ECLI:CZ:NSS:2020:5.AFS.12.2018:23
sp. zn. 5 Afs 12/2018 - 23
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy Ondřeje Mrákoty, soudce Zdeňka
Kühna a soudkyně Michaely Bejčkové v právní věci žalobce: Ing. J. H., zast. JUDr. Lubomírem
Málkem, advokátem se sídlem Horní 6, Havlíčkův Brod, proti žalovanému: Generální ředitelství
cel, se sídlem Budějovická 7, Praha 4, o žalobě proti rozhodnutí Celního ředitelství Brno ze dne
20. 7. 2012, čj. 1932-9/2012-010100-21, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku
Krajského soudu v Brně ze dne 11. 12. 2017, čj. 31 Af 136/2012-98,
takto:
I. Kasační stížnost se zamí t á.
II. Žádný z účastníků n emá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
[1] Rozhodnutím ze dne 20. 4. 2011, čj. 6208/2011-016400-024, vydaným Celním
úřadem Žďár nad Sázavou (dále jen „celní úřad“) byla žalobci podle §145 odst. 1 daňového řádu
vyměřena spotřební daň za zdaňovací období červenec 2010 ve výši 109 500 Kč. K vyměření
daně celní úřad přistoupil z důvodu, že žalobce neprokázal zdanění vybraných výrobků (minerální
olej uvedený pod kódem nomenklatury 2710 19 99). Rozhodnutím ze dne 20. 7. 2012 Celní
ředitelství Brno (jehož působnost přešla s účinností od 1. 1. 2013 na žalovaného) k odvolání
žalobce změnilo rozhodnutí celního úřadu podle §116 odst. 1 písm. a) daňového řádu tak,
že v druhém řádku druhého odstavce výrokové části se nesprávně uvedený §92 daňového řádu
nahrazuje §98 daňového řádu. Ostatní text výrokové části zůstal beze změny.
[2] Proti rozhodnutí žalovaného brojil žalobce žalobou, kterou krajský soud v záhlaví
označeným rozsudkem zamítl.
II. Kasační stížnost a vyjádření žalovaného
[3] Žalobce (dále jen „stěžovatel“) napadl rozsudek krajského soudu kasační stížností.
Namítl, že krajský soud opětovně neposoudil jeho námitku, že převážel motorovou naftu
a pravděpodobně již u jeho dodavatelů byla zhoršena její jakost, a proto ve všech parametrech
neodpovídala normě stanovené pro motorovou naftu uvedenou pod kódem nomenklatury
2710 19 41. Krajský soud předmětné výrobky zařadil pod kód nomenklatury 2710 19 99 „ostatní
mazací oleje a ostatní oleje“ na základě protokolu o zkoušce zpracovaného Celně technickou
laboratoří v Ostravě dne 15. 10. 2010 (dále jen „protokol o zkoušce“). Dle protokolu o zkoušce
však normě pro motorovou naftu neodpovídal vzorek jen v některých parametrech. V jiných
parametrech odpovídal. Krajský soud se vůbec nevyjádřil k tomu, že vzorek v některých
parametrech normě pro motorovou naftu vyhovoval.
[4] Stěžovatel navrhl, aby NSS napadený rozsudek krajského soudu zrušil a věc mu vrátil
k dalšímu řízení.
[5] Žalovaný se ztotožnil se závěry krajského soudu a kasační stížnost je dle jeho názoru
nedůvodná. Považuje za dostatečné zhodnocení závěrů vyplývajících z protokolu o zkoušce,
že stěžovatel nepřevážel motorovou naftu. Nesplnění normy bylo natolik zásadní, že zboží
muselo být zařazeno do jiného kódu nomenklatury, než který byl deklarován v dokladech
předložených stěžovatelem. Požadavek stěžovatele na zkoumání toho, v kolika parametrech
zkoumaný vzorek vyhověl motorové naftě, je s ohledem na učiněný závěr zcela nedůvodný.
Podotkl, že stěžovatel v podstatě zpochybňuje závěry odborné expertizy. Taková námitka
však ve správním řízení nebyla uplatněna.
III. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem
[6] Kasační stížnost není důvodná.
[7] V projednávané věci jde o opakovanou kasační stížnost, proto se NSS nejprve zabýval její
přípustností z hlediska §104 odst. 3 písm. a) s. ř. s., podle kterého je kasační stížnost nepřípustná
proti rozhodnutí, jímž soud rozhodl znovu poté, kdy jeho původní rozhodnutí bylo zrušeno NSS;
to neplatí, je-li jako důvod kasační stížnosti namítáno, že se soud neřídil závazným právním
názorem NSS. Rozšířený senát v usnesení ze dne 22. 3. 2011, čj. 1 As 79/2009-165,
č. 2365/2011 Sb. NSS, dovodil, že ze zákazu opakované kasační stížnosti platí výjimky
též pro případy, v nichž NSS zrušil rozhodnutí soudu pro procesní pochybení, nedostatečně
zjištěný skutkový stav, případně nepřezkoumatelnost jeho rozhodnutí. Předcházející rozsudek
krajského soudu byl zrušen pro nepřezkoumatelnost a současně stěžovatel v kasační stížnosti
namítá, že krajský soud v nyní napadeném rozsudku nerespektoval závazný právní názor
vyslovený NSS v předcházejícím zrušujícím rozsudku. NSS proto shledal kasační stížnost
stěžovatele přípustnou.
[8] NSS úvodem zdůrazňuje, že při přezkoumání rozhodnutí krajského soudu je vázán
rozsahem kasačních námitek. V posuzované věci se proto zdejší soud mohl zabývat pouze
otázkou přezkoumatelnosti napadeného rozsudku v části namítané stěžovatelem a nemohl
hodnotit správnost a zákonnost dalších závěrů krajského soudu.
[9] Podle §3 písm. l) zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních (v relevantním znění),
se uvedením výrobků do volného daňového oběhu rozumí každé skladování nebo doprava
vybraných výrobků, u nichž se neprokáže, že se jedná o výrobky zdaněné, nebo pokud
se neprokáže způsob jejich nabytí oprávněně bez daně.
[10] Podle §5 odst. 1 zákona o spotřebních daních na daňovém území ČR se prokazuje
zdanění vybraných výrobků uvedených do volného daňového oběhu daňovým dokladem nebo
dokladem o prodeji či dokladem o dopravě vybraných výrobků do volného daňového oběhu
již uvedených, pokud tento zákon nestanoví jinak (§6). Zdanění vybraných výrobků do volného
daňového oběhu již uvedených se prokazuje pouze tehdy, nejedná-li se o vybrané výrobky
pro osobní spotřebu (§4 odst. 6, §32 odst. 2, 4 a 5).
[11] Podle §9 odst. 1 zákona o spotřebních daních povinnost daň ve stanovené lhůtě přiznat
a zaplatit vzniká okamžikem uvedení vybraných výrobků do volného daňového oběhu
na daňovém území České republiky.
[12] Stěžovatel v posuzované věci dle správních orgánů neprokázal zdanění vybraných
výrobků. Konkrétně se mělo jednat o to, že stěžovatel předložil doklady ke zdanění motorové
nafty (kód nomenklatury 2710 19 41). Dle protokolu o zkoušce odebraného vzorku
přepravovaných výrobků bylo zjištěno, že stěžovatel přepravoval výrobky, které spadají pod kód
nomenklatury 2710 19 99, tedy „ostatní mazací oleje a ostatní oleje“. Dle názoru správních
orgánů proto stěžovatel neprokázal zdanění minerálního oleje uvedeného pod kódem
nomenklatury 2710 19 99. V žalobě stěžovatel namítal, že v protokolu o zkoušce je uvedeno,
že vzorek motorové naftě neodpovídá jen v některých parametrech. Pravděpodobně došlo
ke zhoršení kvality motorové nafty, a to již u stěžovatelových dodavatelů. V projednávané věci
NSS již dříve rozhodoval (rozsudky NSS ze dne 26. 3. 2015, čj. 5 Afs 74/2014-24, ze dne
17. 1. 2017, čj. 5 Afs 55/2016-21) a dospěl k závěru, že krajský soud se s touto námitkou
nedostatečně vypořádal, a zavázal krajský soud k tomu, aby tuto otázku posoudil.
[13] Krajský soud v napadeném rozsudku uvedl, že protokol o zkoušce je podklad,
jímž lze ověřit skutečnosti rozhodné pro správné zjištění a stanovení daně, neboť jako důkazní
prostředek lze použít všech podkladů, na základě kterých lze zjistit stav věci. Tomuto požadavku
odpovídá protokol o zkoušce, který byl nadto zpracován Celně technickou laboratoří v Ostravě,
jež je certifikovaným laboratorním pracovištěm s akreditací pro laboratorní zkoumání a analýzy
vzorků pro celní, daňové a další kontrolní odběry a pro vydávání závazných informací
pro sazební řazení zboží. Dále uvedl, že daňové řízení je postaveno na zásadě, že daňový subjekt
má jednak povinnost daň přiznat (břemeno tvrzení) a jednak povinnost tato svá tvrzení prokázat
(břemeno důkazní); (srov. např. rozsudek NSS ze dne 24. 4. 2014, čj. 7 Afs 85/2013–33). Pokud
se stěžovatel domnívá, že závěry Celně technické laboratoře v protokolu o zkoušce neobstojí,
měl podle názoru krajského soudu navrhnout důkazy k prokázání svého tvrzení. Stěžovatel
však nedostál ani povinnosti rozhodné skutečnosti tvrdit, neboť pouze obecně namítal, že „mohlo
pravděpodobně“ dojít pouze ke znehodnocení jím převážené motorové nafty, ani neunesl břemeno
důkazní. Krajský soud měl na základě protokolu o zkoušce za prokázané a stěžovatelem
nevyvrácené, že zboží, které stěžovatel převážel, nebyla motorová nafta, a to ani pouze
znehodnocená, byť v části sledovaných parametrů vzorek jakostní normě vyhovoval.
Argumentace o znehodnocení motorové nafty by ani v opačném případě neobstála,
neboť v takovém případě by nebylo možné podřadit výrobek pod kód nomenklatury 2710 19 41
„motorová nafta“. Výrobek by totiž neodpovídal vyhlášce č. 133/2010 Sb., o požadavcích
na pohonné hmoty, o způsobu sledování a monitorování složení a jakosti pohonných hmot
a o jejich evidenci (vyhláška o jakosti a evidenci pohonných hmot), která zapracovává příslušné
předpisy EU a upravuje požadavky na jakost pohonných hmot a evidenci pohonných hmot.
[14] Na základě výše uvedeného tedy NSS konstatuje, že krajský soud se námitkou stěžovatele
řádně zabýval a vypořádal ji. Krajský soud vycházel z protokolu o zkoušce, z něhož
měl za dostatečně prokázané, že stěžovatel nepřevážel motorovou naftu. O tomto důkazu neměl
důvod pochybovat, neboť v řízení nevyšly najevo jiné skutečnosti, stěžovatel navíc žádné jiné
důkazy, které by prokázaly opak, nepředložil. Stěžovatelova argumentace ve vztahu k údajnému
znehodnocení motorové nafty byla také bezpředmětná, neboť je podstatné, aby výrobek,
který převážel, vůbec mohl být posouzen jako motorová nafta. Pokud tomu tak není, nemohl
stěžovatel deklarovat zdanění výrobků doklady vztahujícími se k motorové naftě.
[15] V této souvislosti je vhodné podtrhnout, že i v kasační stížnosti stěžovatel jen obecně
namítal, že dle protokolu o zkoušce normě pro motorovou naftu neodpovídal vzorek
jen v některých parametrech. V tomto směru stěžovatel neuvedl žádná konkrétní tvrzení (natož,
aby označil jakékoli důkazy), z nichž by bylo možné dovodit věrohodné zpochybnění odborné
analýzy. Jedná se ostatně přitom o vnitřně rozpornou námitku, neboť skutečnost, že vzorek
odpovídal normě pro motorovou naftu pouze v některých parametrech, znamená,
že se o motorovou naftu nejednalo. Stěžovatel tedy může bez dalšího jen stěží z téže skutečnosti
dovozovat, že se o motorovou naftu jednat mohlo.
[16] Napadený rozsudek krajského soudu proto v tomto ohledu není nepřezkoumatelný
(k otázce přezkoumatelnosti srov. např. rozsudky NSS ze dne 4. 12. 2003, čj. 2 Ads 58/2003-75,
č. 133/2004 Sb. NSS, ze dne 28. 8. 2007, čj. 6 Ads 87/2006-36, č. 1389/2007 Sb. NSS)
a námitkám stěžovatele nelze přisvědčit.
IV. Závěr a náklady řízení
[17] Ze všech uvedených důvodů dospěl NSS k závěru, že kasační stížnost stěžovatele není
důvodná, a proto ji v souladu s §110 odst. 1 s. ř. s. in fine zamítl.
[18] Stěžovatel neměl ve věci úspěch, nemá proto právo na náhradu nákladů řízení o kasační
stížnosti (§60 odst. 1 ve spojení s §120 s. ř. s.); žalovanému nevznikly v tomto řízení náklady
nad rámec jeho běžné činnosti.
Poučení: Proti tomuto rozsudku ne n í opravný prostředek přípustný.
V Brně dne 30. ledna 2020
Ondřej Mrákota
předseda senátu