ECLI:CZ:NSS:2021:5.AFS.301.2019:30
sp. zn. 5 Afs 301/2019 - 30
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Jakuba Camrdy a soudců
JUDr. Lenky Matyášové a JUDr. Viktora Kučery v právní věci žalobce: MK – REVIZE s.r.o.,
se sídlem Na Hrázi 195/13a, Děčín, zastoupený Mgr. Martinou Knickou, advokátkou se sídlem
Tyršova 1434/4, Děčín, proti žalovanému: Finanční úřad pro Ústecký kraj, se sídlem Velká
Hradební 61, Ústí nad Labem, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského
soudu v Ústí nad Labem ze dne 27. 6. 2019, č. j. 15 A 49/2017 – 92,
takto:
Rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 27. 6. 2019, č. j. 15 A 49/2017 – 92,
se ruší a věc se v rací tomuto soudu k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
I.
Průběh dosavadního řízení
[1] Žalobce se žalobou na ochranu před nezákonným zásahem správního orgánu domáhal
určení, že kontrola DPH za zdaňovací období 2. čtvrtletí roku 2013, zahájená dne 29. 8. 2016
Finančním úřadem pro Ústecký kraj, územním pracovištěm v Děčíně (žalovaným), byla
nezákonným zásahem, a dále toho, aby krajský soud žalovanému přikázal zdržet se nezákonného
pokračování v daňové kontrole. Po ukončení daňové kontroly žalobce změnil žalobní petit tak,
že se nadále domáhal pouze určení nezákonnosti provedené daňové kontroly.
[2] Žalobce především tvrdil, že uvedená daňová kontrola byla nepřípustnou opakovanou
daňovou kontrolou, neboť DPH za příslušné zdaňovací období již byla žalovaným jakožto
správcem daně kontrolována dne 12. 8. 2013, kdy žalovaný provedl u žalobce úkon, který označil
za místní šetření, dle žalobce se však ve skutečnosti s ohledem na rozsah úkonu jednalo
o daňovou kontrolu. Dále žalobce namítal, že si žalovaný při zahájení daňové kontroly počínal
svévolně, neboť z daňového spisu ani z vyjádření finančních orgánů není zřejmé, na základě čeho
zahájil daňovou kontrolu právě u žalobce; žalovaný přitom prováděl u žalobce opakovaná místní
šetření a průběžně ověřoval jím deklarovaná plnění.
[3] Krajský soud shora uvedeným rozsudkem podanou žalobu jako nedůvodnou zamítl,
neboť se neztotožnil s názorem žalobce, podle něhož bylo místní šetření provedené dne
12. 8. 2013 ve skutečnosti daňovou kontrolou. Dle krajského soudu byl uvedený úkon
jednoznačně místním šetřením směřujícím k vyhledávání důkazních prostředků svědčících
o reálném uplatnění nároku na odpočet DPH. Žalovaný prověřoval skutečnosti týkající
se zakoupeného pálicího stroje (k výrobě hasicích přístrojů), na nějž byl uplatněn nárok
na odpočet ve výši 647 160,57 Kč, přičemž uzavřel, že nárok na odpočet DPH byl
žalobcem vyčíslen v souladu se zákonem, a proto vydal platební výměr ze dne 19. 8. 2013,
č. j. 1701596/13/2503-24801-506131, kterým žalobci vyměřil uplatňovaný nadměrný odpočet
ve výši 446 035 Kč. Při místním šetření bylo zároveň zjištěno, že stroj ještě nebyl uveden
do provozu. Skutečnost, že byl popsaný úkon místním šetřením, vyplývá dle krajského soudu
nejen z textu protokolu o místním šetření ze dne 12. 8. 2013, č. j. 1686128/13/2503-05402-
507227, v jehož záhlaví jsou výslovně zmíněny §80 a násl. zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád,
v relevantním znění (dále jen „daňový řád“), obsahující právní úpravu místního šetření,
a z časového rozpětí úkonu (šetření žalovaného v sídle žalobce probíhalo od 8.00 do 12.00 hod.),
ale také z faktických úkonů žalovaného a žalobce, jak jsou zaznamenány v protokolu. Krajský
soud dodal, že z obsahu daňového spisu vyplývá, že v sídle žalobce následně proběhlo ještě
několik místních šetření v letech 2014, 2015 a 2016 za účelem ověření uvedení daného stroje
do provozu; na jejich základě bylo zjištěno, že se tak nestalo, a stroj tedy nebyl použit v rámci
ekonomické činnosti žalobce. Žalovaný tudíž zcela legitimně zahájil dne 29. 8. 2016 kontrolu
DPH za zdaňovací období 2. čtvrtletí 2013, která byla první kontrolou DPH za příslušné
zdaňovací období u žalobce, a nelze ji tedy považovat za nepřípustně opakovanou daňovou
kontrolu (nález Ústavního soudu ze dne 13. 5. 2003, sp. zn. II. ÚS 334/02).
II.
Obsah kasační stížnosti a vyjádření žalovaného
[4] Rozsudek krajského soudu napadl žalobce (dále jen „stěžovatel“) kasační stížností,
v níž odkazuje na kasační důvody uvedené v §103 odst. 1 písm. a) a d) s. ř. s. a dále (nesprávně)
i na kasační důvod dle §103 odst. 1 písm. b) s. ř. s.
[5] Stěžovatel konkrétně namítá, že se krajský soud dostatečně nezabýval povahou úkonu
žalovaného provedeného dne 12. 8. 2013 – vyšel pouze z jeho formálního označení, aniž
by posoudil skutečné počínání žalovaného, které stěžovatel popsal v žalobě. Krajský soud
také opřel napadený rozsudek pouze o nález Ústavního soudu ze dne 13. 5. 2003, sp. zn.
II. ÚS 334/02, který sice připustil možnost provedení opakované daňové kontroly, zároveň
ji však podmínil splněním velmi přísných podmínek, jejichž naplnění však již krajský soud
nezkoumal. Soud se dle stěžovatele rovněž nevypořádal s některými žalobními námitkami –
konkrétně s tím, že žalovaný neodůvodnil provedení (opakované) daňové kontroly, s námitkami
směřujícími vůči způsobu, jakým byly vypořádány jeho námitky vznesené při zahájení daňové
kontroly dne 29. 8. 2016, a s žalobní argumentací ohledně důvodů zahájení uvedené daňové
kontroly.
[6] Dle stěžovatele krajský soud nesprávně posoudil otázku možné náplně místního
šetření a jeho odlišnosti od daňové kontroly; krajský soud si v odůvodnění rozsudku protiřečí
a jeho úvahy jsou nelogické, když uvádí, že žalovaný prověřoval skutečnosti týkající
se zakoupeného pálicího stroje, přičemž soud odkazuje na platební výměr ze dne 19. 8. 2013,
č. j. 1701596/13/2503-24801-506131, ten se však vztahuje k celému příslušnému zdaňovacímu
období. Žalovaný tedy neřešil jednu dílčí otázku, nýbrž daňovou povinnost za celé zdaňovací
období, k čemuž však nemá místní šetření sloužit. Skutečnost, že u stěžovatele proběhla rovněž
další místní šetření, je v kontextu posuzované věci irelevantní. Ani krátké trvání úkonu
provedeného dne 12. 8. 2013 a jeho formální označení žalovaným v protokolu dle stěžovatele
nevyvrací jeho názor, že se jednalo o daňovou kontrolu.
[7] Stěžovatel má rovněž za to, že záměnou místního šetření za daňovou kontrolu žalovaný
porušil zákon „v ustanoveních o řízení před správním orgánem takovým způsobem, že to mohlo ovlivnit
zákonnost, a pro tuto důvodně vytýkanou vadu soud, který ve věci rozhodoval, napadené rozhodnutí správního
orgánu měl zrušit“. Dále zde podle stěžovatele „byla dána i vada řízení před správním orgánem (správcem
daně) spočívající v nepřezkoumatelnosti rozhodnutí“.
[8] Žalovaný se ve vyjádření ke kasační stížnosti ztotožnil se závěry krajského soudu,
napadený rozsudek má za srozumitelný a přezkoumatelný. Nesouhlasí s názorem stěžovatele,
podle něhož si krajský soud ve svém rozsudku protiřečí. Žalovaný uvádí, že již z porovnání
protokolu o místním šetření provedeném dne 12. 8. 2013 a zprávy o daňové kontrole je zřejmý
rozdíl v rozsahu obou úkonů. Dle žalovaného nelze daňovou kontrolu již s ohledem na její přísně
formalizovaný průběh provést formou jediného protokolu o ústním jednání. Žalovaný popsal
smysl a účel institutu místního šetření a zdůraznil, že zákon nevylučuje jeho opakované použití.
Dodal, že stěžovateli byly důvody zahájení daňové kontroly již v průběhu daňového řízení známy.
III.
Posouzení věci Nejvyšším správním soudem
[9] Nejvyšší správní soud nejprve posoudil formální náležitosti kasační stížnosti a shledal,
že kasační stížnost je podána včas, neboť byla podána ve lhůtě dvou týdnů od doručení
napadeného rozsudku krajského soudu (§106 odst. 2 s. ř. s.), je podána oprávněnou osobou,
neboť stěžovatel byl účastníkem řízení, z něhož napadený rozsudek vzešel (§102 s. ř. s.),
a je zastoupen advokátkou (§105 odst. 2 s. ř. s.).
[10] Nejvyšší správní soud dále přezkoumal napadený rozsudek v mezích rozsahu kasační
stížnosti a uplatněných důvodů, přičemž zkoumal, zda napadené rozhodnutí krajského soudu
netrpí vadami, k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 3 a 4 s. ř. s.),
a dospěl k závěru, že kasační stížnost je důvodná.
[11] Vzhledem k tomu, že stěžovatel v kasační stížnosti namítal mimo jiné
nepřezkoumatelnost napadeného rozsudku, tedy kasační důvod dle §103 odst. 1 písm. d) s. ř. s.,
zabýval se Nejvyšší správní soud nejprve touto námitkou. Bylo by totiž předčasné zabývat
se právním posouzením namítané věcné otázky, bylo-li by napadené rozhodnutí krajského soudu
v dané otázce skutečně nepřezkoumatelné.
[12] K požadavkům na přezkoumatelnost soudních rozhodnutí se Nejvyšší správní soud
vyjádřil ve své judikatuře již mnohokrát. Má-li být rozhodnutí přezkoumatelné, musí být z jeho
odůvodnění zřejmé, jaký skutkový stav vzal soud za rozhodný a jak uvážil o pro věc podstatných
skutečnostech, resp. jakým způsobem postupoval při posuzování těchto skutečností. Povinností
soudu je řádně se vypořádat se žalobní argumentací (rozsudky Nejvyššího správního soudu
ze dne 1. 6. 2005, č. j. 2 Azs 391/2004 - 62, ze dne 21. 8. 2008, č. j. 7 As 28/2008 - 76,
či ze dne 21. 5. 2015, č. j. 7 Afs 69/2015 - 45; všechna zde zmiňovaná rozhodnutí Nejvyššího
správního soudu jsou dostupná na www.nssoud.cz). Současně je ovšem nutné zdůraznit,
že nepřezkoumatelnost rozhodnutí pro nedostatek důvodů musí být vykládána ve svém
skutečném smyslu, tj. jako nemožnost přezkoumat určité rozhodnutí pro nemožnost zjistit v něm
jeho obsah nebo důvody, pro které bylo vydáno (srov. usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího
správního soudu ze dne 19. 2. 2008, č. j. 7 Afs 212/2006 - 74, publ. pod č. 1566/2008 Sb. NSS).
Není přípustné institut nepřezkoumatelnosti libovolně rozšiřovat a vztáhnout jej i na případy,
kdy se soud podstatou námitky žalobce řádně zabývá a vysvětlí, proč nepovažuje jeho
argumentaci za správnou, byť výslovně v odůvodnění rozhodnutí nereaguje na všechny
myslitelné aspekty vznesené argumentace a případně se dopustí dílčího nedostatku odůvodnění.
Zrušení rozhodnutí pro nepřezkoumatelnost je vyhrazeno těm nejzávažnějším vadám
rozhodnutí, kdy pro absenci důvodů či pro nesrozumitelnost skutečně nelze rozhodnutí
meritorně přezkoumat. Nepřezkoumatelnost rozhodnutí pro nedostatek důvodů tak má místo
zejména tehdy, opomene-li soud na stěžejní námitku či argument žalobce zcela (tedy i implicitně)
reagovat (srov. rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 17. 1. 2013, č. j. 1 Afs 92/2012 - 45,
či ze dne 29. 6. 2017, č. j. 2 As 337/2016 - 64). Přehlédnout pak nelze ani fakt, že soudy nemají
povinnost vypořádat se s každým dílčím argumentem, pokud proti tvrzení žalobce postaví právní
názor, v jehož konkurenci žalobní argumentace jako celek neobstojí. Takový postup shledal
ústavně konformním i Ústavní soud v nálezu ze dne 12. 2. 2009, sp. zn. III. ÚS 989/08:
„Není porušením práva na spravedlivý proces, jestliže obecné soudy nebudují vlastní závěry na podrobné
oponentuře (a vyvracení) jednotlivě vznesených námitek, pakliže proti nim staví vlastní ucelený argumentační
systém, který logicky a v právu rozumně vyloží tak, že podpora správnosti jejich závěrů je sama o sobě
dostatečná.“ (srov. také rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 12. 3. 2015,
č. j. 9 As 221/2014 - 43)
[13] Stěžovatel opřel svou žalobu o dva argumentační okruhy. Podstatou první argumentační
linie žaloby je, že daňová kontrola zahájená dne 29. 8. 2016 byla nezákonným zásahem, neboť
se jednalo o nepřípustně opakovanou daňovou kontrolu. Stěžovatel má za to, že k první kontrole
DPH za příslušné zdaňovací období došlo již dne 12. 8. 2013, kdy žalovaný provedl u stěžovatele
úkon, který označil za místní šetření. Dle stěžovatele se však ve skutečnosti jednalo o daňovou
kontrolu provedenou procesně vadným způsobem. Druhý argumentační okruh formuloval
stěžovatel poměrně neobratně – argumentoval absencí záznamu o „rozhodnutí správce daně
o provedení kontroly“. Zejména z bodu 4. 2 žaloby je však zřejmé, že stěžovatel v podstatě tvrdí,
že si žalovaný při zahájení daňové kontroly počínal svévolně.
[14] První okruh žalobních argumentů shledal krajský soud neopodstatněným již z toho
důvodu, že se neztotožnil s názorem stěžovatele, podle něhož byl úkon provedený žalovaným
dne 12. 8. 2013 daňovou kontrolou, tedy se základní výchozí premisou celé argumentace.
Stěžovatel má za to, že krajský soud uvedený závěr neodůvodnil přezkoumatelným způsobem.
[15] Již v rozsudku ze dne 31. 5. 2017, č. j. 4 Afs 14/2017 – 36, Nejvyšší správní soud
akcentoval odlišnost institutů místního šetření a daňové kontroly a zdůraznil, že správce daně
není oprávněn si neomezeně vybírat mezi těmito postupy. Posouzením povahy úkonu správce
daně formálně označeného za místní šetření se Nejvyšší správní soud dále zabýval v rozsudku
ze dne 2. 7. 2020, č. j. 7 Afs 390/2019 – 44, jímž navázal na svou starší judikaturu vztahující
se k povaze místního šetření a daňové kontroly; i v uvedené věci přitom daňový subjekt namítal,
že se ve skutečnosti jednalo o skrytou daňovou kontrolu: „Skutečnost, že zdejší soud se v rozsudku
sp. zn. 4 Afs 14/2017 zabýval právě takovou (krajní) situací, ve které si správce daně vyžádal kompletní
účetnictví a prověřoval celkovou daňovou povinnost daňového subjektu, nevylučuje využití obecných závěrů daného
rozsudku i na jiné (méně rozsáhlé) postupy správce daně. Jinými slovy, i v případě vyžádání menšího množství
podkladů (než celého účetnictví) a kontrolování menšího rozsahu okolností (než jen všech aspektů daňové
povinnosti) může za splnění podmínek akcentovaných rozsudkem sp. zn. 4 Afs 14/2017 (a zprostředkovaně
rozsudkem sp. zn. 1 Afs 70/2004) dojít k překročení mezí vyhledávací činnosti a místního šetření. Bude
tak tomu v těch situacích, kdy správce daně namísto pouhého zjišťování podkladových informací a „mapování
terénu“ provádí ve své podstatě již zjišťování a ověřování správnosti stanovení daňové povinnosti (viz výše).“
[16] Nejvyšší správní soud dále dospěl v citovaném rozsudku k závěru, že se krajský soud měl
posuzovanou situací komplexně zabývat z pohledu právní úpravy a související judikatury. Měl
posoudit, zda správce daně (žalovaný v uvedené věci) pouze zjišťoval a vyhledával podkladové
informace a důkazní prostředky, či zda již fakticky zjišťoval a ověřoval oprávněnost uplatněného
odpočtu. Krajský soud měl detailně zhodnotit skutkové okolnosti případu, zejména pak to, zda
množství dokladů vyžádané a prověřované správcem daně odpovídalo povaze místního šetření,
nebo zda se jednalo o takové množství dokladů, jejichž vyžádání a prověřování odpovídá spíše
již daňové kontrole. Kromě okolností samotného místního šetření měl krajský soud zohlednit
i skutečnosti tomuto místnímu šetření předcházející a okolnosti následující po místním šetření.
Následně měl krajský soud vyhodnotit, zda postup správce daně odpovídal právní úpravě
místního šetření, či zda se již jednalo o postup náležící do rámce daňové kontroly.
[17] Nejvyšší správní soud ve shodě s již zmiňovaným rozsudkem ze dne 31. 5. 2017,
č. j. 4 Afs 14/2017 – 36, ve věci sp. zn. 7 Afs 390/2019 zdůraznil, že podle §78 odst. 1 daňového
řádu má správce daně v rámci vyhledávací činnosti „pouze“ vyhledávat důkazní prostředky
a daňové subjekty a zjišťovat plnění povinností při správě daní. Má se jednat o prosté zjišťování
podkladových informací, tj. mapování terénu (viz rozsudek ze dne 27. 7. 2005, č. j. 1 Afs 70/2004
– 80, publ. pod č. 937/2006 Sb. NSS, který se sice vztahuje ještě k zákonu č. 337/1992 Sb.,
o správě daní a poplatků, jeho závěry však lze vztáhnout i na stávající právní úpravu v daňovém
řádu). Jakékoliv úkony přesahující rámec místního šetření má pak správce daně provádět v rámci
daňové kontroly jako institutu sloužícího ke komplexnímu ověřování daňové povinnosti, tvrzení
daňového subjektu nebo jiných okolností rozhodných pro správné zjištění a stanovení daně (§85
odst. 1 daňového řádu). Nejvyšší správní soud rovněž zdůraznil, že daňová kontrola může být
zaměřena i na prověřování určitých „částí“ daňové povinnosti (např. na konkrétní uplatněný
odpočet): „Až na základě takto zjištěného skutkového stavu věci a jeho odpovídajícího právního posouzení
mohl krajský soud adekvátně vyhodnotit zaprvé, zda žalovaný v nynější věci překročil meze místního šetření,
a zadruhé, zda tato skutečnost zakládá nezákonnost (opakovanost) daňové kontroly.“
[18] V nyní posuzované věci krajský soud odůvodnil svůj závěr o povaze úkonu provedeného
žalovaným dne 12. 8. 2013 v podstatě pouze obecným odkazem na text protokolu o místním
šetření, formální označení úkonu v uvedeném protokolu, na dobu jeho trvání, případně tím,
že bylo v rámci tohoto úkonu prověřováno uplatnění odpočtu na konkrétní stěžovatelem
zakoupený stroj, který dle následných poznatků žalovaného nebyl nikdy uveden do provozu;
takové posouzení nelze s ohledem na citovanou judikaturu považovat za dostačující
a přezkoumatelné. Pro posouzení právní povahy úkonu správce daně není rozhodné jeho
formální označení, ani doba jeho trvání (v případě posuzovaném citovaným rozsudkem ze dne
2. 7. 2020, č. j. 7 Afs 390/2019 – 44, trval daný úkon necelé tři hodiny), podstatné je skutečné
počínání správce daně, tedy zda pouze zjišťoval a vyhledával podkladové informace a důkazní
prostředky, či zda již fakticky zjišťoval a ověřoval oprávněnost uplatněného odpočtu. Touto
otázkou se však krajský soud dostatečně nezabýval; pouhý obecný odkaz na obsah protokolu
o místním šetření nelze s ohledem na závěry citované judikatury v tomto směru považovat
za dostačující, zvláště pak za situace, kdy podle uvedeného protokolu ze dne 12. 8. 2013
si žalovaný k tomuto úkonu vyžádal od stěžovatele mj. veškerou evidenci pro účely daně
z přidané hodnoty ve smyslu §100 zákona č. 235/2004 Sb., o dani přidané hodnoty, za dané
zdaňovací období 2. čtvrtletí 2013.
[19] K druhému okruhu žalobních argumentů, jimiž stěžovatel brojil proti údajné svévoli
žalovaného při zahájení daňové kontroly, se krajský soud v odůvodnění napadeného rozsudku
přímo nevyjádřil.
[20] Ač tedy Nejvyšší správní soud opět zdůrazňuje, že nebylo úkolem krajského soudu
vypořádat se s každým dílčím žalobním argumentem, nýbrž uchopit obsah a smysl stěžovatelem
předestřené argumentace a vypořádat se s ní jako s celkem, krajský soud této své základní
povinnosti nedostál, Nejvyšší správní soud proto nemohl než napadený rozsudek zrušit pro jeho
nepřezkoumatelnost.
[21] Pokud jde o další námitky uplatněné v kasační stížnosti, nelze než uzavřít,
že nepřezkoumatelnost závěrů krajského soudu v zásadě brání Nejvyššímu správnímu soudu
v posouzení základní sporné otázky. Už jen z tohoto důvodu Nejvyšší správní soud rovněž
neprováděl k důkazu stěžovatelem označené listiny, nehledě na to, že jsou vesměs součástí
daňového spisu.
[22] K některým dílčím aspektům stížní argumentace se však Nejvyšší správní soud vyjádřit
může. V prvé řadě je třeba uvést, že krajský soud zmínil nález Ústavního soudu ze dne
13. 5. 2003, sp. zn. II. ÚS 334/02, pouze pro ilustraci přístupu soudní judikatury k otázce
přípustnosti opakované daňové kontroly (k tomu srov. §85 odst. 5 a 6 daňového řádu, ve znění
účinném v době provádění předmětné daňové kontroly, nyní §85a daňového řádu). Vzhledem
k tomu, že nedůvodnost příslušné žalobní argumentace spatřoval krajský soud již v tom,
že žalobou napadená daňová kontrola nebyla dle krajského soudu opakovaná, neměl krajský soud
důvod posuzovat naplnění podmínek formulovaných Ústavním soudem či zmiňovanými
ustanoveními daňového řádu pro přípustnou opakovanou daňovou kontrolu.
[23] Namítá-li stěžovatel, že „záměnami místního šetření za daňovou kontrolu dochází ze strany správce
daně k porušení zákona v ustanoveních o řízení před správním orgánem takovým způsobem, že to mohlo ovlivnit
zákonnost, a pro tuto důvodně vytýkanou vadu soud, který ve věci rozhodoval, napadené rozhodnutí správního
orgánu měl zrušit“, a že „zde byla dána i vada řízení před správním orgánem (správcem daně) spočívající
v nepřezkoumatelnosti rozhodnutí“, nelze než stěžovatele upozornit, že svou žalobou brojil proti
tvrzenému nezákonnému zásahu žalovaného v podobě provedené daňové kontroly, nikoliv proti
jakémukoli rozhodnutí finančních orgánů. Dle daňového spisu byla po ukončení daňové kontroly
stěžovateli dodatečným platebním výměrem žalovaného ze dne 4. 4. 2018, č. j. 844066/18/2503-
50521-507251, doměřena daň z přidané hodnoty za 2. čtvrtletí 2013 ve výši 677 788 Kč a penále
v částce 135 557 Kč, přičemž na základě odvolání stěžovatele Odvolací finanční ředitelství
rozhodnutím ze dne 19. 7. 2019, č. j. 28926/19/5300-21442-711458, změnilo uvedený dodatečný
platební výměr pouze v otázce stanovení splatnosti doměřené daně a penále, v ostatním zůstal
výrok dodatečného platebního výměru nezměněn, nicméně zrušení těchto rozhodnutí
se stěžovatel mohl domáhat pouze samostatnou žalobou dle §65 a násl. s. ř. s.
[24] Nejvyšší správní soud nad rámec kasačních námitek přihlédl z úřední povinnosti (§109
odst. 4 s. ř. s.) k tomu, že zatímco stěžovatel v žalobě i dále v průběhu řízení před krajským
soudem označoval za žalovaného kromě Finančního úřadu pro Ústecký kraj rovněž Odvolací
finanční ředitelství, krajský soud jednal jako s žalovaným pouze s finančním úřadem, který rovněž
označil v napadeném rozsudku za jediného žalovaného. Nejvyšší správní soud vyšel pro účely
řízení o kasační stížnosti z toho, jak okruh účastníků řízení vymezil krajský soud (§105 odst. 1
s. ř. s.), zároveň však musí konstatovat, že podle §83 s. ř. s. je žalovaným u zásahové žaloby ten
správní orgán, který podle žalobního tvrzení provedl zásah. Výkladem uvedeného ustanovení
se zabýval rozšířený senát Nejvyššího správního soudu v usnesení ze dne 9. 12. 2014,
č. j. Nad 224/2014 – 53, publ. pod č. 3196/2015 Sb. NSS, a dospěl k následujícím závěrům:
„V řízení o ochraně před nezákonným zásahem, pokynem nebo donucením správního orgánu (§82 a násl.
s. ř. s.) je třeba vykládat §83 s. ř. s. tak, že soud na základě tvrzení žalobce, eventuálně doplněného na výzvu
soudu, a s přihlédnutím k dalším informacím, které má soud případně k dispozici, po právní stránce posoudí,
kterému správnímu orgánu je s ohledem na tato tvrzení přičitatelné jednání, jež má být podle žalobce nezákonným
zásahem. Liší-li se tento závěr soudu od projevu vůle žalobce označujícího žalovaného, upozorní soud žalobce
na svůj závěr a vyzve jej, aby případně reagoval úpravou označení žalovaného. Pokud žalobce i poté, co byl soudem
upozorněn na jiný právní závěr soudu ohledně otázky, kdo má být v dané věci žalovaným, setrvá na svém
původním náhledu na tuto otázku a neuzpůsobí patřičně označení žalovaného a návrh výroku rozhodnutí soudu
[§84 odst. 3 písm. d) s. ř. s.], nemůže být jeho žalobě vyhověno.“ Pokud tedy krajský soud vyhodnotil
vymezení žalovaných obsažené v žalobě jako nesprávné, měl stěžovatele na tuto skutečnost
upozornit, vyzvat jej ke změně označení žalovaných, popřípadě postupovat dále v souladu
s citovaným usnesením.
IV.
Závěr a náklady řízení
[25] Nejvyšší správní soud tedy shledal kasační stížnost důvodnou a v souladu s §110
odst. 1 s. ř. s. napadený rozsudek krajského soudu zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení. V něm
bude Krajský soud v Ústí nad Labem, vázán právním názorem Nejvyššího správního soudu
vysloveným v tomto rozsudku (§110 odst. 4 s. ř. s.), bude tedy povinen přezkoumatelným
způsobem vypořádat stěžejní argumenty uplatněné stěžovatelem v zásahové žalobě, zejména
řádně posoudí povahu úkonu provedeného žalovaným dne 12. 8. 2013 v souladu s výše
formulovanými požadavky, a pokud by dospěl k závěru, že se materiálně jednalo o daňovou
kontrolu, musel by se dále zabývat otázkou, zda byla následná daňová kontrola, zahájená dne
29. 8. 2016, prováděna za podmínek, kdy bylo možné daňovou kontrolu opakovat, či nikoliv.
Za tímto účelem krajský soud v případě potřeby doplní odpovídajícím způsobem dokazování.
Krajský soud v dalším řízení rovněž v součinnosti se stěžovatelem vyjasní otázku, zda
má i Odvolací finanční ředitelství v tomto řízení postavení žalovaného správního orgánu.
[26] O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti rozhodne Krajský soud v Ústí nad Labem
v novém rozhodnutí (§110 odst. 3 s. ř. s.).
Poučení:
Proti tomuto rozsudku n e j s ou opravné prostředky přípustné (§53 odst. 3, §120 s. ř. s.).
V Brně dne 10. května 2021
JUDr. Jakub Camrda
předseda senátu