ECLI:CZ:US:2022:4.US.2871.22.1
sp. zn. IV. ÚS 2871/22
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Josefa Fialy a soudců Jana Filipa (soudce zpravodaje) a Radovana Suchánka o ústavní stížnosti stěžovatelky obchodní společnosti VH Agroprodukt, spol. s r. o., sídlem Na Rybníce 116/5, Hradec Králové, zastoupené JUDr. Ing. Ondřejem Lichnovským, advokátem, sídlem Palackého 151/10, Prostějov, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 16. srpna 2022 č. j. 9 Afs 409/2018-73, za účasti Nejvyššího správního soudu, jako účastníka řízení, a Odvolacího finančního ředitelství, sídlem Masarykova 427/31, Brno, jako vedlejšího účastníka řízení, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
I.
Skutkové okolnosti posuzované věci a obsah napadeného rozhodnutí
1. Stěžovatelka se ústavní stížností podle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy České republiky (dále jen "Ústava") a §72 a násl. zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu"), domáhá zrušení výše uvedeného rozhodnutí s tvrzením, že jím byla porušena její práva zaručená v čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina").
2. Z ústavní stížnosti, jakož i z napadeného rozhodnutí se podává, že Finanční úřad pro Královéhradecký kraj (dále jen "správce daně") 23 dodatečnými platebními výměry ze dne 14. 11. 2014 doměřil stěžovatelce za zdaňovací období únor 2009 až prosinec 2010 daň z přidané hodnoty (dále jen "DPH") v celkové výši 1 591 659 Kč a uložil jí povinnost uhradit penále z doměřené daně. Důvodem doměření daně bylo neuznání odpočtu DPH u plnění, deklarovaných jako zemědělské a stavební práce či služby, od vícero dodavatelů, protože stěžovatelka neprokázala, že sporná plnění byla poskytnuta právě těmito dodavateli.
3. Odvolání stěžovatelky Odvolací finanční ředitelství zamítlo rozhodnutím ze dne 3. 2. 2016 č. j. 4939/16/5300-22442-711492 a potvrdilo předmětné dodatečné platební výměry.
4. Žalobu stěžovatelky zamítl Krajský soud v Hradci Králové (dále jen "krajský soud") rozsudkem ze dne 10. 9. 2018 č. j. 31 Af 20/2016-73 (výrok I), a rozhodl, že žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení (výrok II).
5. Kasační stížnost stěžovatelky Nejvyšší správní soud napadeným rozsudkem zamítl (výrok I), a rozhodl, že žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení (výrok II). Nejvyšší správní soud k otázce prekluze práva doměřit daň z důvodu nedoručení odvolacího rozhodnutí stěžovatelce před uplynutím prekluzivní lhůty, shledal, že když vedlejší účastník doručil Ing. Hubalovi (tehdejšímu zástupci stěžovatelky) své rozhodnutí, byl tento ještě z pohledu vedlejšího účastníka zástupcem stěžovatelky. Odvolání plné moci sice již bylo sepsáno, a na kopii zaslané dne 25. 2. 2016 vedlejšímu účastníkovi je i razítko správce daně s datem 11. 2. 2016, k tomuto dni však bylo odvolání plné moci účinné jen vůči tomuto správci daně, nikoli vůči vedlejšímu účastníkovi, jak plyne z §27 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů, podle kterého "Plná moc je vůči správci daně účinná od okamžiku jejího uplatnění u tohoto správce daně.". Doručení rozhodnutí dne 15. 2. 2016 je proto podle Nejvyššího správního soudu platné a došlo k němu před uplynutím prekluzivní lhůty. Ke splnění podmínek pro uplatnění odpočtu DPH Nejvyšší správní soud zejména uvedl, že stěžovatelce se nepodařilo prokázat, že korporace uvedené na daňových dokladech pro ni uskutečnily zdanitelná plnění (poskytnutí zemědělských a stavebních prací a služeb). Zjištění správce daně jsou přesvědčivá a dostatečná pro konstatování, že faktickými dodavateli plnění byly přímo osoby, které k deklarovaným dodavatelům neměly žádný prokazatelný vztah, a sama stěžovatelka měla k těmto dodavatelům vztah uvedený pouze na příslušných fakturách a smlouvách s nimi. Šlo tedy o situaci, kdy pracovníci zjevně pracovali přímo pro stěžovatelku, a vzhledem k tomu, že nikdo netvrdil ani k výzvě soudu (v souvislosti s judikaturním vývojem - srov. rozsudek rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 23. 3. 2022 č. j. 1 Afs 334/2017-208, č. 4336/2022 Sb. NSS) netvrdí, že by tito zemědělští pracovníci byli plátci DPH, nešlo vůbec o plnění, z nějž by stěžovatelce vznikl nárok na uplatnění odpočtu DPH. Též se Nejvyšší správní soud ztotožnil s krajským soudem v tom, že procesní vada v postupu vedlejšího účastníka, který neseznámil stěžovatelku před vydáním rozhodnutí se svým právním závěrem, v němž se odchýlil od závěrů správce daně, není vadou, která by měla za následek nezákonnost rozhodnutí vedlejšího účastníka. Ten totiž zejména plně aproboval důvody, pro které správce daně doměřil stěžovatelce daň, tedy že neprokázala, že plnění uskutečnili deklarovaní dodavatelé. Tyto důvody stačily samy o sobě k tomu, aby stěžovatelce nebyl uznán sporný odpočet DPH.
II.
Argumentace stěžovatelky
6. Stěžovatelka má zejména za to, že jí Nejvyšší správní soud neposkytl dostatečné poučení tak, aby mohla na situaci poprvé nastalou až před tímto soudem (tj. judikaturní vývoj představovaný rozsudkem rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu) řádně reagovat. Nejvyšší správní soud nikdy stěžovatelce řádně neozřejmil, jak se situace po rozhodnutí rozšířeného senátu změnila, resp. jaký to mělo dopad na věc stěžovatelky. V tomto směru stěžovatelka upozorňuje, že při soudním přezkumu namítala, že identitu skutečných dodavatelů prokázala již v daňovém řízení. Vedle neozřejmění stavu řízení ale Nejvyšší správní soud stěžovatelku ani fakticky nevyzval k reakci na nastalý stav, byť v bodu 35 napadeného rozsudku nepravdivě tvrdí opak. Bez řádného poučení a řádné výzvy proto stěžovatelce nelze klást k tíži, že neopustila své dosavadní argumentační pozice a nezačala "na zelené louce" stavět argumentaci novou, v řízení dosud neuplatněnou. Nota bene citelně oslabující její dosavadní kasační argumentaci. V tomto ohledu proto je napadený rozsudek nepřípustně překvapivým rozhodnutím.
7. Stěžovatelka má též za to, že napadený rozsudek je zjevně nespravedlivý, jelikož Nejvyšší správní soud při posuzování námitky prekluze přehlédl naprosto zásadní skutečnost. A to, že správce daně nikdy stěžovatelce neoznámil, že v řízení již není příslušný, resp. že odvolání stěžovatelky již bylo společně se spisem předáno odvolacímu orgánu. Stěžovatelka s odkazem na odbornou literaturu tvrdí, že není-li odvolatel informován o tom, že k řízení je již příslušný odvolací orgán, přičemž učiní např. doplnění odvolání u správce daně prvního stupně, nemusí se toto doplnění včas dostat k rukám odvolacího orgánu. Proto informování odvolatele (zde stěžovatelky) je v tomto klíčové, bez jeho uskutečnění je nutno rozhodné okolnosti klást výhradně k tíži správce daně. Stěžovatelka konstatuje, že průtahy ve spojení s neoznámením postoupení podání vedly k tomu, že daňová povinnost byla prekludována. Stěžovatelce nelze klást k tíži, že oznámení o ukončení zastoupení bylo sděleno správci daně, když ten porušil svou zákonnou povinnost postoupení věci odvolacímu orgánu stěžovatelce řádně oznámit.
III.
Procesní předpoklady řízení před Ústavním soudem
8. Ústavní soud posoudil splnění procesních předpokladů řízení. Dospěl k závěru, že ústavní stížnost byla podána včas oprávněnou stěžovatelkou, která byla účastnicí řízení, ve kterém bylo vydáno rozhodnutí napadené ústavní stížností. Ústavní soud je k jejímu projednání příslušný. Stěžovatelka je právně zastoupena v souladu s §29 až 31 zákona o Ústavním soudu. Její ústavní stížnost je přípustná (§75 odst. 1 téhož zákona a contrario), neboť vyčerpala všechny zákonné prostředky k ochraně svého práva.
IV.
Posouzení opodstatněnosti ústavní stížnosti
9. Ústavní soud je soudním orgánem ochrany ústavnosti (čl. 83 Ústavy), který stojí mimo soustavu soudů (čl. 91 odst. 1 Ústavy). Vzhledem k tomu jej nelze, vykonává-li svoji pravomoc tak, že podle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy rozhoduje o ústavní stížnosti proti pravomocnému soudnímu rozhodnutí, považovat za další, "superrevizní" instanci v systému obecné justice, oprávněnou vlastním rozhodováním (nepřímo) nahrazovat rozhodování obecných soudů; jeho úkolem je "toliko" přezkoumat ústavnost soudních rozhodnutí, jakož i řízení, které jejich vydání předcházelo. Proto vedení řízení, zjišťování a hodnocení skutkového stavu, výklad podústavního práva a jeho použití na jednotlivý případ je v zásadě věcí obecných soudů, a o zásahu Ústavního soudu do jejich rozhodovací činnosti lze uvažovat za situace, kdy je jejich rozhodování stiženo vadami, které mají za následek porušení ústavnosti (tzv. kvalifikované vady); o jaké vady jde, lze zjistit z judikatury Ústavního soudu.
10. Proces výkladu a aplikace podústavního práva pak bývá stižen takovouto kvalifikovanou vadou zpravidla tehdy, nezohlední-li obecné soudy správně (či vůbec) dopad některého ústavně zaručeného základního práva (svobody) na posuzovanou věc, nebo se dopustí - z hlediska řádně vedeného soudního řízení - neakceptovatelné "libovůle", spočívající buď v nerespektování jednoznačně znějící kogentní normy, nebo ve zjevném a neodůvodněném vybočení ze standardů výkladu, jenž je v soudní praxi podáván, resp. který odpovídá všeobecně uznávanému (doktrinálnímu) chápání dotčených právních institutů [srov. např. nález ze dne 25. 9. 2007 sp. zn. Pl. ÚS 85/06 (N 148/46 SbNU 471); všechna rozhodnutí Ústavního soudu jsou dostupná na http://nalus.usoud.cz].
11. Směřuje-li ústavní stížnost proti rozhodnutím vydaným v soudním řízení správním či ve správním (daňovém) řízení, není samo o sobě významné, je-li namítána jejich věcná nesprávnost, neboť Ústavní soud není povolán k instančnímu přezkumu rozhodnutí správních (daňových) orgánů a soudů. Jeho pravomoc je založena výlučně k přezkumu z hlediska dodržení ústavnosti, tj. zda v řízeních (rozhodnutími v nich vydanými) nebyly dotčeny předpisy ústavního pořádku chráněná práva nebo svobody jeho účastníka a zda řízení bylo vedeno v souladu s ústavními principy. Ústavněprávním požadavkem též je, aby soudy vydaná rozhodnutí byla řádně, srozumitelně a logicky odůvodněna. Z hlediska ústavněprávního může být posouzena pouze otázka, zda skutková zjištění mají dostatečnou a racionální základnu, zda právní závěry správních soudů nejsou s nimi v extrémním nesouladu a zda podaný výklad práva je i ústavně konformní, resp. není-li naopak zatížen libovůlí. Takovéto pochybení Ústavní soud v posuzované věci neshledal.
12. Ústavní soud konstatuje, že právní závěry správních soudů, resp. zejména Nejvyššího správního soudu (sub 5), jsou ústavně souladné, jsou obsáhle a důkladně odůvodněny s odkazy na příslušnou právní úpravu a relevantní judikaturu, pročež nelze tyto právní závěry označit za neústavní a odporující požadavkům čl. 2 odst. 2 ve spojení s čl. 38 odst. 2 Listiny, neboť postup Nejvyššího správního soudu, a to včetně postupu po přerušení řízení (body 17 až 20 napadeného rozsudku), a jím vyhlášený napadený rozsudek byl vydán při dodržení příslušné hmotněprávní i procesněprávní úpravy. Nejvyšší správní soud srozumitelně a logicky vyložil, proč považuje závěry krajského soudu i daňových orgánů za případné, pročež Ústavní soud neshledal v posuzované věci prostor pro svůj případný kasační zásah, když klíčový závěr Nejvyššího správního soudu, že nešlo vůbec o plnění, z nějž by stěžovatelce vznikl nárok na uplatnění odpočtu DPH, nelze shledat neústavním.
13. Námitku stěžovatelky, že Nejvyšší správní soud při posuzování námitky prekluze přehlédl skutečnost, že správce daně jí nikdy neoznámil, že v řízení již není příslušný, resp. že odvolání stěžovatelky již bylo společně se spisem předáno odvolacímu orgánu (sub 7), shledal Ústavní soud nepřípustnou, aniž se jí mohl meritorně zabývat. Jak vyplývá z napadeného rozsudku Nejvyššího správního soudu i rozsudku krajského soudu, stěžovatelka neuplatnila tuto námitku v řízení před obecnými soudy, přestože jí v tom nebránily žádné okolnosti, a nejde o skutečnost, kterou by musely soudy posuzovat ex officio. Ústavní stížnost nemůže sloužit k uplatnění nových námitek, které nebyly obecným soudům předestřeny v předchozím řízení.
14. Za těchto okolností by bylo projednání námitky učiněné až v řízení o ústavní stížnosti porušením zásady subsidiarity řízení před Ústavním soudem. Ta nespočívá jen v pouhém vyčerpání procesních prostředků, nýbrž obsahuje i požadavek předestření relevantních námitek soudům, jimž ochrana všech základních práv a svobod přísluší (čl. 4 Ústavy). Právě tento aspekt ochranné funkce obecných soudů vymezuje jejich vztah k Ústavnímu soudu, a nepřipouští, aby Ústavní soud vystupoval jako další (popř. jediná) instance soudního řízení a rozhodoval o věcech, o kterých obecné soudy nedostaly příležitost rozhodnout. Takové pojetí řízení o ústavní stížnosti odpovídá i prioritě její tzv. subjektivní funkce spočívající v ochraně dotčených práv konkrétního stěžovatele, jenž určitý postup orgánu veřejné moci pociťuje od počátku jako křivdu a porušení svých ústavních práv, proti tomuto postupu pak v soudním řízení brojí a Ústavní soud je tedy především v postavení garanta účinné soudní ochrany základních práv stěžovatele.
15. V této souvislosti Ústavní soud připomíná, že z hlediska předmětu řízení o ústavní stížnosti [např. nález ze dne 19. 11. 1999 sp. zn. IV. ÚS 432/98 (N 160/16 SbNU 181), usnesení ze dne 5. 6. 2000 sp. zn. II. ÚS 242/2000, ze dne 13. 7. 2000 sp. zn. III. ÚS 117/2000, ze dne 28. 6. 2004 sp. zn. I. ÚS 269/02, ze dne 26. 9. 2005 sp. zn. IV. ÚS 430/05, ze dne 17. 9. 2008 sp. zn. I. ÚS 1324/08 a ze dne 26. 7. 2016 sp. zn. III. ÚS 330/15] jde v posuzované věci o nepřípustný návrh v materiálním smyslu (tzv. vnitřní subsidiarita). Je-li ústavním úkolem obecných soudů poskytovat ochranu základním právům, nelze od toho z hlediska posuzování vyčerpání procesních prostředků odhlížet, a tím jejich postavení při ochraně základních práv obcházet. Ústavní soud by následně nemohl efektivně posoudit, zda obecné soudy v napadeném řízení jako celku selhaly při ochraně stěžovatelčiných ústavních práv, když její vinou nedostaly právem předvídanou příležitost se jejich tvrzeným porušením účinně zabývat. Uvedené je rovněž vyjádřením zásady sebeomezení a minimalizace zásahů Ústavního soudu, který do činnosti obecných soudů zasahuje zásadně pouze tam, kde soudy v ochraně základních práv a svobod v celém řízení selžou.
16. Ústavní soud posoudil ústavní stížnost z hlediska kompetencí daných mu Ústavou, tj. z pozice soudního orgánu ochrany ústavnosti. Protože ze shora uvedených důvodů nezjistil namítané porušení základních práv stěžovatelky (viz sub 1), dospěl k závěru, že jde o návrh zjevně neopodstatněný, a ústavní stížnost mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků odmítl podle §43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 20. prosince 2022
Josef Fiala v. r.
předseda senátu