ECLI:CZ:NS:2010:8.TDO.1452.2009.1
sp. zn. 8 Tdo 1452/2009
USNESENÍ
Nejvyšší soud projednal v neveřejném zasedání konaném dne 28. dubna 2010 dovolání obviněných G. N., a PhDr. V. Ž., proti rozsudku Vrchního soudu v Praze ze dne 11. 5. 2009, sp. zn. 3 To 46/2008, jako odvolacího soudu v trestní věci vedené u Městského soudu v Praze pod sp. zn. 46 T 5/2004, a rozhodl takto:
I. Podle §265k odst. 1, 2 tr. ř. se rozsudek Vrchního soudu v Praze ze dne 11. 5. 2009, sp. zn. 3 To 46/2008, v části týkající se obviněného PhDr. V. Ž. zrušuje .
Podle §265k odst. 2 tr. ř. se současně zrušují také další rozhodnutí na zrušenou část rozhodnutí obsahově navazující, pokud vzhledem ke změně, k níž došlo zrušením, pozbyla podkladu.
Podle §265 l odst. 1 tr. ř. se Vrchnímu soudu v Praze přikazuje , aby věc obviněného PhDr. V. Ž. v potřebném rozsahu znovu projednal a rozhodl.
II. Podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. se dovolání obviněného G. N. odmítá .
Odůvodnění:
Rozsudkem Městského soudu v Praze ze dne 20. 8. 2007, sp. zn. 46 T 5/2004, byli obvinění G. N. a PhDr. V. Ž. uznáni vinnými trestným činem zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 odst. 1, odst. 3 písm. a) tr. zák. jako spolupachatelé podle §9 odst. 2 tr. zák., za což byli oba obvinění shodně odsouzeni podle §148 odst. 3 tr. zák. k trestu odnětí svobody na dvě léta, jehož výkon byl podle §58 odst. 1 tr. zák. podmíněně odložen na zkušební dobu stanovenou podle §59 odst. 1 tr. zák. na čtyři léta. Obviněnému PhDr. V. Ž. byl podle §53 odst. 1 tr. zák. uložen též peněžitý trest ve výměře 5.000.000,- Kč, přičemž podle §54 odst. 3 tr. zák. byl pro případ, že by peněžitý trest nebyl ve stanovené lhůtě vykonán, stanoven náhradní trest odnětí svobody v trvání dvou let.
Oba obvinění napadli rozsudek soudu prvního stupně odvoláním. Rozsudkem Vrchního soudu v Praze ze dne 11. 5. 2009, sp. zn. 3 To 46/2008, byl podle §258 odst. 1 písm. b), d), e) tr. ř. rozsudek soudu prvního stupně v celém rozsahu zrušen. Podle §259 odst. 3 tr. ř. bylo znovu rozhodnuto tak, že oba obvinění byli uznáni vinnými trestným činem zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 odst. 1, odst. 3 písm. c) tr. zák. ve spolupachatelství podle §9 odst. 2 tr. zák. a odsouzeni oba shodně podle §148 odst. 3 tr. zák. k trestu odnětí svobody na dvě léta, jehož výkon byl podle §58 odst. 1 tr. zák. podmíněně odložen na zkušební dobu stanovou podle §59 odst. 1 tr. zák. na čtyři léta.
Podle skutkových zjištění odvolacího soudu se obvinění trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 odst. 1, odst. 3 písm. c) tr. zák. ve spolupachatelství podle §9 odst. 2 tr. zák. dopustili tím, že
1) dne 20. 7. 1998 G. N. na Celním úřadu Ruzyně - letiště Praha po předchozí dohodě s PhDr. V. Ž., v úmyslu zkrátit clo a daň z přidané hodnoty (dále jen DPH), podal návrh na propuštění obrazů Zátiší s rybou, Žena se psem, Zátiší s krabem od autora Emila Filly, Hráč kulečníku od autora André Nemese a Zátiší s košem, ovocem a láhví od Alfréda Justitze zakoupených v galerii S. v L. do režimu tranzit, ve kterém, ač skutečným majitelem předmětných obrazů byl PhDr. Ž., jenž kupní cenu uhradil dne 26. 3. 1998 ze svého účtu vedeného u Živnostenské banky, a. s., a G. N. při nákupu obrazů na aukci podle ústní dohody PhDr. V. Ž. zastupoval, G. N. předstíral, že obrazy jsou jeho osobním majetkem, který dováží při převedení svého obvyklého místa pobytu ze zahraničí do tuzemska, a na základě těchto informací mu Celní úřad Praha II jako fyzické osobě dříve žijící v zahraničí, na kterou se vztahovalo ustanovení §2 vyhlášky MF ČR č. 136/1998 Sb., dle kterého osobní majetek fyzických osob dovážený při převedení jejich obvyklého místa pobytu v zahraničí do tuzemska je osvobozen od cla, v důsledku čehož dne 4. 8. 1998 uvedené obrazy, jejichž celní hodnota při navržení do celního režimu tranzit byla 6.734.987,- Kč, celní úřad propustil do režimu volného oběhu s podmíněným osvobozením od cla a rovněž stanovil zákonnou podmínku nezcizitelnosti těchto obrazů ve lhůtě dvanácti měsíců od data jejich propuštění do volného oběhu a před uplynutím této lhůty G. N. předal obrazy PhDr. V. Ž. a uvedenou transakcí způsobili českému státu škodu ve výši 1.481.697,- Kč jako únik na DPH, kterou dodatečným rozhodnutím ze dne 2. 5. 2001 č. 08-16/01 vyměřil Celní úřad Praha II se sídlem v Praze,
2) dne 24. 4. 1998 G.N. na celním přechodu Celního úřadu Ruzyně - letiště Praha po předchozí dohodě s PhDr. V. Ž., v úmyslu zkrátit clo a DPH, písemně prohlásil, že obraz Jákobův žebřík od Marca Chagalla v hodnotě v přepočtu 20.454.000,- Kč, který si dne 16. 2. 1998 PhDr. V. Ž. zakoupil v C. G. v N. Y., je jeho soukromý majetek, a na základě jeho prohlášení byl obraz propuštěn do režimu volného oběhu s osvobozením od dovozního cla na základě ustanovení §26 vyhlášky MF ČR č. 93/1993 Sb. jako vybavení domácnosti určené k zařízení přechodného bydliště, neboť se na něj vztahoval §2 téže vyhlášky, dle kterého osobní majetek fyzických osob dovážený při jejich přestěhování z trvalého bydliště v zahraničí do tuzemska je osvobozen od dovozního cla, po propuštění obrazu do volného oběhu obraz předal zpět PhDr. V. Ž. a uvedenou transakcí způsobil českému státu škodu ve výši 4.498.880,- Kč jako únik DPH, když tuto částku by musel obviněný PhDr. V. Ž. jako faktický majitel obrazu při jeho dovozu do ČR zaplatit.
Proti rozsudku odvolacího soudu podali oba obvinění prostřednictvím svých obhájců v zákonné lhůtě dovolání směřující proti výroku o vině. Shodně v nich odkázali na dovolací důvod uvedený v ustanovení §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. a namítli, že napadené rozhodnutí spočívá na nesprávném právním posouzení skutku nebo jiném nesprávném hmotně právním posouzení.
Obviněný G.N. ve shodě s dosavadní obhajobou tvrdil, že stěžejním problémem je výklad pojmů uvedených v čl. I Dohody o dovozu vzdělávacích, vědeckých a kulturních materiálů, publikované pod č. 102/1998 Sb. (nadále Dohoda) a bodu I Protokolu k této Dohodě, publikovanému pod č. 103/1998 Sb. (nadále Protokol). Odvolací soud na jedné straně odmítá jeho výklad, že neuvalení cla je totožné s osvobozením od cla, přičemž konstatuje, že pro tento výklad nepředkládá žádné argumenty. Na druhé straně se staví za výklad podaný Generálním ředitelstvím cel a nekriticky jej přejímá, což vzbuzuje pochybnosti o správnosti jeho postupu v dané otázce. Připomněl, že proti sobě stojí dvě vyjádření, a to sdělení Ústavu státu a práva Akademie věd České republiky a odborné vyjádření Generálního ředitelství cel. Větší váhu soud přikládá názoru Generálního ředitelství cel s argumentem, že je gestorem Dohody, nezabývá se ale hodnocením právního názoru Ústavu státu a práva, ačkoliv jde o instituci s přinejmenším stejně kvalifikovanými vykladači práva, jakými disponuje Generální ředitelství cel.
Dovolatel opakoval, že setrvává na svém právním názoru, znovu upozornil na obsah tehdy platného a účinného zákona o dani z přidané hodnoty č. 588/1992 Sb., který činil právní režim daně z přidané hodnoty závislý na clu. Ustanovení §43 odst. 6 tohoto zákona přímo uvádí, že zboží z dovozu je osvobozeno od daně z přidané hodnoty, pokud se na něj vztahuje osvobození od cla. Toto ustanovení podle něj navazuje na znění čl. I odst. 1 písm. b) Dohody, podle něhož se smluvní státy zavázaly, že nebudou uvalovat cla nebo jiné dávky na dovoz nebo v souvislosti s dovozem vzdělávacích, vědeckých a kulturních materiálů uvedených v přílohách B, C, D a E této dohody; příloha B vyjmenovává „umělecká díla a sběratelské předměty vzdělávacího, vědeckého a kulturního charakteru“, přičemž na seznamu těchto děl jsou i malby a kresby, včetně kopií, které byly provedeny ručně, vyjma sériově vyrobeného malovaného zboží. Odkázal i na v rozhodné době platný a účinný celní zákon č. 13/1993 Sb., který v §318 stanovil, že jeho ustanovení se užijí jen tehdy, nestanoví-li mezinárodní smlouva jinak, z čehož je podle něj zřejmé, že Dohoda měla při aplikaci přednost před celním zákonem.
Nesouhlasil s právním názorem odvolacího soudu, že dodatečné vyměření daně z přidané hodnoty na dovezené obrazy ve výši 22 % jejich hodnoty není ničím jiným než následnou vnitřní daní, kterou byla Česká republika oprávněna vyměřit podle čl. I odst. 2 písm. a) Dohody. Měl za to, že dodatečné vyměření daně z přidané hodnoty z dovezených obrazů odporuje §43 odst. 6 zákona č. 588/1992 Sb., jelikož ze znění čl. I odst. 1 písm. b) Dohody a také z ustanovení §55 odst. 3 celního zákona jednoznačně plyne, že dovezené obrazy byly od cla osvobozeny. Pokud čl. I odst. 2 Dohody povoluje smluvním státům vybírání vnitřních daní na dovážené předměty, pak tato dispozice je zcela obecná, nikoliv konkrétní k jednotlivým subjektům daně vyměřujícím. Zákonodárce podle něj nevyužil zmocnění a povolení Dohody k tomu, aby upravil zákony o svých vnitřních daní tak, aby mohly být vybírány na dovážených předmětech bez ohledu na celní režim těchto předmětů, a naopak v §43 odst. 6 zákona č. 588/1992 Sb. přímo uvedl, že zboží z dovozu je při jeho osvobození od cla také osvobozeno od daně z přidané hodnoty.
D odatečné vyměření daně z přidané hodnoty z dovezených obrazů, které byly od cla osvobozeny, proto podle dovolatele odporuje zákonu a postup subjektu vyměřující daň označil za úřední zvůli. Vyjádřil rovněž názor, že pojmosloví uvedené v Dohodě a Protokolu je zapotřebí vykládat i jazykově, neboť závazné znění obou dokumentů představují jejich verze v anglickém a francouzském jazyce. Domníval, že spor o platnost pojmů může pramenit i z významného posunu způsobeného překladem do českého jazyka. Spor o výklad citovaných právních norem soudy měly v daném případě řešit s přihlédnutím k obecné právní zásadě in dubio mitius, tedy v pochybnostech (sám soud přiznal, že ve výkladu norem celního práva si je natolik nejistý, že jejich výklad svěřil konzultantovi, který měl jeho pochybnosti rozptýlit) se přiklonit k výkladu práva, který je pro dovolatele příznivější.
Rozhodnutí soudů obou stupňů pokládal za nesprávná, neboť jednání, kterým byl uznán vinným, není trestné, jelikož se ho dopustil v tzv. právním omylu. Tento omyl údajně spočíval v domnělém krácení DPH, přičemž však žádná objektivní povinnost odvést daň na straně dovolatele nebyla. Dovolatel měl za to, že jednal z neznalosti právních norem, resp. si je mylně vykládal. Jeho jednání tak představuje putativní delikt, nebyla naplněna skutková podstata žádného trestného činu. Dovozoval, že vzhledem k zásadě nullum crimen sine lege je založena jeho beztrestnost včetně vymizení společenské nebezpečnosti předmětného jednání.
Obviněný G.N. navrhl, aby Nejvyšší soud zrušil rozsudek Vrchního soudu v Praze a aby tomuto soudu přikázal věc v potřebném rozsahu znovu projednat a rozhodnout, popřípadě aby podle §265m odst. 1 tr. ř. ve věci rozhodl sám rozsudkem.
Obviněný PhDr. V. Ž. své námitky uplatněné pod body III., IV. a V. textu dovolání v podstatě rozdělil do tří kategorií.
První skupina námitek byla v zásadě shodná s těmi, které ve svém dovolání uplatnil obviněný G.N. a jimiž zpochybňoval výklad pojmů „osvobození od cla“ a „osvobození od daně z přidané hodnoty“ učiněný odvolacím soudem. Tvrdil, že skutek popsaný ve výroku o vině nemůže být trestným činem podle §148 tr. zák., jelikož k žádnému úniku na DPH, jak naposledy konstatoval odvolací soud, nemohlo objektivně dojít. Závěr odvolacího soudu, že vznikla povinnost zaplatit DPH na dovozu, zdůvodněný tím, že slovo „osvobodit“ či „rozšířit osvobození“ od cla znamená obsahově v textu mezinárodní smlouvy něco jiného než v tuzemském právním prostředí, čímž přitakal názoru Generálního ředitelství cel, označil za neakceptovatelný a podporující deformaci závazků České republiky z mezinárodní smlouvy. K vyjádření Generálního ředitelství cel poznamenal, že již z hlediska jazykového a logického rozboru je nesmyslné, protože stanovení sazby cla „bez cla“ nepochybně znamená uvalení cla, byť v nulové výši, a nenaplňuje smluvní závazek neuvalovat clo. Své námitky celkově shrnul tím, že je podle něho zjevné, že pokud osvobození od DPH na dovozu není zahrnuto již pod slovy „jiné dávky“ vybírané při dovozu z čl. I. odst. 1 Dohody a Protokolu, čímž se dosud žádný soud nezabýval, pak k němu automaticky došlo v důsledku vnitřní právní úpravy, konkrétně §43 odst. 5 zákona o dani z přidané hodnoty.
Další pochybení obviněný PhDr. V. Ž. spatřoval v úvahách, jimiž se soudy vypořádaly s otázkou zániku trestnosti v podobě účinné lítosti ve smyslu §66 písm. a) tr. zák. Dovolatel uvedl, že prokazatelně učinil kroky a zajistil zaplacení údajného dluhu na DPH, přičemž k úhradě došlo sice v den jeho obvinění, ale je evidentní, že pokyny k tomuto postupu vydal již předchozí den, což avizoval i do protokolu o podání vysvětlení. Nesouhlasil s odvolacím soudem, který odmítl aplikovat tuto jeho spíše okrajovou obranu s argumentem, že příliš dlouho vyčkával od samotného spáchání trestného činu i od doby, kdy se o podání trestního oznámení dozvěděl, a že tedy nejednal dobrovolně, ale již pod tlakem zcela konkrétního a dlouhodobě hrozícího trestního stíhání. Protože zákon nestanoví výslovně žádné lhůty, ve kterých by k jednání popsanému v §66 písm. a) tr. zák. mělo dojít, akceptuje podle jeho mínění z časového hlediska všechna jednání, naplňují-li prvek dobrovolnosti. Měl za to, že odvolací soud nepřinesl žádný konkrétní důkaz o tom, že by měl vědět, že mu hrozí aktuálně trestní stíhání či že má být v konkrétní čas obviněn, a nevyvráceno zůstává jeho tvrzení, že právě časová prodleva cca 2 roky od podání trestního oznámení, které bylo zveřejněno i v médiích, jej utvrzovala v přesvědčení, že šetření nemůže skončit jeho obviněním; předvolání na Policii České republiky na den, kdy byl obviněn, se původně týkalo jiné věci. Usuzoval proto, že prvek dobrovolnosti nebyl vyvrácen, závěr soudu o aktuální hrozbě se jeví spíše jako spekulace, vycházející z následujících událostí.
Nejobsažnější část dovolání pak tvořily námitky směřující proti hodnocení důkazů soudy obou stupňů a proti postupu odvolacího soudu, který podle obviněného porušil jednu ze zásad spravedlivého procesu, pakliže se nevypořádal se všemi odvolacími námitkami a neuvedl důvody, proč je případně neakceptoval. Protože odvolací soud nedostál své povinnosti, obviněný znovu opakoval výhrady, které přednesl již v odvolání.
Namítal, že žádným důkazem, kromě mechanického odkazování na vyjádření obviněného G. N., nebyla prokázána dohoda mezi ním a obviněným G. N., že ze zahraničí dovážené obrazy budou prezentovány jako jeho majetek při stěhování do bydliště do ČR, aby tak bylo dosaženo osvobození od cla a podobných poplatků, sám napadený rozsudek konstatuje, že žádné takové možnosti pro osvobození v případě jeho spoluobviněného nebyly. V souvislosti s tím poukazoval na nevěrohodnost obviněného G. N., která podle dovolatele vyplynula ze svědectví PhDr. V. Š., M. Š., P. H., F. H., nelichotivě se o spoluobviněném vyjadřoval v odděleně vedeném trestním řízení svědek B. či v tisku prof. D. Nepravdivá první výpověď obviněného G. N. byla podle dovolatele učiněna pod tlakem, resp. při manipulaci s ním předstíraným hrozícím nebezpečím, policejní ochranou před ním a možná za příslibu umožnění následného vycestování z ČR, poukázal na to, že zvláštnosti zacházení se spoluobviněným byly ukončeny jeho trvalým odjezdem v létě 2001 zpět do USA, kde mu nehrozí vydání, a to v době po přepsání audiozáznamu o konfrontaci, kde zopakoval údaje z prvého výslechu, a jeho podpisu. Znovu připomněl své podezření na možnou souvislost mezi konáním spoluobviněného a zájmy společnosti CME, resp. ČNTS, se kterými se dovolatel ve zlém rozešel, a vytkl, že soudy se s těmito úvahami i k tomu doloženými důkazy vypořádaly zkreslujícím způsobem. Aniž by chtěl zpochybňovat skutková zjištění, dovolával se toho, aby důkazy vedoucí k uvedeným zjištěním byly po obsahové stránce věrně, a nikoli deformovaně, reprodukovány a aby do skutkových zjištění nebyly vkládány spekulace.
K dovozu obrazů z dražební síně S. uvedl, že není pravdou, že osobní účast G. N. na dražbě byla pouze inscenovaná jako součást zločinného záměru. Tvrdil, že spoluobviněný G.N. jako vydražitel se stal na místě dražby vlastníkem vydražených obrazů; jako nepřímý zástupce jednal svým jménem a sám nabýval práv a povinností, které byl pak povinen převést na zastoupeného. Obviněný PhDr. V. Ž. upozornil, že při popisu dražby a následných událostí uvedl spoluobviněný řadu nepravd, a to zčásti opakovaně, které zejména napadený rozsudek považuje za objektivní a věrohodné. G.N. podle dovolatele kupř. lhal o své registraci až před předmětnou dražbou, ačkoliv z šetření policejních orgánů vyplynulo, že zde obchodoval již dříve, byly s ním zkušenosti z dřívějších obchodů, nepravdivě tvrdil, že kupní cenu PhDr. V. Ž. uhradil již v aukční síni, ačkoliv bylo následně zjištěno, že cenu uhradil prostřednictvím Živnobanky až ex post, apod. Za nejpodstatnější v případě tohoto dovozu obviněný označil okolnosti týkající se zaplacení celní kauce a jejího vrácení. Měl za to, že není sporu o tom, že peníze na zaplacení celní kauce poskytl z vlastních prostředků právě on, přičemž připomněl, že při platbě úhrnné částky za dovoz vydražených obrazů nerozlišoval užití této částky v jednotlivých položkách, pojímal ji jako úhradu celkově související se zmíněným dovozem. Chybí ale jakýkoliv objektivní důkaz, že tuto částku inkasoval zpět jako vratku od celních orgánů s podmínkou nezcizitelnosti uvedených obrazů. Jako objektivní důkaz nelze hodnotit měnící se sdělení spoluobviněného. Při absenci dokladu o vrácení peněz je podle jeho mínění zřejmé, že spoluobviněný na jedné straně opakovaně uváděl, že mu peníze z vrácené celní kauce reálně předal, jindy zase tvrdil, že reálné vrácení se neuskutečnilo, ale došlo k jakémusi zápočtu. Doklad o zápočtu však chybí a navíc by spoluobviněný musel mít pohledávky proti němu, což nebylo zjištěno. Soudům vytkl rovněž nedůslednost při rekonstrukci časového průběhu dovozu obrazů do ČR, přičemž nepodložené konstrukce o čase dovozu do ČR soud používá k obhajobě věrohodnosti spoluobviněného i v souvislosti s dalším stíhaným skutkem.
I ve vztahu k dovozu obrazu Marca Chagalla dovolatel namítal, že soudy nesprávně postavily závěr o jeho vině na výpovědi spoluobviněného G. N., která však obsahuje řadu nesrovnalostí. Případné a pochybné zkrácení cla či DPH proběhlo způsobem zcela odlišným od toho, na kterém se měl s G. N. domluvit a za který je stíhán. Žádost G. N. o propuštění uvedeného obrazu do volného oběhu s uvedením pravého autora a rukou psaná poznámka neidentifikovaného celníka o osvobození od cla jsou důkazem, které jsou v rozporu s vyjádřením G. N., že údaje k obrazu nahlásil do nějakého formuláře, což odporuje výše konkretizované listině i výpovědi svědka P., který se o žádném osvobození nezmiňuje a naopak potvrzuje platbu, která osvobození vylučuje. Obviněný naznačil, že je velice pravděpodobná manipulace s listinami v celním spise a upozornil na utajovaný půl den G. N. strávený před prvním výslechem ve společnosti policistů a celníků. Snažil-li se soud v rozsudku bez důkazů tvrdit, že částka 40.000,- Kč mohla být úplatek, jde toliko o do rozsudku nepatřící konstrukci a domněnku. Nesouhlasil ani s hodnotícími úvahami soudu, pakliže neuvěřil jeho obhajobě o výměnném obchodu se spoluobviněným tak, že měl získat vlastnictví obrazu M. Chagalla výměnou za kolekci obrazů českého moderního umění. Vytkl, že k jeho tíži vyložil text plné moci, kterou spoluobviněného zmocnil k převzetí obrazu v celním skladu ve Š., že se snažil zlehčit jeden z jeho zásadních argumentů o přechodu vlastnictví obrazu, kdy sám spoluobviněný ve své výpovědi uvedl, že když převzal obraz ve Š. a byl informován tamními celníky o poplatku 5 % i při pouhém tranzitu přes š. území, odbyl ho s tím, že je to jeho starost, což by jako vlastník stěží učinil. Jako vlastník obrazu takové hodnoty by se choval zcela jistě jinak, než jak popsal podle soudu věrohodný spoluobviněný G.N.
Závěrem obviněný PhDr. V. Ž. vyjádřil přesvědčení, že v dosavadním řízení, v jeho závěru postupy a rozhodnutím odvolacího soudu došlo k porušení práva na spravedlivý proces. Odvolací soud se jeho odvolacími námitkami nezabýval, ač měl, a skutková zjištění o jeho údajné součinnosti se spoluobviněným G. N. oba soudy při nerespektování zásady in dubio pro reo postavily na neúplném hodnocení důkazů při využití jen některých z nich. Navrhl, aby Nejvyšší soud zrušil napadený rozsudek Vrchního soudu v Praze i jemu předcházející rozsudek Městského soudu v Praze a aby sám rozhodl o jeho zproštění obžaloby.
Státní zástupce Nejvyššího státního zastupitelství ve vyjádření k dovoláním obviněných p o připomenutí zákonných podmínek přípustnosti dovolání jako mimořádného opravného prostředku shledal námitku obviněného G. N. spočívající v tvrzení, že z obsahu Dohody, příslušného Protokolu k ní, jimiž je Česká republika vázána, a §43 odst. 5 zákona č. 588/1992 Sb. vyplývá, že ani jeden z obviněných nebyl povinen zaplatit při dovozu uměleckých děl specifikovaných v pravomocném výroku o vině rozsudku soudu druhého stupně daň z přidané hodnoty, podřaditelnou pod dovolatelem uplatněný dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř., jelikož obviněný tím v podstatě zpochybňoval naplnění objektivní stránky trestného činu podle §148 tr. zák. Tuto námitku však označil za zjevně neopodstatněnou. Obviněný opakoval v dovolání jen námitky uplatněné již v řízení před soudem prvního stupně a v odvolacím řízení, se kterými se soudy obou stupňů dostatečně a správně vypořádaly. Vrchní soudu v Praze v roli soudu odvolacího se k podstatě předmětné výhrady jmenovaného obviněného velmi podrobně vyjádřil v pasáži vymezené počátkem prvního odstavce na straně 15 a koncem druhého odstavce na straně 19 svého rozsudku. Plně se ztotožnil se stanoviskem, které Vrchní soud v Praze zaujal k výkladu pojmů „nulová celní sazba“, příp. „neuvalení či nevyměření cla“ na jedné straně a „osvobození od cla“ na straně druhé, s tím, že mezi tyto pojmy obsažené jednak v Dohodě a Protokolu a jednak v zákonu č. 588/1992 Sb. nelze dávat rovnítko, a to zejména s ohledem na znění čl. I odst. 2 písm. a) Dohody, resp. bodu I odst. 2 písm. a) Protokolu. Senát Vrchního soudu v Praze podle něj správně zkonstatoval, že v případě inkriminovaného dovozu výtvarných děl se neuplatní výjimka zakotvená v ustanovení §43 odst. 5 zákona č. 588/1992 Sb., která stanovila, že zboží z dovozu je osvobozeno od daně z přidané hodnoty, pokud se na ně vztahuje osvobození od cla. Navrhl, aby Nejvyšší soud dovolání obviněného G. N. odmítl podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. jako zjevně neopodstatněné.
V případě dovolání obviněného PhDr. V. Ž. shrnul, že tento dovolatel napadá pravomocné rozhodnutí ze tří hledisek.
Pokud dovolatel namítal, že nelze souhlasit se závěrem soudů obou stupňů, který se opírá o doznání obviněného G. N., že motivem jednání obou obviněných bylo vyhnout se zaplacení celních poplatků a daně z přidané hodnoty, pak tyto jeho námitky nelze podřadit pod použitý dovolací důvod dle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř., ale ani pod žádný jiný z dovolacích důvodů. Tvrzení dovolatele, která nevycházejí z podoby skutku uvedené ve výrokové části příslušného - dovoláním napadeného - rozhodnutí soudu totiž nespadají pod dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř.
Závěr o nepodřaditelnosti námitek obviněného PhDr. V. Ž. pod dovolací důvod podle §265odst. 1 písm. g) tr. ř. platí podle něj i pro tvrzení obviněného, že (přesně citováno z dovolání ): „Jsem si vědom, že v rámci dovolacího řízení v zásadě nelze přezkoumávat hodnocení shromážděných a provedených důkazů soudy nižších stupňů. Tato zásada je však v intencích judikatury Ústavního soudu prolomena tam, kde skutková zjištění jsou v extrémním rozporu s obsahem provedených důkazů, o což v této věci podle mne jde.“, což je - jak se dá alespoň usoudit z kontextu předmětného mimořádného opravného prostředku - okolnost, která podle dovolatele údajně nevylučuje přezkumnou pravomoc Nejvyššího soudu. Námitku „extrémního rozporu“ označil státní zástupce za naprosto iracionální, neboť tvrzení o jeho existenci je ve své podstatě opřeno o výhrady k osobě obviněného G. N., event. k jeho motivaci vypovídat v neprospěch obviněného PhDr. V. Ž. (to vše za situace, kdy obviněný G.N. se v podstatě doznává k vlastní trestné činnosti), což by ani teoreticky nemohlo vést k překonání závěrů judikatury Nejvyššího soudu. Poznamenal, že s ohledem na principy vyplývající z ústavně garantovaného práva na spravedlivý proces lze o dovolacím důvodu uvažovat v případě extrémního rozporu mezi provedenými důkazy a skutkovými zjištěními soudů, ale takové nedostatky z obsahu spisového materiálu nevyplývají.
Argumentaci, kterou obviněný PhDr. V. Ž. uplatnil v bodě III. dovolání a která se v zásadě shodovala s námitkami G. N., jelikož obviněný PhDr. V. Ž. vytkl, že odvolací soud se s otázkou osvobození od placení daně z přidané hodnoty vypořádal v rozporu s převzatými závazky, které pro Českou republiku plynuly z Dohody a Protokolu a z ustanovení §318 zákona č. 13/1993 Sb., označil za zjevně neopodstatněnou ve smyslu ustanovení §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. a odkázal na stanovisko, které k této otázce zaujal v souvislosti s dovoláním spoluobviněného G. N.
Za důvodnou naopak označil námitku obviněného, namítal-li, že byly vadně vyhodnoceny podmínky aplikace ustanovení §66 písm. a) tr. zák. o zániku trestnosti trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 odst. 1, odst. 3 písm. a) tr. zák. v důsledku projevené účinné lítosti ve formě dobrovolného zamezení nebo napravení škodlivého následku trestného činu. Připomněl nález Ústavního soudu ze dne 28. 7. 2009, sp. zn. IV. ÚS 3093/2008, v němž Ústavní soud zkonstatoval, že trestní zákon zná, mimo obecné ustanovení o účinné lítosti v §66 tr. zák., rovněž speciální ustanovení o účinné lítosti uvedené v §147a tr. zák., které se týká výhradně trestného činu neodvedení daně podle §147 tr. zák. V §147a tr. zák. je lhůta, v níž je možné projevit účinnou lítost, ukončena počátkem vyhlašování rozsudku soudu prvního stupně. V typově shodné trestné činnosti definované v §147 a §148 tr. zák. Ústavní soud považuje pojem "neodvedení" za terminologicky významnější zásah do chráněného zájmu státu než „zkrácení“, a proto považuje za nepřípustné, aby lhůty k uplatnění účinné lítosti byly pro obdobnou trestnou činnost tak rozdílné. Zvláště pak v případě, kdy interpretace obecného ustanovení §66 tr. zák. je přísnější než zákonné vymezení v §147a tr. zák. Z obsahu citovaného nálezu se také podává, že ustanovení §66 tr. zák. je zvláštním projevem vůle zákonodárce, jímž deklaroval, že pro stát, proti němuž jsou namířeny v citovaném ustanovení uvedené trestné činy, je výhodnější, dojde-li k nápravě, uvedení v původní či pokojný stav než takové jednání trestat. Zákonodárce tak projevil snahu pomoci pachateli trestné činnosti opustit jinak bezvýchodnou situaci, do níž se dostane ten, kdo se sice dopustil trestného jednání, jehož důsledky však stát doposud nepocítil. V opačném případě by pachatele nic nemotivovalo k odstranění protiprávního stavu. Přitom důsledky a dopad trestného činu by měl nepochybně závažnější důsledky než nepotrestání pachatele. Pokud institut účinné lítosti na jedné straně vede k bezproblémovému uhrazení daňového dluhu a následně i příslušné sankce; a na straně druhé nevede k deklarovanému prominutí jednání, potom to podle Ústavního soudu - jinými slovy jednoduše řečeno - znamená, že stát slíbí, prostřednictvím zákona, beztrestnost výměnou za peníze, avšak po jejich obdržení svůj slib nedodrží. Takový přístup považuje Ústavní soud za nepřiměřenou restrikci. V případě obviněného PhDr. V. Ž. je podle státního zástupce zřejmé, že soudy obou stupňů se výše uvedenými aspekty nezabývaly.
Navrhl, aby Nejvyšší soud zrušil v části týkající se obviněného PhDr. V. Ž. rozsudek Vrchního soudu v Praze ze dne 11. 5. 2009, sp. zn. 3 To 46/2008, aby zrušil i všechna další rozhodnutí na zrušenou část rozhodnutí obsahově navazující, pokud vzhledem ke změně, k níž došlo zrušením, pozbyla podkladu, a aby Vrchnímu soudu v Praze přikázal věc v potřebném rozsahu znovu projednat a rozhodnout.
Nejvyšší soud jako soud dovolací zjistil, že dovolání jsou podle §265a tr. ř. přípustná, že je podaly včas oprávněné osoby a že splňují náležitosti obsahu dovolání ve smyslu §265f odst. 1 tr. ř. Shledal, že dovolání obviněného G. N. je zjevně neopodstatněné. Protože dovolání obviněného PhDr. V. Ž. nebylo možné odmítnout podle §265i odst. 1 tr. ř., dovolací soud přezkoumal podle §265i odst. 3 tr. ř. zákonnost a odůvodněnost těch výroků rozhodnutí, proti nimž bylo toto dovolání podáno, v rozsahu a z důvodů uvedených v dovolání, jakož i řízení napadenému rozhodnutí předcházející a uzavřel, že dovolání je zčásti důvodné.
Podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. lze dovolání podat, jestliže rozhodnutí spočívá na nesprávném právním posouzení skutku nebo jiném nesprávném hmotně právním posouzení.
Výklad tohoto ustanovení v kontextu dalších důvodů dovolání obsažených v ustanovení §265b tr. ř. standardně vychází z úvahy, že dovolání je opravným prostředkem mimořádným a odpovídají tomu i zákonem stanovené podmínky rozhodování o něm. Dovolání je zákonem určeno k nápravě procesních a právních vad rozhodnutí vymezených v §265a tr. ř., není (a ani nemůže být) další instancí přezkoumávající skutkový stav v celé šíři. Procesně právní úprava řízení před soudem prvního stupně a posléze soudem odvolacím poskytuje dostatečný prostor k tomu, aby se skutkovou stránkou věci nemusel (a vzhledem k právní úpravě rozhodování o dovolání ani neměl) zabývat Nejvyšší soud v řízení o dovolání.
Z dikce citovaného ustanovení tedy plyne, že ve vztahu ke zjištěnému skutku je možné dovoláním vytýkat výlučně vady právní. Jak již bylo uvedeno, zpochybnění správnosti skutkových zjištění nelze zahrnout do zákonem vymezeného okruhu dovolacích důvodů podle §265b tr. ř., proto je též dovolací soud vázán skutkovými zjištěními soudu prvního stupně, event. soudu odvolacího, a těmito soudy zjištěný skutkový stav je pro něj východiskem pro posouzení skutku z hlediska hmotného práva.
V mezích uplatněného dovolacího důvodu lze namítat, že skutek, jak byl soudem zjištěn, byl nesprávně právně kvalifikován jako trestný čin, ačkoliv o trestný čin nejde nebo jde o jiný trestný čin, než kterým byl obviněný uznán vinným. Na podkladě tohoto dovolacího důvodu nelze proto přezkoumávat a hodnotit správnost a úplnost skutkových zjištění, na nichž je napadené rozhodnutí založeno, ani prověřovat úplnost provedeného dokazování a správnost hodnocení důkazů ve smyslu ustanovení §2 odst. 5, 6 tr. ř., poněvadž tato činnost soudu spočívá v aplikaci ustanovení procesních, nikoliv hmotně právních. Vedle vad, které se týkají právního posouzení skutku, lze vytýkat též „jiné nesprávné hmotně právní posouzení“. Rozumí se jím zhodnocení otázky, která nespočívá přímo v právní kvalifikaci skutku, ale v právním posouzení jiné skutkové okolnosti mající význam z hlediska hmotného práva.
Současně platí, že obsah konkrétně uplatněných námitek, o něž se opírá existence určitého dovolacího důvodu, musí věcně odpovídat zákonnému vymezení takového dovolacího důvodu podle §265b tr. ř., přičemž nestačí jen formální odkaz na příslušné ustanovení obsahující některý z dovolacích důvodů.
Z obsahu dovolání podaného obviněným PhDr. V. Ž. vyplývá, že v části opírající se o důvod dovolání podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. byly uplatněny též námitky, které směřovaly proti způsobu hodnocení provedených důkazů a ve svých důsledcích proti správnosti skutkových zjištění, která učinily soudy obou stupňů. Dovolatel sice předznačil, že si je vědom, že v rámci dovolacího řízení v zásadě nelze přezkoumávat hodnocení shromážděných a provedených důkazů, dodal ale, že tato zásada je v intencích judikatury Ústavního soudu prolomena tam, kde skutková zjištění jsou v extrémním rozporu s obsahem provedených důkazů, přičemž právě o takovou vadu v této věci jde. Konkrétními výhradami znovu brojil proti závěrům soudů o věrohodnosti usvědčující výpovědi spoluobviněného G. N., o existenci jejich domluvy na spáchání činů, upozorňoval na zvláštnosti zacházení s ním ze strany policejních orgánů, dával do souvislosti jednání spoluobviněného se zájmy společnosti CME, resp. ČNTS. Opakoval i výhrady související s otázkou nepřímého zastoupení v souvislosti s vydraženými obrazy v dražební síni S., nevěrohodnost výpovědi spoluobviněného dokládal odkazem na zjištění, že byl v této dražební síni registrován již z dřívější doby, což nekorespondovalo s obsahem jeho výpovědi, a zvláště akcentoval okolnosti zaplacení celní kauce a jejího vrácení; tvrdil, že nebylo hodnověrně prokázáno, že přijal peníze z vrácené celní kauce a měl si být vědom podmínek, za nichž k vrácení došlo. Na nepřesvědčivost výpovědi spoluobviněného poukazoval i v návaznosti na dovoz obrazu Marca Chagalla, nesouhlasil s úvahou, že dovozy obrazů byly v obou zmiňovaných případech provedeny stejným způsobem, podle jeho mínění k případnému pochybení a krácení cla či daně došlo odlišným provedením a naznačoval i možnou manipulaci s listinami v celním spise. Nesouhlasil s úvahami soudů, neuvěřily-li jeho obhajobě o „výměnném obchodě“ se spoluobviněným, na jehož podkladě by on získal kolekci obrazů českého moderního umění a spoluobviněný obraz Marca Chagalla.
Se zřetelem na povahu dovolatelem vytýkaných vad je evidentní, že jím takto vytýkané vady měly povahu vad skutkových, event. procesně právních, nikoli hmotně právních. Námitky skutkové však nezakládají žádný z důvodů dovolání podle §265b tr. ř., a proto ve vztahu k nim neexistuje zákonná povinnost soudu dovolání přezkoumat (srov. též usnesení Ústavního soudu sp. zn. II. ÚS 651/02, III. ÚS 78/05 aj.). Této rozhodovací praxe dovolacího soudu a takového výkladu dovolacího důvodu obsaženého v ustanovení §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. si byl ostatně obviněný vědom, ale označil jej za příliš restriktivní a ve svých důsledcích stojící mimo rámec spravedlivého procesu.
Dovolací soud skutečně opakovaně připustil, že v ústavněprávní rovině se zásada, s níž přistupuje k hodnocení skutkových námitek, nemusí uplatnit bezvýhradně, a to v případě zjištění, že nesprávná realizace důkazního řízení má za následek porušení základních práv a svobod ve smyslu dotčení zásadních požadavků spravedlivého procesu. Podle některých rozhodnutí Ústavního soudu se totiž rozhodování o mimořádném opravném prostředku nemůže ocitnout mimo rámec ochrany základních práv jednotlivce a tato ústavně garantovaná práva musí být respektována (a chráněna) též v řízení o všech opravných prostředcích (k tomu viz př. nález Ústavního soudu sp. zn. I. ÚS 125/04, I. ÚS 55/04).
Z pohledu ústavněprávního tak lze podle ustálené praxe Ústavního soudu vymezit zobecňující podmínky, za jejichž splnění má nesprávná realizace důkazního řízení za následek porušení základních práv a svobod ve smyslu dotčení postulátů spravedlivého procesu.
Jako první se vyčleňují případy tzv. opomenutých důkazů. Jde jednak dílem o procesní situace, v nichž bylo stranami navrženo provedení konkrétního důkazu, přičemž návrh na toto provedení byl soudem bez věcně adekvátního odůvodnění zamítnut, eventuálně zcela opomenut, což znamená, že ve vlastních rozhodovacích důvodech o něm ve vztahu k jeho zamítnutí nebyla zmínka buď žádná či toliko okrajová a obecná neodpovídající povaze a závažnosti věci. Dílem se dále potom jedná o situace, kdy v řízení provedené důkazy nebyly v odůvodnění meritorního rozhodnutí, ať již negativně či pozitivně, zohledněny při ustálení jejího skutkového základu, tj. soud je neučinil předmětem svých úvah a hodnocení, ačkoliv byly řádně provedeny. Další skupinu případů tvoří situace, kdy důkaz, resp. informace v něm obsažená, není získán co do jednotlivých dílčích komponentů (fází) procesu dokazovaní procesně přípustným způsobem, a tudíž musí být soudem a limine vyloučen (v kontrapozici k předchozímu "opomenut") z předmětu úvah směřujících ke zjištění skutkového základu věci. Konečně třetí základní skupinou takových vad důkazního řízení jsou případy, kdy z odůvodnění rozhodnutí nevyplývá vztah mezi skutkovými zjištěními a úvahami při hodnocení důkazů na straně jedné a právními závěry na straně druhé, resp. případy, kdy v soudním rozhodování jsou učiněná skutková zjištění v extrémním nesouladu s provedenými důkazy, o což se mělo podle dovolatele PhDr. V. Ž. jednat.
Ústavní soud jako soudní orgán ochrany ústavnosti však též zdůrazňuje, že i on je v daném ohledu povolán korigovat pouze nejextrémnější excesy (sp. zn. III. ÚS 177/04, IV. ÚS 570/03 a další). Nejvyšší soud nemá v daných souvislostech žádný důvod tyto postuláty zpochybnit, není k tomu ostatně ani povolán. Je však na místě znovu připomenout, že rovina přezkumu vymezená zákonnou úpravou dovolání coby mimořádného opravného prostředku a rovina ústavněprávní nejsou již z povahy věci rovinami totožnými. Upozorňuje-li Ústavní soud, že on je v daném ohledu povolán korigovat pouze případy nejextrémnější, platí tento závěr i pro dovolací soud, neboť ten by se přezkoumáním skutkových námitek ocitl mimo meze jeho zákonem (taxativně uvedenými dovolacími důvody) vymezené pravomoci.
Pokud se týče polemiky dovolatele s hodnocením důkazů provedeným ze strany soudů, pochybení podřaditelná pod výše zmíněné vady v projednávané věci dovolací soud neshledal.
Ústavně zaručená práva, jejichž ochrany se obviněný domáhá, se projevují zejména prostřednictvím zásad zakotvených v ustanovení §2 odst. 5, 6 tr. ř. Podle ustanovení §2 odst. 5 tr. ř. orgány činné v trestním řízení postupují tak, aby byl zjištěn skutkový stav věci, o němž nejsou důvodné pochybnosti, a to v rozsahu, který je nezbytný pro jejich rozhodnutí. Dle zásady volného hodnocení důkazů zakotvené v ustanovení §2 odst. 6 tr. ř. orgány činné v trestním řízení hodnotí důkazy podle svého vnitřního přesvědčení založeného na pečlivém uvážení všech okolností případu jednotlivě i v jejich souhrnu. Tato zásada však nesmí být projevem libovůle orgánů činných v trestním řízení, důkazní postup je nezbytné vždy vyčerpávajícím způsobem popsat a logicky i věcně přesvědčivým způsobem odůvodnit. Tento požadavek je vtělen do soustavy nároků kladených na odůvodnění rozhodnutí (§125 tr. ř., resp. §134 odst. 2 tr. ř.). Z odůvodnění musí být patrné, o které důkazy soud opřel svá skutková zjištění, jak se vypořádal s obhajobou a jakými právními úvahami se řídil, když posuzoval prokázané skutečnosti podle příslušných ustanovení trestního zákona v otázce viny a trestu.
Podle dovolacího soudu těmto požadavkům kladeným na dokazování v trestním řízení a na odůvodnění rozhodnutí soudy dostály.
Dokazování bylo provedeno v rozsahu nezbytném pro meritorní rozhodnutí ve věci. Je zjevné, že soud prvního stupně postupoval při hodnocení důkazů důsledně podle §2 odst. 6 tr. ř. a učinil skutková zjištění, která řádně odůvodnil. Soud prvního stupně zevrubně reagoval na obhajobu obviněného, jak ji uplatnil v hlavním líčení, přesvědčivě vyložil, proč jí neuvěřil, a stejně pečlivě se věnoval hodnocení věrohodnosti obviněným zpochybňované usvědčující výpovědi spoluobviněného G. N. Nelze přisvědčit ani výtce obviněného, že v rozsudku není zmíněn důkaz či úvaha o tom, na základě čeho byla uzavřena dohoda mezi ním a spoluobviněným G. N. o spáchání činů; soud prvního stupně této otázce, jakož i důvodům vedoucím k uzavření takové dohody věnoval náležitou pozornost především v návaznosti na hodnocení přesvědčivosti výpovědi spoluobviněného, v níž je tato otázka explicitně zmiňována (viz strany 6, 9 až 11, 41 až 44). Nic na přesvědčivosti úvah soudu nemůže měnit ani seriozními důkazy nepodložená úvaha obviněného o „zvláštnostech“ zacházení se spoluobviněným či neurčitý odkaz na souvislosti mezi konáním spoluobviněného a zájmy společnosti CME (resp. ČNTS), výhrada, že nebylo bezpečně prokázáno, že přijal peníze z vrácené celní kauce [viz skutek pod bodem 1)], či další argumenty primárně zpochybňující věrohodnost výpovědi spoluobviněného jako kupř. odkaz na jeho dřívější registraci v dražební síni S., ba ani odkazy na jinak správné důsledky nepřímého zastoupení. Dovolávat se účinků nepřímého zastoupení v souvislosti s dražbou v dražební síni Sotheby’s je zcela nevěcné se zřetelem na existenci a motivy učiněné dohody obviněných, jak správně soud uzavřel (viz strany 26, 27). Pozornost věnoval i obhajobě obviněného odkazující na jakýsi „výměnný obchod“ se spoluobviněným, jehož výsledkem mělo být vlastnictví obrazu Marca Chagalla spoluobviněným na straně jedné a vlastnictví kolekce obrazů českého moderního umění obviněným PhDr. V. Ž. a odmítl-li ji přijmout, učinil tak na podkladě logických argumentů (viz zejména strany 31, 32). Odvolací soud shledal závěry soudu prvního stupně správnými a v celém rozsahu na ně odkázal s vysvětlením, že tento soud dostatečně, logicky a srozumitelně popsal obsah provedených důkazů a provedl jejich rozbor, aniž by ignoroval rozpory mezi nimi. Takový postup lze v daných souvislostech akceptovat a nelze přisvědčit ani výhradám obviněného, že odvolací soud se jeho odvolacími námitkami směřujícími proti správnosti skutkových zjištění nezabýval, ani těm, na jejichž podkladě vyvozoval, že skutková zjištění o jeho údajné součinnosti se spoluobviněným G. N. jsou postavena na nerespektování zásady in dubio pro reo a na vadách v hodnocení důkazů.
Dovolací soud nezjistil v postupu soudů obou stupňů pochybení vytýkané dovolatelem. Je zjevné, že v dané věci nešlo o případ svévolného hodnocení důkazů provedeného bez jakéhokoliv akceptovatelného racionálního logického základu.
Důvod dovolání uvedený v ustanovení §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. byl uplatněn relevantně v těch částech dovolání obou obviněných, v nichž zpochybnili naplnění objektivní stránky trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 tr. zák., a dále též v dovolání obviněného PhDr. V. Ž. pakliže vytkl, že se soudy chybně vypořádaly s aplikací ustanovení §66 písm. a) tr. zák. o zániku trestnosti činu účinnou lítostí.
K objektivní stránce trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 tr. zák.
Trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 odst. 1 se dopustí, kdo ve větším rozsahu zkrátí daň, clo, pojistné na sociální zabezpečení nebo zdravotní pojištění, poplatek nebo jinou jim podobnou povinnou platbu. Způsobí-li takovým činem značnou škodu, jde o okolnost podmiňující použití vyšší trestní sazby podle §148 odst. 3 písm. c) tr. zák. Větší rozsah zkrácení daně, poplatku nebo podobné povinné platby ve smyslu §148 odst. 1 tr. zák. odpovídá v peněžním vyjádření hranici větší škody nebo většího prospěchu podle §89 odst. 11 tr. zák., tj. nejméně 50.000,- Kč. Značnou škodou se rozumí škoda dosahující částky nejméně 500.000,- Kč (§89 odst. 11 tr. zák.).
Z tzv. právní věty rozsudku odvolacího soudu se podává, že soud považoval (při aplikaci ustanovení §88 odst. 1 tr. zák.) za naplněné znaky trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 odst. 1, odst. 3 písm. c) tr. zák., které spočívají v tom, že obvinění jako spolupachatelé podle §9 odst. 2 tr. zák. ve větším rozsahu zkrátili daň a uvedeným činem způsobili značnou škodu.
Skutková část výroku o vině rozsudku odvolacího soudu ve spojení s odpovídající částí odůvodnění rozhodnutí soudů obou stupňů obsahuje konkrétní skutková zjištění, která všechny zákonné znaky označeného trestného činu naplňují. Podle skutkových zjištění soudu se obvinění trestného činu podle §148 tr. zák. dopustili v podstatě tím, že dne 24. 4. 1998 G.N. na celním úřadu po předchozí dohodě s PhDr. V. Ž., v úmyslu zkrátit clo a DPH, písemně prohlásil, že obraz Jákobův žebřík od Marca Chagalla v hodnotě v přepočtu 20.454.000,- Kč, který si dne 16. 2. 1998 PhDr. V. Ž. zakoupil, je jeho soukromý majetek, a na základě jeho prohlášení byl obraz propuštěn do režimu volného oběhu s osvobozením od dovozního cla, po propuštění obrazu do volného oběhu obraz předal zpět PhDr. V. Ž. a uvedenou transakcí způsobil českému státu škodu ve výši 4.498.880,- Kč jako únik DPH, když tuto částku by musel obviněný PhDr. V. Ž. jako faktický majitel obrazu při jeho dovozu do ČR zaplatit, a dále tím, že dne 20. 7. 1998 G.N. na celním úřadu po předchozí dohodě s PhDr. V. Ž., v úmyslu zkrátit clo a daň z přidané hodnoty (dále jen DPH), podal návrh na propuštění obrazů zakoupených v galerii S. v L. do režimu tranzit, ve kterém, ač skutečným majitelem předmětných obrazů byl PhDr. Ž., G.N. předstíral, že obrazy, jejichž celní hodnota při navržení do celního režimu tranzit byla 6.734.987,- Kč, jsou jeho osobním majetkem, který dováží při převedení svého obvyklého místa pobytu ze zahraničí do tuzemska; na základě těchto informací je celní úřad propustil do režimu volného oběhu s podmíněným osvobozením od cla a rovněž stanovil zákonnou podmínku nezcizitelnosti těchto obrazů ve lhůtě dvanácti měsíců od data jejich propuštění do volného oběhu a před uplynutím této lhůty G.N. předal obrazy PhDr. V. Ž. a uvedenou transakcí způsobili českému státu škodu ve výši 1.481.697,- Kč jako únik na DPH, kterou dodatečným rozhodnutím vyměřil příslušný celní úřad.
Obvinění s právním posouzením skutku nesouhlasili a tvrdili, že nebyla naplněna objektivní stránka tohoto trestného činu. Z hlediska napadeného rozsudku a obsahu dovolání obou obviněných je významná otázka, zda a do jaké míry má na posouzení trestnosti jejich činu vliv znění článku I odst. 1 písm. b) Dohody o dovozu vzdělávacích, vědeckých a kulturních materiálů, článku I odst. 1 Protokolu k Dohodě o dovozu vzdělávacích, vědeckých a kulturních materiálů a vztah těchto ustanovení k vnitrostátním normám, jmenovitě pak ustanovení §318 zákona č. 13/1993 Sb., celní zákon, a §43 odst. 5 zákona č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění účinném v době spáchání činu.
Těmito otázkami se zevrubně zabýval v odůvodnění napadeného rozsudku i odvolací soud a závěry, k nimž dospěl, shledává v konkrétním případě dovolací soud správnými.
Především je třeba předeslat, že odvolací soud, vycházeje ze zásady iura novit curia, v podrobnostech zrekapituloval obsah vyjádření Ústavu státu a práva Akademie věd České republiky, jakož i jím vyžádaného odborného vyjádření Generálního ředitelství cel Praha, zaměřených k celním a daňovým aspektům při dovozu předmětných obrazů. Vyjádření Ústavu státu a práva Akademie věd (č. l. 1664, 1665) s odkazem na ustanovení §318 zákona č. 13/1993 Sb., celní zákon, činilo pro posouzení otázky celních a daňových otázek významným znění článku I odst. 1 písm. b) Dohody o dovozu vzdělávacích, vědeckých a kulturních materiálů s tím, že ručně malované obrazy významných umělců spadají do kategorie maleb a kreseb, což znamená, že nejsou podrobeny clu podle mezinárodní smlouvy, jež v dubnu 1998 pro Českou republiku již platila. Od toho se potom podle něj odvozuje i režim daně z přidané hodnoty, který byl podle zákona č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, závislý na clu v tom smyslu, že zboží z dovozu je osvobozeno od daně z přidané hodnoty, pokud se na ně vztahuje osvobození od cla, s implicitním závěrem, že se jednalo o zboží osvobozené od cla nepodléhající dani.
Vyjádření Generálního ředitelství cel Praha (č. l. 1821 – 1824) vyznívá odlišně. Z něj se podává, že při dovozu nebylo předmětné zboží zatíženo clem, poněvadž v nařízení vlády č. 312/1997 Sb., celní sazebník, byla na obrazy, malby a kresby pod položkou 9701 10 00 stanovena sazba cla – „bez cla“. Podléhalo však dani z přidané hodnoty podle §43 odst. 1, §44 odst. 1 zákona č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění účinném v rozhodné době, a to v její základní sazbě 22 % podle §16 odst. 1 téhož zákona. Zboží by bylo osvobozeno od daně z přidané hodnoty podle §43 odst. 5 citovaného zákona, pokud by bylo osvobozeno od cla. V daném případě se však o osvobození od cla nejednalo, sazba cla „bez cla“ znamená, že sazba cla byla ve výši 0; šlo pouze o neuvalení (neuplatnění) cla na příslušné zboží, v důsledku čehož zboží nebylo osvobozeno od daně z přidané hodnoty. Generální ředitelství cel reagovalo i na otázku soustředěnou k problematice aplikace tehdy již účinné Dohody o dovozu vzdělávacích, vědeckých a kulturních materiálů a uzavřelo, že vnitrostátní úprava se v daném případě neodchylovala od článku I odst. 1 písm. b) této mezinárodní smlouvy, jelikož clo na deklarované zboží (obrazy) nebylo uvaleno; byla stanovena sazba ve výši 0, avšak nejednalo se o osvobození od cla. V souladu s článkem I odst. 2 písm. a) Dohody vnitřní daň při dovozu (DPH) nepřekračovala výši poplatků, kterými se přímo nebo nepřímo zatěžují podobné tuzemské výrobky.
Odvolací soud zaujal názor shodný s tím, jenž byl prezentován v odborném vyjádření Generálního ředitelství cel. Poznamenal, že obvinění zjevně nerozlišují terminologický rozdíl mezi osvobozením od cla a neuvalením či nevyměřením cla, event. stanovením sazby cla 0. Podmínky pro osvobození zboží od dovozního cla upravují kupř. vyhlášky č. 93/1993 Sb. či č. 136/1998 Sb., o osvobození zboží od dovozního cla; z jejich obsahu je zřejmé, že osvobození od dovozního cla je vyhrazeno zboží s ohledem na jeho konečné použití a lze dovodit, že smyslem uvedené právní úpravy bylo oprostit subjekty dovážející zde konkrétně vyjmenované zboží od určitých plateb, které by jinak dovoz komplikovaly a u nichž stát nemá zájem na omezení dovozu (např. osobní majetek dovozce při jeho stěhování, obchodní majetek dovážený při přemístění činnosti podniku ze zahraničí do tuzemska atd.). Oproti tomu samotné neuvalení cla, stanovení sazby cla 0 podle soudu znamená toliko to, že pouze a jen clo nebude dotyčný subjekt odvádět. Ustanovení §43 odst. 3 zákona č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění účinném v době dovozu obrazů se nemůže uplatnit, jelikož toto ustanovení užívá termín osvobození od cla. Pakliže obvinění dovozovali, že tyto pojmy v terminologii Dohody a na ni navazujících právních předpisů „splývají“, neuvedli podle jeho mínění relevantní argument. Odmítl též poukaz na obsah Protokolu, v jehož článku I odst. 1 se hovoří o rozšíření „osvobození od cel a jiných dávek“ s vysvětlením, že ani z užití tohoto výrazu, jehož obsah je specifický toliko v naší právní terminologii, nelze vyvozovat závěr, že jím měli signatáři Dohody na mysli právě a jen osvobození od cla, když navíc odst. 2 zdůraznil oprávnění signatářských států vybírat z dováženého zboží jiné vnitřní daně nebo jakékoliv vnitřní dávky. Ve shodě se zpracovatelem odborného vyjádření ani odvolací soud neshledal rozpor mezi článkem I odst. 2 Dohody a zatížením obrazů daní z přidané hodnoty. Poznamenal, že v době publikace nařízení vlády č. 312/1997 Sb., které bylo vydáno na základě zmocnění celního zákona, jímž byla v celním sazebníku stanovena na předmětné zboží sazba cla „bez cla“, byla již českým celním orgánům uvedená Dohoda známa a bylo na ni reagováno právě neuvalením cla v podobě stanovení sazby cla „bez cla“, aniž by se stát vzdával nároku na odvod daně z přidané hodnoty (strany 18, 19 rozsudku).
Obvinění s tímto právním názorem nesouhlasili a nadále v podstatě shodně tvrdili, že odvolací soud chybně vyložil ustanovení článku I odst. 1 písm. b) Dohody o dovozu vzdělávacích, vědeckých a kulturních materiálů, článku I odst. 1 Protokolu k Dohodě o dovozu vzdělávacích, vědeckých a kulturních materiálů a vztah těchto ustanovení k vnitrostátním normám, jmenovitě pak ustanovení §318 zákona č. 13/1993 Sb., celní zákon, a §43 odst. 5 zákona č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění účinném v době spáchání činu. Podle jejich přesvědčení neuvalení cla je totožné s osvobozením od cla; stanovení sazby cla „bez cla“ znamená uvalení cla, byť v nulové výši, a nenaplňuje smluvní závazek neuvalovat clo.
Interpretaci rozhodných právních předpisů, ať již jde o příslušná ustanovení celního zákona, zákona o dani z přidané hodnoty, článku I odst. 1 písm. b) Dohody o dovozu vzdělávacích, vědeckých a kulturních materiálů či článku I Protokolu k Dohodě o dovozu vzdělávacích, vědeckých a kulturních materiálů předkládanou obviněnými nelze označit za přiléhavou a dovolací soud v zásadě souhlasí s právními úvahami odvolacího soudu.
Podle §43 odst. 5 věty první zákona č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění účinném v době spáchání činu, zboží z dovozu je osvobozeno od daně, pokud se na něj vztahuje osvobození od cla. Není žádných pochyb o tom, že režim daně z přidané hodnoty byl v době dovozu obrazů závislý na clu; pokud se na něj vztahovalo osvobození od cla, bylo osvobozeno i od daně z přidané hodnoty.
Podle §318 zákona č. 13/1993 Sb., celní zákon, ve znění účinném v době spáchání činu, obsahuje-li mezinárodní smlouva ustanovení odchylná od tohoto zákona nebo od předpisů podle něho vydaných, platí ustanovení mezinárodní smlouvy. Významnými jsou v těchto souvislostech podle názoru obou obviněných Dohoda o dovozu vzdělávacích, vědeckých a kulturních materiálů a Protokol k Dohodě o dovozu vzdělávacích, vědeckých a kulturních materiálů.
Dohoda o dovozu vzdělávacích, vědeckých a kulturních materiálů (nadále jen „Dohoda“) přijatá Generální konferencí Organizace spojených národů pro výchovu, vědu a kulturu (UNESCO) na jejím pátém zasedání ve F. dne 17. června 1950 vstoupila v platnost na základě svého Čl. XI dnem 21. května 1952 a pro Českou republiku vstoupila v platnost v souladu se zněním Čl. X dne 22. srpna 1997 (viz sdělení Ministerstva zahraničních věcí pod č. 102/1998 Sb.).
Podle článku I odst. 1 písm. b) Dohody se smluvní státy zavazují, že nebudou uvalovat cla nebo jiné dávky na dovoz nebo v souvislosti s dovozem vzdělávacích, vědeckých a kulturních materiálů uvedených v přílohách B, C, D a E této dohody, které jsou výrobky jiného smluvního státu, za podmínek stanovených v těchto přílohách. Podle odst. 2 písm. a) článku I ustanovení odst. 1 tohoto článku nezabraňuje žádnému smluvnímu státu, aby vybíral u dovážených materiálů vnitřní daně nebo jakékoli jiné vnitřní dávky uložené v době dovozu nebo následně, jejichž výše nepřekračuje poplatky, kterými se přímo nebo nepřímo zatěžují podobné tuzemské výrobky. Nutno dodat, že v příloze B jsou mezi umělecká díla a sběratelské předměty vzdělávacího, vědeckého a kulturního charakteru řazeny též malby a kresby, včetně kopií, které byly zcela provedeny ručně, vyjma sériově vyrobeného malovaného zboží [viz bod (i)]; není tedy pochyb, že předmětné obrazy těmto podmínkám vyhovují.
Protokol k Dohodě o dovozu vzdělávacích, vědeckých a kulturních materiálů (nadále „Protokol“) přijatý Generální konferencí UNESCO na jejím devatenáctém zasedání v N. dne 26. listopadu 1976, vstoupil v platnost na základě svého článku VIII odst. 17 písm. (a) dnem 2. ledna 1982 a pro Českou republiku vstoupil v platnost v souladu se zněním odst. 17 písm. (b) téhož článku dnem 22. února 1998 (viz sdělení Ministerstva zahraničních věcí pod č. 103/1998 Sb.). Z prohlášení uvozujícího Protokol mimo jiné vyplývá, že smluvní státy, signatáři Dohody, se na něm „dohodly potvrzujíce znovu zásady, na nichž je Dohoda založena“, což dokládá též znění článku VIII odst. 22, podle něhož „tento Protokol nemění ani nemodifikuje Dohodu“.
Podle článku I odst. 1 se smluvní státy zavazují rozšířit osvobození od cel a jiných dávek vybíraných při jejich dovozu nebo v souvislosti s ním uvedené v článku I odst. 1 Dohody na materiály uvedené v přílohách A, B, D a E a dále v případech, kdy tyto přílohy nebyly dotčeny prohlášením podle níže uvedeného odstavce 16a), i na materiály uvedené v přílohách C 1, F, G a H tohoto protokolu, za předpokladu, že takové materiály splňují podmínky stanovené v těchto přílohách a jsou výrobky jiného smluvního státu. Podle odst. 2 písm. a) článku I ustanovení odstavce 1 tohoto protokolu nebrání jakémukoli smluvnímu státu, aby z dováženého zboží vybíral vnitřní daně nebo jakékoli jiné vnitřní dávky uložené v době dovozu nebo následně, jejichž výše nepřekračuje vnitřní daně nebo jakékoli jiné vnitřní dávky, kterými se přímo nebo nepřímo zatěžují podobné tuzemské výrobky. V příloze B – umělecká díla a sběratelské předměty vzdělávacího, vědeckého a kulturního charakteru jsou uvedeny malby a kresby na jakémkoli druhu materiálu, které byly zcela provedeny ručně, včetně ručně zhotovených kopií, vyjma sériově vyrobeného malovaného zboží [viz bod (i)].
Znění a smysl Dohody a Protokolu nejsou v rozporu s příslušnými ustanoveními celního zákona, zákona o dani z přidané hodnoty, celním sazebníkem (nařízení vlády č. 312/1997 Sb.) a závěry, k nimž soudy dospěly, korespondují se zásadami, které jsou zde vyjádřeny. Význam těchto smluv nespočívá v konkrétní úpravě celních a daňových podmínek při dovozu vzdělávacích, vědeckých a kulturních materiálů, ale ve vytváření co možná nejlepších podmínek účinně podporujících usnadnění svobodné výměny knih, publikací a vzdělávacích, vědeckých a kulturních materiálů, protože „svobodná výměna názorů a znalostí a všeobecně co nejrozsáhlejší šíření různých forem sebevyjádření využívání civilizacemi jsou životně důležité jak pro intelektuální pokrok, tak pro mezinárodní porozumění, a tudíž i pro udržení mezinárodního míru“, jak vyplývá z preambule Dohody. Požadavek kladený na smluvní státy tedy spočíval v tom, aby na materiály vyjmenované mimo jiné v odst. 1 písm. b) článku I Dohody „nebylo uvalováno clo“. Jaký význam má požadavek „neuvalovat clo“ v kontextu vnitrostátních celních předpisů odvolací soud přiléhavě vysvětlil a v daných souvislostech neopomněl připomenout ani znění článku I odst. 2 písm. a) Dohody a správně vyložil jeho vztah k jejímu článku I odst. 1. Právě touto okolností se Ústav státu a práva Akademie věd České republiky nezabýval, zcela ji pominul. Z obsahu a především smyslu a účelu obou těchto smluv vyplývá, že přesvědčení obviněných o tom, že smluvní státy se zavázaly „osvobodit zboží od cla“ právě s těmi důsledky, jež předjímala tehdy platná úprava celních a daňových předpisů, není opodstatněné. Přiléhavé je naopak vysvětlení odvolacího soudu (opírající se i o vysvětlení Generálního ředitelství cel), že požadavku neuvalit na dovoz zboží clo vyhovuje stanovit na něj celní sazbu cla „bez cla“, tj. nulovou celní sazbu. Taková právní úprava bezezbytku zajistí, že se při dovozu vyjmenované kategorie zboží clo nevybírá. Na těchto závěrech nic nemění ani dikce článku I odst. 1 Protokolu, v němž se smluvní státy zavazují „rozšířit osvobození od cel“, poněvadž i on obsahuje v odst. 2 písm. a) tohoto článku zcela stejné oprávnění státu vybírat z dováženého zboží za zde stanovených podmínek vnitřní daně nebo jakékoliv jiné vnitřní dávky. Jistě se touto dikcí neměl a ani nemohl změnit původní dosah Dohody (viz článek 22) a jde jen o doložení toho, že Dohoda ani Protokol si ve světle celních a daňových předpisů nekladly jiné ambice, než aby při dovozu vyjmenovaného zboží nebylo uvalováno, tj. vybíráno clo a aby výše vnitřní daně nebo jakékoliv vnitřní dávky uložené v době dovozu nebo následně nepřekračovala vnitřní daně nebo jakékoliv jiné vnitřní dávky, kterými se přímo nebo nepřímo zatěžují podobné tuzemské výrobky.
Naznačoval-li obviněný G.N., že pojmosloví uvedené v Dohodě a Protokolu je zapotřebí vykládat i jazykově, neboť závazné znění obou dokumentů představuje jejich verze v jazyce anglickém a francouzském a že tedy uvedené nuance (neuvalení, osvobození) mohou být důsledkem překladu do jazyka českého a „spor o platnost daných pojmů“ může pramenit i z významového posunu způsobeného právě překladem, nelze mu přitakat. Podle článku IX Dohody i článku VIII má anglický a francouzský text stejnou platnost. Z anglického textu návěty článku I odst. 1 Dohody „...The Contracting States undertake not to apply customs duties or other charges on, or in connexion with, the importation of:...“ (viz www.unesco.com) vyplývá, že této dikci odpovídá český překlad „neuvalovat cla“, a z anglického textu článku I Protokolu „The contracting States undertake to extand ......, to the present protokol exemption from customs duties and other charges on, or in connexion with, their importation...“ (viz www.unesco.com), že s tímto zněním koresponduje český překlad „rozšířit osvobození od cel“. Tento nesoulad nelze řešit jinak než cestou výkladu založeného na významu, zásadách, na nichž jsou postaveny Dohoda a Protokol, a na jejich vzájemném vztahu, jak o nich bylo již pojednáno výše.
Dovolací soud je ve shodě s názorem odvolacího soudu přesvědčen, že jen z hlediska vnitrostátní úpravy je nutno činit rozdíl mezi požadavkem „neuvalovat clo“ na dovoz zboží na straně jedné a mezi „osvobozením zboží od dovozního cla“ na straně druhé. Odlišnost těchto institutů má své opodstatnění a význam jak z hlediska celních předpisů, tak předpisů daňových, a v tomto kontextu nemůže obstát názor, že „neuvalení cla na dovoz zboží“ je pojem stejného významu jako „osvobození zboží od dovozního cla“.
Podle §54 odst. 1 zákona č. 13/1993 Sb., celní zákon, ve znění účinném v době dovozu obrazů, se dovozním clem rozumí clo vybírané při dovozu zboží. Podle §55 odst. 1 tohoto zákona dovoznímu clu podléhá všechno dovážené zboží s výjimkou zboží, které je v celním sazebníku výslovně označeno za zboží bez cla (logickým důsledkem tohoto ustanovení je, že je-li v celním sazebníku takové dovážené zboží výslovně označeno za zboží bez cla, clo se nevybírá). Podle odst. 3 tohoto ustanovení clu nepodléhá zboží, které je v mezinárodních smlouvách výslovně označeno za zboží bez cla. Ani v těchto souvislostech nelze proto clo vybrat.
Zboží „bez cla“ tedy znamená, že při jeho dovozu nelze vybrat clo, neznamená to však, že jde o případ osvobození zboží od dovozního cla. Osvobození od cla je upraveno samostatně v ustanovení §237 zákona č. 13/1993 Sb., ve znění účinném v době spáchání činu. Podle §237 odst. 1 tohoto zákona od cla je osvobozeno zboží, u něhož to vzhledem k jeho konečnému použití vyžaduje obecný zájem. Případy, kdy je zboží vzhledem k jeho konečnému použití osvobozeno od cla, jakož i podmínky, za nichž je zboží osvobozeno od cla, stanoví ministerstvo vyhláškou. Podle odst. 2 tohoto ustanovení od cla je osvobozeno zboží dovážené zahraničními osobami, které požívají výsad a imunit podle mezinárodních smluv. Podmínky a rozsah osvobození od cla stanoví ministerstvo v dohodě s Ministerstvem zahraničních věcí vyhláškou.
V předmětné věci zasáhly do poměrů osvobození zboží od dovozního cla vyhláška ministerstva financí č. 93/1993 Sb., o osvobození zboží od dovozního cla, účinná do 30. 6. 1998, a vyhláška ministerstva financí č. 136/1998 Sb., o osvobození zboží od dovozního cla, účinná od 1. 7. 1998. Z obsahu těchto vyhlášek je zjevné, že osvobození zboží od dovozního cla je vázáno na relativně přesně vymezené případy a okolnosti: jde jednak o případy, kdy je zboží propuštěné do volného oběhu z důvodu obecného zájmu vzhledem k jeho konečnému použití osvobozeno od dovozního cla (zboží dovážené ve prospěch obětí katastrof, zboží dovážené ve prospěch postižených osob apod.), dále jde o osvobození od dovozního cla zboží dováženého určitými kategoriemi osob – osoby používající výsad a imunit podle mezinárodních smluv a další vyjmenované případy, kdy dovážené zboží může být propuštěno do režimu dočasného použití s úplným osvobozením od dovozního cla (zboží dovážené v rámci obchodní operace, zařízení k výkonu povolání atd.). Pouze v těchto explicitně vymezených případech jde o případy osvobození zboží od dovozního cla, jež jsou relevantní ve světle podmínek osvobození od daně z přidané hodnoty. V textu vyhlášky č. 136/1998 Sb. nelze přehlédnout, že od dovozního cla je za zde určených podmínek osvobozeno zboží pro vzdělávací, vědecké a kulturní účely a vědecké nástroje a přístroje, a to právě z důvodu obecného zájmu vzhledem k jeho konečnému použití; nebýt právě vymezeného účelu určení, takové zboží (kupř. obrazy) by nebylo osvobozeno od cla, ačkoliv se na něj vztahuje sazba cla „bez cla“. Tím má být řečeno, že sazba cla „bez cla“ skutečně neznamená nic jiného, než že se clo při dovozu zboží nevybere, zboží ale není osvobozeno od dovozního cla a v důsledku toho ani od daně z přidané hodnody. Výlučně v těch případech, kdy je zboží osvobozeno od dovozního cla v případech a za okolností přesně popsaných v příslušné vyhlášce, bylo osvobozeno i od daně z přidané hodnoty.
V nařízení vlády č. 312/197 Sb., kterým se vydává celní sazebník a kterým se stanoví sazby dovozního cla pro zboží pocházející z rozvojových a nejméně rozvinutých zemí a podmínky pro jejich uplatnění (celní sazebník), v kapitole 97 Umělecká díla, sběratelské předměty a starožitnosti pod položkou celního sazebníku 9701 10 00 – Obrazy, malby a kresby – je stanovena celní sazba (všeobecná i smluvní) „bez cla“. Při dovozu obrazů se proto clo vybrat nemohlo, nešlo ale o osvobození zboží od dovozního cla, aniž by tyto závěry jakkoliv kolidovaly s požadavky Dohody či Protokolu.
Zboží (obrazy) nebylo osvobozeno od cla, proto se na ně nevztahovalo ustanovení §43 odst. 5 zákona č. 588/1992 Sb. a nebylo osvobozeno od daně. Důvodně proto soudy uzavřely, že podle §43 odst. 1, §44 odst. 1 a §16 odst. 1 zákona č. 588/1992 Sb. dovezené obrazy podléhaly dani z přidané hodnoty v její základní sazbě 22 %.
Odmítnout nutno názor obviněného G. N., že trestní odpovědnost nelze založit na nejistém právním hodnocení mimotrestních norem a že soud by měl v takovém případě přihlédnout k obecné právní zásadě in dubio mitius. Tato zásada se v podmínkách trestního řízení zjevuje jako zásada in dubio pro reo a je zcela vyloučeno aplikovat ji v případě pochybností soudu ohledně správného výkladu dané normy; její význam a použití je vyhrazeno výlučně skutkovým otázkám. Nutno dodat, že s ohledem na výše uvedené závěry je nepřípadný i argument, že obvinění jednali v právním omylu spočívajícím v toliko domnělém krácení daně z přidané hodnoty. Obvinění nekrátili daň jen domněle, v tomto smyslu proto nemohli jednat v právním omylu (pozitivním) a jakékoliv úvahy o případném právním omylu negativním, který by za zákonem stanovených předpokladů vylučoval zaviněné jednání, jsou rovněž nepřípadné.
Námitky obviněných zpochybňující naplnění objektivní stránky trestného činu podle §148 tr. zák. jsou tedy zjevně neopodstatněné.
Pro úplnost dovolací soud poznamenává, že se zřetelem na právní úpravu osvobození zboží od dovozního cla rozhodnou v době spáchání činu pod bodem 1) výroku o vině rozsudku odvolacího soudu vyhláškou ministerstva financí č. 136/1998 Sb., o osvobození zboží od dovozního cla, účinná od 1. 7. 1998, by nemohly být obrazy osvobozeny od dovozního cla, i kdyby byly určeny pro vzdělávací, vědecká nebo kulturní zařízení nebo organizace uvedené ve třetím sloupci přílohy č. 2 (muzea, galerie a další zařízení vzdělávacího, vědeckého nebo kulturního zaměření), jelikož podle ustanovení §50 odst. 2 této vyhlášky platila podmínka, že deklarantem a příjemcem zboží jsou osoby uvedené v odst. 1 tohoto ustanovení, což by obviněný PhDr. V. Ž. nesplňoval. Úprava, že při dovozu zboží uvedeného v části B přílohy č. 2 k této vyhlášce nemusí být deklarantem osoba uvedená v odst. 1, se stala účinnou až 1. 7. 1999. Jde-li o zboží – obraz pod bodem 2) výroku o vině rozsudku odvolacího soudu, vyhláška ministerstva financí č. 93/1993 Sb., o osvobození zboží od dovozního cla, účinná do 30. 6. 1998, neobsahovala žádné ustanovení, s odkazem na něž by se obviněný PhDr. V. Ž. mohl relevantně dožadovat osvobození zboží od cla.
K aplikaci ustanovení §66 písm. a) tr. zák. o účinné lítosti
Obviněný PhDr. V. Ž. označil za chybné úvahy, jimiž se soudy vypořádaly s aplikací ustanovení §66 písm. a) tr. zák. o účinné lítosti. Uvedl, že je prokázáno, že učinil kroky a zajistil zaplacení údajného dluhu na DPH, přičemž pokyn k platbě dal již v den předcházející jeho obvinění, což ostatně avizoval i do protokolu o podání vysvětlení. Nesouhlasil s argumentem odvolacího soudu, že se nemůže jednat o dobrovolné jednání, neboť příliš dlouho vyčkával od samotného spáchání trestného činu i od doby, kdy se o podání trestního oznámení dozvěděl, pročež hodnotil jeho jednání jako jednání pod tlakem zcela konkrétního a dlouhodobě hrozícího trestního stíhání. Zdůraznil, že ustanovení §66 písm. a) tr. zák. nestanoví žádnou lhůtu, kdy by k tam popsanému jednání mělo dojít a akceptuje tedy z časového hlediska všechna jednání, naplňují-li prvek dobrovolnosti. Měl za to, že zůstává nevyvráceno jeho tvrzení, že právě časová prodleva cca 2 roky od podání trestního oznámení, které bylo zveřejněno i v médiích, jej ujišťovala v přesvědčení, že šetření nemůže skončit jeho obviněním; ostatně i předvolání na Policii České republiky na den, kdy byl obviněn, se týkalo původně jiné věci. Uzavřel, že prvek dobrovolnosti nebyl vyvrácen a tvrzení soudu o aktuální hrozbě se jeví jako spekulace vycházející z následujících událostí.
Podle §66 písm. a) tr. zák. trestnost zkrácení daně, poplatku a podobné dávky podle §148 tr. zák. zaniká, jestliže pachatel dobrovolně škodlivý následek trestného činu zamezil nebo napravil.
Soud prvního stupně dospěl k závěru, že obviněný PhDr. V. Ž. sice škodlivý následek trestného činu dodatečně napravil, neučinil tak ale dobrovolně, ale až poté, kdy mu bylo zřejmé, že je za tento následek trestně stíhán. K platbě došlo poté, co jmenovanému obviněnému bylo sděleno obvinění. K argumentu, že pokyn k platbě byl dán již 12. 4. 2001, tedy před sdělením obvinění, soud prvního stupně poznamenal, že 12. 4. 2001 obviněný v této trestní věci podával vysvětlení a jelikož byl vyslýchán jako obviněný v jiné trestní věci, muselo mu být zřejmé, že obvinění v této trestní věci bude po podání vysvětlení následovat (strana 45 rozsudku).
Otázkou, zda obviněný dobrovolně napravil škodlivý následek trestného činu, se v odůvodnění napadeného rozsudku zabýval i odvolací soud a ten rovněž odmítl názor, že se tak stalo dobrovolně. Akcentoval, že obviněný páchal trestnou činnost úmyslně, přičemž z běhu událostí vyplývá, že od doby spáchání v roce 1998 do dne zveřejnění podání trestního oznámení spoléhal na to, že jeho trestná činnost nebude odhalena. Ještě v době zveřejnění podání trestního oznámení kolem července 1999 mohl dobrovolně nahradit škodu, ale přesto vyčkával do zahájení trestního stíhání dne 13. 4. 2001, takže jeho postup lze stěží považovat za dobrovolný. Jako nepřiléhavý odvolací soud označil i odkaz obviněného na rozhodnutí publikované pod č. 35/2001 Sb. rozh. tr. Uzavřel, že i ve smyslu kritérií naznačených tímto rozhodnutím dovolatel „jednal pod vlivem zcela konkrétně a již dlouho hrozícího trestního stíhání, a proto je třeba jeho jednání hodnotit jako náhradu vzniklé škody“ (strana 21 rozsudku).
Jakkoliv závěry soudů obou stupňů reflektovaly zásadní hlediska vymezená judikaturou soudů relevantní v době jejich rozhodování, nereagovaly na všechny specifické okolnosti případu. Určitý posun ve výkladu znaku „dobrovolného napravení škodlivého následku trestného činu“ učinil též Ústavní soud a jeho interpretace tohoto zákonného znaku obsažená v nálezu ze dne 28. 7. 2009, sp. zn. IV. ÚS 3093/08, již nelze ignorovat, jak na to upozornil i státní zástupce Nejvyššího státního zastupitelství.
V daných souvislostech nelze nezmínit nejméně dvě rozhodnutí Nejvyššího soudu, která jsou pro výklad zákonného znaku „dobrovolnosti jednání“ významná.
Podle usnesení Nejvyššího soudu sp. zn. 7 Tz 289/2000, jež bylo publikováno pod č. 35/2001 Sb. rozh. tr., na který odkazoval jak obviněný, tak i odvolací soud, každý však s odlišným závěrem, podmínky účinné lítosti v případě trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 tr. zák. mohou být splněny i za situace, kdy pachatel přikročil k napravení škodlivého následku trestného činu bezprostředně poté, co příslušný finanční úřad u něj učinil první poznatek o podezřelé okolnosti, která však sama o sobě nestačila k závěru, že byl spáchán trestný čin, ale mohla být podnětem k dalším úkonům ze strany finančního úřadu (např. k provedení daňové kontroly ve smyslu §16 odst. 1 zák. č. 337/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů). Jestliže pachatel napravil škodlivý následek trestného činu v době, kdy mu z jeho hlediska trestní stíhání bezprostředně ještě nehrozilo, pak dobrovolnost jeho jednání ve smyslu §66 tr. zák. není vyloučena, i když jednal obecně z obavy před trestním stíháním, avšak nikoliv pod vlivem konkrétně již hrozícího nebo zahájeného trestního stíhání.
V textu odůvodnění tohoto rozhodnutí soud konstatuje, že dobrovolnost jednání pachatele ve smyslu §66 tr. zák. není vyloučena jen proto, že jednal pod vlivem obavy z možného trestního stíhání. Tato obava nijak nevylučuje dobrovolnost napravení škodlivého následku trestného činu. I jednání, které je motivováno snahou odvrátit trestní stíhání jednající osoby, může být dobrovolné. Vždy záleží na konkrétních okolnostech případu v tom směru, nakolik je trestní stíhání v době napravení škodlivého následku trestného činu reálné, s jakou mírou bezprostřednosti hrozí, v jakém rozsahu a komu jsou známy skutečnosti ukazující na to, že byl spáchán trestný čin, apod.
Účelem ustanovení §66 tr. zák. o účinné lítosti jako jedné z forem zániku trestnosti činu je ve vztahu k trestnému činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 tr. zák. to, aby cestou zániku trestnosti činu bylo v co největší míře dosaženo řádného plnění daňové povinnosti i těmi osobami, které předcházejícím jednáním daň zkrátily. Ustanovení §66 tr. zák. vyjadřuje, že zájem státu na řádném plnění daňové povinnosti je za okolností, vymezených v tomto ustanovení, nadřazen zájmu na trestním postihu pachatelů zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby.
Dále nelze nezmínit usnesení velkého senátu Nejvyššího soudu sp. zn. 15 Tdo 756/2006 publikované pod č. 45/2006 Sb. rozh. tr., jež předchozí usnesení doplňuje a vyjadřuje se k otázce vzájemného vztahu ustanovení §66 tr. zák. a §147a tr. zák.
Nejvyšší soud v obecné rovině přisvědčil názoru, že napravil-li pachatel škodlivý následek trestného činu v době, kdy mu z jeho hlediska trestní stíhání bezprostředně ještě nehrozilo, pak dobrovolnost jeho jednání ve smyslu §66 tr. zák. není vyloučena, i když jednal obecně z obavy před trestním stíháním, avšak nikoliv pod vlivem konkrétně již hrozícího nebo zahájeného trestního stíhání. Samotná skutečnost potenciálně hrozícího trestního stíhání podle něj nevylučuje dobrovolnost jednání pachatele, neboť by v opačném případě byla dobrovolnost takového jednání vyloučena vždy. Z uvedeného však rovněž plyne, že dobrovolnost jednání ve smyslu §66 tr. zák. je zpravidla vyloučena v takových případech, kdy je trestní stíhání již zahájeno nebo kdy trestní stíhání již reálně hrozí (tj. zejména v případech, kdy příslušný správce daně zjistí skutečnosti svědčící pro důvodnost zahájení trestního stíhání, popř. takové skutečnosti oznámí orgánům činným v trestním řízení).
K nově řešené problematice vztahu ustanovení §66 tr. zák. a §147a tr. zák. uzavřel, že dodatečné zaplacení daně v případě trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 tr. zák. není důvodem pro analogické použití zvláštního ustanovení o účinné lítosti podle §147a tr. zák., které se týká zániku trestnosti trestného činu neodvedení daně, pojistného na sociální zabezpečení, na zdravotní pojištění a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti podle §147 tr. zák. Na takové případy projevené lítosti lze aplikovat za splnění stanovených podmínek pouze obecné ustanovení o účinné lítosti obsažené v §66 tr. zák.
Na tyto závěry obsažené v dosud respektované judikatuře soudů však nutno pohlížet v kontextu již zmiňovaného nálezu Ústavního soudu sp. zn. IV. ÚS 3093/08, jímž Ústavní soud „usměrnil“ právní názory, který byly prezentovány v citovaných rozhodnutích Nejvyššího soudu při výkladu znaku „dobrovolnosti jednání“.
V odůvodnění citovaného nálezu Ústavní soud považoval za nepřípustné, aby lhůty k uplatnění účinné lítosti podle §66 tr. zák. a 147a tr. zák. pro obdobnou trestnou činnost, kterou představují trestné činy podle §148 tr. zák. a §147 tr. zák., byly posuzovány tak rozdílně. Uvedl, že ustanovení §147 a §148 tr. zák. definuje typově shodnou trestnou činnost směřující proti daňové povinnosti (neodvedení §147 tr. zák., zkrácení §148 tr. zák.). Pojem „neodvedení“ Ústavní soud označil za terminologicky významnější zásah do chráněného zájmu státu a přitom tomuto pojmu je v ustanovení §147a tr. zák. poskytnuta přesně definovaná lhůta pro uplatnění účinné lítosti, poskytující možnost projevit ji kdykoliv až do okamžiku, než soud prvního stupně počne vyhlašovat rozsudek. Naopak terminologicky užšímu pojmu „zkrácení“ je poskytnuta pouze obecná ochrana podle §66 tr. zák., v níž není lhůta zákonem stanovena. Ústavní soud proto označil za nepřijatelné, aby soudy posuzovaly lhůty k uplatnění účinné lítosti pro obdobnou trestnou činnost tak rozdílně, aby lhůta zjištěná interpretací obecného ustanovení byla nepoměrně kratší než lhůta stanovená zákonem pro jednání, jehož dopad je závažnější (bod IV. 14. nálezu).
Zdůraznil rovněž, že ustanovení §66 tr. zák. je zvláštním projevem vůle zákonodárce, v němž deklaroval, že pro stát, proti němuž jsou namířené v citovaném ustanovení uvedené trestné činy, je jednoznačně výhodnější, dojde-li k nápravě, uvedení v původní či pokojný stav, než takové jednání trestat. Zákonodárce projevil snahu pomoci pachateli trestné činnosti opustit jinak bezvýchodnou situaci, do níž se dostane ten, kdo se sice dopustil trestného jednání, jehož důsledky však stát doposud nepocítil. V opačném případě by pachatele nic nemotivovalo k odstranění protiprávního stavu. Přitom důsledky a dopad trestného činu by měl nepochybně závažnější důsledky, než nepotrestání pachatele (bod IV. 17. nálezu).
Nejvyšší soud, vycházeje z vázanosti právním názorem vysloveným v nálezu Ústavního soudu (čl. 89 odst. 2 Ústavy), je však přesvědčen, že citovaný nález nelze chápat tak, že by jím Ústavní soud zamýšlel zásadním způsobem změnit, zrelativizovat teze a judikaturu, na nichž byl výklad ustanovení §66 tr. zák. založen. Především i tento nález akcentoval potřebu řešit otázku „dobrovolnosti“ se zřetelem ke konkrétním okolnostem případu a jakkoliv naznačuje odlišnost nazírání Ústavního soudu na výklad zákonných znaků „neodvedení“ a „zkrácení“ ve světle „významu zásahu do chráněného zájmu státu“ u trestných činů zkrácení daně podle §148 tr. zák. a neodvedení daně podle §147 tr. zák. ve srovnání s tím, který zastávají tzv. obecné soudy, ani Ústavní soud nedospívá k závěru, že lhůty významné pro uplatnění účinné lítosti by měly být totožné. Kritizuje toliko, že posuzování splnění podmínek zániku trestní odpovědnosti účinnou lítostí trestného činu podle §148 tr. zák. na straně jedné a trestného činu podle §147 tr. zák. na straně druhé nemůže být tak rozdílné, a oproti judikatuře soudů vidí širší možnost uplatnění institutu účinné lítosti podle §66 tr. zák.
Bez potřeby jakýchkoliv korekcí nutno dozajista pohlížet na praxi soudů, podle níž nebyla dobrovolnost jednání vyloučena, napravil-li pachatel škodlivý následek trestného činu v době, kdy mu z jeho hlediska trestní stíhání bezprostředně ještě nehrozilo; v daných souvislostech nelze než opakovat tezi, že samotná skutečnost potenciálně hrozícího trestního stíhání nevylučuje dobrovolnost jednání pachatele, neboť by v opačném případě byla dobrovolnost takového jednání vyloučena vždy. Jde-li však o dobrovolnost jednání v případech, kdy trestní stíhání již reálně hrozí (typicky případy, kdy správce daně zjistí, popř. orgánu činnému v trestním řízení oznámí skutečnosti svědčící pro důvodnost trestního stíhání), Ústavní soud předznačuje větší možnosti uplatnění institutu účinné lítosti s akcentem na sledování zájmu, o který zde primárně jde. Jak mimo jiné též v textu nálezu uvádí, činí tak proto, že pro stát, proti němuž je namířen mimo jiné i trestný čin podle §148 tr. zák., je jednoznačně výhodnější, dojde-li k nápravě. Naznačuje, že u vybrané kategorie trestných činů je při konfrontaci zájmu státu stíhat a trestat pachatele těchto trestných činů na straně jedné a zájmu státu na dosažení nápravy na straně druhé významnějším a kýženým zájem na nápravě škodlivého následku.
Odvolací soud se otázkou účinné lítosti podle §66 písm. a) tr. zák. v intencích závěrů Ústavního soudu zevrubněji nezabýval (nebyly mu známy) a bude na něm, aby tak učinil a znovu posoudil, zda jeho názor, na jehož podkladě odmítl aplikovat ustanovení o účinné lítosti, v konfrontaci s nimi obstojí.
Nejvyšší soud je přesvědčen, že neopomene přihlédnout ke skutečnostem relevantním z hlediska zahájení předmětného trestního stíhání. Z obsahu sdělení obvinění ze dne 13. 4. 2001 (č. l. 35, 36) se mimo jiné podává, že skutečnosti nasvědčující tomu, že byl spáchán trestný čin a že tento spáchala určitá osoba, vyplývají mimo jiné z trestního oznámení Ministerstva financí Generálního ředitelství cel sp. zn. 10276/81-01 ze dne 11. 4. 2001 (o trestním oznámení z roku 1999, jak o něm hovoří obviněný, není ve spise relevantní doklad). Z takto označeného trestního oznámení (č. l. 237 - 239) se zjišťuje, že trestní oznámení bylo podáno na oba obviněné, a to mimo jiné i s odkazem na sdělení Finančního úřadu pro Prahu 6, který dne 20. 4. 2000 postoupil MF Generálnímu ředitelství cel informaci, že „z kontroly účetnictví daňového subjektu PhDr. V. Ž. vyplynuly skutečnosti o možném dovozu obrazů tímto subjektem, přičemž provedeným šetřením v databázi dovozu CS nebyl zjištěn žádný dovoz uskutečněný PhDr. Ž.“. Součástí spisového materiálu je i zmíněný „podnět k zahájení dalšího šetření“ Finančního úřadu pro Prahu 6, jímž tento úřad informuje o zjištěních učiněných v rámci kontroly prováděné u daňového subjektu PhDr. V. Ž. (č. l. 241, 242). Z těchto zpráv a sdělení není ale patrno, zda a kdy byl obviněný PhDr. V. Ž. s výsledky kontroly seznámen a jaké k nim zaujal stanovisko. Absenci tohoto poznatku je třeba v dalším řízení odstranit vyžádáním potřebných podkladů od správce daně a získané poznatky pak hodnotit v kontextu s okolnostmi relevantními z hlediska zahájení trestního stíhání.
V daných souvislostech při posuzování otázky dobrovolnosti nelze ponechat bez povšimnutí ani zjištění, že Celní úřad Ruzyně – Letiště Praha vydal rozhodnutí, jímž vyměřil G. N. pohledávku celního dluhu (daň z přidané hodnoty) ve výši 5.631.226,- Kč v návaznosti na dovoz obrazu Marca Chagalla pod bodem 2) výroku o vině (č. l. 301 – 303), dne 30. 4. 2001 a dne 2. 5. 2001 Celní úřad Praha II., se sídlem v Praze rozhodnutím vyměřil G. N. pohledávku na dani z přidané hodnoty ve výši 1.481.697,- Kč v návaznosti na dovoz obrazů pod bodem 1) výroku o vině (304); v obou případech se tak tedy stalo až po sdělení obvinění a po zaplacení dlužné částky obviněným PhDr. V. Ž. Konečně nelze přehlédnout ani sdělení PhDr. V. Ž. obsažené v záznamu o podání vysvětlení ze dne 12. 4. 2001 (č. l. 1461 – 1463), jímž „projevil ochotu uhradit případné celní či jiné poplatky a následně škodu vymáhat na panu N.“, k čemuž také bezprostředně poté došlo.
Teprve poté nechť odvolací soud znovu pečlivě posoudí, zda jsou splněny předpoklady pro použití ustanovení o účinné lítosti, či nikoliv.
Veden těmito důvody Nejvyšší soud z podnětu dovolání obviněného PhDr. V. Ž. podle §265k odst. 1, 2 tr. ř. zrušil napadený rozsudek Vrchního soudu v Praze ze dne 11. 5. 2009, sp. zn. 3 To 46/2008, v části týkající se tohoto obviněného, poněvadž spočívá na nesprávném právním posouzení skutku ve smyslu §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. Podle §265k odst. 2 tr. ř. současně zrušil také další rozhodnutí na zrušenou část rozhodnutí obsahově navazující, pokud vzhledem ke změně, k níž došlo zrušením, pozbyla podkladu. Podle §265 l odst. 1 tr. ř. Vrchnímu soudu v Praze přikázal, aby věc v potřebném rozsahu znovu projednal a rozhodl. Při novém rozhodování je soud vázán právním názorem, který v tomto usnesení vyslovil Nejvyšší soud. Rozhodnutí bylo zrušeno jen v důsledku dovolání podaného ve prospěch obviněného, takže v novém řízení nemůže dojít ke změně rozhodnutí v jeho neprospěch. Toto rozhodnutí učinil dovolací soud v neveřejném zasedání, neboť je zřejmé, že vady nelze odstranit ve veřejném zasedání [§265r odst. 1 písm. b) tr. ř.]. Dovolání obviněného G. N. v neveřejném zasedání podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. jako zjevně neopodstatněné odmítl [§265r odst. 1 písm. a) tr. ř.]. Podmínky pro použití ustanovení o beneficiu cohaesionis podle §261 tr. ř. (§265k odst. 2 věta in fine tr. ř.) nebyly splněny, jelikož důvod, z něhož rozhodl dovolací soud ve prospěch spoluobviněného PhDr. V. Ž., obviněnému G. N. neprospívá.
Poučení: Proti tomuto usnesení není opravný prostředek přípustný.
V Brně dne 28. dubna 2010
Předsedkyně senátu:
JUDr. Věra Kůrková