ECLI:CZ:NSS:2022:2.AFS.253.2021:37
sp. zn. 2 Afs 253/2021 - 37
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně JUDr. Miluše Doškové a soudců
JUDr. Karla Šimky a Mgr. Evy Šonkové v právní věci žalobce: EG Therm s. r. o. „v likvidaci“,
se sídlem Ústecká 396/27, Praha 8, zastoupen JUDr. Gabrielem Brenkou, advokátem se sídlem
Štěpánská 653/17, Praha 1, proti žalovanému: Generální ředitelství cel, se sídlem
Budějovická 1387/7, Praha 4, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 26. 11. 2019, č. j. 51911-
2/2019-900000-313, sp. zn. 26152380/5792/2018-09, v řízení o kasační stížnosti žalobce
proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 18. 8. 2021, č. j. 9 Af 11/2020 - 67,
takto:
I. Kasační stížnost se zamí t á.
II. Žalobce ne má práv o na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalovanému se n ep ři zn áv á náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
[1] Celní úřad pro hlavní město Prahu (dále jen „správce daně“) rozhodnutím ze dne
25. 7. 2019, č. j. 477112/2019-510000-32.1 (dále jen „platební výměr“), stanovil žalobci vratku
spotřební daně z minerálních olejů (dále též „LTO“) ve výši 0 Kč. Uvedeným platebním
výměrem nebyl uznán nárok žalobce na vrácení spotřební daně z minerálních olejů za zdaňovací
období září 2018 z důvodu nesplnění podmínky §56 odst. 1 zákona č. 353/2003 Sb.,
o spotřebních daních (dále jen „zákon o spotřebních daních“), neboť žalobce neprokázal,
že minerální oleje prokazatelně použil pro výrobu tepla.
[2] Žalobcovo odvolání proti prvostupňovému rozhodnutí žalovaný zamítl a platební výměr
potvrdil rozhodnutím ze dne 26. 11. 2019, č. j. 51911-2/2019-900000-313,
sp. zn. 26152380/5792/2018-09 (dále jen „napadené rozhodnutí“).
[3] Žalobce podal proti napadenému rozhodnutí žalobu u Městského soudu v Praze (dále
jen „městský soud“), kterou soud rozsudkem ze dne 18. 8. 2021, č. j. 9 Af 11/2020 – 67 (dále jen
„napadený rozsudek“) zamítl.
[4] Městský soud se předně zabýval námitkou porušení legitimního očekávání žalobce,
jenž uvedl, že mu byl nárok na vrácení spotřební daně z LTO po dobu 17 let přiznáván,
a to za stejného skutkového a právního stavu. Soud konstatoval, že pokud celní orgány žalobci
v minulosti vyměřovaly nárok na vrácení spotřební daně konkludentně za nezměněného
skutkového stavu, činily tak v rozporu s právními předpisy a judikaturou správních soudů.
Jednalo se tedy o nezákonnou správní praxi, která nemohla žalobci založit legitimní očekávání.
[5] Postup celních orgánů vůči žalobci v minulosti (do zdaňovacího období červenec 2017)
byl jednoznačně skutkově jiný, jelikož až ve věcech od zdaňovacího období červenec 2017, stejně
jako v projednávané věci, správce daně na základě zjištěných důkazů provedl rozbor faktické
činnosti žalobce a nespokojil se s pouhým vyhodnocením předložených formálních náležitostí
(smluv, faktur). V projednávané věci zjistil, že žalobce prokazatelně nepoužil LTO pro výrobu
tepla, ale pouze činil úkony k výrobě tepla směřující, a nesplnil tak jednu z podmínek
§56 odst. 1 zákona o spotřebních daních pro vrácení spotřební daně. Pokud by mu správní
orgány i za této situace přiznaly nárok na vrácení spotřební daně, postupovaly by v rozporu
se zákonem. Jestliže tedy celní orgány dospěly k závěru, že jejich dosavadní postup ve vztahu
k žalobci nebyl v souladu se zákonem, mohly věc posoudit odlišně od svých dřívějších postupů.
[6] Soud připustil, že i nezákonná praxe správních orgánů může za určitých okolností založit
legitimní očekávání adresátů právních norem. Při rozporu mezi principem legitimního očekávání
a principem legality je nutno zohledňovat i konkrétní okolnosti případu. Zejména je třeba vzít
v potaz důvody změny rozhodovací praxe, tedy zda je odůvodněna dostatečně závažnými
okolnostmi a zda dotčené subjekty měly možnost se s touto změnou předem seznámit. Tyto
podmínky byly dle městského soudu v projednávaném případě splněny; žalobce byl seznámen
s pochybnostmi správce daně ohledně toho, zda skutečně splňoval podmínky §56 zákona
o spotřebních daních. Napadené rozhodnutí tedy nemohlo být pro žalobce překvapivé, jelikož
věděl o probíhající kontrole ze strany správce daně.
[7] Městský soud se proto neztotožnil s žalobní námitkou, že se celní orgány účelově snažily
dokazováním odůvodnit změnu svého právního výkladu. Pouze v průběhu daňového řízení
zjistily nové, pro věc rozhodné skutečnosti, které jim v minulosti známy nebyly. Až v průběhu
projednávání věcí za zdaňovací období červenec 2017 a období následující na základě podrobné
analýzy zjistily, že skutečný stav věci je jiný, než žalobce tvrdil v daňovém přiznání a než dokládal
celním orgánům. Pokud žalobce v rozporu se zákonem uplatňoval nárok na vrácení spotřební
daně za situace, kdy v důsledku liknavosti celních orgánů mu byl tento nárok v minulosti
opakovaně přiznáván, nemůže s odkazem na legitimní očekávání požadovat jeho opětovné
přiznání. Obzvláště v případě, kdy celní orgány na základě nově zjištěných skutečností, tj. nikoliv
pouhou změnou právního výkladu, dospěly k jednoznačnému závěru o nesplnění zákonných
podmínek §56 zákona o spotřebních daních.
[8] Důvodnou neshledal ani námitku nesouladu postupu celních orgánů a orgánů finanční
správy. Žalobce byl dle zprávy o daňové kontrole považován za výrobce a dodavatele tepla
pro účely daně z přidané hodnoty. Soud neshledal, že by byly orgány celní správy vázány názorem
orgánů finanční správy, jelikož jejich závěry se týkaly daně z přidané hodnoty, a nikoliv
skutečnosti, zda v konkrétním místě a čase žalobce skutečně teplo vyráběl, a naplnil
tak podmínky pro nárok na vrácení spotřební daně.
II. Kasační stížnost žalobce
[9] Žalobce (dále jako „stěžovatel“) podal proti rozsudku městského soudu kasační stížnost
z důvodu jeho nezákonnosti podle §103 odst. 1 písm. a) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu
správního (dále jen „s. ř. s.“). Navrhuje, aby Nejvyšší správní soud (dále též „NSS“) napadený
rozsudek zrušil.
[10] Nesouhlasil s posouzením námitky legitimního očekávání. Zdůraznil, že již od roku 2000
uplatňoval nárok na vrácení spotřební daně z LTO a celní orgány jeho žádostem pokaždé
vyhověly. V průběhu 17 let prováděly správní orgány různá místní šetření, ale nikdy nedospěly
k závěrům zpochybňujícím jeho nárok. Tím orgány stěžovatele pouze utvrzovaly v jeho
legitimním očekávání. Nelze mu klást k tíži, že celní orgány vycházely z nedostatečně zjištěného
skutkového stavu.
[11] Koncepce legitimního očekávání má spočívat v důvěře ve správnost předchozí
rozhodovací praxe (nebo také nečinnosti) příslušného státního orgánu. Otázkou dle stěžovatele
nebylo, zda na základě rozhodování správce daně mohl nebo nemohl očekávat, že jeho činnost
je v souladu s §56 zákona o spotřebních daních, ale zda mohl nebo nemohl legitimně očekávat,
že k němu budou celní orgány přistupovat stejným způsobem jako v předchozích 17 letech. Dále
odkázal na rozsudek NSS ze dne 18. 3. 2021, č. j. 1 Afs 289/2019 - 41, ze kterého odvodil,
že orgány celní správy měly nejdříve zaujmout stanovisko k výkladu pojmu „výrobce tepla“,
které by však použily až v dalším řízení o vrácení spotřební daně. Tím by stěžovatel měl možnost
se na nový postup celních orgánů řádně připravit.
[12] Brojil též proti tvrzení městského soudu, že legitimní očekávání, vzhledem k oprávněnosti
jeho nároku na vrácení spotřební daně, muselo být přerušeno rozsudkem NSS ze dne 30. 5. 2006,
č. j. 2 Afs 196/2004 - 126. I po vydání zmíněného rozsudku totiž správce daně dále považoval
jeho nároky za oprávněné. Domníval se, že postup orgánů celní správy měl pouze za cíl změnit
právní hodnocení jeho postavení, aniž by došlo k reálné změně skutkového stavu. Legitimní
očekávaní stěžovatele, že je skutečně „výrobcem tepla“, byla potvrzena i orgány finanční správy,
protože v jejich zprávách o daňové kontrole byl považován za „výrobce tepla“ také z hlediska
zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty.
III. Vyjádření žalovaného
[13] Žalovaný trval na svém původním závěru. Neztotožnil se s tvrzením stěžovatele, že svou
nečinností, kdy mu konkludentně vyměřoval vrácenou spotřební daň za LTO, aniž by komplexně
ověřoval skutkový stav, založil jeho legitimní očekávání. Opačný závěr by zcela vyvrátil smysl
veřejnoprávní kontroly nad dodržováním právních norem, neboť u řady přestupkových a jiných
protiprávních jednání o tomto jednání nemají příslušné orgány povědomost, v důsledku čehož
může protiprávní stav trvat i delší dobu.
[14] I přes to, že na některých místech spotřeby minerálních olejů se konala místní šetření,
celní orgány v jejich průběhu nezjišťovaly, kdo je skutečným výrobcem tepla. Nelze odhlédnout
od skutečnosti, že správné informace ohledně skutečného výrobce tepla neměl správce daně
k dispozici i z důvodu disimulace. Stěžovatelem předložené smlouvy, dohody a pověření
zakrývaly skutečný obsah právního jednání. Stěžovateli jako osobě odborně způsobilé navíc
musela být známa právní úprava i k ní se vztahující judikatura.
[15] Žalovaný měl za to, že i když došlo ke zjištění skutečného skutkového stavu
až po poměrně dlouhé době, stále se jednalo o zákonný a zákonem předvídaný postup. Pokud
správce daně konkludentně přiznával vratku spotřební daně na základě daňového tvrzení
stěžovatele, nelze v tom spatřovat nezákonný postup, ačkoliv nárok na vrácení daně ani v tuto
dobu neměl. Je nepochybné, že správci daně nejsou schopni prověřit všechna daňová tvrzení
u nich podaná. Proto zákonodárce zvolil takový postup, že se daň vyměří shodně s tvrzením
daňového subjektu a v případě pochybností se zákonným postupem zjistí správná výše daně
a výše vrácené daně se dle tohoto výsledku změní.
[16] Na závěr žalovaný uvedl, že i kdyby snad skutečně došlo k založení legitimního očekávání
stěžovateli v tom, že mu bude i nadále přiznáván nárok na vrácení spotřební daně, toto legitimní
očekávání by přesto muselo skončit se zdaňovacím obdobím červenec 2017. V této době
již nebyl nárok na vrácení spotřební daně stěžovateli vůbec přiznán a správce daně stěžovateli
odůvodnil, proč jej nepovažuje za skutečného výrobce tepla. V dalších zdaňovacích obdobích,
tedy ani ve zdaňovacím období září 2018, o kterém žalovaný rozhodl napadeným rozhodnutím,
by ani tak již stěžovateli legitimní očekávání nesvědčilo.
IV. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem
[17] Nejvyšší správní soud nejprve posuzoval splnění podmínek řízení, přičemž shledal,
že kasační stížnost byla podána včas, osobou oprávněnou a jedná se o kasační stížnost,
která je ve smyslu §102 s. ř. s. přípustná. Důvodnost kasační stížnosti posoudil v mezích jejího
rozsahu a uplatněných důvodů; současně zkoumal, zda napadený rozsudek netrpí vadami,
k nimž by byl nucen přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 3 a 4 s. ř. s.).
[18] Kasační stížnost není důvodná.
[19] Stěžejní otázkou v nyní řešené věci je, zda stěžovateli svědčilo legitimní očekávání
ohledně vzniku nároku na vrácení spotřební daně z LTO, neboť právě od jeho naplnění
odvozuje svůj nárok na vrácení daně za zdaňovací období září 2018. Nejvyšší správní soud
předesílá, že o obsahově totožné kasační stížnosti téhož stěžovatele (proti shodně
formulovanému rozsudku městského soudu) týkající se období červenec 2018 již zdejší soud
rozhodl rozsudkem ze dne 13. 1. 2022, č. j. 1 Afs 305/2021 – 35.
[20] Zásada legitimního očekávání je zakotvena v §2 odst. 4 zákona č. 500/2004 Sb., správní
řád, v rozhodném znění (dále jen „správní řád“), dle nějž správní orgán dbá, (…) aby při rozhodování
skutkově shodných nebo podobných případů nevznikaly nedůvodné rozdíly.
[21] Otázkou správní praxe zakládající legitimní očekávání se zabýval rozšířený senát NSS
v usnesení ze dne 21. 7. 2009, č. j. 6 Ads 88/2006 - 132, č. 1915/2009 Sb. NSS, kdy uzavřel,
že „správní praxe zakládající legitimní očekávání je ustálená, jednotná a dlouhodobá činnost (příp. i nečinnost)
orgánů veřejné správy, která opakovaně potvrzuje určitý výklad a použití právních předpisů. Takovou praxí
je správní orgán vázán. Jen taková správní praxe je doplněním psaného práva a je způsobilá modifikovat pravidla
obsažená v právní normě. Správní praxi zakládající legitimní očekávání lze změnit, pokud je taková změna
činěna do budoucna, dotčené subjekty mají možnost se s ní seznámit a je řádně odůvodněna závažnými
okolnostmi. Libovolná (svévolná) změna výkladu právních předpisů směřující k tíži adresátů není přípustná.
Za racionální (nikoliv svévolnou) změnu správní praxe lze přitom s přihlédnutím ke konkrétním okolnostem
považovat změnu interpretovaného zákona, změnu zákonů souvisejících s interpretovaným předpisem
(systematický výklad) a změnu skutečností rozhodných pro interpretaci zákona (teleologický výklad).“ Obdobně
rozhodl také Ústavní soud např. v nálezu ze dne 19. 3. 2009, sp. zn. III. ÚS 2822/07.
[22] Z výše uvedeného plyne, že správní praxe, kterou by mohlo být založeno legitimní
očekávání, není absolutně nepřekonatelná, nýbrž ji lze měnit. Odchýlit se od určité správní praxe,
jež se případně vytvořila, totiž správní orgán může, avšak zásadně pouze pro futuro, z racionálních
důvodů a pro všechny případy, kterých se praxí zavedený postup správního orgánu dotýká
(srov. rozsudek NSS ze dne 25. 4. 2006, č. j. 2 As 7/2005 - 86). Zásada legitimního očekávání
je také omezena jinými zásadami, jež je v rámci správního řízení správní orgán
povinen respektovat, zejm. zásadou legality (srov. rozsudek NSS ze dne 16. 10. 2010,
č. j. 1 Afs 50/2009 - 233).
[23] Legitimní očekávání však nezakládá postup správních orgánů, který není v souladu
se zákonem, jak Nejvyšší správní soud zdůraznil ve svém rozsudku ze dne 12. 5. 2016,
č. j. 5 As 155/2015 – 35, č. 3444/2016 Sb. NSS: „Účastník řízení se však nepochybně před správním
orgánem může dovolávat obdobného zacházení jako v předchozích srovnatelných případech jen tehdy, byl-li tento
předchozí postup správního orgánu v souladu se zákonem. To znamená, že se nemůže domáhat, aby správní orgán
nadále dodržoval svoji předchozí nezákonnou správní praxi, i když nebyla relevantně napadena či jinými
mechanismy uvedena do souladu se zákonem, ale může se domáhat pouze, aby správní orgán dodržoval takovou
správní praxi, která se pohybuje v mezích prostoru pro uvážení, jenž je mu zákonem dán.“
[24] Jak uvedl soud výše, legitimní očekávání účastníka řízení není bezbřehé a správní orgán
svou praxi může změnit. Důraz na nároky kladené na změnu již existující správní praxe se odvíjí
od její ustálenosti (srov. rozsudek NSS ze dne 16. 10. 2010, č. j. 1 Afs 50/2009 - 233).
[25] Spornou otázkou v řízení před správními orgány bylo v nyní souzené věci to,
zda lze považovat stěžovatele za výrobce tepla, kterému dle §56 odst. 1 zákona o spotřebních
daních náleží nárok na vrácení spotřební daně. Tuto otázku stěžovatel již v kasační stížnosti
nevznáší; soud doplňuje odůvodnění v tomto ohledu pouze pro objasnění rozložení povinností
mezi správce daně a daňový subjekt v souvislosti s podáním daňového přiznání a vyměření daně.
[26] Podle §56 odst. 1 zákona o spotřebních daních nárok na vrácení daně vzniká právnickým
a fyzickým osobám, které nakoupily za cenu včetně daně, vyrobily pro vlastní spotřebu nebo přijaly v režimu
podmíněného osvobození od daně minerální oleje podle §45 odst. 1 písm. b) uvedené pod kódy nomenklatury
2710 19 41 až 2710 19 49 (dále jen "topné oleje"), které byly jimi prokazatelně použity pro výrobu tepla
a které byly prokazatelně označkovány a obarveny podle části páté, pokud jsou předmětem značkování a barvení
vybraných minerálních olejů. Toto ustanovení se nevztahuje na osoby, kterým byla vrácena daň z nakoupených
topných olejů podle §15, 15a nebo 55.
[27] Nárok na vrácení spotřební daně z LTO podle §56 odst. 1 zákona o spotřební dani
se uplatňuje v daňovém přiznání podle §56 odst. 10 téhož zákona.
[28] Daňový subjekt má podle §135 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád,
v rozhodném znění (dále jen „daňový řád“), povinnost sám v řádném daňovém přiznání tvrdit
a uvést správné údaje rozhodné pro stanovení daně. Na základě tvrzení daňového subjektu poté
správce daně konkludentně vyměří daň, nemá-li o její výši pochybnosti. Při konkludentním
vyměření správce daně žádným způsobem nezkoumá, nehodnotí, neposuzuje zákonnost výše
základu daně, daně a jejich právního a skutkového základu. K vyměření daně dojde bez jeho
jakéhokoliv přičinění, tedy fikcí přímo ze zákona (srov. rozsudky NSS ze dne 28. 8. 2014,
č. j. 7 Afs 94/2014 – 53, č. 3260/2015 Sb. NSS, či ze dne 25. 5. 2016, č. j. 3 Afs 190/2015 – 73).
Břemeno správného tvrzení daně tak leží na daňovém subjektu. Ten také odpovídá za to,
že se tvrzení zakládá na pravdivých informacích.
[29] Správní orgány stěžovateli dle jeho tvrzení od roku 2000 do června roku 2017 vracely
spotřební daň z LTO. Dle vyjádření žalovaného správní orgány konkludentně vyměřovaly daň
(nárok stěžovatele), kterou uváděl do řádných daňových přiznání. Jeho povinností bylo
do daňových přiznání uvádět správné údaje. Správce daně pouze na základě těchto tvrzení
vyměřil daň, aniž by zkoumal skutkový stav a ověřoval stěžovatelova tvrzení. Konkludentní
stanovení daně tedy nemohlo stěžovateli založit jakákoliv očekávání budoucího postupu,
jelikož při něm správce daně nijak nehodnotil ani neposuzoval zákonnost jeho nároku; ten pouze
vycházel z tvrzení daňového subjektu a vyměřil tedy takovou daň, jakou tvrdil daňový subjekt
sám.
[30] Platebním výměrem za zdaňovací období červenec 2017 ze dne 15. 12. 2017 (který není
předmětem přezkumu v nynějším řízení) vyměřil správce daně nárok na vrácení spotřební daně
ve výši 0 Kč. Správce daně takto postupoval po výzvě stěžovateli k odstranění pochybností
ze dne 25. 9. 2017, jelikož měl pochybnosti o oprávněnosti nároku na vrácení spotřební daně
z LTO podle zmíněného ustanovení. Postupem k odstranění pochybností (§89 daňového řádu),
po doplnění správcem daně požadovaných listin, dospěl k závěru, že stěžovatele nelze považovat
za osobu, které náleží nárok na vrácení spotřební daně ve smyslu §56 odst. 1 zákona
o spotřebních daních, a proto mu uplatněný nárok na vrácení spotřební daně z LTO nepřiznal.
[31] Z výše uvedeného tedy plyne, že stěžovatel byl nejpozději výzvou správce daně ze dne
25. 9. 2017 seznámen s jeho pochybnostmi o skutkovém stavu a ode dne 15. 12. 2017,
kdy správce daně vydal platební výměr, byl také seznámen s právním názorem správce daně.
Ten na základě zjištěného skutkového stavu dospěl k závěru, že stěžovatel není výrobcem tepla,
neboť nesplňuje požadavky na něj kladené, které vyplývají z rozsudku NSS ze dne 30. 5. 2006,
č. j. 2 Afs 196/2004 - 126. Tyto skutečnosti jsou soudu známé z rozsudku Městského soudu
v Praze ze dne 8. 4. 2021, č. j. 15 Af 15/2018 - 92.
[32] Předmětem přezkumu v nynější věci je rozhodnutí žalovaného, kterým potvrdil platební
výměr správce daně ze dne 25. 7. 2019 ve výši 0 Kč za období září 2018. Stěžovatel podal řádné
daňové přiznání za měsíc září 2018 dne 25. 1. 2019. Následně jej správce daně vyzval dne
14. 2. 2019 k odstranění pochybností o tom, zda splňuje požadavky stanovené §56 odst. zákona
o spotřebních daních k vrácení spotřební daně za LTO. Jelikož stěžovatel neunesl důkazní
břemeno, dospěl správce daně k závěru, že mu nenáleží nárok na vrácení spotřební daně podle
dotčeného ustanovení. Žalovaný toto rozhodnutí potvrdil.
[33] Obecně lze se stěžovatelem souhlasit, že postup správních orgánů by měl respektovat
zavedenou správní praxi, přičemž je zásadní vyvarovat se libovůle, popřípadě překvapivého
přístupu v typově shodných věcech. Princip legitimního očekávání lze považovat za jeden
z hlavních ústavních principů, jímž se musí veřejná správa ve své činnosti řídit. Na druhou stranu
ani dlouhodobá a zavedená správní praxe nesmí znamenat rigidní zakonzervování nastoleného
stavu v případech, kdy pro změnu praxe existují rozumné důvody. Zcela jistě se nelze legitimního
očekávání dovolávat ani v případech, kdy by správní praxe byla vytvořena nesprávným, respektive
nezákonným postupem.
[34] Jak soud uvedl již výše, princip legitimního očekávání automaticky neznamená
nezměnitelný přístup k dlouhodobé správní praxi. Odchýlit se od určité správní praxe,
jež se případně vytvořila, totiž správní orgán může, avšak zásadně pouze z racionálních důvodů
a s účinky pro budoucnost.
[35] Stěžovatel tvrdí, že mu svědčí legitimní očekávání vůči rozhodování celních orgánů,
které mu po dobu 17 let vždy uznaly nárok na vrácení spotřební daně z LTO podle
§56 odst. 1 zákona o spotřebních daních. Nicméně jak plyne z rekapitulace skutkového stavu,
správce daně pojal podezření ohledně splnění požadavků pro vrácení spotřební daně
již za zdaňovací období červenec 2017.
[36] Dne 25. 9. 2017 byl stěžovatel informován správcem daně o pochybnostech, zda splňuje
podmínky pro vrácení spotřební daně. Tímto sdělením dal správce daně najevo, že svou
dosavadní praxi do budoucna hodlá změnit a stěžovatel byl s touto změnou seznámen. Z obsahu
předmětného sdělení nevyplývá konečný závěr správce daně; zároveň je však ze sdělení zřejmé,
že správce daně svou dosavadní praxi do budoucna přehodnocuje. Závěr byl poté stěžovateli
sdělen platebním výměrem ze dne 15. 12. 2017.
[37] Stěžovateli bylo tedy v době podání řádného daňového přiznání za zdaňovací období
září 2018 (dne 25. 1. 2019) známo, že správce daně přehodnotil na základě provedeného
dokazování závěr ohledně nároku na vrácení spotřební daně. Stěžovatel měl reálnou možnost
přizpůsobit této změně své obchodněprávní vztahy, neboť v posuzované věci se jedná o pozdější
období. Změna přístupu ke stěžovateli nebyla svévolná, ale racionální, odůvodněná
a opodstatněná. Správce daně vycházel z nově zjištěných skutečností a provedeného dokazování.
[38] Nejvyšší správní soud proto shrnuje, že správce daně ani žalovaný svým postupem
neporušili zásadu legitimního očekávání. K oznámení možné změny správní praxe správcem daně
došlo už v průběhu roku 2017 při postupu k odstranění pochybností ohledně zdaňovacího
období červenec 2017. Stěžovateli bylo koncem roku 2017 známo, že jej správce daně
nepovažuje za osobu, které náleží nárok na vrácení spotřební daně z LTO podle §56 zákona
o spotřebních daních. V době podání řádného daňového tvrzení za zdaňovací období září 2018
tedy již nemohl legitimně očekávat, že správce daně bude nadále uplatňovat svou dřívější praxi,
jelikož jej nadále nepovažoval za skutečného výrobce tepla.
[39] Poukaz stěžovatele na rozsudek NSS ze dne 18. 3. 2021, č. j. 1 Afs 289/2019 - 41, není
přiléhavý, neboť v této věci správce daně na rozdíl od posuzované věci nedal daňovému subjektu
nijak najevo, že hodlá změnit svoji dříve uplatňovanou správní praxi.
[40] Ani námitka ohledně založení legitimního očekávání výsledkem daňové kontroly
finančních orgánů není v dané věci relevantní. Daňová kontrola proběhla předtím, než byl
stěžovatel seznámen se změnou praxe správce daně.
[41] Městský soud proto správně posoudil, že stěžovateli nenáleželo legitimní očekávání,
že celní orgány budou postupovat shodně jako v období do června 2017.
V. Závěr a náklady řízení
[42] Nejvyšší správní soud vzhledem k výše uvedenému uzavřel, že kasační stížnost není
důvodná, a proto ji podle §110 odst. 1 poslední věty s. ř. s. zamítl. O věci přitom rozhodoval bez
jednání za podmínek §109 odst. 2 s. ř. s.
[43] O náhradě nákladů řízení rozhodl soud v souladu s §60 odst. 1 s. ř. s. ve spojení
s §120 s. ř. s. Stěžovatel neměl ve věci úspěch, a nemá proto právo na náhradu nákladů řízení
o kasační stížnosti. Žalovanému v řízení o kasační stížnosti žádné náklady nad rámec jeho úřední
činnosti nevznikly, proto soud rozhodl, že se mu náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti
nepřiznává.
Poučení: Proti tomuto rozsudku ne j s ou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 25. listopadu 2022
JUDr. Miluše Došková
předsedkyně senátu