřijaly bez dalšího výsledky daňového řízení, nýbrž shromáždily dostatečné množství relevantních důkazů, na základě jejichž provedení a následného hodnocení dospěly k jednoznačnému závěru o vině. Výsledek daňové kontroly tak byl toliko důkazem korespondujícím s ostatními ve věci řádně provedenými důkazy, přičemž nelze jakkoli zpochybňovat možnost i v trestním řízení užít jednotlivé důkazy eventuálně prvotně opatřené v řízení daňovém.
20. Dovolací soud nepřisvědčil ani výtce obviněné, že z odůvodnění rozhodnutí není patrné, v čem konkrétně je spatřována trestnost jejího jednání, resp. jak konkrétně měla naplnit znaky skutkové podstaty stíhaného zločinu. Nalézací soud vyložil, že oba obvinění svým společným úmyslným jednáním spočívajícím předstírali fiktivní nákup dvou závodních speciálů společností W. (obviněný P. B.) od společnosti P. r. (obviněná I. Š.), aby tak vylákali pro společnost W., výhodu na dani ve výši 747 600 Kč, tj. ve značném rozsahu ve smyslu ustanovení §138 odst. 1 tr. zákoníku, kdy k dokonání trestného činu nedošlo, neboť na základě výsledků daňové kontroly nebyla tato částka, nárokovaná jako nadměrný odpočet, vyplacena. Pro popsaný účel poskytla obviněná spoluobviněnému P. B. vědomě aktivní součinnost a fiktivní dokumentaci, na čemž s ním byla předem dohodnuta. Konkrétně přijala objednávky, podepsala příslušné kupní smlouvy a vystavila předmětné účelové faktury, na jejichž základě bylo předstíráno uskutečněné zdanitelné plnění mezi společností P. r., jako dodavatelem, a společností W., jako odběratelem, a to přesto, že věděla, že k žádnému zdanitelnému plnění nedošlo. Právě tímto jednáním naplnila všechny znaky zločinu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1, odst. 2 písm. c) tr. zákoníku ve stadiu pokusu podle §21 odst. 1 tr. zákoníku, spáchaného ve formě spolupachatelství podle §23 tr. zákoníku. Takový závěr je zcela jednoznačně a srozumitelně formulován ve výrokové části – skutkové větě rozsudku nalézacího soudu a v návaznosti na to vyčerpávajícím způsobem argumentován v jeho odůvodnění, jakož i v odůvodnění rozsudku soudu odvolacího.
21. Je tak zřejmé, že dovolatelka svoje přesvědčení o vadné právní kvalifikaci a o naplnění dovolacího důvodu podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. založila na polemice se skutkovými zjištěními soudů nižších stupňů (když tvrdila, že soudy na základě provedeného dokazování dospěly k nesprávným skutkovým zjištěním o fiktivnosti zdanitelného plnění, kdy podle její verze zmiňované PSV byly přiděleny zcela jiným závodním speciálům, než které byly skutečně vyrobeny společností P. r., a posléze vyvezeny na Ukrajinu) a tedy na argumentaci pod citovaný dovolací důvod nepodřaditelnou. Dovolací soud se proto posouzením skutku či jiné skutkové okolnosti mající význam z hlediska hmotného práva nezabýval. Z celého obsahu podaného mimořádného opravného prostředku je zjevné, že obviněná brojila výlučně proti závěrům vyplývajícím z provedeného dokazování, předestřela vlastní verzi skutkového děje a na základě této poukazovala na nesprávné právní posouzení skutku jako zločinu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1, odst. 2 písm. c) tr. zákoníku.
22. S jistou dávkou tolerance bylo možno za relevantně uplatněné námitky subsumovatelné pod uplatněný dovolací důvod považovat námitky neuplatnění zásady subsidiarity trestní represe a námitky stran výroku o trestu.
23. Pokud jde o výhradu, že soudy nepostupovaly v souladu s ustanovením §12 odst. 2 tr. zákoníku a v něm vyjádřenou zásadou subsidiarity trestní represe (a principem ultima ratio ), Nejvyšší soud považuje za potřebné nejprve obecně uvést, že trestným činem je podle trestního zákoníku takový protiprávní čin, který trestní zákon označuje za trestný a který vykazuje znaky uvedené v tomto zákoně (§13 odst. 1 tr. zákoníku). Zásadně tedy platí, že každý protiprávní čin, který vykazuje všechny znaky uvedené v trestním zákoníku, je trestným činem. Tento závěr je však v případě méně závažných trestných činů korigován uplatněním zásady subsidiarity trestní represe ve smyslu §12 odst. 2 tr. zákoníku, podle níž trestní odpovědnost pachatele a trestněprávní důsledky s ní spojené lze uplatňovat jen v případech společensky škodlivých, ve kterých nepostačuje uplatnění odpovědnosti podle jiného právního předpisu. Společenská škodlivost činu není zákonným znakem trestného činu, neboť má význam jen jako jedno z hledisek pro uplatňování zásady subsidiarity trestní represe ve smyslu §12 odst. 2 tr. zákoníku. Společenskou škodlivost nelze řešit v obecné poloze, ale je ji třeba zvažovat v konkrétním posuzovaném případě spáchaného méně závažného trestného činu, u něhož je nutné ji zhodnotit s ohledem na intenzitu naplnění kritérií vymezených v §39 odst. 2 tr. zákoníku, a to ve vztahu ke konkrétním znakům zvažované skutkové podstaty trestného činu. Úvaha o tom, zda jde o čin, který není trestným činem pro nedostatek škodlivosti pro společnost, se zásadně uplatní v případech, ve kterých posuzovaný skutek z hlediska spodní hranice trestnosti neodpovídá běžně se vyskytujícím trestným činům dané skutkové podstaty (k tomu v podrobnostech stanovisko trestního kolegia Nejvyššího soudu sp. zn. Tpjn 301/2012, uveřejněné pod č. 26/2013 Sb. rozh. tr.).
24. Kritérium společenské škodlivosti je doplněno principem „ ultima ratio “, z kterého vyplývá, že trestní právo má místo pouze tam, kde jiné prostředky z hlediska ochrany práv fyzických a právnických osob jsou vyčerpané, neúčinné nebo nevhodné (k tomu např. nálezy Ústavního soudu ze dne 25. 11. 2003, sp. zn. I. ÚS 558/01, ze dne 8. 11. 2001, sp. zn. IV. ÚS 564/2000, aj.). Při úvaze, zda s přihlédnutím ke zjištěné společenské škodlivosti nepostačuje uplatnění odpovědnosti podle jiného právního předpisu, soud zvažuje zejména navazující právní úpravu odpovědnosti za protiprávní čin v oblasti práva správního, občanského, obchodního apod., při zvážení přístupu, že ochrana právních statků má být v prvé řadě uplatňována prostředky těchto jiných právních odvětví, a teprve tam, kde je taková ochrana neúčinná a kde porušení chráněných vztahů naplňuje znaky konkrétní skutkové podstaty trestného činu, je namístě uplatňovat trestní odpovědnost.
25. Při posuzování otázky, zda skutek je či není trestným činem, je třeba postupovat tak, že orgán činný v trestním řízení nejprve provede potřebná zjištění o rozhodných skutkových okolnostech. Dále učiní závěr o tom, zda zjištěné skutkové okolnosti naplňují formální znaky trestného činu, a poté se případně, pokud to přichází v úvahu s ohledem na konkrétní okolnosti, které by mohly nasvědčovat tomu, že posuzovaný čin nedosahuje potřebné míry společenské škodlivosti z hlediska spodní hranice trestní odpovědnosti zvažovaného trestného činu, vypořádá s tím, zda lze uplatnit, s ohledem na zásadu subsidiarity trestní represe a z ní vyplývající princip „ ultima ratio “, trestní odpovědnost pachatele (srov. §12 odst. 2 tr. zákoníku). Trestní odpovědnost je vyloučena tehdy, lze-li uplatněním jiného druhu odpovědnosti dosáhnout splnění všech funkcí vyvození odpovědnosti, tj. splnění cíle reparačního a preventivního, a přitom funkce represivní není v daném případě nezbytná (srov. např. nález Ústavního soudu ze dne 26. 7. 2012, sp. zn. III. ÚS 1148/09).
26. Jak výše naznačeno, jednání obviněné formální znaky zločinu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1, odst. 2 písm. c) tr. zákoníku ve stadiu pokusu podle §21 odst. 1 tr. zákoníku, spáchaného ve formě spolupachatelství podle §23 tr. zákoníku, naplnilo. V projednávaném případě přitom nepostačuje uplatnění odpovědnosti podle jiného právního předpisu. V úvahu totiž z povahy věci (zejména byla-li trestná činnost spáchána ve stadiu pokusu) nepřipadá v úvahu vyvození odpovědnosti podle jiného, daňového předpisu, např. v podobě penále za nesplnění daňové povinnosti apod. Jednání obviněné nutno považovat za zcela typický, běžný případ označeného zločinu. Pro aplikaci zásady subsidiarity trestní represe ve smyslu §12 odst. 2 tr. zákoníku proto nebyly dány podmínky a soudy nepochybily, pokud tuto zásadu v daném případě neaplikovaly. Podstatou posuzované věci bylo úmyslné protiprávní jednání obviněné, které se stalo natolik společensky škodlivým, že na ně bylo třeba v každém případě reagovat prostředky trestního práva. Obecně sama existence jiné právní normy, umožňující nápravu závadného stavu způsobeného pachatelem, ještě sama o sobě nezakládá nutnost postupu jen podle této normy s odkazem na zásadu subsidiarity trestní represe (resp. pojetí trestního práva jako ultima ratio ), bez možnosti aplikace trestněprávních institutů. Byl-li spáchán trestný čin, jehož skutková podstata byla bezezbytku ve všech znacích naplněna, nemůže stát rezignovat na svou roli při ochraně oprávněných zájmů fyzických a právnických osob s poukazem na primární existenci institutů občanského, obchodního práva či jiných právních odvětví.
27. K námitce dovolatelky proti výroku o trestu je nezbytné připomenout, že za jiné nesprávné hmotněprávní posouzení ve smyslu důvodu dovolání uvedeného v ustanovení §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. je možno, pokud jde o výrok o trestu, považovat jen jiné vady tohoto výroku záležející v porušení hmotného práva, než jsou otázky druhu a výměry trestu, jako je např. pochybení soudu v právním závěru o tom, zda měl či neměl být uložen souhrnný trest nebo úhrnný trest, popř. společný trest za pokračování v trestném činu, apod. Námitky vůči druhu a výměře uloženého trestu (s výjimkou trestu odnětí svobody na doživotí) lze v dovolání úspěšně uplatnit jen v rámci zákonného důvodu uvedeného v ustanovení §265b odst. 1 písm. h) tr. ř., který je v soustavě dovolacích důvodů §265b odst. 1 tr. ř. dovolacím důvodem speciálním vůči důvodu uvedenému v §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. Podle §265b odst. 1 písm. h) tr. ř. lze dovolání podat, jestliže obviněnému byl uložen takový druh trestu, který zákon nepřipouští, nebo mu byl uložen trest ve výměře mimo trestní sazbu stanovenou v trestním zákoně na trestný čin, jímž byl uznán vinným. S odkazem na tento dovolací důvod musí být obsahem námitek, že buď byl uložen takový druh trestu, který zákon nepřipouští, nebo že byl uložen trest co do druhu přípustný, avšak mimo zákonnou trestní sazbu.
28. Z obsahu podaného mimořádného opravného prostředku je zřejmé, že obviněná dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. h) tr. ř. neuplatnila a nenamítá ani tzv. nepřiměřenost uloženého trestu. Svoje výhrady vůči výroku o trestu založila na argumentaci, podle níž měl odvolací soud – vědom si toho, že počínaje 1. 10. 2020 již nebude rozsah vylákání výhody na dani 747 600 Kč stačit na podřazení věci pod ustanovení §240 odst. 1, odst. 2 písm. c) tr. zákoníku, neboť se nebude jednat o značný rozsah, ale toliko o rozsah větší ve smyslu §138 odst. 1 písm. c) tr. zákoníku – kvalifikovat její jednání jako přečin podle §240 odst. 1 tr. zákoníku a v návaznosti na to uložit trest v rámci této trestní sazby. Podle ní tedy neměl být soud přehnaně formalistickým a měl aplikovat novelu trestního zákoníku [zákon č. 333/2020 Sb., kterým se mění zákon č. 40/2009 Sb. , trestní zákoník , ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 141/1961 Sb. , o trestním řízení soudním ( trestní řád ), ve znění pozdějších předpisů, a některé další zákony] před její účinností. Dovolací soud uvedený názor obviněné nesdílí. Uvedená novela nabyla účinnosti dne 1. 10. 2020. Účinnost právního předpisu přitom znamená právní závaznost pro jeho adresáty. V projednávaném případě rozhodoval odvolací soud dne 29. 9. 2020. Ačkoliv nelze rozporovat, že rozhodoval bezprostředně krátce před účinností zmiňované novely, nelze shledat v jeho postupu, kterým na posuzovanou věc neaplikoval v době jeho rozhodování neúčinnou právní normu, žádné pochybení. Soud neměl jinou možnost než řídit se v době, kdy rozhodoval, stále platným a účinným zněním ustanovení §138 tr. zákoníku určujícím ve svém důsledku i příslušnou právní kvalifikaci podle §240 tr. zákoníku v návaznosti na rozsah vylákání výhody na dani, a v důsledku toho majícím dopad na rozpětí trestní sazby. Navíc nelze přehlédnout, že soud zrušil výrok o trestu v rozsudku nalézacího soudu a obviněné nově uložil trest odnětí svobody podmíněně odložený na kratší dobu než původně, tedy trest mírnější, a to s ohledem na délku trestního řízení.
29. Se zřetelem k rozvedeným skutečnostem Nejvyšší soud uzavírá, že dovolání obviněné bylo dílem podáno z jiného důvodu, než jaký činí dovolání přípustným ustanovení §265b tr. ř., a dílem relevantně uplatněnými námitkami dovolací důvod podle 265b odst. 1 písm. g) tr. ř. naplněn nebyl. Dovolání jako celek je tedy zjevně neopodstatněné, a Nejvyšší soud je proto podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. odmítl. Rozhodl tak v neveřejném zasedání za splnění podmínek §265r odst. 1 písm. a) tr. ř.
Poučení: Proti tomuto usnesení není opravný prostředek přípustný.
V Brně dne 26. 5. 2021
JUDr. Věra Kůrková
předsedkyně senátu
Vypracoval:
Mgr. Pavel Göth