ECLI:CZ:NSS:2022:4.AFS.321.2021:39
sp. zn. 4 Afs 321/2021 - 39
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně Mgr. Petry Weissové a soudců
JUDr. Jiřího Pally a Mgr. Aleše Roztočila v právní věci žalobkyně: EG Therm s.r.o.
"v likvidaci", se sídlem Ústecká 396/27, Praha 8, zast. JUDr. Gabrielem Brenkou, advokátem,
se sídlem Štěpánská 653/17, Praha 1, proti žalovanému: Generální ředitelství cel,
se sídlem Budějovická 7, Praha 4, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 24. 7. 2019,
č. j. 12661-2/2019-900000-313, sp. zn. 26152380/5792/2017-11, v řízení o kasační stížnosti
žalobkyně proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 20. 8. 2021, č. j. 9 Af 40/2019 - 98,
takto:
I. Kasační stížnost se zamí t á.
II. Žádný z účastníků n emá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
Odůvodnění:
I.
[1] Celní úřad pro hlavní město Prahu (dále jen „správce daně“) rozhodnutím ze dne
14. 1. 2019, č. j. 34226/2019-510000-32.1 (dále jen „platební výměr“), stanovil žalobkyni výši
vratky spotřební daně z minerálních olejů (dále také „topné oleje“) na částku 0 Kč. Neuznal
totiž nárok žalobkyně na vrácení spotřební daně z minerálních olejů za zdaňovací období listopad
2017 z důvodu nesplnění podmínky podle §56 odst. 1 zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních
daních (dále jen „zákon o spotřebních daních“), jelikož žalobkyně neprokázala, že minerální oleje
prokazatelně použila pro výrobu tepla.
[2] Žalovaný shora uvedeným rozhodnutím (dále jen „napadené rozhodnutí“) zamítl
odvolání žalobkyně a platební výměr potvrdil.
II.
[3] Rozhodnutí žalovaného napadla žalobkyně žalobou u Městského soudu v Praze (dále
jen „městský soud“), který ji výše označeným rozsudkem zamítl.
[4] Městský soud především nepřisvědčil argumentaci žalobkyně, že celní orgány porušily
zásadu legitimního očekávání, neboť jí nárok na vrácení spotřební daně z minerálních olejů
po dobu 17 let přiznávaly za stejného skutkového a právního stavu. Pokud celní orgány žalobkyni
v minulosti vyměřovaly nárok na vrácení spotřební daně konkludentně za nezměněného
skutkového stavu, činily tak v rozporu s právními předpisy a judikaturou správních soudů.
Jednalo se tedy o nezákonnou správní praxi, která nemohla žalobkyni založit legitimní očekávání.
Postup celních orgánů vůči žalobkyni v minulosti (do zdaňovacího období červenec 2017)
byl jednoznačně skutkově jiný, jelikož až ve věcech od zdaňovacího období červenec 2017, stejně
jako v projednávané věci, správce daně na základě zjištěných důkazů provedl rozbor faktické
činnosti žalobkyně, a nespokojil se tedy s pouhým vyhodnocením předložených formálních
náležitostí (smluv, faktur). V projednávané věci také správce daně zjistil, že žalobkyně
prokazatelně nepoužila topné oleje pro výrobu tepla, ale pouze činila úkony k výrobě tepla
směřující, a nesplnila tak jednu z podmínek podle §56 odst. 1 zákona o spotřebních daních
pro vrácení spotřební daně. Pokud by jí celní orgány i za této situace přiznaly nárok na vrácení
spotřební daně, postupovaly by v rozporu se zákonem. Celní orgány tedy nepochybily, pokud věc
posoudily odlišně od svých dřívějších postupů, jestliže zjistily, že jejich dosavadní postup
ve vztahu k žalobkyni nebyl v souladu se zákonem.
[5] Městský soud připustil, že i nezákonná praxe celních orgánů může za určitých okolností
založit legitimní očekávání adresátů právních norem. Při rozporu mezi principem legitimního
očekávání a principem legality je však nutno zohledňovat i konkrétní okolnosti případu. Zejména
je třeba vzít v potaz důvody změny rozhodovací praxe, tedy zda je odůvodněna dostatečně
závažnými okolnostmi a zda dotčené subjekty měly možnost se s touto změnou předem
seznámit. Tyto podmínky byly podle městského soudu v projednávaném případě splněny;
žalobkyně byla seznámena s pochybnostmi správce daně ohledně toho, zda skutečně splňovala
podmínky §56 zákona o spotřebních daních. Napadené rozhodnutí tedy nemohlo
být pro žalobkyni překvapivé, jelikož věděla o probíhající kontrole ze strany správce daně.
[6] Městský soud se proto neztotožnil ani s žalobní námitkou, že se celní orgány účelově
snažily dokazováním odůvodnit změnu svého právního výkladu. Ty pouze v průběhu daňového
řízení zjistily nové, pro věc rozhodné skutečnosti, které jim v minulosti známy nebyly.
Až v průběhu projednávání věcí za zdaňovací období červenec 2017 a období následující
na základě podrobné analýzy zjistily, že skutečný stav věci je jiný, než žalobkyně tvrdila
v daňovém přiznání a než dokládala celním orgánům. Pokud žalobkyně v rozporu se zákonem
uplatňovala nárok na vrácení spotřební daně za situace, kdy v důsledku liknavosti celních orgánů
jí byl tento nárok v minulosti opakovaně přiznáván, nemůže s odkazem na legitimní očekávání
požadovat jeho opětovné přiznání. Obzvláště v případě, kdy celní orgány na základě nově
zjištěných skutečností, tj. nikoliv pouhou změnou právního výkladu, dospěly k jednoznačnému
závěru o nesplnění zákonných podmínek §56 zákona o spotřebních daních.
[7] Městský soud dále k žalobní argumentaci ohledně splnění věcných podmínek nároku
na vratku spotřební daně za nespornou označil skutečnost, že žalobkyně byla v rozhodném
období držitelkou státní autorizace opravňující ji podnikat v oblasti výroby tepla, a že uzavřela
s vlastníky domů, respektive se zástupci obchodních společností a dalších organizací vlastnících
domovní kotelny, smlouvy o nájmu souboru zařízení pro výrobu tepla. Oporu v podkladech
řízení má tedy stav, že žalobkyně byla dodavatelem minerálního oleje, ale neměla již možnost
s tímto olejem nakládat a fakticky kontrolovat jeho stav bez souhlasu a činnosti odběratele;
žalobkyně tedy neregulovala ani neovlivňovala vlastní výrobu tepla. Vstup do kotelen
byl žalobkyni umožněn v součinnosti s odběratelem a byli to sami odběratelé, kdo prováděli
úkony týkající se provozu kotle a určovali též okamžik počátku a konce výroby tepla, neboť sami
regulovali teplotu a současně určovali, v jakém rozsahu bude teplo vyrobeno. Jestliže minerální
oleje nebyly spotřebovány pro výrobu tepla žalobkyní, ale samotnými vlastníky topných zařízení
(odběrateli), nemohl žalobkyni ve smyslu §56 odst. 1 zákona o spotřebních daních nárok
na vrácení spotřební daně jako výrobci tepla vzniknout.
[8] Důvodnou neshledal městský soud nakonec ani námitku nesouladu postupu celních
orgánů a orgánů finanční správy. Žalobkyně byla podle zprávy o daňové kontrole
považována za výrobce a dodavatele tepla pro účely daně z přidané hodnoty. Soud neshledal,
že by byly orgány celní správy vázány názorem orgánů finanční správy, jelikož jejich závěry
se týkaly daně z přidané hodnoty, a nikoliv skutečnosti, zda v konkrétním místě a čase žalobkyně
skutečně teplo vyráběla, a naplnila tak podmínky pro nárok na vrácení spotřební daně.
III.
[9] Žalobkyně (dále jen „stěžovatelka“) nyní brojí proti rozsudku městského soudu (dále
jen „napadený rozsudek“) kasační stížností z důvodu podle §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s.
Navrhuje, aby Nejvyšší správní soud rozsudek městského soudu zrušil a věc vrátil tomuto soudu
k dalšímu řízení.
[10] Stěžovatelka nesouhlasí s posouzením námitky legitimního očekávání městským soudem.
Zdůrazňuje, že již od roku 2000 uplatňuje nárok na vrácení spotřební daně z minerálních olejů
a celní orgány jejím žádostem pokaždé vyhověly. V průběhu 17 let prováděly celní orgány různá
místní šetření, ale nikdy nedospěly k závěrům zpochybňujícím její nárok. Tímto postupem
správní orgány stěžovatelku pouze utvrzovaly v jejím legitimním očekávání. Stěžovatelce
proto nelze klást k tíži, že celní orgány vycházely z nedostatečně zjištěného skutkového stavu.
[11] Koncepce legitimního očekávání má spočívat v důvěře ve správnost předchozí
rozhodovací praxe (nebo také nečinnosti) příslušného státního orgánu. Otázkou
podle stěžovatelky nebylo, zda na základě rozhodování správce daně mohla nebo nemohla
očekávat, že její činnost je v souladu s §56 zákona o spotřebních daních, ale zda mohla
nebo nemohla legitimně očekávat, že k ní budou celní orgány přistupovat stejným způsobem
jako v předchozích 17 letech. Stěžovatelka k tomu odkázala na rozsudek Nejvyššího správního
soudu ze dne 18. 3. 2021, č. j. 1 Afs 289/2019 - 41, z něhož dovozuje, že orgány celní správy
měly nejdříve zaujmout stanovisko k výkladu pojmu „výrobce tepla“, které by však použily
až v dalším řízení o vrácení spotřební daně. Tím by stěžovatelka měla možnost se na nový postup
celních orgánů řádně připravit.
[12] Stěžovatelka nesouhlasí ani s tvrzením městského soudu, že legitimní očekávání,
vzhledem k oprávněnosti jejího nároku na vrácení spotřební daně, muselo být přerušeno
rozsudkem Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 5. 2006, č. j. 2 Afs 196/2004 - 126.
I po vydání zmíněného rozsudku totiž správce daně dále považoval stěžovatelčiny nároky
za oprávněné. Stěžovatelka má za to, že postup orgánů celní správy měl pouze za cíl změnit
právní hodnocení jejího postavení, aniž by došlo k reálné změně skutkového stavu. Legitimní
očekávaní stěžovatelky, že je skutečně „výrobcem tepla“, bylo potvrzeno i orgány finanční správy,
protože v jejich zprávách o daňové kontrole byla považována za „výrobce tepla“ také z hlediska
zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty.
IV.
[13] Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti trvá na svých již ve správním i soudním řízení
vyjádřených závěrech a přisvědčuje závěrům uvedeným v napadeném rozsudku. Neztotožňuje
se s tvrzením stěžovatelky, že svou nečinností, kdy jí konkludentně vyměřoval vrácenou
spotřební daň za minerálních olejů, aniž by komplexně ověřoval skutkový stav, založil legitimní
očekávání. Opačný závěr by zcela vyvrátil smysl veřejnoprávní kontroly nad dodržováním
právních norem, neboť u řady přestupkových a jiných protiprávních jednání o tomto jednání
nemají příslušné orgány povědomost, v důsledku čehož může protiprávní stav trvat i delší dobu.
[14] I přes to, že na některých místech spotřeby minerálních olejů se konala místní šetření,
celní orgány v jejich průběhu nezjišťovaly, kdo je skutečným výrobcem tepla. Nelze odhlédnout
od skutečnosti, že správné informace ohledně skutečného výrobce tepla neměl správce daně
k dispozici i z důvodu disimulace. Stěžovatelkou předložené smlouvy, dohody a pověření
zakrývaly skutečný obsah právního jednání. Stěžovatelce jako osobě odborně způsobilé navíc
musela být známa právní úprava i k ní se vztahující judikatura.
[15] Žalovaný má za to, že i když došlo ke zjištění skutečného skutkového stavu
až po poměrně dlouhé době, stále se jednalo o zákonný a zákonem předvídaný postup.
Pokud správce daně konkludentně přiznával vratku spotřební daně na základě daňového tvrzení
stěžovatelky, nelze v tom spatřovat nezákonný postup, ačkoliv nárok na vrácení daně ani v tuto
dobu neměla. Je nepochybné, že správci daně nejsou schopni prověřit všechna daňová tvrzení
u nich podaná. Zákonodárce tudíž zvolil takový postup, že se daň vyměří shodně s tvrzením
daňového subjektu a v případě pochybností se zákonným postupem se zjistí správná výše daně
a výše vrácené daně se podle tohoto výsledku změní.
[16] Na závěr žalovaný uvádí, že i kdyby snad skutečně došlo k založení legitimního očekávání
stěžovatelce v tom, že jí bude i nadále přiznáván nárok na vrácení spotřební daně, toto legitimní
očekávání by muselo skončit se zdaňovacím obdobím červenec 2017. V této době již nebyl nárok
na vrácení spotřební daně stěžovatelce vůbec přiznán a správce daně stěžovatelce odůvodnil,
proč ji nepovažuje za skutečného výrobce tepla. V dalších zdaňovacích obdobích,
tedy ani ve zdaňovacím období listopad 2017, o kterém žalovaný rozhodl napadeným
rozhodnutím, by tak již stěžovatelce legitimní očekávání nesvědčilo.
[17] S ohledem na uvedené skutečnosti žalovaný navrhuje zamítnutí kasační stížnosti.
V.
[18] Nejvyšší správní soud posoudil kasační stížnost v mezích jejího rozsahu a uplatněného
důvodu a zkoumal přitom, zda napadený rozsudek netrpí vadami, k nimž by musel přihlédnout
z úřední povinnosti (§109 odst. 3 a 4 s. ř. s.).
[19] Kasační stížnost není důvodná.
[20] Nejvyšší správní soud předesílá, že skutkově a právně obdobným případem mezi
týmiž účastníky řízení se již v nedávné době zabýval v rozsudku ze dne 13. 1. 2022,
č. j. 1 Afs 305/2021 - 35. Od závěrů vyslovených v tomto rozsudku nemá kasační soud důvod
se odchýlit ani v právě souzené věci, proto z nich v dalším vychází.
[21] Stěžejní otázkou v nynější věci je, zda stěžovatelce svědčilo legitimní očekávání ohledně
vzniku nároku na vrácení spotřební daně z minerálních olejů, neboť od jeho naplnění odvozuje
svůj nárok na vrácení daně za zdaňovací období listopad 2017.
[22] Zásada legitimního očekávání je zakotvena v ustanovení §2 odst. 4 správního řádu, podle
něhož „[s]právní orgán dbá, […] aby při rozhodování skutkově shodných nebo podobných případů nevznikaly
nedůvodné rozdíly.“
[23] Otázkou správní praxe zakládající legitimní očekávání se již zabýval rozšířený senát
Nejvyššího správního soudu v usnesení ze dne 21. 7. 2009, č. j. 6 Ads 88/2006 - 132. Vyjádřil
v něm, že „správní praxe zakládající legitimní očekávání je ustálená, jednotná a dlouhodobá činnost
(příp. i nečinnost) orgánů veřejné správy, která opakovaně potvrzuje určitý výklad a použití právních předpisů.
Takovou praxí je správní orgán vázán. Jen taková správní praxe je doplněním psaného práva a je způsobilá
modifikovat pravidla obsažená v právní normě. Správní praxi zakládající legitimní očekávání lze změnit, pokud
je taková změna činěna do budoucna, dotčené subjekty mají možnost se s ní seznámit a je řádně odůvodněna
závažnými okolnostmi. Libovolná (svévolná) změna výkladu právních předpisů směřující k tíži adresátů
není přípustná. Za racionální (nikoliv svévolnou) změnu správní praxe lze přitom s přihlédnutím ke konkrétním
okolnostem považovat změnu interpretovaného zákona, změnu zákonů souvisejících s interpretovaným předpisem
(systematický výklad) a změnu skutečností rozhodných pro interpretaci zákona (teleologický výklad).“ Obdobně
se vyslovil také Ústavní soud např. v nálezu ze dne 19. 3. 2009, sp. zn. III. ÚS 2822/07.
[24] Z výše uvedeného plyne, že správní praxe, kterou by mohlo být založeno legitimní
očekávání, není absolutně nepřekonatelná, nýbrž ji lze měnit. Odchýlit se od určité správní praxe,
jež se případně vytvořila, totiž správní orgán může, avšak zásadně pouze pro futuro, z racionálních
důvodů a pro všechny případy, kterých se praxí zavedený postup správního orgánu dotýká (srov.
např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 25. 4. 2006, č. j. 2 As 7/2005 - 86). Zásada
legitimního očekávání je také omezena jinými zásadami, jež je v rámci správního řízení správní
orgán povinen respektovat, zejm. zásadou legality (srov. např. rozsudek Nejvyššího správního
soudu ze dne 16. 3. 2010, č. j. 1 Afs 50/2009 - 233).
[25] Nejvyšší správní soud však také v rozsudku ze dne 12. 5. 2016, č. j. 5 As 155/2015 - 35,
zdůraznil, že legitimní očekávání nezakládá postup správních orgánů, který není v souladu
se zákonem. Konkrétně uvedl, že „[ú]častník řízení se však nepochybně před správním orgánem může
dovolávat obdobného zacházení jako v předchozích srovnatelných případech jen tehdy, byl-li tento předchozí postup
správního orgánu v souladu se zákonem. To znamená, že se nemůže domáhat, aby správní orgán nadále
dodržoval svoji předchozí nezákonnou správní praxi, i když nebyla relevantně napadena či jinými mechanismy
uvedena do souladu se zákonem, ale může se domáhat pouze, aby správní orgán dodržoval takovou správní praxi,
která se pohybuje v mezích prostoru pro uvážení, jenž je mu zákonem dán.“ Legitimní očekávání účastníka
řízení tedy není bezbřehé a správní orgán svou praxi může změnit. Důraz na nároky kladené
na změnu již existující správní praxe se přitom odvíjí od její ustálenosti (srov. např. již citovaný
rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 1 Afs 50/2009 - 233).
[26] Spornou otázkou v řízení před správními orgány bylo v právě souzené věci
to, zda lze považovat stěžovatelku za výrobce tepla, kterému podle §56 odst. 1 zákona
o spotřebních daních náleží nárok na vrácení spotřební daně. Tuto otázku stěžovatelka
již v kasační stížnosti nevznáší; soud doplňuje odůvodnění v tomto ohledu pouze pro objasnění
rozložení povinností mezi správce daně a daňový subjekt v souvislosti s podáním daňového
přiznání a vyměřením daně.
[27] Podle §56 odst. 1 zákona o spotřebních daních „[n]árok na vrácení daně vzniká právnickým
a fyzickým osobám, které nakoupily za cenu včetně daně, vyrobily pro vlastní spotřebu nebo přijaly v režimu
podmíněného osvobození od daně minerální oleje podle §45 odst. 1 písm. b) […](dále jen "topné oleje"), které
byly jimi prokazatelně použity pro výrobu tepla a které byly prokazatelně označkovány a obarveny podle části
páté, pokud jsou předmětem značkování a barvení vybraných minerálních olejů. Toto ustanovení se nevztahuje
na osoby, kterým byla vrácena daň z nakoupených topných olejů podle §15, 15a nebo 55.“
[28] Nárok na vrácení spotřební daně z minerálních olejů podle §56 odst. 1 zákona
o spotřební dani se uplatňuje v daňovém přiznání podle §56 odst. 10 téhož zákona.
[29] Daňový subjekt má podle §135 odst. 2 daňového řádu povinnost sám v řádném
daňovém přiznání tvrdit a uvést správné údaje rozhodné pro stanovení daně. Na základě tvrzení
daňového subjektu poté správce daně konkludentně vyměří daň, nemá-li o její výši pochybnosti.
Při konkludentním vyměření správce daně žádným způsobem nezkoumá, nehodnotí, neposuzuje
zákonnost výše základu daně, daně a jejich právního a skutkového základu. K vyměření daně
dojde bez jeho jakéhokoliv přičinění - fikcí - přímo ze zákona (srov. např. rozsudky Nejvyššího
správního soudu ze dne 28. 8. 2014, č. j. 7 Afs 94/2014 - 53, či ze dne 25. 5. 2016,
č. j. 3 Afs 190/2015 - 73). Břemeno správného tvrzení daně tak leží na daňovém subjektu.
Ten také odpovídá za to, že se tvrzení zakládá na pravdivých informacích.
[30] Správní orgány stěžovatelce podle jejího tvrzení od roku 2000 do června roku 2017
vracely spotřební daň z minerálních olejů. Podle vyjádření žalovaného správní orgány
konkludentně vyměřovaly daň (nárok stěžovatelky), kterou stěžovatelka měla povinnost uvádět,
a také uváděla do řádných daňových přiznání. Stěžovatelčinou povinností bylo do daňových
přiznání uvádět správné údaje. Správce daně pouze na základě těchto tvrzení vyměřil daň,
aniž by zkoumal skutkový stav a ověřoval stěžovatelčina tvrzení. Konkludentní stanovení daně
tedy nemohlo stěžovatelce založit jakákoliv očekávání budoucího postupu, jelikož při něm
správce daně nijak nehodnotil ani neposuzoval zákonnost jejího nároku. Správce daně pouze
vycházel z tvrzení daňového subjektu a vyměřil tedy takovou daň, jakou tvrdil daňový subjekt
sám.
[31] Platebním výměrem za zdaňovací období červenec 2017 ze dne 15. 12. 2017 (který není
předmětem přezkumu v nynějším řízení) vyměřil správce daně nárok na vrácení spotřební daně
ve výši 0 Kč. Správce daně takto postupoval po výzvě stěžovatelce k odstranění pochybností
ze dne 25. 9. 2017, jelikož měl pochybnosti o oprávněnosti nároku na vrácení spotřební daně
z minerálních olejů podle §56 odst. 1 zákona o spotřebních daních. Postupem k odstranění
pochybností podle §89 daňového řádu po doplnění požadovaných listin správce daně dospěl
k závěru, že stěžovatelku nelze považovat za osobu, které náleží nárok na vrácení spotřební daně
ve smyslu §56 odst. 1 zákona o spotřebních daních, a proto jí uplatněný nárok na vrácení
spotřební daně z minerálních olejů nepřiznal.
[32] Z výše uvedeného tedy plyne, že stěžovatelka byla nejpozději výzvou správce daně ze dne
25. 9. 2017 seznámena s jeho pochybnostmi o skutkovém stavu a ode dne 15. 12. 2017,
kdy správce daně vydal platební výměr, byla také seznámena s právním názorem správce daně.
Ten na základě zjištěného skutkového stavu dospěl k závěru, že stěžovatelka není výrobcem tepla,
neboť nesplňuje požadavky vyplývající z rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne
30. 5. 2006, č. j. 2 Afs 196/2004 - 126. Tyto skutečnosti jsou soudu známé z rozsudku Městského
soudu v Praze ze dne 8. 4. 2021, č. j. 15 Af 15/2018 - 92.
[33] V nynější věci stěžovatelka podala řádné daňové přiznání za měsíc listopad 2017
dne 26. 2. 2018. Dne 20. 4. 2018 byla u stěžovatelky zahájena daňová kontrola podle §87
daňového řádu zaměřená na prověření oprávněnosti nároku stěžovatelky jako daňového subjektu
na vrácení spotřební daně z minerálních olejů podle §56 zákona o spotřebních daních
za zdaňovací období srpen až listopad 2017; konkrétně k ověření naplnění podmínky podle
citovaného ustanovení, že nárok na vrácení spotřební daně vzniká právnickým a fyzickým
osobám u minerálních olejů, které byly jimi prokazatelně použity pro výrobu tepla. Ze zprávy
o daňové kontrole ze dne 20. 12. 2018, č. j. 71583-76/2018-510000-52, je přitom zřejmé,
že správce daně zjistil, že proces výroby tepla neprováděla stěžovatelka sama (některé činnosti
s tím spojené prováděli sami jednotliví odběratelé), tedy dospěl k závěru, že stěžovatelka
uvedenou podmínku nároku na vrácení spotřební daně z minerálních olejů podle §56 odst. 1
zákona o spotřebních daních nesplnila. V následném platebním výměru ze dne 14. 1. 2019
správce daně vycházeje ze skutečností uvedených ve zprávě o daňové kontrole vyměřil nárok
na vrácení spotřební daně z minerálních olejů za zdaňovací období listopad 2017 ve výši 0 Kč.
Žalovaný toto rozhodnutí napadeným rozhodnutím potvrdil.
[34] Obecně lze se stěžovatelkou souhlasit, že postup správních orgánů by měl respektovat
zavedenou správní praxi, přičemž je zásadní vyvarovat se libovůle, popřípadě překvapivého
přístupu v typově shodných věcech. Princip legitimního očekávání lze považovat za jeden
z hlavních ústavních principů, jímž se musí veřejná správa ve své činnosti řídit. Na druhou stranu
ani dlouhodobá a zavedená správní praxe nesmí znamenat rigidní zakonzervování nastoleného
stavu v případech, kdy pro změnu praxe existují rozumné důvody s účinky pro budoucnost.
Zcela jistě se nelze legitimního očekávání dovolávat ani v případech, kdy by správní praxe
byla vytvořena nesprávným, respektive nezákonným postupem.
[35] Stěžovatelka tvrdí, že jí svědčí legitimní očekávání vůči rozhodování celních orgánů, které
jí po dobu 17 let vždy uznaly nárok na vrácení spotřební daně z minerálních olejů podle §56
odst. 1 zákona o spotřebních daních. Nicméně jak plyne z rekapitulace skutkového stavu, pojal
správce daně podezření ohledně splnění požadavků pro vrácení spotřební daně již za zdaňovací
období červenec 2017.
[36] Dne 25. 9. 2017 byla stěžovatelka informována správcem daně o pochybnostech,
zda splňuje podmínky pro vrácení spotřební daně. Tímto sdělením dal správce daně najevo,
že svou dosavadní praxi do budoucna hodlá změnit a stěžovatelka byla s touto změnou
seznámena. Z obsahu předmětného sdělení nevyplývá konečný závěr správce daně; zároveň
je však ze sdělení zřejmé, že správce daně svou dosavadní praxi do budoucna přehodnocuje.
Závěr byl poté stěžovatelce sdělen platebním výměrem ze dne 15. 12. 2017. Stěžovatelce
bylo tedy v době podání řádného daňového přiznání za zdaňovací období listopad 2017
(dne 26. 2. 2018) známo, že správce daně přehodnotil na základě provedeného dokazování závěr
ohledně nároku na vrácení spotřební daně.
[37] Změna přístupu ke stěžovatelce nebyla svévolná, ale racionální, odůvodněná
a opodstatněná. Správce daně vycházel z nově zjištěných skutečností a provedeného dokazování.
[38] Nejvyšší správní soud proto shrnuje, že správce daně ani žalovaný svým postupem
neporušili zásadu legitimního očekávání. K oznámení možné změny správní praxe správcem daně
došlo už v průběhu roku 2017 při postupu odstranění pochybností ohledně zdaňovacího období
červenec 2017. Stěžovatelce bylo koncem roku 2017 známo, že ji správce daně nepovažuje
za osobu, které náleží nárok na vrácení spotřební daně z minerálních olejů podle §56 zákona
o spotřebních daních. V době podání řádného daňového tvrzení za zdaňovací období listopad
2017 tedy již nemohla legitimně očekávat, že správce daně bude nadále uplatňovat svou dřívější
praxi, jelikož ji nadále nepovažoval za skutečného výrobce tepla.
[39] Poukaz stěžovatelky na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 18. 3. 2021,
č. j. 1 Afs 289/2019 - 41, není přiléhavý, neboť v této věci správce daně na rozdíl od nyní
posuzované věci nedal daňovému subjektu nijak najevo, že hodlá změnit svoji dříve
uplatňovanou správní praxi.
[40] Ani námitka ohledně založení legitimního očekávání výsledkem daňové kontroly
finančních orgánů není v dané věci relevantní. Daňová kontrola proběhla předtím,
než byla stěžovatelka seznámena se změnou praxe správce daně.
[41] Městský soud tudíž správně posoudil, že stěžovatelce nenáleželo legitimní očekávání,
že celní orgány budou ohledně vzniku nároku na vrácení spotřební daně z minerálních olejů
ve smyslu §56 odst. 1 zákona o spotřebních daních postupovat shodně jako v období do června
2017. Kasační důvod podle §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. tudíž nebyl naplněn.
VI.
[42] Kasační stížnost není pro výše uvedené důvodná, a proto ji Nejvyšší správní soud
ve smyslu §110 odst. 1 věty druhé s. ř. s. zamítl.
[43] Výrok o náhradě nákladů řízení je odůvodněn §60 odst. 1 větou první s. ř. s. ve spojení
s §120 téhož zákona. Stěžovatelka nebyla v řízení o kasační stížnosti úspěšná, a právo na náhradu
nákladů řízení tudíž nemá. Žalovanému jako v řízení úspěšnému účastníkovi žádné náklady
nad rámec jeho běžné úřední činnosti nevznikly, a proto Nejvyšší správní soud rozhodl, že žádný
z účastníků nemá právo na náhradu nákladů tohoto řízení.
Poučení: Proti tomuto rozsudku ne j so u opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 31. ledna 2022
Mgr. Petra Weissová
předsedkyně senátu