ECLI:CZ:NSS:2021:8.AFS.16.2021:44
sp. zn. 8 Afs 16/2021 - 44
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Milana Podhrázkého a soudců Jitky
Zavřelové a Petra Mikeše v právní věci žalobkyně: CZT a.s., se sídlem Lísková 1513, Čáslav,
zastoupená Mgr. Zbyškem Malíkem, advokátem se sídlem Střelecká 672/14, Hradec Králové,
proti žalovanému: Finanční úřad pro Královéhradecký kraj, se sídlem Horova 824/17, Hradec
Králové, ve věci ochrany proti nečinnosti žalovaného, o kasační stížnosti žalobkyně
proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 11. 12. 2020, čj. 31 Af 2/2019 - 228,
takto:
I. Rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 11. 12. 2020, čj. 31 Af 2/2019 - 228,
se r uší .
II. Žaloba se od m ít á .
III. Žádný z účastníků n emá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
[1] Žalobkyni byla dodatečnými platebními výměry z 28. 4. 2011 doměřena daň z přidané
hodnoty (dále jen „DPH“) z tabákových výrobků za zdaňovací období březen až listopad roku
2006. Důvodem bylo, že celní orgán u daných tabákových výrobků doměřil spotřební daň
[podle §36 odst. 3 písm. b) zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění účinném
do 31. 12. 2013, totiž základ daně zahrnuje také spotřební daň]. Žalobkyně podala
proti dodatečným platebním výměrům odvolání, které bylo 16. 9. 2011 zamítnuto a dodatečné
platební výměry byly potvrzeny. Žalobkyně nepodala proti rozhodnutí o odvolání správní žalobu.
[2] Žalobkyně se následně návrhem z 28. 2. 2013 domáhala obnovy řízení ve věci
dodatečného vyměření DPH. Jako důvod obnovy uplatňovala rozsudek Krajského soudu
v Hradci Králové z 29. 1. 2013, čj. 30 Af 6/2011 - 334, kterým byla zrušena rozhodnutí celního
orgánu, jimiž byla žalobkyni doměřena spotřební daň. Žádost o obnovu řízení byla zamítnuta
z důvodu uplynutí objektivní lhůty. Zamítavé rozhodnutí se žalobkyni nepodařilo zvrátit
odvoláním ani soudní cestou (srov. rozsudek Krajského soudu v Brně z 24. 1. 2017,
čj. 29 Af 31/2014 - 80, rozsudek NSS z 25. 10. 2017, čj. 2 Afs 76/2017 - 45, a usnesení
Ústavního soudu z 27. 3. 2018, sp. zn. III. ÚS 4060/17).
[3] Platebními výměry Finančního úřadu pro Pardubický kraj ze 17. 5. 2013 bylo žalobkyni
předepsáno penále za prodlení úhrady DPH stanovené výše uvedenými dodatečnými platebními
výměry. Žalobkyně proti platebním výměrům na penále podala odvolání, které Odvolací finanční
ředitelství rozhodnutím z 15. 11. 2013 zamítlo a platební výměry potvrdilo. Žalobkyně
proti rozhodnutí o odvolání brojila žalobou u Krajského soudu v Hradci Králové – pobočka
v Pardubicích, který řízení o žalobě zastavil, neboť žalobkyně prohlásila, že byla po podání žaloby
plně uspokojena postupem správního orgánu ve smyslu §62 s. ř. s. (Odvolací finanční ředitelství
rozhodnutím z 20. 3. 2014 zrušilo platební výměry na penále a zastavilo řízení). Generální
finanční ředitelství následně 23. 9. 2014 nařídilo přezkoumání odvolacího rozhodnutí
z 15. 11. 2013 ve znění rozhodnutí z 20. 3. 2014. Nařízení přezkoumání rozhodnutí se žalobkyni
nepodařilo zvrátit odvoláním ani soudní cestou (srov. rozsudek Městského soudu v Praze
z 19. 2. 2020, čj. 6 Af 39/2015 - 88, a rozsudek NSS z 19. 11. 2020, čj. 7 Afs 74/2020 - 31).
[4] Podnětem z 22. 10. 2018 žalobkyně požádala Odvolací finanční ředitelství, aby učinilo
úkony nezbytné ke správnému vyměření DPH za období březen až listopad 2006,
tj. aby žalovanému postupem podle §38 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, přikázalo zjednat
nápravu. Dále žádala, aby Odvolací finanční ředitelství zajistilo, že žalovaný nebude provádět
úkony směřující k vymožení platebních výměrů na penále. Žalobkyně měla za to, že žalovaný
je nečinný, neboť nepostupoval tak, aby v návaznosti na zrušení rozhodnutí celního orgánu, jimiž
byla žalobkyni doměřena spotřební daň, zajistil ex officio nápravu nezákonného stavu spočívajícího
v nesprávně doměřené DPH. Dále namítala, že rozhodnutí o nařízení přezkumu ve věci
platebních výměrů na penále bylo vydáno v rozporu s §121 odst. 2 daňového řádu.
[5] Odvolací finanční ředitelství ve vyrozumění z 22. 11. 2018, čj. 52220/18/5100-41454-711974,
žalobkyni sdělilo, že její podnět odložilo, neboť žalovaný není ani nemůže být v dané věci
nečinný. Pokud jde o doměřenou DPH, zákon mu totiž nedovoluje vést řízení o stanovení DPH
za březen až listopad roku 2006, protože již uplynula lhůta pro stanovení daně za předmětná
zdaňovací období. K nařízení přezkumu ve věci platebních výměrů na penále Odvolací finanční
ředitelství uvedlo, že k porušení §121 odst. 2 daňového řádu nedošlo. Rozhodnutí z 15. 11. 2013
o odvolání proti platebním výměrům na penále totiž nebylo krajským soudem meritorně
přezkoumáno, neboť řízení o žalobě bylo zastaveno pro uspokojení žalobkyně.
[6] Žalobkyně podala ke Krajskému soudu v Hradci Králové nečinnostní žalobu, v níž
se domáhala, aby soud uložil žalovanému vydat v přiměřené lhůtě rozhodnutí ve věci správného
vyměření DPH za zdaňovací období březen až listopad roku 2006 a dále rozhodnutí ve věci
správného předepsání penále z DPH za totéž zdaňovací období.
[7] Krajský soud v záhlaví uvedeným rozsudkem žalobu zamítl, neboť dospěl k závěru,
že žalovanému nelze vytýkat nečinnost ve smyslu §79 s. ř. s. z důvodu, že lhůta pro stanovení
předmětné DPH uplynula 31. 12. 2012. Konstatoval, že žalobkyně nevyužila všechny dostupné
prostředky ochrany proti dodatečnému vyměření DPH, neboť nepodala žalobu proti zamítavému
rozhodnutí o odvolání z 16. 9. 2011. I když v době, kdy bylo takovou žalobu třeba podat, nebyla
ještě otázka vyměření spotřební daně, jako podkladu pro vyměření DPH, postavena najisto,
podání takové žaloby by podle §148 odst. 4 písm. a) daňového řádu ovlivnilo běh prekluzivní
lhůty pro stanovení DPH. Z důvodu uplynutí této lhůty (tj. v důsledku nečinnosti žalobkyně)
pak nebylo možné nařídit ani obnovu řízení ve věci stanovení DPH. Krajský soud tedy přisvědčil
názoru žalovaného, podle něhož mu z důvodu prekluze práva vyměřit daň zákon neumožňuje
provést jakoukoliv změnu ve věci vyměření DPH za březen až listopad roku 2006, a to ani cestou
přezkumného řízení podle §121 až §123 daňového řádu. Co se týče nařízení přezkumu ve věci
platebních výměrů na penále, krajský soud konstatoval, že žalobkyně zde naopak využila všech
dostupných prostředků ochrany, avšak Městský soud v Praze shledal nařízení přezkumu
zákonným a jeho názor potvrdil i Nejvyšší správní soud (srov. bod [3] výše). Od žalovaného
proto nelze za dané situace očekávat již žádný procesní postup, a to ani nařízení přezkoumání
rozhodnutí ve smyslu §121 odst. 1 daňového řádu, neboť to je za daného skutkového stavu
vyloučeno pravidlem v §121 odst. 2 daňového řádu.
II. Obsah kasační stížnosti a vyjádření žalovaného
[8] Žalobkyně (dále „stěžovatelka“) napadla rozsudek krajského soudu kasační stížností.
[9] Stěžovatelka v první řadě setrvává na své argumentaci uplatněné v řízení před krajským
soudem, podle níž je na žalovaném, aby v návaznosti na zrušení dodatečných platebních výměrů
na spotřební daň využil existující instituty, kterými napraví nesprávně stanovenou DPH a její
příslušenství, neboť má podle §1 odst. 2 daňového řádu povinnost naplňovat cíl správy daní,
tj. správné stanovení daně a zabezpečení její úhrady. Vytýká žalovanému, že z moci úřední
nepřistoupil k žádnému úkonu, jímž by nesprávné doměření DPH napravil. Krajskému soudu
pak stěžovatelka vytýká, že se nevypořádal s její argumentací a nevzal v potaz judikaturu, která
žalovanému vytváří prostor k tomu, aby učinil kroky k nápravě nesprávně stanovené DPH.
Konkrétně nesouhlasí se závěrem krajského soudu, že nevyužila na ochranu svých práv všechny
dostupné procesní prostředky. V době, kdy bylo třeba podat žalobu proti dodatečným platebním
výměrům na DPH, byla totiž spotřební daň pravomocně stanovena, tj. postavena na jisto.
K podání žaloby ve věci dodatečných platebních výměrů na DPH tedy v dané době nebyl věcný
důvod. Krajský soud se dále nevypořádal s námitkou, podle níž došlo ve věcně shodném případě
k nařízení přezkoumání rozhodnutí i po uplynutí prekluzivní lhůty. K tomu, jak se krajský soud
vypořádal s otázkou předepsání penále, stěžovatelka zejména namítá, že nařízení přezkoumání
rozhodnutí ve věci platebních výměrů na penále odporuje usnesení rozšířeného senátu NSS
ze 14. 4. 2009, čj. 8 Afs 15/2007 - 75, č. 1865/2009 Sb. NSS, podle něhož není možné
pokračovat v řízení za situace, kdy došlo ke zrušení platebních výměrů a zastavení řízení.
[10] Žalovaný se ve vyjádření ke kasační stížnosti zcela ztotožnil s rozsudkem krajského
soudu.
III. Posouzení Nejvyšším správním soudem
[11] Dříve, než Nejvyšší správní soud přistoupil k posouzení kasačních námitek, se zabýval
tím, zda napadený rozsudek krajského soudu netrpí vadami, k nimž by musel přihlédnout
z úřední povinnosti (§109 odst. 3 a 4 s. ř. s.). Konkrétně zkoumal otázku, zda byla žaloba
na nečinnost v dané situaci přípustným procesním prostředkem ochrany stěžovatelky,
tedy správně zvoleným žalobním typem.
[12] Žalobou na nečinnost podle §79 s. ř. s. se může ten, kdo bezvýsledně vyčerpal prostředky, které
procesní předpis platný pro řízení u správního orgánu stanoví k jeho ochraně proti nečinnosti správního orgánu,
domáhat, aby soud uložil správnímu orgánu povinnost vydat rozhodnutí ve věci samé nebo osvědčení. V oblasti
správy daní je prostředkem k ochraně proti nečinnosti ve smyslu tohoto ustanovení podnět
podle §38 daňového řádu, který lze ze stanovených důvodů podat v případě, že správce daně
nepostupuje v řízení bez zbytečných průtahů.
[13] Podle ustálené judikatury se osoba nemůže nečinnostní žalobou domáhat vydání
rozhodnutí v těch případech, kdy žádné správní řízení neběží (srov. např. rozsudek rozšířeného
senátu NSS z 26. 3. 2021, čj. 6 As 108/2019 - 39, č. 4178/2021 Sb. NSS, bod 67).
[14] V pojednávaném případě je zcela zřejmé, že žádné řízení vedeno nebylo. Podnět
stěžovatelky učiněný podle §38 daňového řádu, který sám o sobě žádné řízení nezahájil, byl
materiálně podnětem k přezkoumání rozhodnutí z moci úřední podle §121 odst. 4 daňového
řádu. Stěžovatelce ve skutečnosti nešlo o vydání rozhodnutí v probíhajícím řízení, ale o samotné
zahájení řízení. Toho se však nečinností žalobou domáhat nemůže. Krajský soud měl proto
žalobu odmítnout podle §46 odst. 1 písm. a) s. ř. s., neboť v projednávané věci pojmově
o nečinnost správního orgánu zjevně jít nemohlo.
[15] S ohledem na nesprávně zvolený žalobní typ se Nejvyšší správní soud zabýval otázkou,
zda krajský soud nebyl povinen poučit stěžovatelku o nutnosti změnit žalobní typ, tj. konkrétně
zvolit namísto nečinnostní žaloby žalobu proti nezákonnému zásahu podle §82 s. ř. s. (k otázce
volby žalobního typu a přístupu k soudu srov. např. nálezy Ústavního soudu ze 14. 8. 2019,
sp. zn. II. ÚS 2398/18, a z 24. 8. 2021, sp. zn. IV. ÚS 3523/20). Při posouzení této otázky
soud vyšel z toho, že podle judikatury není z povahy věci nutno žalobce vyzývat k úpravě
žaloby, pokud je z okolností jasné, že odmítnutí „nesprávné“ žaloby nemůže způsobit
žalobci újmu, např. proto, že pro projednání žaloby jiného typu, který by mohl
přicházet v úvahu, nejsou splněny procesní podmínky (srov. usnesení rozšířeného senátu
NSS ze 17. 9. 2019, čj. 1 As 436/2017 - 43, č. 3931/2019 Sb. NSS, bod 35, a nález Ústavního
soudu sp. zn. IV. ÚS 3523/20, bod 57).
[16] Soud dospěl k závěru, že krajský soud nebyl povinen stěžovatelku poučit o nutnosti
změnit žalobní typ, neboť by se proti tvrzené faktické nečinnosti žalovaného nemohla úspěšně
bránit ani zásahovou žalobou, a to ani ve světle závěrů vyslovených v rozsudku rozšířeného
senátu čj. 6 As 108/2019 - 39. V tomto rozsudku totiž soud výslovně vyloučil vztažení tam
učiněných závěrů na soudní ochranu proti nezahájení přezkumného řízení (srov. bod 86).
[17] Nad rámec výše uvedených úvah lze k vlastnímu obsahu kasační stížnosti uvést,
že argumentace stěžovatelky se významně překrývá s argumentací, kterou uplatňovala v kasačních
stížnostech ve věci obnovy řízení týkajícího se dodatečného vyměření DPH (srov. bod [2] výše)
a ve věci nařízení přezkoumání rozhodnutí o odvolání proti předmětným platebním výměrům
na penále (srov. bod [3] výše). Řízení v projednávané věci je projevem snahy domoci
se opětovného přezkumu otázek, které již byly správními soudy skutkově i právně
postaveny na jisto. Soud proto odkazuje na závěry vyslovené v rozsudcích z 25. 10. 2017,
čj. 2 Afs 76/2017 - 45, a z 19. 11. 2020, čj. 7 Afs 74/2020 - 31. Lze dodat, že kasační
argumentace stěžovatelky tyto závěry v ničem relevantně nezpochybňuje.
IV. Závěr a náklady řízení
[18] Nejvyšší správní soud na základě výše uvedených úvah dospěl k závěru, že kasační
stížnost je důvodná, neboť žaloba nebyla s ohledem na nedostatek podmínek řízení
projednatelná a krajský soud, který takovou žalobu projednal, se dopustil vady řízení, které mohla
mít za následek nezákonné rozhodnutí o věci samé [§103 odst. 1 písm. d) s. ř. s.]. Proto Nejvyšší
správní soud rozsudek krajského soudu zrušil (výrok I.) a podle §110 odst. 1 věty za středníkem
s. ř. s. žalobu současně odmítl (výrok II.).
[19] Podle §110 odst. 3 věty druhé s. ř. s. platí, že rozhodl-li Nejvyšší správní soud současně
se zrušením rozhodnutí krajského soudu také o odmítnutí návrhu, rozhodne i o nákladech řízení,
které předcházelo zrušenému rozhodnutí krajského soudu. Vzhledem k tomu, že byla žaloba
odmítnuta, nemá podle §60 odst. 3 s. ř. s. žádný z účastníků právo na náhradu nákladů řízení
(výrok III.). Do těchto nákladů řízení patří jak náklady vzniklé v řízení před krajským soudem,
tak i náklady, které vznikly v řízení o kasační stížnosti (srov. rozsudek NSS z 19. 11. 2008,
čj. 1 As 61/2008 - 98).
Poučení: Proti tomuto rozsudku ne j so u opravné prostředky přípustné.
V Brně 16. prosince 2021
Milan Podhrázký
předseda senátu