ECLI:CZ:NS:2022:11.TDO.843.2022.1
sp. zn. 11 Tdo 843/2022-3367
USNESENÍ
Nejvyšší soud rozhodl v neveřejném zasedání konaném dne 13. 10. 2022 o dovolání obviněných 1. M. O. , nar. XY, trvale bytem XY, 2. V. C. , nar. XY, trvale bytem XY, a 3. P. H., nar. XY, trvale bytem XY, proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 1. 3. 2022, sp. zn. 8 To 314/2021, jako soudu odvolacího v trestní věci vedené u Obvodního soudu pro Prahu 5 pod sp. zn. 64 T 21/2020, takto:
Podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. se dovolání obviněných M. O., V. C. a P. H. odmítá.
Odůvodnění:
I.
Dosavadní průběh řízení
1. Rozsudkem Obvodního soudu pro Prahu 5 ze dne 23. 6. 2021, sp. zn. 64 T 21/2020, byl obviněný M. O. pod bodem I. uznán vinným zločinem zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1, odst. 2 písm. a), c) tr. zákoníku, obviněná V. C. byla pod bodem II. uznána vinnou zločinem zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1, odst. 2 písm. a), c) tr. zákoníku, ve formě pomoci podle ustanovení §24 odst. 1 písm. c) tr. zákoníku a obviněný P. H. byl pod bodem III. uznán vinným zločinem zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1, 2 písm. a), c) tr. zákoníku, ve formě pomoci podle ustanovení §24 odst. 1 písm. c) tr. zákoníku. Za uvedenou trestnou činnost byl obviněný M. O. odsouzen podle 240 odst. 2 tr. zákoníku k trestu odnětí svobody v trvání 28 (dvaceti osmi) měsíců. Podle §81 odst. 1 tr. zákoníku a §82 odst. 1 tr. zákoníku mu byl výkon tohoto trestu podmíněně odložen na zkušební dobu v trvání 4 (čtyř) let. Dále mu byl podle §67 odst. 1tr. zákoníku ve spojení s §68 odst. 1, 2 tr. zákoníku uložen peněžitý trest ve výměře 60.000 Kč (šedesát tisíc korun českých), vyměřený jako 60 (šedesát) denních sazeb, přičemž jedna denní sazba činí 1.000 Kč (tisíc korun českých). Obviněná V. C. byla odsouzena podle §240 odst. 2 tr. zákoníku k trestu odnětí svobody v trvání 2 (dvou) roků. Podle §81 odst. 1 tr. zákoníku a §82 odst. 1 tr. zákoníku jí byl výkon tohoto trestu podmíněně odložen na zkušební dobu v trvání 30 (třiceti) měsíců. Obviněný P. H. byl odsouzen podle §240 odst. 2 tr. zákoníku k trestu odnětí svobody v trvání 2 (dvou) roků. Podle §81 odst. 1 tr. zákoníku a §82 odst. 1 tr. zákoníku mu byl výkon tohoto trestu podmíněně odložen na zkušební dobu v trvání 30 (třiceti) měsíců.
2. Tento rozsudek napadli všichni obvinění odvoláním. Městský soud v Praze, jako soud odvolací, rozhodl rozsudkem ze dne 1. 3. 2022, sp. zn. 8 To 314/2021, tak, že podle §258 odst. 1 písm. b) tr. ř. napadený rozsudek zrušil v celém rozsahu a podle §259 odst. 3 písm. a) tr. ř. znovu rozhodl tak, že obviněného M. O. uznal vinným pod bodem I/1,2 rozsudku zločinem zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1, odst. 2 písm. a), c) tr. zákoníku, obviněnou V. C. uznal vinnou pod bodem II rozsudku zločinem zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1, odst. 2 písm. a), c) tr. zákoníku, ve formě pomoci podle ustanovení §24 odst. 1 písm. c) tr. zákoníku, a obviněného P. H. uznal vinným pod bodem III. rozsudku zločinem zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1, odst. 2 písm. a), c) tr. zákoníku, ve formě pomoci podle ustanovení §24 odst. 1 písm. c) tr. zákoníku. Za uvedenou trestnou činnost byl obviněný M. O. odsouzen podle §240 odst. 2 tr. zákoníku k trestu odnětí svobody v trvání 28 (dvaceti osmi) měsíců. Podle §81 odst. 1 tr. zákoníku a §82 odst. 1 tr. zákoníku mu byl výkon tohoto trestu podmíněně odložen na zkušební dobu v trvání 4 (čtyř) let.
Dále byl obviněnému podle §67 odst. 1 tr. zákoníku ve spojení s §68 odst. 1, odst. 2 tr. zákoníku uložen peněžitý trest ve výměře 60.000 Kč (šedesát tisíc korun českých), vyměřený jako 60 (šedesát) denních sazeb, přičemž jedna denní sazba činí 1.000 Kč (tisíc korun českých). Obviněná V. C. byla odsouzena podle §240 odst. 2 tr. zákoníku k trestu odnětí svobody v trvání 2 (dvou) roků. Podle §81 odst. 1 tr. zákoníku a §82 odst. 1 tr. zákoníku jí byl výkon tohoto trestu podmíněně odložen na zkušební dobu v trvání 30 (třiceti) měsíců. Obviněný P. H. byl odsouzen podle §240 odst. 2 tr. zákoníku k trestu odnětí svobody v trvání 2 (dvou) roků. Podle §81 odst. 1 tr. zákoníku a §82 odst. 1 tr. zákoníku mu byl výkon tohoto trestu podmíněně odložen na zkušební dobu v trvání 30 (třiceti) měsíců.
3. Stalo se tak na základě skutkových zjištění spočívajících v tom, že
po předchozí společné dohodě o vytvoření řetězce společností, fakturujících totožné plnění služeb při úklidu hlavního města Prahy po povodních v roce 2013 pro koncového odběratele Magistrát hl. m. Prahy (dále jen „MHMP“) na základě Objednávky prací MHMP u spol. H. ze dne 19. 6. 2013
I. obviněný M. O. v postavení člena statutárního orgánu společnosti H., IČ XY, se sídlem XY (dále jen „H.“), za pomoci V. C., nar. XY a P. H., nar. XY,
1. v přiznání k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období červen 2013 podaném dne 20. 8. 2013 Finančnímu úřadu pro Prahu 5, Peroutkova 61, Praha 5, úmyslně uplatnil nárok na odpočet daně z přidané hodnoty na vstupu, na základě fiktivních faktur od dodavatele S. W., IČ XY (dále jen „S. W.“), vystavených za odstraňování škod po povodních na území hl. m. Prahy v roce 2013, a to konkrétně:
a) č. 130001 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 05. 06. 2013 ve výši základu daně 33.950 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 7.129,50 Kč,
b) č. 130002 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 12. 06. 2013 ve výši základu daně 1.189.500 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 249.795 Kč,
c) č. 130003 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 18. 06. 2013 ve výši základu daně 278.450 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 58.474,50 Kč,
d) č. 130004 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 20. 06. 2013 ve výši základu daně 225.350 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 47.323,50 Kč,
e) č. 130005 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 20.06.2013 ve výši základu daně 211.250 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 44.362,50 Kč,
f) č. 130006 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 26. 06. 2013 ve výši základu daně 74.820 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 15.712,20 Kč,
g) č. 130007 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 27. 06. 2013 ve výši základu daně 65.500 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 13.755 Kč,
h) č. 130008 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 30. 06. 2013 ve výši základu daně 139.280 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 29.248,80 Kč,
i) č. 130009 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 30. 06. 2013 ve výši základu daně 90.200 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 18.942 Kč,
j) č. 130010 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 30. 06. 2013 ve výši základu daně 32.750 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 6.877,50 Kč,
k) č. 130011 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 30. 06. 2013 ve výši základu daně 29.270 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 6.146,70 Kč,
l) č. 130012 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 30. 06. 2013 ve výši základu daně 128.890,- Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 27.066,90 Kč,
m) č. 130013 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 30. 06. 2013 ve výši základu daně 150.350 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 31.573,50 Kč,
n) č. 130014 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 30. 06. 2013 ve výši základu daně 282.250 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 59.272,50 Kč,
o) č. 130015 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 30. 06. 2013 ve výši základu daně 49.650 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 10.426,50 Kč,
p) č. 130016 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 30. 06. 2013 ve výši základu daně 21.190 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 4.449,90 Kč,
q) č. 130017 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 30. 06. 2013 ve výši základu daně 497.350 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 104.443,50 Kč,
ačkoli věděl, že tato plnění nebyla společností S. W. jako plátcem daně nikdy realizována a uplatnění odpočtu daně z přidané hodnoty na vstupu je v rozporu s ust. §72 a 73 zák. č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, čímž vylákal ke škodě České republiky zastoupené správcem daně, Finančním úřadem pro Prahu 5 neoprávněnou výhodu na dani z přidané hodnoty ve výši 275.097 Kč a zkrátil daň z přidané hodnoty o částku 459.902,30 Kč,
2. v přiznání k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období srpen 2013, podaném dne 25. 9. 2013 Finančnímu úřadu pro Prahu 5, Peroutkova 61, Praha 5, úmyslně uplatnil nárok na odpočet daně z přidané hodnoty na vstupu, na základě fiktivních faktur od dodavatele S. W., vystavených za odstraňování škod po povodních na území hl. m. Prahy v roce 2013, a to konkrétně:
a) č.130018 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 06. 08. 2013 ve výši základu daně 31.234 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 6.559,14 Kč,
b) č.130019 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 06. 08. 2013 ve výši základu daně 31.234 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 6.559,14 Kč,
c) č.130020 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 06.08.2013 ve výši základu daně 50.328 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 10.568,88 Kč,
d) č.130021 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 06. 08. 2013 ve výši základu daně 53.390 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 11.211,90 Kč,
e) č.130022 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 06. 08. 2013 ve výši základu daně 324.162 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 68.074,02 Kč,
f) č.130023 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 06. 08. 2013 ve výši základu daně 109.402,- Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 22.974,42-Kč,
g) č.130024 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 06. 08. 2013 ve výši základu daně 150.598 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 31.625,58 Kč,
h) č.130025 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 06. 08. 2013 ve výši základu daně 169.978 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 35.695,38 Kč,
i) č.130026 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 06. 08. 2013 ve výši základu daně 259.160 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 54.423,60 Kč,
j) č.130027 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 06. 08. 2013 ve výši základu daně 270.814 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 56.870,94 Kč,
k) č.130028 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 06. 08. 2013 ve výši základu daně 143.600 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 30.156 Kč,
l) č.130029 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 06. 08. 2013 ve výši základu daně 162.486 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 34.122,06 Kč,
m) č.130030 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 06. 08. 2013 ve výši základu daně 91.241 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 19.160,61 Kč,
n) č.130031 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 06. 08. 2013 ve výši základu daně 67.050 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 14.080,50 Kč,
o) č.130032 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 06. 08. 2013 ve výši základu daně 650.050 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 136.510,50 Kč,
p) č.130033 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 06. 08. 2013 ve výši základu daně 20.790 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 4.365,90Kč,
q) č.130034 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 06. 08. 2013 ve výši základu daně 128.950 Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 27.079,50 Kč,
r) č.130035 s datem uskutečnění zdanitelného plnění 06. 08. 2013 ve výši základu daně 151.250,- Kč, přičemž daň z přidané hodnoty činila 31.762,50 Kč,
ačkoli věděl, že tato plnění nebyla společností S. W.. jako plátcem daně nikdy realizována a uplatnění odpočtu daně z přidané hodnoty na vstupu je v rozporu s ust. §72 a 73 zák. č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, čímž úmyslně vylákal ke škodě České republiky, zastoupené správcem daně Finančním úřadem pro Prahu 5, neoprávněnou výhodu na dani z přidané hodnoty ve výši 234.188 Kč a zkrátil daň z přidané hodnoty o částku 367.612,57 Kč,
tedy celkem vylákal ke škodě České republiky, zastoupené správcem daně Finančním úřadem pro Prahu 5, neoprávněnou výhodu na dani ve výši 509.285 Kč a současně zkrátil daň o částku 827.514,87 Kč celkem tak vylákal a zkrátil daň ke škodě České republiky, zastoupené správcem daně Finančním úřadem pro Prahu 5, v celkové výši 1.336.799,87 Kč,
II. obviněná V. C. jako jediná jednatelka a společnice společnosti S. W. v blíže nezjištěné době od 1. 7. 2013 do 30. 9. 2013 na blíže nezjištěném místě nechala úmyslně do účetnictví společnosti S. W. za zdaňovací období 3. čtvrtletí 2013 zaúčtovat fiktivní přijaté faktury od společnosti Q. (dále jen „Q.“) č. 20130019-20130021, 20130023-20130036, 20130041-20130058, za údajné zdanitelné plnění spol. Q., jako plátce daně, uskutečněné v období od 1. 7. 2013 do 5. 8. 2013 a uplatnila z těchto fiktivních faktur odpočet daně z přidané hodnoty na vstupu a zároveň vystavila nebo přinejmenším nechala vystavit pro odběratele H. za shodné služby, údajně poskytnuté společností S. W. téměř totožné fiktivní faktury č. 130001-130017 s datem uskutečnění zdanitelného plnění od 5. 6. 2013 do 30. 6. 2013 a faktury č. 130018-130035 s datem uskutečnění zdanitelného plnění dne 6. 8. 2013, přičemž všechna tato uskutečněná plnění byla zahrnuta společností S. W. až v přiznání k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období 3. čtvrtletí roku 2013,
a to s úmyslem umožnit a usnadnit svému druhovi M. O. vylákat neoprávněnou výhodu na dani z přidané hodnoty ve výši 509.285 Kč a zároveň zkrátit daň z přidané hodnoty společnosti H. za zdaňovací období červen a srpen 2013 v celkové výši 827.514,87 Kč a celkem tak vylákat a zkrátit daň ke škodě České republiky, zastoupené správcem daně Finančním úřadem pro Prahu 5, v celkové výši 1.336.799,87 Kč,
III. obviněný P. H. jako jediný jednatel a osoba fakticky ovládající společnost Q., IČ XY se sídlem XY, v blíže nezjištěné době od 17. 7. 2013 do 30. 9. 2013 na blíže nezjištěném místě vystavil nebo přinejmenším nechal vystavit pro odběratele S. W. fiktivní faktury č. 20130019-20130021, 20130023-20130036 s datem uskutečnění zdanitelného plnění dne 1. 7. 2013 a faktury č. 20130041-20130058 s datem uskutečnění zdanitelného plnění dne 5. 8. 2013, a to za zcela totožné služby, údajně poskytnuté společností S. W. koncovému odběrateli - spol. H. s údajným datem uskutečnění téhož zdanitelného plnění v období od 5. 6. 2013 do 6. 8. 2013,
a to s úmyslem umožnit a usnadnit obviněnému M. O. vylákat neoprávněnou výhodu na dani ve výši 509.285 Kč a zároveň zkrátit daň z přidané hodnoty společnosti H. za zdaňovací období červen a srpen 2013 v celkové výši 827.514,87 Kč, neboť věděl, že společnost Q. žádná plnění pro společnost S. W. ani H. nikdy nerealizovala a zároveň věděl, že společnost S. W. vystaví společnosti H. fiktivní faktury minimálně v totožné výši, v jaké je vystavila ve prospěch spol. S. W., společnost Q., čímž umožnil M. O. vylákat neoprávněnou výhodu na dani ve výši 509.285 Kč a zkrátit daň z přidané hodnoty v celkové výši 827.514,87 Kč, a celkem tak vylákat a zkrátit daň ke škodě České republiky, zastoupené správcem daně Finančním úřadem pro Prahu 5, v celkové výši 1.336.799,87 Kč.
II.
Dovolání obviněných a vyjádření k nim
4. Proti výše označenému rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 1. 3. 2022, sp. zn. 8 To 314/2021, ve spojení s rozsudkem Obvodního soudu pro Prahu 5 ze dne 23. 6. 2021, sp. zn. 64 T 21/2020, podali obvinění M. O., V. C. a P. H. prostřednictvím svých obhájců dovolání, které shodně opřeli o dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř.
5. Obvinění M. O. a V. C. ve svém mimořádném opravném prostředku, podaným stejným obhájcem, konkrétně namítali, že nikdy netvrdili, že by společnost S. W. realizovala plnění, tj. odklízení škod po povodních. Oba dovolatelé od počátku shodně tvrdili, stejně jako ostatní relevantní svědci, že škody po povodích fakticky odklízela společnost Q. a z určité malé části i zaměstnanci společnosti H. Skutkové závěry soudu o předstíraném fiktivním plnění společnosti S. W. jsou v extrémním nesouladu s provedenými důkazy a s nesprávným jejich hodnocením. Odvolací soud bez jakéhokoli přezkoumatelného odůvodnění nepravdivě a v extrémním nesouladu s provedenými důkazy uvedl, že fakturované odklízecí práce po povodních provedla společnost H. svými zaměstnanci a najatými brigádníky a není tedy možno uplatnit na základě výkonu práce či služby odpočet DPH. Toto ani neuvedl nalézací soud, který se otázkou, kdo ve skutečnosti veškeré odklízecí práce provedl, nezabýval. Přitom skutečnost, že společnost H. nebyla schopna personálně ani technicky uvedenou zakázku provést, měl potvrdit svědek B., svědkyně K., svědek V., avšak soud se s tímto nevypořádal. Orgány činné v trestním řízení nic neučinily pro to, aby zjistily, jaká osoba skutečně provedla rozsáhlé odklízecí práce. Soud také vystavěl odsuzující rozsudek na skutečnosti, že k účtům společnosti Q. v Oberbank AG a Raiffeisenbank měl podpisové právo toliko obviněný O., kdy zapojení společnosti Q. bylo jen zdánlivé za účelem spáchání krácení daně. Obviněný O. však žádné podpisové právo k účtům Q. v Oberbank AG a Raiffeisenbank nikdy neměl. V extrémním nesouladu je také závěr odvolacího soudu, že svědkyně K. neví, zda někdy viděla nového jednatele společnosti Q. pana R. Tato svědkyně ve skutečnosti vypověděla, že neví, kdy se stal R. jednatelem, ale že si myslí, že ho viděla a R. jí byl představen panem H. Dovolatelé odkázali na judikaturu Nejvyššího soudu, konkrétně na usnesení Nejvyššího soudu ze dne 3. 9. 2008, sp. zn. 3 Tdo 946/2008, ze dne 21. 1. 2015, sp. zn. 5 Tdo 1503/2014, ze dne 18. 6. 2014, sp. zn. 5 Tdo 567/2014, a ze dne 10. 4. 2019, sp. zn. 4 Tdo 381/2019. V návaznosti na uvedenou judikaturu dovodili, že bylo třeba, aby se soud zabýval tím, zda plnění podle předmětných faktur skutečně reálně proběhla, či zda šlo o plnění fiktivní. K řádnému posouzení otázky existence plnění podle předmětných faktur je ve světle shora citované judikatury Nejvyššího soudu třeba zabývat se existencí jednotlivých plnění, jakkoliv by i byla prokázána fiktivnost předmětných faktur. Soud by tedy měl zjistit, zda společnosti H. a následně S. W. skutečně v roce 2013 nakoupily služby od společnosti Q., případně jim byla poskytnuta další plnění podle předmětných faktur, a to byť i prostřednictvím jiných subjektů, a v jakém rozsahu jim takto byly poskytnuty. Za situace, že byla prokázána existence plnění, byť i částečně, bylo třeba se dále zabývat tím, zda s obstaráním tohoto plnění mohl vzniknout společnosti H. nárok na odpočet daně. Je-li postaveno najisto, že zde zdanitelné plnění existovalo, pak podle rozhodnutí Soudního dvora EU č. C-154/20 jsou dovolatelé přesvědčeni, že závěr Soudního dvora EU i navazující akceptující názor rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu sp. zn. 1 Afs 334/2017-208, má významný dopad na řešení problematiky nároku na daňový odpočet DPH. Společnost H. i S. W. měly k dispozici daňové doklady na dodávky od svého dodavatele, který byl registrován k DPH a který odsouhlasil existenci dodávek. I pokud by skutečným dodavatelem společnosti H. měl být někdo jiný než společnost Q., tak stále to musela být s ohledem na obrat cca 12 mil. Kč osoba povinná k dani podle §6 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o DPH (takto velký rozsah činnosti je jednoznačně ekonomickou činností) a musel být ze zákona registrován k dani (objem dodávek převyšoval hranici 1 mil. Kč). Nalézací soud však v rozsudku provedl nesprávné právní hodnocení, že pokud plnění poskytl jiný subjekt než subjekt označený na faktuře, jedná se o fiktivní fakturu, a tedy neoprávněný odpočet DPH, a tedy zkrácení daně. Odvolací soud se pokusil tuto vadu „zhojit“ uvedením nepřezkoumatelného skutkového zjištění, že veškeré odklízecí práce po povodních v Praze v roce 2013 provedla společnost H. Soud se také nevypořádal s vědomostí dovolatelů o fiktivnosti faktur, neboť od tohoto zjištění se odvíjí závěr o naplnění subjektivní stránky trestného činu. Dovolatelé věděli a vycházeli z toho, že úklidové práce vykonává společnost Q. se svými převážně zahraničními nekvalifikovanými dělníky.
6. Závěrem svého mimořádného opravného prostředku dovolatelé navrhli, aby Nejvyšší soud zrušil v plném rozsahu rozhodnutí Městského soudu v Praze a řízení mu předcházející, tj. rozsudek Obvodního soudu pro Prahu 5, a věc přikázal Obvodnímu soudu pro Prahu 5 k novému projednání a rozhodnutí.
7. Obviněný P. H. ve svém dovolání předně uvedl, že průběh celého trestního řízení byl od samého počátku zcela nestandardní. V tomto směru poukázal na všechny skutečnosti, které uvedl v odvolání a je přesvědčen o tom, že se odvolací soud s uplatněnými námitkami nevypořádal. V naprosté shodě se spoluobviněnými dále namítal, že skutkové závěry soudu o předstíraném fiktivním plnění společnosti S. W. jsou v extrémním nesouladu s provedenými důkazy a spolu s dalšími nesprávnými hodnoceními důkazů vyvolávají dojem učebnicového příkladu řetězového daňového deliktu. Nebylo prokázáno, že by odklízecí práce po povodních prováděla sama společnost H., ačkoli bylo prokázáno, že práce provedeny byly, a tedy práce nebyly fiktivní. Na tom nemůže nic změnit ani odvolací soud, který ve svém rozsudku bez jakéhokoli přezkoumatelného odůvodnění nepravdivě a v extrémním nesouladu s provedenými důkazy uvedl, že fakturované odklízecí práce po povodních provedla společnost H. svými zaměstnanci a najatými brigádníky a není tedy možno uplatnit na základě výkonu práce či služby odpočet DPH. Toto neuvedl ani nalézací soud, který se otázkou, kdo ve skutečnosti veškeré odklízecí práce provedl, nezabýval. Společnost H. nebyla schopna personálně ani technicky uvedenou zakázku provést, což měl potvrdit svědek B., svědkyně K., svědek V. Orgány činné v trestním řízení nic neučinily pro to, aby zjistily, jaká osoba skutečně provedla rozsáhlé odklízecí práce v rozsahu cca 12 mil. Kč. Nad rámec toho, co již bylo namítáno ostatními dovolateli, zmínil, že v řízení není proveden ani jediný přímý důkaz, který by jeho vinu prokazoval. Jakákoliv forma účastenství nebyla v řízení prokázána. U obviněného musí být také nade vši pochybnost prokázáno naplnění subjektivní stránky. Soud prvního stupně zavinění na jeho straně nijak neprokázal a ani naplnění subjektivní stránky nijak neodůvodnil. Rozsudek odvolacího soudu se jeví v tomto směru jako zcela nepřezkoumatelný. Dovolatel rovněž odkázal na usnesení Nejvyššího soudu ze dne 3. 9. 2008, sp. zn. 3 Tdo 946/2008, ze dne 21. 1. 2015, sp. zn. 5 Tdo 1503/2014, ze dne 18. 6. 2014, sp. zn. 5 Tdo 567/2014, a ze dne 10. 4. 2019, sp. zn. 4 Tdo 381/2019. Soud tedy měl zjistit, zda společnosti H. a následně S. W. skutečně v roce 2013 nakoupily služby – úklidové práce po povodních od společnosti Q., případně jim byla poskytnuta další plnění podle předmětných faktur, a to byť i prostřednictvím jiných subjektů, a v jakém rozsahu jim takto byly poskytnuty. Za situace, že byla prokázána existence plnění, byť i částečně, bylo třeba se dále zabývat tím, zda s obstaráním tohoto plnění mohl vzniknout společnosti H. nárok na odpočet daně. Je-li postaveno najisto, že zde zdanitelné plnění existovalo, pak podle nejnovějšího rozhodnutí Soudního dvora EU č. C-154/20 je obviněný přesvědčen, že závěr Soudního dvora EU i navazující akceptující názor rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu sp. zn. 1 Afs 334/2017-208 má významný dopad na řešení problematiky nároku na daňový odpočet DPH. Nelze odepřít nárok na odpočet daně, pokud ze skutkových okolností vyplývá postavení dodavatele coby registrované osoby. Společnosti H. i S. W. měly k dispozici daňové doklady na dodávky od svého dodavatele, který byl registrován k DPH a který odsouhlasil existenci dodávek. Tato situace znamená, že každý z dodavatelů splňoval podmínky, že byli prokazatelně v pozici osoby povinné k dani s povinností být plátcem DPH, neboť objem jejich dodávek vysoce převyšoval hranici 1 mil. Kč pro povinnou registraci k DPH. I pokud by skutečným dodavatelem společnosti H. měl být někdo jiný než společnost Q., tak stále to musela být s ohledem na obrat cca 12 mil. Kč osoba povinná k dani podle §6 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o DPH (takto velký rozsah činnosti je jednoznačně ekonomickou činností) a musel být ze zákona registrován k dani (objem dodávek převyšoval hranici 1 mil. Kč). Nalézací soud v rozsudku provedl nesprávné právní hodnocení, že pokud plnění poskytl jiný subjekt než subjekt označený na faktuře, jedná se o fiktivní fakturu, a tedy neoprávněný odpočet DPH, a tedy zkrácení daně. Odvolací soud se pokusil tuto vadu „zhojit“ uvedením nepřezkoumatelného skutkového zjištění, že veškeré odklízecí práce po povodních v Praze v roce 2013 provedla společnost H.
8. S ohledem na všechny shora uvedené skutečnosti obviněný P. H. navrhl, aby Nejvyšší soud zrušil v plném rozsahu rozhodnutí Městského soudu v Praze a řízení mu předcházející, tj. rozsudek Obvodního soudu pro Prahu 5, a věc přikázal Obvodnímu soudu pro Prahu 5 k novému projednání a rozhodnutí.
9. Opis dovolání obviněných byl soudem prvního stupně za podmínek §265h odst. 2 tr. ř. zaslán k vyjádření nejvyššímu státnímu zástupci. Státní zástupkyně činná u Nejvyššího státního zastupitelství ve svém vyjádření uvedla, že dovolatelé provádějí vlastní způsob vyhodnocení provedeného dokazování ve vztahu k otázce, zda plnění fakturované údajným koncovým dodavatelem (zde společnost Q.) prostřednictvím společnosti S. W. a spočívající v provedení úklidových prací po povodních v roce 2013 ve smyslu zakázky zadavatele (MHMP) pro společnost H. skutečně proběhlo a zda tedy lze postavit na jisto, že se jedná o plnění fiktivní, jak jim bylo v souvislosti se způsobením trestného následku vylákáním daňové výhody (nadměrného odpočtu DPH), jakož i zkrácením tohoto typu daně - podle jejich přesvědčení - nesprávně vytýkáno a přisouzeno. Z hlediska znaků skutkové podstaty v daném případě přisouzeného daňového deliktu podle §240 tr. zákoníku, resp. účasti na jeho spáchání, se ve smyslu naplnění podvodného modu operandi v posuzovaném případě nestala rozhodnou otázka, zda zadané uklízecí práce bez bližší konkretizace jejich realizátora byly skutečně provedeny. Podstatným v uvedeném směru totiž bylo, zda tyto práce byly provedeny tak, jak bylo ze strany společnosti H. deklarováno na podkladě vystavených faktur společnosti S. W. za práce, které měla subdodavatelským způsobem provést společnost Q. a jak také bylo v rámci daňového řízení ze strany společnosti H. v postavení plátce DPH deklarováno při uplatnění nároku na odpočet DPH na vstupu. Jestliže soud nalézací pod bodem 24. odůvodnění svého rozsudku dospěl k závěru, že faktury a výdajové pokladní doklady jsou fiktivní povahy, pak se tak stalo s odůvodněním, že ve vztahu ke společnosti H. neprovedl žádný z uvedených dodavatelských subjektů (tedy společnosti S. W. a ani Q.) jimi deklarovaná zdanitelná plnění, v daném případě předmětné úklidové práce po povodních, aniž by tedy bylo rozhodným, který další subjekt takové práce skutečně provedl za stavu, že reálně provedeny byly. Pokud pak dovolatelé poukazují na bod 19. odůvodnění rozsudku soudu odvolacího a na výpověď tam jmenovaného svědka T. B. o tom, že jeho bývalá zaměstnavatelská společnost H. se na těchto úklidových pracích podílela, včetně počtu pracovníků z řad brigádníků na tyto práce využitých, pak takové zjištění rozhodně nelze spojovat se závěrem, že takovým způsobem byla provedena celá zakázka v hodnotě 12 mil. ze strany společnosti H. Především však takový skutkový závěr v posuzovaném směru existence zákonných podmínek pro uplatnění nadměrného odpočtu DPH podle §72 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o DPH nemohl být rozhodným. Podle státní zástupkyně byl dovozen zcela správný závěr o absenci nároku na odpočet DPH pro nesplněné podmínky §72 odst. 1 písm. a) zákona č. 235/2004 Sb. a tím i pro nenaplněný pojem ekonomické činnosti ve smyslu §5 odst. 3 téhož zákona. Účetní evidence, vyplývající z daňových přiznání společnosti H. za přisouzená zdaňovací období, obsahující fakturaci a přefakturaci tam deklarovaných zdanitelných plnění, totiž vypovídala o absentující, popř. zcela zanedbatelné ziskovosti obchodního zapojení takto fakturujících subdodavatelských obchodních subjektů do jimi deklarovaných obchodních řetězců a tím i o zcela absentujícím smyslu takového výkonu „podnikatelské činnosti“, která také nebyla a ani nemohla být podložena odpovídajícími toky finančních prostředků. Je tedy zřejmé, že takto deklarovaná plnění nebyla použita k ekonomické činnosti daňového poplatníka - společnosti H., ale toliko k umělému navýšení jeho nákladů na dosažení zdanitelného příjmu, což vylučuje možnost následného uplatnění nároku na odpočet DPH. Podstatnou totiž z hlediska nároku na odpočet DPH zůstává ona přímá a bezprostřední souvislost přijatých služeb s ekonomickou činností prve označené společnosti daňového poplatníka s plněním zakládajícím nárok na využití uvedené daňové výhody (a contrario např. v rozsudku Soudního dvora ze dne 10. listopadu 2016 ve věci C-432/15 Odvolacího finančního ředitelství proti P. B. za splněného nároku na odpočet DPH ve smyslu §72 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb. a tím i v souladu s poukazovaným čl. 168 směrnice 2006/112/ES o DPH).
10. V této souvislosti státní zástupkyně uvedla, že z výše vyloženého důvodu zcela absentujícího nároku společnosti H. na odpočet DPH v posuzovaném případě netrpí předmětné trestní řízení ani takovým zásahem do práva obviněných na spravedlivý proces, které by spočívalo ve vadě opomenutých důkazů. Ze strany soudu nalézacího totiž bylo pečlivě vyloženo, z jakých důvodů nebylo jejich návrhům na doplnění dokazování vyhověno, načež se s uvedeným postupem ztotožnil i soud odvolací.
11. K námitce dovolatelů, že nebyla zohledněna situace, že v daňovém řízení deklarované plnění poskytl jiný subjekt než uvedený na faktuře, která tak nemůže být fiktivní povahy s dopadem na oprávněnost uplatněného nároku na odpočet DPH, přičemž poukázali na judikaturu Nejvyššího soudu k této otázce (pod sp. zn. 5 Tdo 1503/2014, sp. zn. 5 Tdo 567/2014, sp. zn. 3 Tdo 946/2008, sp. zn. 4 Tdo 786/2009, sp. zn. 4 Tdo 381/2019, sp. zn. 5 Tdo 567/ 2014 a sp. zn. 8 Tdo 1049/2014), kdy odvolacímu soudu vytkli, že se s jejími právními závěry nevypořádal s tím, že se nejedná ani o ustálenou judikaturu ani o judikaturu publikovanou ve Sbírce soudních rozhodnutí a stanovisek a že se jedná toliko o rozhodnutí jednotlivých senátů Nejvyššího soudu a tyto tak nemají obecnou závaznost, státní zástupkyně zdůraznila, že podstata vytýkaného jednání spočívá v klamavém navození stavu daňově uznatelných výdajů, neodpovídajícím stavu faktickému s tím, že zdanitelné plnění nebylo uskutečněno tak jak bylo v daňovém řízení plátcem daně presentováno (srov. např. nález Ústavního soudu ze dne 15. 5. 2001 sp. zn. IV. ÚS 402/99, rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 1. 2014 sp. zn. Afs 55/2013). Podobnost s dovolateli citovanými rozhodnutími Nejvyššího soudu tedy dána není, neboť v nyní posuzovaném případě byla prokázána fiktivnost deklarovaných zdanitelných plnění v celém jejich rozsahu. Pokud dovolatelé poukázali na usnesení Nejvyššího správního soudu ze dne 11. 3. 2020 sp. zn. 1 Afs 334/2017, kterým došlo k předložení tam uvedených předběžných otázek na dané téma Soudnímu dvoru Evropské unie, pak je na těchto místech nutno zmínit stěžejní stanovisko rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu. Podle něho má správce daně odmítnout uznat uplatněný nárok na odpočet DPH v případě, že daňový subjekt neunesl důkazní břemeno ohledně konkrétního poskytovatele přijatého plnění, a tedy existenci takové hmotněprávní podmínky nároku na odpočet DPH neprokázal s tím, že by opačný závěr vedl k narušení daňové neutrality celého systému DPH. Lze-li takovou procesní aktivitu v daňovém řízení požadovat po plátci daně (§92 odst. 3, 5 zákona č. 500/2004 Sb., správního řádu), nikoliv po správci daně, pak by takový případný postup ze strany orgánů činných v souvisejícím trestním řízení dozajista překračoval účel dokazování ve smyslu §2 odst. 5 tr. ř., nota bene v rámci jeho skutkově odlišného předmětu, jak bylo opakovaně uvedeno již shora. Nelze tedy soudům důvodně vytýkat, že měly zjistit, zda společnost H. skutečně některé fakturované práce provedla, byť i prostřednictvím jiných subjektů a v jakém rozsahu se tak stalo a ne se omezit pouze na zjištění, že předmětné faktury byly fiktivní, protože společnosti, které je vystavily, fakturované práce neprovedly.
12. Pokud dále došlo ze strany všech tří dovolatelů ke zpochybnění subjektivní stránky skutkové podstaty přisouzeného daňového deliktu, pak se jejich argumentace pohybuje pouze v mezích těch skutkových námitek, jejichž důvodnost byla komentována již shora. Proto s odkazem na tam dostatečně popsanou povahu vytýkaného a následně přisouzeného jednání je třeba zdůraznit, že vystavením fiktivních faktur záměrně dopomohli dovolatelé V. C. a P. H., jednajíce v postavení statutárních orgánů údajných subdodavatelských subjektů společnosti H. zastoupené dovolatelem M. O., k naplnění jeho trestného záměru klamavě deklarovat jím uplatněný a následně vylákaný neoprávněný nárok na odpočet DPH na úkor českého státu, zastoupeného příslušným správcem daně. Proto je namístě právní závěr soudu nalézacího o jejich zavinění v úmyslu přímém ve smyslu §15 odst. 1 písm. a) tr. zákoníku tak, jak byl aprobován i na úrovni soudu odvolacího, plně akceptovat.
13. Závěrem svého vyjádření státní zástupkyně navrhla, aby Nejvyšší soud rozhodl o dovoláních obviněných P. H., M. O. a V. C. tak, že se odmítají podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. jako zjevně neopodstatněná. Současně navrhla, aby takto bylo podle §265r odst. 1 písm. a) tr. ř. rozhodnuto v neveřejném zasedání a dále vyjádřila svůj souhlas s projednáním věci v neveřejném zasedání i pro případ jiných rozhodnutí Nejvyššího soudu, než jsou uvedena v ustanovení §265r odst. 1 písm. a), b) tr. ř. [§265r odst. 1 písm. c) tr. ř.].
III.
Přípustnost a důvodnost dovolání
14. Nejvyšší soud jako soud dovolací (§265c tr. ř.) zkoumal, zda v předmětné věci jsou splněny podmínky přípustnosti dovolání podle §265a tr. ř.
15. Nejvyšší soud shledal, že v případě obviněných jsou dovolání přípustná, dovolání byla podána obviněnými jako osobami oprávněnými, prostřednictvím obhájců, v zákonné lhůtě a na místě, kde lze podání učinit. Dovolání obsahují i obligatorní náležitosti stanovené v §265f odst. 1 tr. ř.
16. Poněvadž dovolání lze podat jen z důvodů uvedených v §265b tr. ř., bylo dále zapotřebí posoudit, zda konkrétní důvody, o které obvinění dovolání opírají, lze podřadit pod dovolací důvody podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř., na které je v dovoláních ve smyslu výše uvedeného odkazováno. Toto zjištění má zásadní význam z hlediska splnění podmínek pro provedení přezkumu napadeného rozhodnutí dovolacím soudem (srov. §265i odst. 1, 3 tr. ř.).
17. Dovolací důvod zakotvený v ustanovení §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. spočívá v tom, že rozhodná skutková zjištění, která jsou určující pro naplnění znaků trestného činu, jsou ve zjevném rozporu s obsahem provedených důkazů nebo jsou založena na procesně nepoužitelných důkazech nebo ve vztahu k nim nebyly nedůvodně provedeny navrhované podstatné důkazy. Uvedené ve svém důsledku v podstatě znamená, že za právně relevantní dovolací námitku lze považovat též správnost a úplnost skutkových zjištění, na nichž je napadené rozhodnutí založeno, úplnost a procesní bezvadnost provedeného dokazování a správnost hodnocení důkazů ve smyslu ustanovení §2 odst. 5, 6 tr. ř. Cílem tohoto dovolacího důvodu je kodifikace současné rozhodovací praxe Nejvyššího soudu, jak se vyvinula pod vlivem judikatury Ústavního soudu (např. nález Ústavního soudu ze dne 30. 11. 1995, sp. zn. III. ÚS 166/95, nebo nález Ústavního soudu ze dne 28. 11. 2005, sp. zn. IV. ÚS 216/04). Tento dovolací důvod tedy umožňuje nápravu v případech, kdy došlo k zásadním (extrémním) vadám ve skutkových zjištěních. Nově zařazený dovolací důvod tedy věcně podchycuje tři okruhy nejzásadnějších vad ve skutkových zjištěních, kterými jsou případy tzv. extrémního nesouladu mezi obsahem provedených důkazů a skutkových zjištění, která jsou na jejich základě učiněna (zejména případy deformace důkazů, kdy skutkové zjištění je opakem skutečného obsahu daného důkazu), případy použití procesně nepoužitelných důkazů (typicky důkaz, který byl pořízen v rozporu se zákonem, např. věcný důkaz zajištěný při domovní prohlídce učiněné bez příkazu soudu, důkaz nezákonným odposlechem apod.), a konečně vada spočívající v tzv. důkazu opomenutém, tj. důkazu, který byl sice některou ze stran navržen, avšak soudem nebyl proveden a jeho neprovedení nebylo věcně adekvátně odůvodněno.
18. Všichni dovolatelé, tj. M. O., V. C. i P. H. ve svém mimořádném opravném prostředku shodně namítali nesprávné skutkové závěry, které se nacházejí v extrémním rozporu s provedenými důkazy, soudní libovůli při hodnotícím procesu a z toho vyplývající zásah do jejich práva na spravedlivý proces. Podle dovolatelů soudy nerespektovaly pravidlo in dubio pro reo , odvolací soud přikládal větší důkazní hodnotu důkazům předloženým obžalobou, a tudíž došlo k porušení rovnosti procesních stran. Skutkové závěry soudu o předstíraném fiktivním plnění společnosti S. W. jsou podle dovolatelů v extrémním nesouladu s provedenými důkazy a spolu s dalším nesprávným hodnocením důkazů vyvolávají dojem učebnicového příkladu řetězového daňového deliktu. Dovolatelé předestřeli vlastní hodnocení provedeného dokazování, pokud se týká otázky, zkráceně uvedeno, zda plnění, tj. provedení úklidových prací po povodních v roce 2013, fakturované společností Q. prostřednictvím společnosti S. W. pro společnost H., skutečně proběhlo a zda tedy bylo skutečně prokázáno, že se jedná o plnění fiktivní, které vedlo k vylákání daňové výhody (nadměrného odpočtu daně z přidané hodnoty - dále též jen „DPH“), jakož i zkrácení tohoto typu daně.
19. Nejvyšší soud k této opětovně uplatněné námitce v rámci probíhajícího trestního řízení nejprve rekapituluje, že obviněný M. O. byl uznán vinným, že coby člen statutárního orgánu společnosti H. za pomoci V. C. a P. H. v přiznání k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období červen a srpen 2013 uplatnil nárok na odpočet daně z přidané hodnoty na vstupu, na základě fiktivních faktur od dodavatele S. W., ačkoli tato plnění nebyla uvedenou společností jako plátcem daně nikdy realizována a uplatnění odpočtu daně z přidané hodnoty na vstupu tak bylo v rozporu s §72 a §73 zák. č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen „DPH“), ve znění pozdějších předpisů, kdy svým jednáním jednak vylákal neoprávněnou výhodu na této dani a současně zkrátil svou daňovou povinnost. Obviněná V. C. jako jediná jednatelka a společnice společnosti S. W. nechala do účetnictví uvedené společnosti za zdaňovací období 3. čtvrtletí 2013 zaúčtovat přijaté fiktivní faktury od společnosti Q. za údajné zdanitelné plnění spol. Q. jako plátce DPH a uplatnila z těchto fiktivních faktur odpočet daně z přidané hodnoty na vstupu a zároveň vystavila nebo přinejmenším nechala vystavit pro odběratele H. za shodné služby, údajně poskytnuté společností S. W., téměř totožné fiktivní faktury. Obviněný P. H. jako jediný jednatel a osoba fakticky ovládající společnost Q. vystavil nebo přinejmenším nechal vystavit pro odběratele S. W. fiktivní faktury, a to za zcela totožné služby, údajně poskytnuté společnosti S. W. koncovému odběrateli, a to společnosti H., ačkoli společnost Q. žádná plnění pro společnost S. W., ani pro společnost H. nikdy nerealizovala, a zároveň věděl, že společnost S. W. vystaví společnosti H. fiktivní faktury minimálně v totožné výši, v jaké je vystavila pro S. W. společnost Q. V projednávaném případě, aby bylo možné trestněprávní jednání dovolatelů kvalifikovat, pokud jde o obviněného M. O. jako zločin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 tr. zákoníku, a pokud jde o ostatní obviněné jako účast na jeho spáchání, tedy nebylo rozhodné, zda úklidové práce po povodních v Praze v roce 2013 byly skutečně provedeny, nýbrž podstatným bylo, zda tyto práce byly provedeny tak, jak bylo společností H. deklarováno na podkladě vystavených faktur společnosti S. W. za práce, které měla subdodavatelským způsobem provést společnost Q. a jak bylo v rámci daňového řízení společností H. deklarováno při uplatnění nároku na odpočet DPH na vstupu. Jinými slovy řečeno, trestná činnost dovolatelů spočívala v tom, že jimi uplatněné zdanitelné plnění nebylo uskutečněno tak, jak bylo správci daně prezentováno prostřednictvím daňových dokladů. Podstatou trestné činnosti obviněných tedy bylo jednání spočívající zjednodušeně v tom, že na základě fiktivních faktur dosáhli (obviněný M. O. jako pachatel a obvinění V. C. a P. H. jako pomocníci) toho, že touto součinností uplatnili nárok na odpočet DPH na vstupu, ačkoliv nedošlo k žádnému zdanitelnému plnění, které by takový nárok zakládalo. V této souvislosti je třeba poukázat na znění §72 odst. 1 písm. a) zák. o DPH, podle něhož je plátce daně oprávněn k odpočtu DPH na vstupu jen v případě přijatého zdanitelného plnění, které v rámci svých ekonomických činností použije pro účely uskutečňování zdanitelného plnění (např. pro poskytnutí služby).
20. S touto otázkou se již plně vypořádaly soudy nižších stupňů, na jejichž závěry je možné v tomto směru zcela odkázat. Je přitom třeba vyzvednout skutková zjištění nalézacího soudu zachycená v bodech 24 – 31 odůvodnění rozsudku, která vyústila v souhrnné konstatování o nerealizaci úklidových prací společnostmi Q. a S. W. (viz bod 32 odůvodnění rozsudku nalézacího soudu). Na závěry nalézacího soudu navázal soud odvolací uvedením, že již samotnou fakturací za poskytnuté úklidové práce po povodních vznikla obviněnému O. jako statutárnímu orgánu společnosti H. povinnost přiznat a odvést DPH na výstupu tak, jak je na jednotlivých fakturách zaznamenána. Obviněný však podle daňových přiznání a jejich příloh nebyl schopen daň odvést a ani s povinností k odvodu daně nepočítal, neboť si zajistil prostřednictvím obviněné C. a obviněného H. další dvě právnické osoby, které splňovaly podmínky odpočtu jako plátci DPH, které zapojil provedením tzv. „zpětné přefakturace“ do řetězce plnění, které jeho společnosti i společnosti S. W. mělo zajistit neoprávněný odpočet na dani z přidané hodnoty. Tímto přenesením daňové povinnosti namísto společnosti H. musela odvést DPH na výstupu společnost Q., neboť ta neměla už žádného subdodavatele. Obviněnému H. však bylo známo, že tato jím ovládaná právnická osoba byla již v té době zadlužena v řádech milionů Kč. Samotná skutečnost, že soud neprokázal jaká fyzická osoba, kromě svědka B. a dalších 2 zaměstnanců společnosti H., konkrétně práce při úklidu v jednotlivých lokalitách provedla, nemá vliv na závěr o trestní odpovědnosti obviněných za zločin podle §240 tr. zákoníku, neboť k možnosti odpočtu DPH na vstupu nestačí, aby práce provedl „kdokoli“, když nárok na odpočet DPH na vstupu může uplatnit jen podnikatel, jehož subdodavatel je též plátcem DPH, neboť jinak by nebyl zachován požadovaný princip neutrality (srov. bod 20 odůvodnění rozsudku odvolacího soudu). K tomu odvolací soud v bodu 22 odůvodnění svého rozsudku doplnil, že trestná činnost obviněných je zcela jednoznačně projevem typického zneužití práva na odpočet DPH v řetězci plnění spřátelených firem, z nichž službu zatíženou DPH vykonává pouze některý z plátců daně (zde spol. H.) a další plátci DPH, tj. společnost Q. formou fakturace a společnost S. W. formou tzv. „přefakturace“ toliko předstírají fakturovaná plnění včetně DPH, aniž by se do řetězce plnění skutečně zapojili a vytvořili „přidanou hodnotu“, která je pojmovým znakem možného uplatnění daňového odpočtu z jimi vystavené fakturace. V tomto případě nárok na daňový odpočet nevzniká, neboť se jedná o plnění toliko předstíraná, nesloužící k ekonomické činnosti jednotlivých daňových subjektů (což je dáno jak neexistencí zisku, tak předstíraným plněním mimo předmět činnosti, zapsaný v obchodním rejstříku), a to s fakturací i smluvní dokumentací, vyhotovenou účelově toliko pro uplatnění neoprávněného odpočtu obchodní korporace, v jejíž prospěch byly tyto dokumenty vydány a která práva na odpočet DPH úmyslně zneužívá, tedy společnost H. (v podrobnostech srov. body 20 – 22 odůvodnění rozsudku odvolacího soudu).
21. Dovolatelé ve svých mimořádných opravných prostředcích odkázali na judikaturu Nejvyššího soudu, konkrétně na usnesení Nejvyššího soudu ze dne 3. 9. 2008, sp. zn. 3 Tdo 946/2008, ze dne 21. 1. 2015, sp. zn. 5 Tdo 1503/2014, ze dne 18. 6. 2014, sp. zn. 5 Tdo 567/2014, a ze dne 10. 4. 2019, sp. zn. 4 Tdo 381/2019. V návaznosti na uvedenou judikatury dovodili, že bylo třeba, aby se soud zabýval tím, zda plnění podle předmětných faktur skutečně reálně proběhla, či zda šlo o plnění fiktivní. K řádnému posouzení otázky existence plnění podle předmětných faktur je ve světle shora citované judikatury Nejvyššího soudu třeba zabývat se existencí jednotlivých plnění, jakkoliv by i byla prokázána fiktivnost předmětných faktur. Za situace, že byla prokázána existence plnění, byť i částečně, bylo třeba se dále zabývat tím, zda s obstaráním tohoto plnění mohl vzniknout společnosti H. nárok na odpočet daně. Je-li postaveno najisto, že zde zdanitelné plnění existovalo, pak podle rozhodnutí Soudního dvora EU č. C-154/20 jsou dovolatelé přesvědčeni, že závěr Soudního dvora EU i navazující akceptující názor rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu sp. zn. 1 Afs 334/2017-208, má významný dopad na řešení problematiky nároku na daňový odpočet DPH v jejich trestní věci. Společnost H. i S. W. měly k dispozici daňové doklady na dodávky od svého dodavatele, který byl registrován k DPH a který odsouhlasil (údajnou) existenci těchto dodávek. Podle tvrzení dovolatelů, i pokud by skutečným dodavatelem společnosti H. měl být někdo jiný než společnost Q., tak stále to musela být s ohledem na obrat cca 12 mil. Kč osoba povinná k dani podle §6 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o DPH a ta musela být ze zákona registrována k dani.
22. Pokud se týká judikatury, na niž dovolatelé odkazovali již v rámci řízení před soudy nižších stupňů, tato stojí na závěrech spočívajících v tom, že k prokázání úmyslu obviněného nestačí toliko konstatování o tom, že obviněný, jako plátce daní věděl, že když předkládá falzifikáty příslušnému správci daně, které měly osvědčovat zdanitelná plnění, která neproběhla, jednal v úmyslu zkrátit daň, či vylákat výhodu na dani a že je proto nerozhodné, že zboží které existovalo, získal jiným než legálním způsobem. Pokud by i bylo zjištěno, že obviněný získal zboží (pozn. případně obstaral výkony či provedl práce) nelegálním způsobem, tak by tato skutečnost nepostačovala k prokázání zavinění obviněného a také i k naplnění skutkové podstaty daňového deliktu. V takovém případě by totiž bylo povinností soudu zabývat se tím, zda v souvislosti s obstaráním tohoto zboží, resp. provedením prací, mohl vzniknout obviněnému nárok na odpočet daně, nezávisle na tom, že původní a předložené doklady byly neadekvátní. Tedy pro prokázání úmyslu obviněného nepostačuje toliko zjištění, že obviněný předložil falzifikáty faktur, neboť ne každá zjištěná machinace v účetních dokladech, může bez dalšího dokladovat to, že došlo ke spáchání daňového deliktu. V tomto směru je povinností orgánů činných v trestním řízení se zabývat tím, zda v souvislosti s obstaráním zboží (výkonu či provedením prací) mohl vzniknout obviněnému nárok na odpočet daně nezávisle na tom, že předložené doklady byly neadekvátní (fiktivní).
23. I v případě těchto námitek je třeba opakovaně připomenout, že v průběhu trestního řízení bylo bez jakýchkoliv pochybností prokázáno, že společnosti, které vystavily fiktivní faktury, tj. společnosti Q. a S. W., fakturované práce neprovedly. O této skutečnosti není sebemenšího sporu, přičemž provedeným dokazováním nebyla zjištěna žádná konkrétní osoba, jež by jako plátce DPH provedla předmětné práce, a ani jeden z dovolatelů žádnou takovou konkrétní osobu ani neuvedl. Vzhledem k tomu, že fakturovaná zdanitelná plnění byla fiktivní v celém jejich rozsahu, je za těchto okolností zcela bezpředmětné ve světle dovolateli uváděné judikatury Nejvyššího soudu zvažovat, zda v souvislosti s vykonáním prací zcela neztotožněným subjektem, mohl vzniknout společnosti H. eventuální nárok na odpočet DPH. Pokud dovolatelé poukázali na usnesení Nejvyššího správního soudu ze dne 11. 3. 2020, sp. zn. 1 Afs 334/2017, kterým byly předloženy otázky na dané téma Soudnímu dvoru Evropské unie, z uvedeného rozhodnutí vyplynulo, že správce daně má odmítnout uznat uplatněný nárok na odpočet DPH v případě, že daňový subjekt neunesl důkazní břemeno ohledně konkrétního poskytovatele přijatého plnění a tedy existenci takové hmotněprávní podmínky nároku na odpočet DPH neprokázal s tím, že by opačný závěr vedl k narušení daňové neutrality celého systému DPH. Jak na to poukázala již státní zástupkyně Nejvyššího státního zastupitelství, lze-li takovou procesní aktivitu v daňovém řízení požadovat po plátci daně (§92 odst. 3, 5 zákona č. 500/2004 Sb., správního řádu), nikoliv po správci daně, pak by takový případný postup ze strany orgánů činných v souvisejícím trestním řízení dozajista mohl překračovat účel dokazování ve smyslu §2 odst. 5 tr. ř. V posuzované věci, za zjištěných okolností, nelze soudům důvodně vytýkat, že měly zjistit, zda společnost H. skutečně některé fakturované práce provedla, byť i prostřednictvím jiných subjektů a v jakém rozsahu se tak stalo, a ne se omezit pouze na zjištění, že předmětné faktury byly fiktivní, protože společnosti, které je vystavily, fakturované práce neprovedly.
24. Pokud jde o námitky týkající se neprovedení navrhovaných důkazů (konkrétně se jedná o ztotožnění a výslech svědka K. V. R.) je nutno v tomto ohledu zásadu spravedlivého procesu vyplývající z čl. 36 Listiny základních práv a svobod vykládat tak, že v řízení před obecnými soudy musí být dána jeho účastníkovi také možnost navrhnout důkazy, jejichž provedení pro prokázání svých tvrzení pokládá za potřebné. Tomuto procesnímu právu účastníka pak odpovídá povinnost soudu nejen o navržených důkazech rozhodnout, ale také (pokud návrhu na jejich provedení nevyhoví) ve svém rozhodnutí vyložit, z jakých důvodů navržené důkazy neprovedl. Jestliže tak obecný soud neučiní, zatíží své rozhodnutí nejen vadami spočívajícími v porušení obecných procesních předpisů, ale současně postupuje v rozporu se zásadami vyjádřenými v Hlavě páté Listiny základních práv a svobod a v důsledku toho též s čl. 95 Ústavy České republiky. Takzvané opomenuté důkazy, tedy důkazy, o nichž v řízení nebylo soudem rozhodnuto, případně důkazy, jimiž se soud podle zásady volného hodnocení důkazů nezabýval, založí nejen nepřezkoumatelnost vydaného rozhodnutí, ale současně též jeho protiústavnost. Ačkoliv tedy soud není povinen provést všechny navržené důkazy, z hlediska práva na spravedlivý proces musí jeho rozhodnutí i v tomto směru respektovat zásadní požadavek na náležité odůvodnění přijatého rozhodnutí ve smyslu ustanovení §125 odst. 1 tr. ř. nebo §134 odst. 2 tr. ř. (srov. nálezy Ústavního soudu sp. zn. III. ÚS 51/96, sp. zn. III. ÚS 402/05, atd.).
25. V konkrétní věci pak podle názoru Nejvyššího soudu je vzhledem k rozsahu a povaze provedených důkazů zřejmé, že se o případ tzv. opomenutých důkazů nejedná, neboť za opomenutý byl označen takový důkazní návrh, jímž se soud prvního stupně řádně zabýval, avšak rozhodl o nadbytečnosti navrhovaného důkazu (v podrobnostech viz bod 21 odůvodnění rozsudku nalézacího soudu), a to v situaci, kdy dalšího dokazování či jeho doplnění již nebylo zapotřebí, neboť skutkový stav věci byl náležitě zjištěn ostatními v řízení provedenými důkazy a předmětný navrhovaný důkaz by neměl na posouzení skutkového stavu věci žádný vliv. Takové rozhodnutí je plně v kompetenci rozhodujících soudů. Odvolací soud přiléhavě ve svém rozsudku uvedl, že soud prvního stupně provedl dokazování v dostatečném rozsahu, a že prováděl důkazy ve prospěch i neprospěch obviněných a stejným způsobem provedené dokazování též hodnotil, načež se ztotožnil se závěrem nalézacího soudu ohledně nadbytečnosti navrhovaného důkazu (v podrobnostech viz bod 15 odůvodnění rozsudku nalézacího soudu). Nejvyšší soud se potom s rozsahem provedeného dokazování, jakož i s odůvodněním rozhodnutí nalézacího i odvolacího soudu též ztotožnil.
26. Pokud se týká námitek dovolatelů ohledně naplnění subjektivní stránky souzeného trestného činu s ohledem na to, že Nejvyšší soud již stvrdil správnost skutkových zjištění soudů nižších stupňů a odůvodnil nepřípadnost skutkových námitek dovolatelů, je možné odkázat a plně vycházet ze závěrů soudů nižších stupňů stran zavinění dovolatelů. Nalézací soud shledal, že všichni obvinění jednali v úmyslu přímém podle §15 odst. 1 písm. a) tr. zákoníku (viz bod 34 odůvodnění rozsudku nalézacího soudu), vycházeje přitom ze skutkových zjištění shrnutých v bodě 32 rozsudku. Na to navázal odvolací soud uvedením, že po stránce subjektivní, tedy ve vztahu k zavinění všech obviněných ohledně stíhaného skutku, se lze zcela ztotožnit s názorem nalézacího soudu, že obvinění se dopustili svého jednání po předchozí dohodě a v úmyslu přímém (viz bod 24 odůvodnění rozsudku odvolacího soudu). Nejvyšší soud má tak ve shodě se soudy nižších stupňů za to, že jak obviněný O., jako statutární orgán společnosti H., tak obviněná C., která je jeho partnerkou, velmi dobře věděli, že společnost S. W. nebude realizovat žádnou činnost týkající se úklidových prací po povodních v Praze a dále ji postoupili dalšímu subdodavateli společnosti Q., která uvedené práce též nikdy nerealizovala. Obviněná C. a obviněný H. svým vědomým jednáním, vystavením fiktivních faktur, umožnili společnosti H. vylákat neoprávněnou výhodu a zkrátit daň z přidané hodnoty.
27. Nad rámec toho, co již bylo namítáno ostatními dovolateli, obviněný P. H. namítal, že v řízení nebyl proveden ani jediný přímý důkaz, který by jeho vinu prokazoval, a jakákoliv forma účastenství na posuzované trestné činnosti mu nebyla prokázána.
28. Nejvyšší soud se neztotožnil ani s touto dovolací námitkou, neboť o činnosti obviněného P. H. vypovídala např. svědkyně D. K., dále figuruje např. ve výčtu listinných důkazů v bodě 19 odůvodnění rozsudku nalézacího soudu, přičemž nalézací soud v bodech 24 – 25 a 32 odůvodnění rozsudku rozepsal, na základě jakých důkazů a skutkových zjištění má za prokázanou trestnou činnost dovolatele, a to ve formě účastenství. Odvolací soud shrnul skutkové a právní závěry nalézacího soudu (viz zejména bod 3, 5 a 22 odůvodnění rozsudku odvolacího soudu), s nimiž se ztotožnil a které stvrdil i po právní stránce (viz bod 24 odůvodnění rozsudku odvolacího soudu).
29. Pouze pro úplnost Nejvyšší soud dodává, že pokud obviněný P. H. ve svém dovolání poukázal na všechny skutečnosti, které uvedl v odvolání a je přesvědčen o tom, že se odvolací soud s uplatněnými námitkami nevypořádal, Nejvyšší soud již ve svém rozhodnutí ze dne 27. 6. 2002, sp. zn. 5 Tdo 219/2002, judikoval, že se jedná o dovolání zjevně neopodstatněné ve smyslu §265i odst. 1 písm. e) tr. ř., pokud je omezeno pouze na opakování námitek uplatněných obviněným již v řízení před soudem prvního stupně a v odvolacím řízení a se kterým se soudy obou stupňů již dostatečně a správně vypořádaly.
30. Podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. Nejvyšší soud dovolání odmítne, jde-li o dovolání zjevně neopodstatněné. Jelikož ve věci obviněných M. O., V. C. a P. H. dospěl Nejvyšší soud k závěru, že se jedná o dovolání zjevně neopodstatněná, rozhodl v souladu s §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. o jejich odmítnutí. Za splnění podmínek uvedených v ustanovení §265r odst. 1 písm. a) tr. ř. takto mohl rozhodnout v neveřejném zasedání.
Poučení: Proti rozhodnutí o dovolání není s výjimkou obnovy řízení opravný prostředek přípustný (§265n tr. řádu).
V Brně dne 13. 10. 2022
JUDr. Antonín Draštík předseda senátu